I SA/Sz 280/23

I SA/Sz 280/23 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2023-10-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-05-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Bolesław Stachura /sprawozdawca/
Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka /przewodniczący/
Wiesława Achrymowicz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2587
art.15 ust. 1, art.16 ust.1 pkt.14
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 października 2023 r. sprawy ze skargi "[...]" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2023 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2022 r. (uzupełnionym w dniu [...] marca 2023 r.) "E. " Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. (dalej "Wnioskodawca", "Spółka", lub "Skarżąca) złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej też "organ") wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył ustalenia, czy środki przekazane Powiatowi M. (dalej "Powiat") na przebudowę drogi powiatowej mogą zostać zakwalifikowane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., zw. dalej: "u.d.o.p.").
Opisując stan faktyczny Wnioskodawca wskazał, że w dniu [...].07.2021 r. zawarł w formie aktu notarialnego umowę z Powiatem nazwaną umową darowizny, w której to Wnioskodawca zobowiązał się przekazać na rzecz Powiatu kwotę [...]zł, celem wsparcia finansowego przedsięwzięcia pn.: "[...] Zgodnie z aktem notarialnym kwota została przekazana w dwóch transzach po [...] zł. Pierwszą transzę Wnioskodawca przekazał na rachunek Powiatu dnia [...].10.2021 r. zaś drugą dnia [...].03.2022 r. Do momentu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przebudowa przedmiotowej drogi została ukończona, a droga oddana do użytku. Droga prowadzi m.in. do siedziby Wnioskodawcy w miejscowości D., a także do Instalacji Komunalnej, w tym do składowiska odpadów, które jest zarządzane i prowadzone przez Wnioskodawcę. Na moment podpisania umowy, droga była w bardzo złym stanie technicznym, pełna kolein, ubytków i wybojów, była wąska, w bezpośrednim sąsiedztwie rosły drzewa co utrudniało, a często uniemożliwiało bezpieczne wyminięcie się pojazdów jadących z przeciwnych kierunków. W związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę składowiska odpadów, na przedmiotowej drodze występuje nasilony ruch ciężkich pojazdów, o dużych gabarytach, co potęgowało dewastację słabej jakości nawierzchni i stwarzało zagrożenie dla użytkowników drogi, a także prowadziło do przyspieszonego zużywania się pojazdów Wnioskodawcy i zwiększonych kosztów ich serwisowania. Poza względami bezpieczeństwa nie ulega wątpliwości, że zły stan drogi negatywnie wpływał na wizerunek Podatnika, jak też mógł zniechęcać potencjalnych klientów do odwiedzenia siedziby Wnioskodawcy i rozpoczęcia ewentualnej współpracy, co wprost przekładało się na wysokość jego potencjalnych obrotów.
Powiat złożył wniosek o dofinansowanie przedmiotowej inwestycji w ramach Funduszu Dróg Samorządowych, jednak udało się pozyskać środki jedynie w wysokości 50% szacowanej wartości zadania. W związku z koniecznością pozyskania dodatkowego źródła finansowania Zarząd Powiatu zwrócił się do Wnioskodawcy z propozycją partycypacji w kosztach modernizacji drogi. Wnioskodawca przychylił się do tego wniosku, mając świadomość, że przebudowa i poszerzenie drogi leży również, a może nawet głównie w interesie Wnioskodawcy, bowiem przedmiotowa droga stanowi jedyny dojazd do siedziby Wnioskodawcy i jest użytkowana codziennie zarówno przez pracowników, jak i kontrahentów Spółki.
Na tle tak opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca zadał następujące pytanie:
Czy środki przekazane Powiatowi na przebudowę drogi powiatowej mogą zostać zakwalifikowane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.?
Zdaniem Wnioskodawcy, środki przekazane jednostce samorządu terytorialnego z przeznaczeniem na remont i przebudowę drogi powiatowej, prowadzącej m.in. do jego siedziby, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., którego treść powołał.
Wnioskodawca wskazał, że ustawa nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów. Wnioskodawca dodał, że zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, przekazana przez niego na rzecz Powiatu kwota [...]zł, wbrew zapisom zawartym w Repertorium "A" określającym przedmiotowy wydatek jako darowiznę, nie ma charakteru darowizny unormowanej w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., zw. "dalej: K.c.").
Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie środków pieniężnych na opisaną inwestycję nie może być kwalifikowane jako darowizna, której istotą jest nieekwiwalentność świadczenia celem przysporzenia obdarowanemu korzyści. W omawianym przypadku przekazanie środków pieniężnych ma na celu zaspokojenie interesów obu stron, gdyż niewątpliwie w interesie Wnioskodawcy jest zapewnienie bezpiecznego dojazdu do miejsca prowadzonej działalności gospodarczej dla swoich pracowników, kontrahentów i klientów. Nie ulega wątpliwości, że w zamian za przekazane środki Wnioskodawca uzyskał od jednostki samorządowej świadczenie wzajemne polegające na możliwości korzystania z podwyższonego standardu drogi, co bezpośrednio wpłynęło na wzrost komfortu i bezpieczeństwa prowadzenia działalności jak również pozytywnie wpłynęło na wizerunek firmy, bowiem dzięki przekazanym środkom m.in. całkowicie został wyremontowany bezpośredni wjazd na posesję Wnioskodawcy. Zatem wydatki na przebudowę drogi powiatowej [...] która zapewnia Spółce dojazd do siedziby firmy od drogi krajowej nr [...], zdaniem Wnioskodawcy, zostały poniesione w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów.
W opinii Wnioskodawcy, poniesiony przez Spółkę wydatek w postaci dofinansowania przebudowy drogi powiatowej [...] spełnia zatem kryteria uznania ich za wydatki poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Poniesienie tych wydatków uzasadnione jest bieżącymi potrzebami Spółki związanymi z charakterem i zakresem prowadzonej działalności gospodarczej. Poniesiony wydatek nie ma również charakteru darowizny w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, zatem wykluczenie wydatku z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie ma w tym przypadku zastosowania.
Nakładów na remont omawianej drogi nie można zdaniem Wnioskodawcy zaliczyć do nakładów na środki trwałe, gdyż nie jest on właścicielem gruntów przez które przebiega droga. Wnioskodawca nie użytkuje również tych terenów na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy.
Powołując następnie treść art. 16 a u.p.d.o.p. Wnioskodawca wskazał, że droga publiczna nie spełnia żadnego z powołanych tam kryteriów i nie stanowi środka trwałego podatnika, tak więc wydatek na remont nie może zostać rozliczany jako koszt uzyskania przychodu w formie odpisów amortyzacyjnych.
W konsekwencji Wnioskodawca stanął na stanowisku, iż jest uprawniony do zaliczenia ponoszonych na ten cel wydatków, w postaci przekazania określonych kwot pieniężnych na rachunek Powiatu, do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia - zgodnie z postanowieniem art. 15 ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p. gdzie określono, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych oraz w licznych interpretacjach organów podatkowych, jak np. interpretacji z dnia 16 maja 2007 r. znak: DP/423-0046/07/AK, interpretacji z dnia 17 sierpnia 2005 r. znak: p.d.o.p./423-9/05.
Organ interpretacją indywidualną z dnia [...] marca 2023 r. nr [...] stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
Organ powołując treść art. 15 ust.1 u.p.d.o.p. wskazał, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:
- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
- został właściwie udokumentowany,
- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Organ zauważył przy tym, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. Dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego, choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kryteria normatywne.
Organ interpretacyjny wskazał, że instytucję prawną darowizny określają przepisy art. 888-902 K.c. jako umowę polegającą na zobowiązaniu się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Biorąc powyższe pod uwagę, organ stwierdził, że skoro z przedstawionego opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że przekazanie środków Powiatowi nastąpiło na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy darowizny, to na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., wydatki poniesione tytułem darowizny wyłączone są z kosztów podatkowych. Organ interpretacyjny zauważył przy tym, że nie jest, ani uprawniony, ani obowiązany do dokonania kwalifikacji zawartej przez Wnioskodawcę umowy na gruncie przepisów prawa cywilnego. Może ocenić jedynie podatkowo-prawne skutki zawarcia określonej umowy - w tym przypadku umowy darowizny, jak wyraźnie wskazano we wniosku. Wobec powyższego, organ interpretacyjny uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.
Końcowo organ interpretacyjny zauważył, iż przytoczone przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych zostały wydane w indywidualnych sprawach, w związku z czym, nie były brane pod uwagę przy wydawaniu przedmiotowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:
- art. 14c § 1 i § 2, art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., zw. dalej: "O.p."), poprzez prowadzenie postępowania w sprawie wydania interpretacji sprzecznie z powołanymi przepisami oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych w zakresie wybiórczej, niecałościowej oceny przedstawionego stanu faktycznego;
- art. 120 w zw. z art. 14h O.p., poprzez zajęcie stanowiska nieznajdującego podstawy prawnej, pozostającego w sprzeczności z przepisami prawa, w szczególności z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p.,
- art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., poprzez dokonanie błędnej wykładni powołanych przepisów polegającej na uznaniu, że Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów środków przekazanych Powiatowi na przebudowę drogi powiatowej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.,
- art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., poprzez dokonanie - na skutek błędnej wykładni - niewłaściwej oceny co do zastosowania tych przepisów polegającej na uznaniu, że Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów środków przekazanych Powiatowi na przebudowę drogi powiatowej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
W uzasadnieniu skargi skarżąca rozwinęła argumentację podniesionych zarzutów.
W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1492, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 §1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634), dalej jako: "p.p.s.a.", w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy.
W myśl art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.).
Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa (tak m.in. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23 sierpnia 2023 r. sygn. akt I SA/Ol 239/23).
Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W niniejszym przypadku Skarżąca, kwestionując zgodność z prawem zaskarżonej indywidualnej interpretacji, sformułowała zarzuty dotyczące naruszenia zarówno regulacji prawa procesowego, jak i materialnego.
Po dokonaniu oceny ich zasadności, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Sąd podkreśla w pierwszym rzędzie, że z punktu widzenia ochrony, jakiej zapewnieniu służą interpretacje, elementy opisanego we wniosku stanu faktycznego muszą pokrywać się ze stanem faktycznym zaistniałym w rzeczywistości. Rzeczą wnioskodawcy jest troska o to, aby tak było. Nie jest natomiast rolą organu interpretacyjnego weryfikacja przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego (tak m.in. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 60/22). Wydając interpretację organ polega na opisie podanym przez wnioskodawcę i nie jest uprawniony do badania prawdziwości podawanych twierdzeń, ani też do uszczegóławiania stanu faktycznego w takim stopniu, jak czynią to organy podatkowe prowadzące postępowanie (tak też wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 271/23).
W badanej sprawie, jak wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji, co do samej umowy - to wyjaśniono, że Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego umowę z Powiatem, nazwaną umową darowizny, w której to Wnioskodawca zobowiązał się przekazać na rzecz Powiatu kwotę [...]zł, celem wsparcia finansowego przedsięwzięcia pn.: [...]. Jak wynika nadto z wniosku przed zawarciem wskazanej umowy darowizny, doszło między Powiatem a Stroną do pewnych ustaleń związanych z faktem nieuzyskania przez Powiat pełnego dofinansowania na budowę wskazanej drogi, jak i okolicznościami że budowa wskazanej drogi byłaby bardzo korzystna dla Skarżącej. We wniosku wskazano bowiem, że Zarząd Powiatu zwrócił się do Wnioskodawcy z propozycją partycypacji w kosztach modernizacji drogi. a Wnioskodawca przychylił się do niej.
Mając na uwadze zakres postępowania w sprawie o udzielenie interpretacji, jak i argumenty skargi dotyczące niespełnienia przez opisaną we wniosku umowę warunku nieodpłatnego charakteru – co jest charakterystyczne dla umowy darowizny, tj. braku ekwiwalentności świadczeń, Sąd zauważa, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego, wbrew twierdzeniom Strony nie wynika, że opisana we wniosku umowa nie była umową darowizny. Po pierwsze tak ją zgodnie nazwały obie strony umowy, po drugie samo wskazanie w umowie nazwanej umową darowizny zamierzonego celu przekazania środków, nie oznacza, że umowa stała się przez to ekwiwalentna, a Spółka nabyła w ten sposób skuteczne roszczenie o wybudowanie wskazanej drogi przez Powiat. Powyższe wymagałoby dokonania stosownych zapisów we wskazanej umowie. Z wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej jednak fakt istnienia takich zapisów nie wynika. To, że Powiat faktycznie wybudował wskazaną drogę, służącą także Stronie, nie zmienia nieodpłatnego charakteru zawartej umowy darowizny. Droga powiatowa służy wszystkim zainteresowanym, a z okoliczności opisanych we wniosku nie wynika aby Skarżąca nabyła na mocy wskazanej umowy nazwanej "umową darowizny" jakiekolwiek inne prawa niż wszyscy pozostali użytkownicy wybudowanej drogi, którzy nie dokonali darowizny na rzecz Powiatu. Nie może powyższego zmienić twierdzenie Wnioskodawcy, iż jego zdaniem przekazana przez niego na rzecz Powiatu kwota [...]zł, "wbrew zapisom zawartym w Repertorium "A" określającym przedmiotowy wydatek jako darowiznę, nie ma charakteru darowizny unormowanej w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny". W istocie nawet powyższe stwierdzenie a conatrario potwierdza prawidłowość stanowiska organu, skoro Strona sama formułuje twierdzenie, że umowa nie ma charakteru darowizny "wbrew jej zapisom". Również dokonywane wcześniej ustalenia co do partycypacji w kosztach budowy drogi nie mają wpływu na charakter umowy darowizny, skoro nie znalazły odzwierciedlenia w jej zapisach – a tak wynika z wniosku.
Odnosząc się zatem do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw, z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., należy ponownie zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.
Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:
- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
- został właściwie udokumentowany,
- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
W zaskarżonej interpretacji wskazano, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego, choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kryteria normatywne.
Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r, o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. Instytucję zaś darowizny określają przepisy art. 888-902 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, jako umowę polegającą na zobowiązaniu się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.
W ocenie Sądu skoro z przedstawionego przez Skarżącą we wniosku opisu stanu faktycznego wynikało, że przekazanie środków Powiatowi nastąpiło na podstawie zawartej przez Skarżącą umowy darowizny, to nawet jeśli wskazano cel przekazania środków i tak na podstawie cyt. art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. wydatki poniesione tytułem darowizny wyłączone są z kosztów podatkowych. Jak już podkreślano wskazanie w umowie darowizny celu na jaki przekazano środki, zgodnie z intencją darczyńcy, nie czyni umowy darowizny ekwiwalentną, nie czynią tego też wcześniejsze pozaumowne ustalenia czy negocjacje między stronami, gdy finalna umowa tych ustaleń nie obejmuje.
Sąd nie podziela zarzutu Skarżącej, że organ oparł swoje stanowisko wyłącznie na fragmencie przedstawionego stanu faktycznego, tj. zawarciu w formie aktu notarialnego umowy z Powiatem, nazwanej umową darowizny. Dokonując rozstrzygnięcia, czy środki przekazane Powiatowi na przebudowę drogi powiatowej mogą zostać zakwalifikowane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Organ przeanalizował przepisy art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., przywołał przepisy art. 888-902 ustawy Kodeks cywilny, jak i wskazał że ocenił jedynie podatkowe skutki zawarcia przez Skarżącą określonej umowy - darowizny.
Sąd nie podziela zatem zarzutów Skarżącej naruszenia przepisów art, 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., tj. błędnej wykładni powołanych przepisów polegającej na uznaniu, że Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów środków przekazanych Powiatowi na przebudowę drogi powiatowej na podstawie art. 15 ust, 1 u.p.d.o.p. oraz dokonanie - na skutek błędnej wykładni - niewłaściwej oceny co do zastosowania tych przepisów polegającej na uznaniu, że Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów środków przekazanych Powiatowi na przebudowę drogi powiatowej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
Za bezpodstawne należy uznać także zarzuty Skarżącej dotyczące prowadzenia postępowania w sprawie wydania interpretacji sprzecznie z przepisami art. 14c § 1 i § 2, art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. i art. 120 O.p., naruszenia przez Organ zasad prowadzenia postępowania podatkowego tj. zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie.
Wskazania wymaga, że zgodnie z art. 120 O.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stosownie natomiast do treści art. 121 § 1 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W świetle stanowiska NSA wyrażonego w wyroku z 15 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1796/08, określona w art. 120 O.p. zasada praworządności oznacza nakaz przestrzegania prawa przez organy w ich działaniach. Zasada ta jest realizacją zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP. Zasada praworządności wiąże się z zasadą zaufania określoną w art. 121 § 1 O.p. Tylko postępowanie odpowiadające zasadzie praworządności może pogłębiać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej. Zasada zaufania szczególnego znaczenia nabiera w postępowaniu o wydanie interpretacji prawa podatkowego. Strona w takim postępowaniu ma bowiem prawo oczekiwać pełnej odpowiedzi na pytania dotyczące konsekwencji podatkowych wynikających z przedstawionego przez nią stanu faktycznego czy to już istniejącego, czy też przyszłego. Jak podkreślił z kolei NSA w wyroku z 19 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 735/18 o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. i zawartej w nim normy nie może stanowić podjęcie przez organ interpretacyjny rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez wnioskodawcę. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.
Wbrew zarzutom Skarżącej dotyczącym naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że organ wydał na wniosek Skarżącej interpretację indywidualną zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, a także stosownie do art. 14c § 1 i 2 O.p. sformułował ocenę zagadnienia będącego przedmiotem wątpliwości Skarżącej, ustosunkowując się do przedstawionych argumentów..
Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV O.p. W jego wyniku, organ wydając interpretację, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać tego postępowania z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji żądać, aby wydając interpretacje organ prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy. Zgodnie z poglądami judykatury, nie stanowi podstawy do uchylenia indywidualnej interpretacji zarzut, że organ podatkowy nie prowadził pełnej polemiki ze wszystkimi argumentami przedstawionymi przez stronę Skarżącą (wyrok WSA w Gdańsku z 19 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 734/09).
Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia było w pełni uzasadnione, bowiem Organ zastosował obowiązujące przepisy prawa podatkowego.
Również w opinii Sądu analiza przedstawionych przez Skarżącą okoliczności, nie pozwalała na zajęcie innego stanowiska niż to, które zostało wyrażone w spornej interpretacji. W świetle przedstawionych wyżej wyjaśnień przytoczone przez Skarżącą w skardze argumenty nie dowodzą słuszności jej stanowiska, a sformułowane w skardze zarzuty należy uznać za bezzasadne.
Ponadto odnosząc się do powołanych przez Skarżącą wyroków sądów administracyjnych, wskazać trzeba, że rozstrzygnięcia zawarte w tych wyrokach nie stanowią powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego, ponieważ wydane zostały w indywidualnych sprawach, w konkretnych indywidualnych określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i wiążą tylko strony danego postępowania. Również powołane przez Stronę interpretacje indywidualne prawa podatkowego zostały wydane w zindywidualizowanych okolicznościach każdorazowo przedstawionych we wnioskach o ich udzielenie i nie mogą wiązać w badanej sprawie.
W uznaniu Sądu stanowisko organu podatkowego przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej zostało poparte właściwymi przepisami i prawidłową wykładnią tych przepisów, z zachowaniem zasad postępowania. Wydana interpretacja zawiera wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w sprawie organ podatkowy takie stanowisko zajął.
Z tych wszystkich względów, nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.