I SA/SZ 25/25

I SA/Sz 25/25 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2025-05-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-01-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Bolesław Stachura
Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka /przewodniczący sprawozdawca/
Wiesława Achrymowicz
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III FSK 894/25 - Postanowienie NSA z 2025-11-28
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2505
art. 33 par 2 pkt 1 i 5
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Bolesław Stachura po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 14 maja 2025 r. sprawy ze skargi B. N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie zarzutu zgłoszonego w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z 18 grudnia 2024 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS") utrzymał
w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "wierzyciel") z 15 listopada 2024 r., nr [...], z 15 listopada 2024 r. w sprawie zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego.
Stan sprawy przedstawia się następująco:
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., decyzją z 25 września 2009 r., nr [...], określił B. N. (dalej: "zobowiązana", "strona", "skarżąca") zobowiązanie w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2006 r. w wysokości [...] zł. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał ww. decyzję w mocy decyzją z 11 czerwca 2010 r., nr [...]
W związku z brakiem wpłaty zobowiązania, Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. - ówczesny wierzyciel wystawił, 20 kwietnia 2010 r., tytuły wykonawcze o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]
Pismem z 17 czerwca 2024 r., nr [...], obecny wierzyciel - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. skierował do organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. (organ egzekucyjny), wniosek o ponowne wszczęcie egzekucji.
Pismem z 12 września 2024 r., za pośrednictwem organu egzekucyjnego, wpłynęły zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z 20 kwietnia 2010 r. Zawiadomienia z 16 sierpnia 2024 r. o ponownym wszczęciu egzekucji doręczone zostały zobowiązanej 3 września 2024 r. wraz z zajęciem nieruchomości - wezwanie nr: [...] z 16 sierpnia 2024 r.
W zarzutach zobowiązana wskazała naruszenie: art. 33 § 2 pkt 1 i art. 33 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm., dalej: "u.p.e.a."); tj. nieistnienie obowiązku oraz wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części, wnosząc o "uwzględnienie zarzutów, uchylenie dokonanych czynności i umorzenie postępowania egzekucyjnego (...)".
W uzasadnieniu zarzutów strona wskazała, że obowiązek objęty tymi tytułami wykonawczymi nie istnieje, zobowiązanie wygasło wskutek przedawnienia.
Pismem z 17 września 2024 r. organ egzekucyjny przekazał złożone zarzuty wierzycielowi.
Wierzyciel, po zapoznaniu się z treścią wniesionych zarzutów, pismem z 30 września 2024 r., wezwał stronę do sprecyzowania uzasadnienia zarzutów wniesionych pismem z 12 września 2024 r. oraz przedłożenia dowodów.
W odpowiedzi na wezwanie strona wskazała na nieistnienie obowiązku w związku z przedawnieniem i wskazała art. 33 § 2 pkt 1. u.p.e.a. oraz art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.
i doprecyzowała, że wygaśnięcie nastąpiło na skutek "przedawnienia na podstawie 70 § 1 w zw. z art. 59 §1 pkt 9 Ordynacji podatkowej w związku z brakiem dokonania jakiejkolwiek czynności egzekucyjnej w okresie 5 lat przed ponownym wszczęciem egzekucji jak i brakiem zawiadomienia na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej
o zwieszeniu okresu przedawnienia przed upływem okresu przedawnienia".
Naczelnik Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. przesłał wierzycielowi uwierzytelnioną kopię zawiadomienia z 18 lipca 2014 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia należności określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej
w Ł. z 25 września 2009 r. wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru tego zawiadomienia podpisanym przez adresata – zobowiązaną 26 lipca 2014 r.
Zawiadomieniem z 13 lipca 2024 r., nr [...], wierzyciel przekazał, zgodnie z właściwością, Naczelnikowi Urzędu Skarbowego
w Z. zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej w części dotyczącej tytułu wykonawczego nr: [...] z 20 kwietnia 2010 r., z uwagi na to, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tego tytułu wykonawczego nie było umorzone, nie podlegało więc ponownej egzekucji.
Postanowieniem z 15 listopada 2024 r., nr [...], wierzyciel oddalił zgłoszone zarzuty.
Pismem z 19 listopada 2024 r., strona wniosła zażalenie na postanowienie wierzyciela, zarzucając mu naruszenie: art 33 § 2 pkt 1. u.p.e.a. nieistnienie obowiązku w związku z przedawnieniem (...); art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. wygaśnięcie obowiązku
w związku z przedawnieniem (...); art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z 70 §1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za skuteczne zawiadomienie o zawieszeniu terminu przedawnienia wysłanego do strony w 2014 r., mimo iż termin przedawnienia liczony na podstawie art. 70 § 1 O.p. upływał 31 grudnia 2011 r. i 31 grudnia 2012 r., co potwierdza cytowany w zarzutach wyrok NSA o sygn. akt I FSK 1718/23 z 8 grudnia 2023 r.; art. 6, art. 7, art. 8 k.p.a. rażące naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, zasady praworządności oraz zasady działania na podstawie przepisów prawa (...)
i wniosła o uznanie zarzutu opartego o art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 5 u.p.e.a., uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie dokonanych czynności i umorzenie postępowania egzekucyjnego.
DIAS utrzymał, we wskazanym na wstępie postanowieniu z 18 grudnia 2024 r., stanowisko wierzyciela, zawarte w zaskarżonym postanowieniu.
W uzasadnieniu postanowienia DIAS wyjaśnił, że w świetle art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., nieistnienie obowiązku oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, np. z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz nie nastąpiło jej skuteczne doręczenie albo decyzję taką następnie uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie.
Organ odwoławczy zauważył, że w tej sprawie obowiązek wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z 25 września 2009 r. nr [...], utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej
w Ł. z 11 czerwca 2010 r. nr [...] Strona wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, wyrokiem z 7 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Łd 1021/13, oddalił skargę. Wyrok jest prawomocny od 18 stycznia 2014 r. DIAS wskazał, że skoro w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ww. decyzja pozostawała w obrocie prawnym i nie podważono jej w stosownym trybie, to nie zachodził przypadek nieistnienia obowiązku, przewidziany w art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.
Następnie, w odniesieniu to zarzutu określonego w art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., tj. wygaśnięcia obowiązku w całości albo w części, organ odwoławczy wskazał na przesłanki wygaśnięcia wymienione w art. 59 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: "O.p.").
Przy tym wskazał, w odniesieniu do powołanej przez skarżącą okoliczności przedawnienia (w zarzutach najpóźniej w dniu 24 kwietnia 2023 r., skoro egzekucja administracyjna została umorzona w dniu 24 kwietnia 2018 r.), że umorzenie egzekucji nie jest środkiem egzekucyjnym, o którym mowa w art. 70 § 4 O.p., w rozumieniu art. 1a pkt 12 u.p.e.a., więc umorzenie egzekucji nie ma wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania.
Dalej, na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy przedstawił w punktach chronologię okoliczności, które wystąpiły w sprawie i mają wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania, które jest przedmiotem tego postępowania.
W ocenie organu odwoławczego, z przedstawionej chronologii wynika, że zgodnie z art. 70 § 4 O.p., bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zajęcia rachunku bankowego 10 czerwca 2010 r., o którym zobowiązana została zawiadomiona. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia, zaczął biec on na nowo od 11 czerwca 2010 r. Następnie, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony 14 lipca 2010 r. w związku z wniesieniem skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania i stosownie do art. 70 § 7 pkt. 2 O.p., zaczął bieg 12 lutego 2014 r., ponieważ 11 lutego 2014 r. nastąpiło doręczenie organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Kolejne zawieszenie biegu terminu nastąpiło 17 kwietnia 2014 r.
w myśl art. 70 § 6 pkt 1 w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego, natomiast zakończenie biegu terminu zawieszenia zastąpiło w myśl art. 70 § 7 pkt 1 O.p. 20 grudnia 2019 r. w dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie
o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.
W ocenie DIAS, wynika z powyższego, uwzględniając okoliczności powodujące przerwanie i zawieszenia biegu terminu przedawnienia, termin biegu przedawnienia tego zobowiązania upłynąłby 14 września 2024 r. Ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło 17 czerwca 2024 r. z chwilą doręczenia do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. wniosku o wszczęcie ponownej egzekucji. Natomiast 3 września 2024 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w związku doręczeniem zobowiązanej zajęcia nieruchomości, wezwanie z 16 sierpnia 2024 r. ([...]) wraz z zawiadomieniami o ponownym wszczęciu egzekucji.
Zatem, w dniu ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, bieg terminu przedawnienia nie upłynął a zobowiązanie nie wygasło.
Przy tym DIAS zauważył, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego
w S. w swoim rozstrzygnięciu błędnie wskazał, że w związku z wniesieniem skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą zobowiązania bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony 20 lipca 2010 r. zamiast 14 lipca 2010 r., uznając jednak, że pozostaje to bez wpływu na wydane w tym zakresie rozstrzygnięcie.
DIAS, w odniesieniu do dodatkowych zarzutów podniesionych dopiero
w zażaleniu, w zakresie naruszenia art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z 70 §1 O.p., podniósł, że zażalenie może rozpatrzyć wyłącznie w granicach rozpoznanych zarzutów przez wierzyciela, zauważając jednocześnie, że w aktualnym stanie prawnym dopuszczalne jest kilkukrotne wnoszenie zarzutu przez zobowiązanego, w tym samym postępowaniu egzekucyjnym.
DIAS stwierdził, że wierzyciel w świetle zgromadzonego w sprawie materiału oraz obowiązujących przepisów prawa nie naruszył zasad ogólnych prowadzenia postępowania, postanowienie organu I instancji zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne, jak i uzasadnienie prawne. Nadto, uzasadnienie faktyczne oparte zostało na dokumentacji zgromadzonej w sprawie. Uzasadnienie prawne zawiera wskazanie odpowiednich podstaw prawnych, które znajdują zastosowanie w sprawie. W związku
z powyższym w rozpatrywanej sprawie nie może być zastosowany tryb kasacyjny
z powodu braku zaistnienia wskazanych powyżej przesłanek.
Na koniec, DIAS odniósł się do pozostałych wniosków strony zawartych
w zarzutach, tj. wniosku o uchylenie wszelkich podjętych dotychczas czynności egzekucyjnych, wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazując, że właściwym do rozpoznania wniosków jest organ egzekucyjny. Wnioski wykraczają poza prawne ramy rozpoznania w przedmiotowym postępowaniu.
Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, złożyła skargę na powyższe postanowienie DIAS z 18 grudnia 2024 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem wierzyciela, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła:
1) naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:
a) art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z 70 §1 O.p. poprzez uznanie za skuteczne zawiadomienia o zawieszeniu terminu przedawnienia wysłanego do strony w 2014 r., mimo iż termin przedawnienia liczony na podstawie art. 70 § 1 O.p. upływał odpowiednio w dniu 31 grudnia 2011 i 31 grudnia 2012 r., co potwierdza cytowany w zarzutach wyrok NSA I FSK 1718/23 z 8 grudnia 2023 r.;
2) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. poprzez brak stwierdzenia wygaśnięcia obowiązku
w związku z przedawnieniem zobowiązań podatkowych w dniu 31 grudnia 2018 r.;
b) art. 61 u.p.e.a. poprzez zaakceptowanie ponownego wszczęcia egzekucji po upływie terminu przedawnienia;
c) art. 124 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572 ze zm., dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonego postanowienia, które w przeważającej mierze ma charakter wyłącznie sprawozdawczy
i nie odnosi się do argumentów podniesionych w zarzutach i w zażaleniu oraz nie wskazuje z jakich przyczyn pominięto w rozstrzygnięciu orzecznictwo sądów administracyjnych;
d) art. 6, art. 7, art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez rażące naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, zasady praworządności oraz zasady działania na podstawie przepisów prawa polegające na zaakceptowaniu ponownego wszczęcia
w 2024 r. postępowania egzekucyjnego, którego przedawnienie nastąpiło 31 grudnia 2018 r. i całkowitym pominięciu jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych
w takich sprawach, w tym orzecznictwa NSA w zakresie zawieszenia terminu przedawnienia na skutek zawiadomienia z art. 70c O.p. wysłanego po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 O.p.
W uzasadnieniu skargi, powyższe zarzuty zostały uszczegółowione.
DIAS, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej: "p.p.s.a."), gdyż przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym.
Kwestią sporną, w sprawie poddanej kontroli Sądu, jest dokonana przez organy ocena zasadności złożonych w postępowaniu egzekucyjnym zarzutów.
Na wstępie wskazać należy, że zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego jest podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zarzut, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zobowiązany może zgłosić do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Przesłanki, które stanowią podstawę wniesienia zarzutu enumeratywnie wymienia art. 33 § 2 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonego zarzutu regulują przepisy art. 34 u.p.e.a.
Zgodnie z art. 33 § 2 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:
1) nieistnienie obowiązku;
2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:
a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,
b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,
c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;
3) błąd co do zobowiązanego;
4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;
6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:
a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,
b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,
c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit.a i b.
Wymienione w art. 33 § 2 u.p.e.a. przesłanki tworzą katalog zamknięty. Podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie, a nie jakiekolwiek niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1244/10;
z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13; z 18 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2594/13).
W postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a dopuszczalny ustawą zakres badania przez organ egzekucyjny tytułu wykonawczego wskazuje, że badanie to ma tylko charakter formalny. Postępowanie wywołane zarzutami w trybie art. 33 u.p.e.a. nie może bowiem prowadzić do podważenia ostatecznych merytorycznych rozstrzygnięć organów, wydanych w toku postępowania administracyjnego - jako postępowania rozpoznawczego, a więc poza postępowaniem egzekucyjnym, które ma charakter postępowania wykonawczego, zmierzającego do realizacji obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym.
Postępowanie w sprawie zarzutu egzekucyjnego jest postępowaniem incydentalnym w ramach administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Postępowanie dotyczące zgłoszonego zarzutu nie dotyczy zatem sprawy administracyjnej, lecz jest toczącym się w ramach sprawy egzekucyjnej postępowaniem, w którym bada się szczególny środek zaskarżenia zobowiązanego, kwestionującego dopuszczalność wszczęcia lub dalszego prowadzenia egzekucji administracyjnej albo dopuszczalność lub zasadność zastosowania określonego środka egzekucyjnego. Ustalenia faktyczne organu egzekucyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie podstaw zgłoszonych zarzutów, a nie kwestii związanych z oceną prawną zasadności lub prawidłowości obowiązku określonego w tytule wykonawczym, co wprost wynika z art. 29 § 1 u.p.e.a. Ewentualna wadliwość wydanych w tym przedmiocie rozstrzygnięć może być podnoszona w innym, odrębnym postępowaniu. W przeciwnym wypadku organ egzekucyjny orzekałby bowiem o meritum sprawy, a to należy do organu wydającego rozstrzygnięcie będące podstawą egzekucji administracyjnej, nawet wówczas, gdy organem egzekucyjnym jest organ, który wydał decyzję.
Podstawę prawną obowiązku egzekwowanego z majątku skarżącej zawartą w ww. tytułach wykonawczym z 20 kwietnia 2010 r. stanowi decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z 25 września 2009 r. o nr: [...], określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia
2006 r. w wysokości [...] zł, utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Celnej w Ł. decyzją z 11 czerwca 2010 r. Decyzje podlegały sądowoadministracyjnej kontroli. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 7 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1021/13, oddalił skargę skarżącej. Orzeczenie jest prawomocne od 18 stycznia 2014 r.
Ponadto, z przebiegu postępowania wynika, że 24 kwietnia 2018 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność egzekucji. 17 czerwca 2024 r. wierzyciel złożył do organu egzekucyjnego wniosek o ponowne wszczęcie egzekucji. 3 września 2024 r. organ egzekucyjny doręczył skarżącej zawiadomienie o ponownym wszczęciu egzekucji wraz z zajęciem nieruchomości. Skarżąca 12 września 2024 r., a więc z zachowaniem terminu, złożyła zarzuty
w postępowaniu egzekucyjnym, których treść sprowadzała się przede wszystkim do twierdzenia, że egzekwowany jest obowiązek, który wygasł, ponieważ przed ponownym wszczęciem egzekucji, zobowiązanie przedawniło się. Przy tym, w zarzutach wskazano art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 5 u.p.e.a., a więc nieistnienia obowiązku oraz wygaśnięcia zobowiązania podatkowego - obydwa w powiązaniu z przedawnieniem zobowiązania podatkowego. W zarzutach jako datę upływu 5-letniego terminu przedawnienia wskazywano 24 kwietnia 2023 r., zaś w zażaleniu datę 31 grudnia 2018 r.
W uzupełnieniu zarzutów strona wskazywała na brak doręczenia jej zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. Z kolei, w zażaleniu sformułowała zarzut naruszenia art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 O.p., twierdząc, że nie doszło do skutecznego zawiadomienia o zawieszeniu terminu przedawnienia w trybie art. 70c O.p.
W skardze skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego
i procesowego, w tym brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonego postanowienia, pominięcie argumentacji oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego zawartych w zarzutach i w zażaleniu.
Spór dotyczył zatem tego, czy wierzyciel, a następnie organ odwoławczy prawidłowo uznały, że zarzuty podlegają oddaleniu.
W sporze tym Sąd rację przyznał organom.
Organy prawidłowo rozpoznały niniejszą sprawę w jej granicach, a więc
w zakresie zarzutów z art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a.
W ocenie Sądu, przede wszystkim początkowo argumentacja skarżącej opierała się na stanowisku, że zobowiązanie, które wygasło na skutek przedawnienia jest obowiązkiem nieistniejącym.
Powyższy pogląd, wynikający ze sformułowania zarzutów nie uwzględnia treści art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a. W przepisach tych ustawodawca zamieścił dwie odrębne podstawy zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. Punkt 1 dotyczy nieistnienia egzekwowanego obowiązku zaś punkt 5 wygaśnięcia takiego obowiązku. Gdyby zatem przyjąć tok rozumowania zawarty w zarzutach i zażaleniu to oznaczałoby to, że jeden
z tych przepisów (punkt 5) jest niepotrzebny, bowiem wszystkie zobowiązania, które wygasły (w tym zobowiązania przedawnione) mieszczą się w punkcie 1 gdyż należy je traktować jako nieistniejące. Jednak pogląd ten nie może zyskać akceptacji Sądu gdyż pozostaje w sprzeczności z zakazem wykładni per non est, zgodnie z którym nie powinno się ustalać znaczenia reguły w ten sposób, by pewne jej części były traktowane jako zbędne (M. Zirk-Sadowski System Prawa Administracyjnego, tom 4, Wykładnia prawa administracyjnego C.H. Beck, Warszawa 2012, s. 201).
Dodatkowo zauważyć należy, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa przez przedawnienie. Przedawnienie zobowiązań podatkowych oznacza, że po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę. Po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Dobrowolne spełnienie tego zobowiązania przez podatnika prowadzi do powstania nadpłaty, która podlega zwrotowi L. Etel Komentarz do art. 70 O.p. Lex 2022. Sąd
w całości akceptuje powyższe stanowisko doktryny.
Zdaniem Sądu, pojęcie nieistnienia obowiązku w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, na przykład z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie. Z kolei, jeśli obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie zachodzi podstawa z art. 33 § 2 punkt 5 u.p.e.a.
W rozpoznawanej sprawie, w kontekście wskazanych zarzutów skargi, organy zasadnie zbadały w pierwszej kolejności zasadność zarzuty nieistnienia obowiązku
w oparciu o weryfikację istnienia w obrocie prawnym ostatecznej decyzji, będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, podlegających egzekucji, stwierdzając że decyzja nie została uchylona, ani nie stwierdzono jej nieważności.
Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że skoro ww. decyzja określająca zobowiązanie podatkowe pozostawała w obrocie prawnym to nie można mówić
o nieistnieniu obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.
Nietrafny był również zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.
Zdaniem Sądu, organy rozpoznające niniejszą sprawę, dokonały prawidłowej wykładni tego przepisu, zgodnie z którym podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części. Przesłanką wniesienia zarzutu, jest zatem sytuacja w której obowiązek nie istnieje z powodu jego wykonania przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego bądź w przypadku upływu czasu z którym przepisy prawa wiążą przedawnienie się obowiązku, albo w przypadku wystąpienia innych okoliczności uregulowanych w przepisach prawa skutkujących wygaśnięciem obowiązku np. zwolnienie z obowiązku poprzez jego umorzenie.
Jednocześnie w znaczeniu materialnoprawnym zarzut ten okazał się nieskuteczny, gdyż wbrew stanowisku skarżącej nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Organy prawidłowo przedstawiły chronologię z opisem zdarzeń, mających wpływ na bieg terminu przedawnienia.
Z zaskarżonego postanowienia wynika w szczególności, że bieg przedawnienia został przedłużony z dwóch przyczyn. Po pierwsze, na podstawie art. 70 § 4 O.p. został przerwany wskutek zajęcia rachunku bankowego od 10 czerwca 2010 r. i zaczął biec na nowo od 11 czerwca 2010 r. Po drugie, został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 O.p. w związku z wniesieniem skargi do sądu 14 lipca 2010 r. i kontynuował bieg 12 lutego 2014 r., po doręczeniu organowi odpisu prawomocnego orzeczenia. Następne zawieszenie biegu terminu miało miejsce 17 kwietnia 2014 r., w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w związku ze wszczęciem postępowania karno-skarbowego i trwało do 20 grudnia 2019 r., do czasu zakończenia postępowania karno-skarbowego. Powyższe ustalenia faktyczne znajdują potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym
w aktach sprawy. Przy tym organ odwoławczy dodatkowo przeprowadził dowód
z zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, wystosowanego do skarżącej w trybie art. 70c O.p., wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru pisma, wobec podnoszenia przez stronę, że nie zostało ono doręczone. Analiza tych dokumentów skutkowała uznaniem przez DIAS, że zobowiązana potwierdziła odbiór zawiadomienia 26 lipca 2024 r. W ocenie Sądu było to wystarczające dla potwierdzenia skuteczności zawiadomienia i do uwzględnienia, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego zawiesiło bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.
W ocenie Sądu, zasadnie zatem wskazał organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, uwzględniając okresy przerw i zawieszenia biegu terminu przedawnienia, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynąłby 14 września 2024 r., nie zaś w datach wskazywanych przez skarżącą (w zarzutach 24 kwietnia 2023 r., w zażaleniu i w skardze 31 grudnia 2018 r.). Wobec tego, Sąd zgadza się z twierdzeniem, że wszczęcie ponownego postępowania egzekucyjnego 17 czerwca 2024 r., nastąpiło, gdy zobowiązanie nie wygasło wskutek przedawnienia.
Przy tym, zdaniem Sądu, DIAS zasadnie wyjaśnił w zaskarżonym postanowieniu, że umorzenie egzekucji nie stanowi środka egzekucyjnego i nie ma wpływu na bieg terminu przedawnienia, skoro skarżąca w zarzutach wskazała, że na podstawie art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 4 O.p., pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego liczony od 24 kwietnia 2018 r., tj. od umorzenia pierwszej egzekucji, upłynął 24 kwietnia 2023 r. Zarzut wobec organu odwoławczego w tym zakresie jest nietrafny.
W konsekwencji, Sąd stwierdził, wobec powyższego, że zarzuty braku stwierdzenia wygaśnięcia obowiązku w związku z przedawnieniem zobowiązań podatkowych, a także naruszenia art. 61 u.p.e.a. nie były zasadne.
Za niezasadne Sąd uznał również zarzuty skarżącej, że organ odwoławczy wadliwie rozpoznał sprawę i nie uzasadnił postanowienia, gdyż nie wypowiedział się
w zakresie skuteczności zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. i nie rozpatrzył zarzutów naruszenia tego przepisu w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i w zw. z art. 70 § 1 O.p.
z uwzględnieniem powołanego orzecznictwa sądów administracyjnych.
W ocenie Sądu, spór między skarżącą i organem odwoławczym w tym zakresie ma przede wszystkim kontekst procesowy.
Z zaskarżonego postanowienia DIAS wynika, że organ odwoławczy odniósł się do zarzutów wskazanych w zażaleniu, ale nie wypowiadał się co do nich merytorycznie, uznając, że powyższych zarzutów w zakresie skuteczności przerwania biegu terminu przedawnienia z uwagi na treść zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. strona nie ujęła we wniosku inicjującym kontrolowane postępowanie. W ocenie organu odwoławczego, wypowiedź w tym zakresie byłaby niedopuszczalna, z uwagi na zasadę dwuinstancyjności postępowania. Sąd podziela zapatrywanie organu odwoławczego, że zażalenie może być rozpatrzone wyłącznie w granicach rozpoznania sprawy przez organ I instancji.
Nie jest zatem uprawniony zarzut pominięcia w zaskarżonym postanowieniu zarzutów zawartych w zażaleniu od postanowienia wierzyciela. Wbrew stanowisku skargi uzasadnienie zaskarżonego postanowienia prawidłowo wyjaśnia przyczyny i podstawę prawną przyjętego rozstrzygnięcia. Również w ocenie Sądu, odnoszenie się przez organ odwoławczy do argumentacji oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego dotyczącego art. 70c O.p. i zagadnienia skuteczności zawiadomienia strony o przerwaniu biegu terminu przedawnienia było zbędne.
Podkreślić należy raz jeszcze, że zarzuty są szczególnym środkiem zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, które po ich wniesieniu nie podlegają modyfikacji. Do elementów koniecznych, jakie muszą spełniać zarzuty, należy zaliczyć wymogi formalne co do ich treści oraz co do czasu, w których wniesienie tego środka jest przewidziane przez ustawę. Za słuszną należy uznać tezę WSA w Warszawie wyrażoną w wyroku z dnia 19 września 2007 r., III SA/Wa 1151/07, LEX nr 441253, przyjmującą, że wyłączne prawo zobowiązanego do wniesienia zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej przesądza o tym, że organ nie ma obowiązku z urzędu badać, czy w sprawie wystąpiły podstawy do sformułowania innych zarzutów niż zarzuty zgłoszone przez zobowiązanego.
Skoro to zobowiązany zakreśla ramy postępowania w przedmiocie zarzutów, to
w konsekwencji, w wyniku sformułowania konkretnych zarzutów zobowiązany wyznacza granice danej sprawy. Ustalenie tych zarzutów jest niezwykle istotne. Zobowiązany nie może formułować nowych zarzutów w zażaleniu czy w skardze do sądu. Takie nowe zarzuty wykraczają bowiem poza zakres sprawy administracyjnej, która już jest w toku
i której granice zakreślił wniosek zobowiązanego inicjujący postępowanie.
Reasumując wskazać należy, iż kontrolując zgodność zaskarżonego orzeczenia
z prawem, Sąd nie może posługiwać się innymi kryteriami oceny niż te, które wynikają
z przepisów prawa. Oceniając niniejszą sprawę we wskazanym zakresie Sąd uznał, iż nie doszło w niej do naruszenia przepisów materialnych, czy też procesowych, stanowiących podstawę zaskarżonego postanowienia.
W ocenie Sądu, w sprawie nie doszło do naruszenia zasady legalizmu, albowiem zaskarżone postanowienie zostało podjęte na podstawie i w granicach prawa a organy obu instancji przeprowadziły postępowanie starannie i merytorycznie poprawnie. Stąd, wbrew zarzutom skargi, w sprawie nie mogło dojść do naruszenia art. 6, art. 7 k.p.a.
w zw. z art. 18 u.p.e.a.
Zdaniem Sądu nie można również organom prowadzącym niniejsze postępowanie postawić zarzutu naruszenia art. 18 u.p.e.a w zw. z art. 8 k.p.a poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów administracji. Zasada określona w art. 8 k.p.a. ma na celu wyrównanie pozycji obywateli
w postępowaniach administracyjnych. Pogłębianiu zaufania obywateli do organów państwa służy równe traktowanie stron, podejmowanie wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, uwzględnianie interesu społecznego
i słusznego interesu obywateli, udzielanie należytej i wyczerpującej informacji, zapewnienie stronom czynnego udziału na każdym etapie postępowania, wyjaśnianie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy czy szybkość postępowania organu (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 3 kwietnia 2012 r. sygn. akt II SA/Bk 19/12, LEX nr 1138347). Powyższe warunki zostały w niniejszym postępowaniu zachowane.
W ocenie Sądu organy zebrały kompletny materiał dowodowy, dokonały wszechstronnej analizy całokształtu zgromadzonych dowodów i wydały prawidłowe rozstrzygnięcia.
Ponadto zaskarżone postanowienie jest jasne i szczegółowe, zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne, tym samym nie został naruszony art. 124 § 2 k.p.a. Sąd nie podziela zarzutu, że uzasadnienie ma charakter sprawozdawczy i nie odnosi się do argumentacji podniesionej w zarzutach i w zażaleniu. DIAS, respektując zasadę dwuinstancyjności, rozpoznał sprawę w jej granicach, w zaskarżonym postanowieniu jasno opisał wszystkie ustalenia faktyczne odnoszące się do przedmiotu sprawy, a więc do okoliczności dotyczących nieistnienia obowiązku oraz wygaśnięcia zobowiązania wskutek przedawnienia i trafnie uznał, że zarzuty z art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a. nie mogą zostać uwzględnione. DIAS zasadnie nie odniósł się merytorycznie do zarzutów i argumentów wskazanych w zażaleniu, gdyż - jak wyżej wskazano - powołanie nowego zarzutu lub jego modyfikacja w zażaleniu na postanowienie wierzyciela nie może świadczyć o wadliwości tego postanowienia. To, że skarżąca nie zgadza się z podjętym rozstrzygnięciem, czy też ma obiekcje co do treści uzasadnienia, samo w sobie nie może stanowić podstawy do uchylenia postanowienia. Ponadto, jak zasadnie wskazał DIAS
w zaskarżonym postanowieniu, skarżąca, w aktualnym stanie prawnym, ma uprawnienie złożyć kilkukrotnie zarzuty w tym samym postępowaniu egzekucyjnym.
Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.
Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.