I SA/Rz 675/21

I SA/Rz 675/21 - Wyrok WSA w Rzeszowie
Data orzeczenia
2021-11-18
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2021-09-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Sędziowie
Grzegorz Panek
Jacek Boratyn /sprawozdawca/
Małgorzata Niedobylska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
II FSK 90/22 - Wyrok NSA z 2024-10-10
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1406
art. 15 ust. 2, 2a oraz ust. 2b, art. 16 ust. 1 pkt 8, art. 7b ust. 1
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 145 § 1 pkt 1 lit.a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Jacek Boratyn /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2021 r. sprawy ze skargi "A." S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej "A." S.A. z siedzibą w P. kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, indywidualną interpretacją z {...} lipca 2021 r., nr{...}, uznał częściowo za nieprawidłowe stanowisko skarżącej/spółki "A", odnośnie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wydatków transakcyjnych.
Występując z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżąca przedstawiła opis stanu faktycznego, zgodnie z którym jest ona polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Prowadzi działalność w zakresie produkcji i dystrybucji żywic syntetycznych.
Skarżąca jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej, w skład której wchodzą inne podmioty zależne, działające w tej samej branży.
Spółka osiąga przychody, alokowane do źródła – działalność operacyjna (inne źródło przychodów), jak i do źródła – zyski kapitałowe (głównie dywidendy).
W ramach strategii rozwoju grupy kapitałowej, skarżąca od czasu do czasu kupuje udziały (akcje) w podmiotach działających w tym samym co ona sektorze gospodarki. W związku z tym podnosi wydatki na:
- nabycie usług doradczych, w związku z realizacją transakcji oraz pozyskiwaniem finansowania na zakup udziałów lub akcji,
- wydatki na nabycie usług prawnych, w tym związanych z przeprowadzonym w przejmowanym podmiocie prawnego due diligence, czy przygotowaniem umowy nabycia udziałów,
- wydatki związane ze spłacanymi odsetkami od finansowania udzielonego na nabycie udziałów lub akcji oraz wydatki związane z dodatkowymi opłatami dotyczącymi udzielonego dofinansowania,
- wydatki w związku z różnicami kursowymi, powstałymi przy spłacie finansowania zaciągniętego na nabycie udziałów lub akcji w walucie obcej,
- wydatki na nabycie polisy ubezpieczeniowej, w związku z transakcją nabycia udziałów lub akcji w przejmowanym podmiocie, ubezpieczającej od ryzyk podatkowych oraz prawnobiznesowych, które mogą skutkować negatywnymi konsekwencjami finansowymi po stronie nabywcy (taka polisa obejmuje z reguły okres dłuższy od jednego roku).
Wszystkie wyżej wymienione wydatki skarżąca określiła mianem wydatków transakcyjnych.
W przedstawionym opisie stanu faktycznego spółka podkreśliła, że nie wszystkie próby przejęcia innego podmiotu kończą się sukcesem, tak więc niektóre z wydatków transakcyjnych, w szczególności wydatki na nabycie usług doradczych i prawnych, mogą zostać poniesione bez uzyskania zamierzonego rezultatu.
Poczynione przez skarżącą wydatki transakcyjne, zostały przez nią poniesione w sposób definitywny, pozostają w związku z prowadzoną przez nią działalnością, a ponadto zostały dokonane w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów i będą mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, a przy tym przedmiotowe wydatki zostały w odpowiedni sposób udokumentowane.
W związku z powyższym skarżąca stwierdziła, że wymienione przez nią wydatki transakcyjne spełniają wszystkie warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodów.
Skarżąca podkreśliła, że celem podejmowanych przez nią działań akwizycyjnych jest uzyskanie efektu synergii, poprzez konsolidację działalności w ramach grupy kapitałowej, przez nią kontrolowanej. Tego rodzaju działania mają zaś służyć zwiększeniu wolumenu sprzedawanych produktów, obniżeniu kosztów nabywania surowców, poszerzeniu know-how, zwiększeniu bazy klientów.
Skarżąca podkreśliła także, iż jej działania akwizycyjne nie mają na celu generowania zysków kapitałowych dla spółki innych niż dywidendy. Wynika to z tego, że nie planuje ona zbywania udziałów i akcji nabywanych w innych podmiotach.
Jej działania są nakierowane na zwiększenie przychodów osiąganych z innych źródeł, tj. z działalności operacyjnej.
Tytułem przykładu skarżąca podała, że dokonana ostatnio przez nią akwizycja doprowadziła do wykreowania jednolitej strategii sprzedaży, obejmującej: politykę cenową, rozwój nowych produktów, spójne działanie na rynkach docelowych.
Dzięki tym działaniom, zarówno ona sama, jak i podmioty od niej zależne, będą mniej podatne na konkurencję cenową, poza tym akwizycja pozwala jej na wykorzystanie wyników prac badawczych i rozwojowych.
Skarżąca zwróciła także uwagę, że dokonywana przez nią akwizycja pozwoli jej poszerzyć bazę magazynową, co umożliwi jej w przyszłości lepszą i bardziej ekonomiczną gospodarkę surowcami masowymi.
W związku z powyższym skarżąca sformułowała następującej treści pytania:
1) czy wydatki transakcyjne powinny stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodu, alokowane odpowiednio do źródła z zysków kapitałowych i źródła – zyski z pozostałej działalności operacyjnej, zgodnie z kluczem przychodowym, tj. przez zastosowanie art. 15 ust. 2, ust. 2 a oraz ust. 2 b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., zwanej dalej: ustawa o CIT)?
2) czy wydatki na nabycie polisy ubezpieczeniowej, której okres ubezpieczenia obejmuje okres dłuższy niż jeden rok podatkowy spółki, powinny zostać rozliczone proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą ?
Zdaniem skarżącej odpowiedzi na oba postawione przez nią pytania winny być twierdzące.
Przedstawiając swoje stanowisko skarżąca zaznaczyła, że wprawdzie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e (wydatki na objęcie udziałów lub akcji w spółce kapitałowej, stanowią bowiem koszt uzyskania przychodu dopiero w momencie powstania przychodu z tytułu późniejszego, odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji), to jednak przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia wydatków na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji.
Zdaniem spółki, art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT dotyczy jedynie tych wydatków, które pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów lub akcji, tj. wydatków, bez poniesienia których objęcie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Nie obejmują one natomiast wydatków pośrednio związanych z nabyciem udziałów lub akcji – tzw. wydatków transakcyjnych.
Według skarżącej, opisane przez nią wydatki transakcyjne, stanowiące pośrednie koszty uzyskania przychodu, nie są ściśle związane z żadnym źródłem przychodu. Wynika to z tego, iż celem nabycia przez skarżącą udziałów lub akcji było zwiększenie osiąganych przez nią przychodów z działalności operacyjnej, poprzez zwiększenie udziałów w rynku, a także zachowanie oraz zabezpieczenie źródła przychodów. Poza tym, zaproponowana przez nią wykładnia uwzględnia to, że wydatki transakcyjne mogą zostać także poniesione bez osiągnięcia rezultatu, w postaci nabycia udziałów lub akcji.
Spółka zwróciła również uwagę, iż wydatki transakcyjne nie są ściśle związane z żadnym źródłem przychodów, jednakże w pewnych sytuacjach ich związek jest bardziej ścisły z tym źródeł przychodów, które stanowi działalność operacyjna.
Odnośnie przedstawionego opisu stanu faktycznego skarżąca podkreśliła, że ze względu na fakt, iż udziały i akcje nie są przez nią nabywane z intencją odsprzedaży, tak więc przychody ze sprzedaży udziałów mogą nigdy nie powstać, trudnym jest wyłączenie węzła przyczynowo skutkowego pomiędzy poniesieniem przez nią wydatków na nabycie udziałów lub akcji, a jej przychodami ze źródeł kapitałowych (art.7 b ust. 1 ustawy o CIT).
Wydatki transakcyjne są więc ponoszone w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów z działalności operacyjnej.
Oprócz tego spółka zaznaczyła, że w sytuacji, w której spółka uzyskiwałaby wyłącznie przychody z działalności operacyjnej i nie uzyskiwałaby żadnych przychodów z zysków kapitałowych, przypisanie wydatków transakcyjnych wyłącznie do przychodów z zysków kapitałowych mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której skarżąca nie miałaby z czym danych kosztów potrącić. Zostałaby więc wygenerowana po jej stronie strata, która w kolejnych latach podatkowych mogłaby w ogóle nie zostać skonsumowana, z uwagi na brak przychodów z zysków kapitałowych po stronie spółki.
Niezależnie od powyższego spółka zwróciła także uwagę, że wydatków transakcyjnych w żadnym wypadku nie należy wiązać z przychodami z dywidendy, albowiem w zakresie przychodów z dywidendy w ogóle nie ustala się kosztów uzyskania przychodów.
Na poparcie swojego stanowiska, odnośnie stosowania klucza przychodów, do rozpoznawania wydatków transakcyjnych, skarżąca powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 listopada 2019 r., sygn. III SA/Wa 271/19 (dost. w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl).
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z {...} lipca 2021 r., uznał za prawidłowe stanowisko skarżącej, odnośnie postawionych przez nią pytań, za wyjątkiem tej części, w której spółka wyraziła pogląd, że jej wydatki transakcyjne powinny być alokowane do źródła zysków kapitałowych i źródła obejmującego zyski z pozostałej działalności operacyjnej.
W tym zakresie organ interpretacyjny stwierdził, że dla kwalifikacji prawnej danego wydatku – kosztu, istotne znaczenie ma cel w jakim został poniesiony. Dany wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też powstaniem możliwości powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Przepisy ustawy o CIT dokonują rozróżnienia kosztów uzyskania przychodów, na te o charakterze pośrednim i bezpośrednim, choć nie zawierają definicji tych dwóch kategorii. Zgodnie z ugruntowanym poglądem doktryny, koszty bezpośrednie to te, których poniesienie przekłada się wprost na osiągnięcie danego przychodu. Pośrednie natomiast to te, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika.
Przepis art. 16 ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek pozycji wymienionej na tej liście, nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeżeli został poniesiony w celu uzyskania przychodu.
Jednocześnie jednak, nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać czy dany koszt został poniesiony w celu uzyskania przychodu.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.
Mając na uwadze przepisy ustawy o CIT, a także przedstawiony przez skarżącą opis stanu faktycznego organ zgodził się z jej twierdzeniem, iż wskazane przez nią wydatki transakcyjne uznać należy za pośrednie koszty uzyskania przez nią przychodów podlegających opodatkowaniu. W jej przypadku nie znajdzie bowiem zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, który nie odnosi się innych do wydatków, które nie były wydatkami na nabycie udziałów lub akcji.
Regulacja art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT odnosi się bowiem do wydatków, których poniesienie jest integralnie powiązane z nabyciem udziałów lub akcji.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił także, że w związku z istnieniem, na gruncie ustawy o CIT, różnych źródeł przychodów, podatnicy tego podatku mają obowiązek przyporządkowywania ponoszonych kosztów, odpowiednio do przychodów z zysków kapitałowych i przychodów z działalności podstawowej.
Według organu, wydatki transakcyjne, związane z nabyciem udziałów lub akcji, mają związek z przychodami kwalifikowanymi od dnia 1 stycznia 2018 r., jako przychody z zysków kapitałowych. Do tego rodzaju kosztów uzyskania przychodów skarżąca winna zaliczyć wydatki transakcyjne.
Za taką wykładnią przemawia, zdaniem organu, przepis art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT, w którym to ustawodawca wymienia zdarzenia, w związku z którymi podatnik osiąga przychody, będące następstwem uzyskania przychodów z obrotu udziałami lub akcjami. Nie są to przychody wyłącznie za zbycia udziałów lub akcji, ale także przychody z umorzenia udziałów lub akcji, ze zmniejszenia ich wartości, uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów, czy też będące następstwem wymiany udziałów.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił również, że ustawa o CIT nie uzależnia kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów związanych z udziałami lub akcjami, od celu nabycia przedmiotowych udziałów lub akcji. W każdej bowiem sytuacji koszty pośrednie związane z takim nabyciem powinny być odnoszone do kosztów związanych z zyskami kapitałowymi.
W pozostałym zakresie organ zgodził się ze stanowiskiem spółki.
Skargę na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z {...} lipca 2021 r. wniosła spółka, domagając się uchylenia jej w całości, a także zasądzenia kosztów postępowania.
Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła:
a) naruszenie art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT poprzez przyjęcie, że w każdej sytuacji koszty pośrednie, związane z nabyciem udziałów powinny być odnoszone do kosztów związanych z zyskami kapitałowymi, podczas gdy prawidłowa wykładnia przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że kwalifikacja danego wydatku, jako związanego z konkretnym źródłem przychodów uzależniona jest od celu poniesienia wydatku,
b) dopuszczenie się niewłaściwej oceny, co do zastosowania art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w następstwie błędnego uznania przez organ, że wydatki transakcyjne zostały poniesione przez spółkę wyłącznie w celu uzyskiwania przychodów z zysków kapitałowych, podczas gdy ich celem było również uzyskiwanie przychodów z innych źródeł, co zostało szeroko opisane we wniosku,
c) dopuszczenie się niewłaściwej oceny, co do zastosowania art. 15 ust. 2 b w zw. z art. 15 ust. 2 i ust. 2 a ustawy o CIT poprzez jego niezastosowanie, wynikające z błędnego przyjęcia przez organ interpretacyjny, że wydatki transakcyjne, pomimo uznania ich za koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednie, mogą być alokowane, na podstawie art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT, wyłącznie do przychodów z zysków kapitałowych w sytuacji, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał je za koszty pośrednio związane z przychodami, a więc takie, którym nie można bezpośrednio przypisać osiągniętych przez spółkę przychodów,
d) dopuszczenie się niewłaściwej oceny, co do zastosowania art. 15 ust. 2 b w zw. z art. 15 ust. 2 i ust. 2 a ustawy o CIT, poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji w której z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynikało, że spółka, w związku z wydatkami inwestycyjnymi, osiągać będzie przychody związane zarówno z zyskami kapitałowymi jak i pozostałymi źródłami przychodów, zatem spełnia ona przesłanki do zastosowania tego przepisu,
e) dopuszczenie się niewłaściwej oceny, co do zastosowania art. 14 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm., zwanej dalej Ordynacją) w zw. z art. 14 h oraz art. 121 § 1 Ordynacji poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, a to w związku z nienależytym uzasadnieniem ocen prawnych zawartych w interpretacji, zwłaszcza wobec tych elementów stanu faktycznego, z których bezpośrednio wynikało, że spółka, w związku z wydatkami transakcyjnymi, będzie osiągała nie tylko zyski kapitałowe, ale również, w przeważającej części, przychody, które należy przyporządkować do przychodów z działalności operacyjnej.
W uzasadnieniu skargi podkreślono, że przychody z dystrybucji zysków wypłacanych przez nabywane spółki nie są ani jedynym, ani głównym celem nabywania udziałów lub akcji. Celem ich nabywania jest bowiem zwiększenie osiąganych przez skarżącą przychodów z działalności operacyjnej.
Z uwagi na fakt, że udziały i akcje nie są nabywane z zamiarem ich odsprzedaży, przychody z ich zbycia mogą nigdy nie powstać. Ponadto wydatki transakcyjne mogą zostać poniesione także bez rezultatu w postaci nabycia udziałów lub akcji. Tak więc wymienione w opisie stanu faktycznego wydatki transakcyjne stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, tak więc rozważyć należy zastosowanie alokacji, o której mowa w art. 15 ust. 2 b ustawy o CIT.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Przedmiotem zapytania spółki, skierowanego do organu interpretacyjnego, na gruncie niniejszej sprawy była kwalifikacja wymienionych przez skarżącą kosztów transakcyjnych, zarówno jeżeli chodzi o ich charakter, jak też źródło przychodów, do których te wydatki się odnoszą. O ile jednak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z jej stanowiskiem, że wymienione przez nią koszty transakcyjne zaliczyć należy do pośrednich kosztów uzyskania przychodów, to jednak nie zgodził się z twierdzeniem, że spółka może dokonać alokacji tychże kosztów, zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 15 ust. 2 i ust. 2 a ustawy o CIT.
Według organu za koniecznością każdorazowego i całościowego powiązania wydatków transakcyjnych ze źródłem przychodów, jakie stanowią zyski kapitałowe, przemawia przede wszystkim brzmienie art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT, z którego wynika że pojęcie zysków kapitałowych rozumieć należy szeroko, nie tylko jako zyski ze zbycia udziałów lub akcji.
Skarżąca, formułując zarzuty przeciwko wydanej dla niej indywidualnej interpretacji, w szczególności te dotyczące uchybienia regulacjom materialnoprawnym, zarzuciła przede wszystkim naruszenie art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT. Jej twierdzenia co do naruszenia pozostałych regulacji omawianej ustawy, tj. z art. 15 ust. 2 b, w zw. a ust. 2 i ust. 2 a ustawy o CIT, są zaś jedynie tego konsekwencją.
Odnosząc się do tego rodzaju zarzutów skarżącej stwierdzić należy, że są one zasadne, albowiem żadna z uznanych metod wykładni przepisów prawa, nie pozwala na przyjęcie, że z art. 7 b ust. 1 ustawy o CIT wynika, iż każdego rodzaju wydatek transakcyjny winien być w sposób kategoryczny przyporządkowany do źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych.
Mając na względzie treść art. 7 b ustawy o CIT nie sposób jest zaprzeczyć, że wprowadzając go do ustawy podatkowej, prawodawca nie tylko dokonał ustawowego zdefiniowania pojęcia zysków kapitałowych, ale znacząco rozszerzył jego znaczenie. Przedmiotowe rozszerzenie dotyczyło jednakże enumeratywnie wymienionych kategorii przychodów, tak więc brak jest podstaw do przyjęcia, iż jego rezultatem jest konieczność zakwalifikowanie do tego źródła wszelkich możliwych sytuacji - zdarzeń, które chociażby w niewielkimi jedynie stopniu wykazywałyby faktyczny z związek tą kategorią przychodów.
Tym samym więc brzmienie omawianego przepisu nie może uzasadniać stwierdzenia, że każdego rodzaju wydatek transakcyjny, służący działaniom zmierzającym do nabycia udziałów lub akcji, niezależnie od celu jego poczynienia i ostatecznego rezultatu przyjętych zamierzeń, należy przyporządkować do źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe.
Stwierdzenie niezasadności stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w tejże kwestii sprawia, że również jego pogląd odnośnie braku możliwości alokacji przez skarżącą, wymienionych przez nią wydatków transakcyjnych, do źródeł przychodu, w postaci działalności operacyjnej i zysków kapitałowych, jest wadliwe.
Wobec niemożności przyporządkowania wydatków transakcyjnych spółki wyłącznie do jednego źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe, do ustalenia i kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów winny znaleźć zastosowanie ogólne i podstawowe regulacje w tym przedmiocie, tj. art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 2 a i ust. 2 b ustawy o CIT. Przeciwne stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w tejże kwestii, jako nieznajdujące uzasadnienia w obowiązujących przepisach, nie może zasługiwać na akceptację, jako niezgodne z prawem.
Uzasadniając swoje stanowisko organ interpretacyjny stwierdził także, iż ustawa o CIT nie uzależnia kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów, w tym także związanych z udziałami lub akcjami, od celu nabycia przedmiotowych udziałów lub akcji. Odnosząc się do tego rodzaju argumentacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzić należy, że choć z literalnego brzmienia przepisów ustawy o CIT, w szczególności art. 15 ust. 2 a i ust. 2 b tego aktu, taka zależność istotnie nie wynika, to w myśl ogólnej reguły, definiującej koszt uzyskania przychodu (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), cel wydatkowania określonych środków jest w tym wypadku niezwykle istotny.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych (...) Skoro więc cel poniesienia wydatku jest istotny z punktu widzenia samego zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, to brak jest podstaw do wykluczania jego znaczenia, w odniesieniu do przyporządkowywania go do określonego źródła przychodów.
W tym miejscu należy podkreślić, że pogląd o niezasadności konieczności przyporządkowania całości wydatków transakcyjnych, jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów, wyłącznie do źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych, znalazł akceptację Naczelnego Sądu Administracyjnego, czego wyrazem są między innymi jego wyroki: z 29 lipca 2021 r., sygn. II FSK 37/19 i 20 lipca, sygn. II FSK 2627/20 – oba dostępne w CBOiS.
Mając więc na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.) uwzględnił skargę, uchylając zaskarżoną interpretację.
Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 2 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687) Sąd zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na rzecz skarżącego, kwotę 680 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zasądzona kwota obejmuje zwrot wydatków poniesionych przez skarżącego na opłacenie wpisu od skargi, w wysokości 200 zł, a także zwrot kosztów zastępstwa procesowego przez doradcę podatkowego, w wysokości 480 zł.