I SA/Rz 380/25

I SA/Rz 380/25 - Wyrok WSA w Rzeszowie
Data orzeczenia
2025-11-25
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-08-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Sędziowie
Jarosław Szaro
Małgorzata Niedobylska
Piotr Popek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Burmistrz Miasta
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art.57a, art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 707
art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a-c
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art.14h w zw. z art.169 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek /spr./, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant ref. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2025 r. sprawy ze skargi S. S.A. z siedzibą w S. na indywidualną interpretację Burmistrza Miasta Jarosławia z dnia 13 czerwca 2025 r. nr FK.3120.1.1.2025 w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi spółki [...] S.A. z siedzibą w S. (dalej: Spółka/Wnioskodawca/skarżąca) jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego Burmistrza Miasta Jarosławia z dnia 13 czerwca 2025 r., nr FK.3120.1.1.2025 w zakresie podatku od nieruchomości, którą uznano za nieprawidłowe stanowisko Spółki co do uznania skraplacza natryskowo-wyparnego za integralną część budynku produkcyjnego, jako jego instalacja.
We wniosku z dnia 17 marca 2025 roku przedstawiono następujący stan faktyczny: Spółka jest polską spółką kapitałową, m.in. podatnikiem podatku od nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka prowadzi ubój bydła, trzody chlewnej, produkcję wyrobów, przetwórstwo oraz sprzedaż mięsa. Dodatkowo prowadzi również działalność w zakresie produkcji tłuszczów pochodzenia roślinnego i zwierzęcego, wytwarzania gotowych posiłków i dań, produkcji gotowych pasz i karmy dla zwierząt oraz magazynowania i przechowywania towarów. Spółka funkcjonuje jako przedsiębiorstwo wielooddziałowe, w skład którego wchodzi 8 nowoczesnych zakładów produkcyjnych, na których znajdują się budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.
W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabył od podmiotu zewnętrznego skraplacz natryskowo-wyparny wraz z uzdatnianiem wody, instalacjami elektrycznymi i sterowania dla maszynowni amoniakalnej, zlokalizowanej w budynku produkcyjnym w [...].
Jak dalej podnosi Spółka, dostawa i montaż obejmowały układ odsalania wody od skraplacza oraz instalację elektryczną zasilająco-sterującą skraplaczem.
Skraplacze są trwale związane z budynkiem produkcyjnym, zamontowane są na dachu budynku produkcyjnego, posiadają własną konstrukcję, która jest połączona z budynkiem produkcyjnym. Skraplacz natryskowo-wyparny jest zamontowany na konstrukcji wspornej na dachu hali produkcyjnej, włączony do przewodów technologicznych instalacji amoniakalnej i zapewnia możliwość użytkowania hali produkcyjnej zgodnie z jej przeznaczeniem. Przedmiotowy skraplacz odgrywa kluczową rolę w amoniakalnej instalacji chłodniczej, która jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania hali produkcyjnej. Skraplacz skutecznie odprowadza ciepło z amoniakalnej instalacji chłodniczej, co jest niezbędne do utrzymania odpowiednich warunków temperaturowych w hali produkcyjnej. Skraplacz jest trwale związany z budynkiem produkcyjnym, co zapewnia stabilność i efektywność. Jest zamontowany na dachu hali produkcyjnej i połączony z przewodami technologicznymi instalacji amoniakalnej. Dzięki skraplaczowi możliwe jest utrzymanie odpowiednich warunków klimatycznych, co jest kluczowe dla procesów produkcyjnych wymagających kontrolowanej temperatury.
W związku z powyższym, Spółka zadała następujące pytanie :
Czy skraplacz natryskowo-wyparny stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, czy też jest integralną częścią budynku i jako taki podlega opodatkowaniu jako budynek w świetle ustawy z dnia 19 listopada 2024 roku o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o opłacie skarbowej (Dz.U. z 2024 roku, poz. 1757).
W ocenie Wnioskodawcy, skraplacz natryskowo-wyparny powinien być traktowany jako część budynku produkcyjnego i podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek. Spółka odwołała się do uzasadnienia do projektu w/w ustawy, gdzie wskazano" że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie budynek wraz z instalacjami (o ile je posiada) zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Instalacje takie jak: instalacja elektroenergetyczna, wodociągowa, kanalizacyjna, cieplna, telekomunikacyjna, gazowa nie będą stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania i nie będą w konsekwencji podlegały opodatkowaniu, gdyż podstawą opodatkowania budynku jest jego powierzchnia użytkowa. Należy zwrócić uwagę, iż zakres/rodzaj instalacji mieszczących się w definicji budynku będzie zależny od jego przeznaczenia, przykładowo budynek szpitala czy hali produkcyjnej ze względu na swoją specyfikę wymaga innych rodzajów instalacji, (np. instalacja tlenowa w szpitalu) niż standardowy budynek. A zatem, w ocenie Spółki, instalacje zapewniające możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem są integralną częścią budynku i nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania, W przypadku hali produkcyjnej, skraplacz natryskowo-wyparny jest niezbędny do utrzymania odpowiednich warunków temperaturowych, co umożliwia jej użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem.
W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że skraplacz natryskowo-wyparny zamontowany na dachu budynku produkcyjnego w [...], stanowi integralną część tego budynku. Skraplacz jest trwale związany z budynkiem, a jego funkcjonowanie jest niezbędne do zapewnienia odpowiednich warunków temperaturowych w hali produkcyjnej. Nawiązuje do tego definicja zawarta w ustawie "możliwość użytkowania zgodnie z przeznaczeniem", tj. pełniący rolę służebną wobec konkretnego budynku lub budowli i są z takim budynkiem lub budowlą funkcjonalnie powiązane, zapewniając możliwość użytkowania budynku albo budowli zgodnie z ich przeznaczeniem. Są one konieczne do realizacji funkcji budynku albo budowli (nie będą urządzeniami technicznymi).
Zdaniem Wnioskodawcy skraplacz natryskowo-wyparny spełnia definicję "możliwości użytkowania zgodnie z przeznaczeniem" budynku produkcyjnego i w świetle powyższych przepisów skraplacz będący przedmiotem wniosku powinien być traktowany jako część budynku produkcyjnego i podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek.
Burmistrza Miasta Jarosławia w skarżonej interpretacji uznał stanowisko Spółki w kwestii zakwalifikowania skraplacza natryskowo-wyparnego jako części budynku produkcyjnego i podleganiu opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek za nieprawidłowe :
Organ interpretacyjny podkreślił, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 707 z późn. zm,, dalej: u.p.o.l. lub ustawa podatkowa) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r., pod pojęciem budynku należy rozumieć obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach, z wyłączeniem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność.
Zauważył, że zgodnie z powyższą definicją w skład budynku wchodzą instalacje zapewniające możliwość użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem, tym samym istnieją instalacje, które nie stanowią odrębnego od budynku przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ustawie jednak budynek został zdefiniowany przez fundamenty i dach oraz przegrody, wydzielające go z przestrzeni oraz instalacje będące w jego przestrzeni. Skraplacz natryskowo- wyparny pozostaje poza budynkiem i instalacją znajdującą się wewnątrz budynku, dlatego też na gruncie prawa o podatkach i opłatach lokalnych stanowić będzie odrębny od budynku obiekt budowlany.
Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za budowlę uznaje się:
a) obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem,
b) elektrownię wiatrową, elektrownię jądrową i elektrownię fotowoltaiczną, biogazownię, biogazownię rolniczą, magazyn energii, kocioł, piec przemysłowy, kolej linową, wyciąg narciarski oraz skocznię, w części niebędącej budynkiem - wyłącznie w zakresie ich części budowlanych,
c) urządzenie budowlane - przyłącze oraz urządzenie instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, oraz inne urządzenie techniczne, bezpośrednio związane z budynkiem lub obiektem, o którym mowa w lit. a, niezbędne do ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem,
d) urządzenie techniczne inne niż wymienione w lit. a-c - wyłącznie w zakresie jego części budowlanych,
e) fundamenty pod maszyny oraz pod urządzenia techniczne, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową
- wzniesione w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie.
Jako budowle opodatkowane są więc m.in. przyłącza oraz urządzenia instalacyjne oraz inne urządzenia techniczne. Przy czym, co istotne, te rodzaje obiektów wymienione wyżej pod lit. c) są kwalifikowane jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle po spełnieniu łącznie dwóch warunków. Muszą być związane z konkretnym budynkiem (w rozumieniu przepisów ustawy) albo budowlą, o której mowa w lit. a (załącznik nr 4 do ustawy) oraz bezpośrednio zapewniać możliwość użytkowania tego budynku lub budowli zgodnie z przeznaczeniem.
Organ podkreślił, że jako "inne urządzenia techniczne" wskazane wyżej pod lit. c) należy rozumieć urządzenia techniczne, które:
- nie są instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania budynku albo budowli zgodnie z ich przeznaczeniem (te podlegają opodatkowaniu " jako budynek" tj. wraz z budynkiem od powierzchni użytkowej),
- same nie są budynkiem ani budowlą.
- pełnią rolę służebną wobec konkretnego budynku albo budowli (wskazanej w załączniku nr 4) i są z takim budynkiem albo budowlą funkcjonalnie powiązane, zapewniając możliwość użytkowania budynku albo budowli zgodnie z ich przeznaczeniem i tylko wtedy, gdy związek użytkowy takiego urządzenia technicznego z takim budynkiem albo budowlą jest bezpośredni oraz konieczny i niezbędny dla realizacji funkcji budynku albo budowli, do ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem (nie będą urządzeniami technicznymi urządzenia jedynie usprawniające funkcjonowanie budynku albo budowli np. kasa fiskalna, terminal komputerowy, taśmociąg, suwnica itp.).
Według organu zaliczenie analizowanego skraplacza natryskowo-wyparnego do budowli wymaga ustalenia czy można go zaliczyć do urządzenia budowlanego określonego w art. 1 a ust 1 pkt 2 lit c u.p.o.l..
Według organu w związku z brakiem w ustawie definicji "urządzenia technicznego", należy sięgnąć do językowego znaczenia tego terminu. Wg Słownika języka polskiego pojęcie "techniczny" odnosi się do techniki i oznacza "stosowany w technice, wchodzący w zakres techniki, zajmujący się techniką: używany, stosowany przy kreśleniu projektów maszyn, urządzeń: dotyczy spraw związanych ze sposobem wykonania, przeprowadzenia, załatwienia czegoś". Natomiast urządzenie oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów służący do wykonywania określonych czynności, ułatwiający pracę. Urządzenie może być np. klimatyzacyjne, kontrolne czy pomiarowe itp. Zestawiając ze sobą pojęcie "urządzenie" i "techniczny" można przyjąć, zdaniem organu, że urządzenie techniczne to rodzaj mechanizmu lub zespół elementów o charakterze technicznym .
Urządzenia budowlane, a takim jest według organu skraplacz natryskowo-wyparny, to urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym (budynkiem produkcyjnym) zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Cechą wyróżniającą urządzenie budowlane na gruncie ustawy o podatkach lokalnych pozostaje jego związanie z obiektem budowlanym w sposób funkcjonalny, umożliwiający użytkowanie obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Jak zauważył organ, na takie powiązanie skraplacza z budynkiem produkcyjnym wprost wskazuje podatnik. Trzeba więc według organu przyjąć, że urządzenie budowlane pełni funkcję pomocniczą wobec obiektu budowlanego. Taka sytuacja występuje w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Skraplacz natryskowo-wyparny umożliwia wykorzystywanie budynku produkcyjnego zgodnie z jego przeznaczeniem, odprowadza ciepło z amoniakalnej instalacji chłodniczej, jego funkcjonowanie jest niezbędne do zapewnienia odpowiednich warunków temperaturowych w hali produkcyjnej. Spełnione są łącznie następujące cechy tj. skraplacz jest urządzeniem technicznym związanym z budynkiem produkcyjnym i zapewnia możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem.
Zdaniem organu skraplacz natryskowo-wyparny będący przedmiotem wniosku o interpretację to urządzenie budowlane zgodnie z opisem podatnika, które pełni rolę wymiennika ciepła, wykorzystując parowanie wody do odprowadzenia ciepła z czynnika chłodniczego. Jest to urządzenie, które pozwala na kondensację pary czynnika chłodniczego i odprowadzenie ciepła do atmosfery. Skraplacze z technicznego punktu widzenia są wymiennikami ciepła o bardzo wysokiej sprawności.
Organ zauważył, że skraplacz - jak Spółka sama wskazuje - został zakupiony od podmiotu zewnętrznego, zamontowany na konstrukcji wspornej na dachu budynku produkcyjnego i włączony do przewodów technologicznych instalacji amoniakalnej. Jest bezpośrednio związany z budynkiem hali produkcyjnej i zapewnia jej użytkowanie zgodnie z jej przeznaczeniem. Skraplacz jest niezbędny do utrzymania odpowiednich warunków temperaturowych, co jest bardzo istotne dla procesów produkcyjnych odbywających się w budynku produkcyjnym, umożliwia użytkowanie hali zgodnie z przeznaczeniem.
Umocowanie skraplacza natryskowo wyparnego na dachu budynku produkcyjnego, na własnej konstrukcji, która jest połączona z tym budynkiem stanowi o bezpośrednim połączeniu z obiektem budowlanym jakim jest budynek.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu skraplacz natryskowo-wyparny należy uznać za urządzenie budowlane, które bezpośrednio związane jest z budynkiem produkcyjnym, urządzeniem niezbędnym do jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, spełniającym więc definicję zawartą w art. art. 1a ust. 1 pkt 2, lit. c tj. urządzenia budowlanego. Uznał zatem organ skraplacz za odrębne urządzenie budowlane, bezpośrednio związane z budynkiem, niezbędne do jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Skraplacz znajduje się poza budynkiem i jest włączony do instalacji znajdującej się wewnątrz budynku. Jest posadowiony na własnej konstrukcji, dlatego tez nie może zostać uznany jako cześć budynku wydzielonego w przestrzeni przegrodami i dachem.
W skardze do tut. Sądu na opisaną wyżej interpretację z dnia 13 czerwca 2025 r. Spółka, za pośrednictwem fachowego pełnomocnika - adwokata, zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że instalacje, zapewniające możliwość użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem, stanowią wyłącznie instalacje znajdujące się w całości "wewnątrz budynku", podczas gdy art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie przewiduje takiego kryterium,
2) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - poprzez niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania i uznanie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym przepis ten nie ma zastosowania, mimo że skraplacz stanowi element instalacji amoniakalnej, tj. instalacji budynkowej (będącej częścią budynku), zapewniającej możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem;
3) art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.o.l. - poprzez niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania i uznanie, że:
a) skraplacz stanowi urządzenie budowlane, mimo że obiekt ten, jako część instalacji, jest bezpośrednio związany z tą instalacją, a nie z budynkiem, więc nie stanowi urządzenia bezpośrednio związanego z budynkiem, niezbędnego do użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem;
b) skraplacz stanowi budowlę (jako urządzenie budowlane), mimo że nie został wzniesiony w wyniku robót budowlanych;
c) skraplacz stanowi budowlę, mimo że posiada on konstrukcję wsporczą, a w przypadku urządzeń technicznych posiadających takowe (czyli posiadających części budowlane), budowlami podlegającymi opodatkowaniu są co najwyżej te części budowlane (przy czym opodatkowanie takich konstrukcji wsporczych posadowionych na dachu jest wykluczone).
Wywodząc powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie od organu podatkowego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przytoczone w uzasadnieniu skarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 §1 i §2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024r. poz. 1267, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Na mocy art. 3 §1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024r. poz. 935 dalej: P.p.s.a.) - sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.).
Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.
W myśl art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Z powyższych przepisów wynika, że sąd administracyjny rozpoznając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uprawniony jest jedynie do kontroli interpretacji indywidualnych w aspekcie zarzutów i podstaw zaskarżenia. Zatem może tylko kontrolować, czy wskazane w skardze przepisy zostały naruszone przez organ interpretacyjny i to w sposób określony w skardze. Nie może więc podjąć się z własnej inicjatywy poszukiwania naruszeń prawa, które nie zostały wskazane w skardze.
W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).
Kontrola zaskarżonej interpretacji indywidualnej we wskazanych wyżej granicach prowadzi do wniosku, że interpretacja ta, przy uwzględnieniu uwarunkowań procesowych niniejszej sprawy, nie zawiera naruszeń prawa wskazanych w skardze, które by przemawiały za jej uchyleniem.
Podkreślenia na wstępie wymaga, że kwalifikacja obiektów budowlanych jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w postępowaniu interpretacyjnym, gdzie zakres stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wyznacza wnioskodawca (podatnik) obarczona jest ryzykiem, że moc ochronna takiej interpretacji będzie iluzoryczna. Tego rodzaju kwalifikacja wiąże się na ogół z koniecznością analizy dokumentacji technicznej oraz oględzin poszczególnych typów obiektów przeprowadzonych często z udziałem specjalisty, którego zadaniem jest wyjaśnienie organowi kwestii technicznych, a te mogą być różnie postrzegane i oceniane przez podatnika. W związku z taką specyfiką postępowania interpretacyjnego, w ramach którego organ nie prowadzi postepowania dowodowego, ustalenie w ramach standartowego postępowania podatkowego, odmiennych okoliczności faktycznych relewantnych z punktu widzenia kwalifikacji prawnopodatkowej danego obiektu obarczone jest bardzo wysokim ryzykiem.
Jak już podkreślono organ interpretacyjny w tego rodzaju sprawach nie przeprowadza postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy wyłącznie okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku – winien wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.). Jeżeli zaś organ uzna, że wystąpiły jakieś niejasne lub niepełne elementy stanu faktycznego, a są niezbędne do udzielenia interpretacji, to powinien zwrócić się do wnioskodawcy o udzielenie odpowiedzi w tych właśnie kwestiach, bo temu służy instytucja z art.14h w zw. z art.169 § 1 O.p. Samodzielnie organ nie może "dopowiadać" elementów stanu faktycznego, które wykorzysta następnie w ocenie własnego stanowiska. Organ nie ma obowiązku uruchamiać procedury uzupełniającej, tylko wówczas gdy na podstawie treści wniosku jest w stanie jednoznacznie ustalić relewantny stan faktyczny.
Sąd zaznacza, że w skardze nie postawiono zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, w szczególności art.14h w zw. z art.169 § 1 O.p., w związku z czym w dalszym postepowaniu, nawet po ewentualnym uchyleniu zaskarżonej interpretacji, nie byłoby już możliwe ani uzupełnienie opisu stanu faktycznego ani jego sprecyzowanie (wyjaśnienie). Sąd zatem jest zmuszony do oceny stanowiska organu interpretacyjnego przy założeniu, że stan faktyczny podany we wniosku interpretacyjnym jest kompletny i niezmienny.
Tak więc to wnioskodawca bierze w pełni odpowiedzialność za treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Opis stanu faktycznego zawarty we wniosku jest jedynym obecnie punktem odniesienia do oceny przedstawionego do oceny organu zagadnienia prawnego, bo organ w zasadzie zaniechał przeprowadzenia postępowania uzupełniającego, czego nie można już konwalidować wobec braku podniesienia w skardze odpowiedniego zarzutu. Dodać trzeba, że także okoliczności naprowadzane w skardze, które nie zostały przedstawione we wniosku także nie mogą mieć znaczenia dla oceny sprawy.
Przedmiotem dociekań ze strony skarżącej była kwalifikacja prawnopodatkowa urządzenia w postaci skraplacza natryskowo-wyparnego wraz z układem uzdatniania wody, instalacjami elektrycznymi i sterowania dla maszynowni amoniakalnej, które jest trwale związane z budynkiem produkcyjnym, poprzez zamontowanie jego konstrukcji na dachu budynku produkcyjnego i włączony do przewodów technologicznych instalacji amoniakalnej, zapewniając możliwość użytkowania hali produkcyjnej zgodnie z jej przeznaczeniem.
Zdaniem skarżącej skraplacz natryskowo-wyparny powinien być traktowany jako część budynku produkcyjnego (jego integralna część, instalacja), a w konsekwencji nie stanowi odrębnego od budynku przedmiotu opodatkowania, natomiast według organu urządzenie to stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. c) u.p.o.l. i podlega opodatkowaniu jako budowla.
W uwarunkowaniach niniejszej sprawy stwierdzić przychodzi, że skarżona interpretacja indywidulana nie narusza prawa w stopniu nakazującym uchylenie tego aktu, bowiem zaprezentowana przez organ wykładnia przepisów prawa materialnego wskazanych we wniosku i ocena do ich zastosowania w niniejszej sprawie determinowana była okolicznościami nakreślonymi w treści wniosku.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pod pojęciem budynku należy rozumieć obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach, z wyłączeniem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność. Przedstawiona definicja budynku na gruncie ustawy podatkowej poza elementami konstrukcyjnymi takimi jak ściany (przegrody), dach i fundamenty obejmuje instalacje zapewniające możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem.
Godzi się zauważyć, że ustawodawca nie ogranicza instalacji o których mowa w w/w przepisie do instalacji wewnętrznych, jak zdaje się twierdzić organ interpretacyjny, wymagając jedynie, aby zapewniały one możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Niemniej jednak w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że przez zwrot legislacyjny "instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem", rozumie się zespół urządzeń wewnątrz takiego obiektu, służących do przesyłania mediów takich jak prąd elektryczny, woda, gaz ziemny, paliwo, ścieki, czy inne substancje dla obsługi wnętrza obiektu (por. wyroki NSA z dnia 30 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 5017/21 i sygn. akt III FSK 48/22, z dnia 20 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 617/22). Jakkolwiek nie można zatem wykluczyć, że także instalacja, która w większej lub mniejszej części znajduje się poza budynkiem (jego obrysem) będzie opodatkowana łącznie z budynkiem, to wskazać należy, że chodzi o takie podstawowe instalacje, które determinują możliwość użytkowania budynku w ogóle. Tymczasem jak wynika z treści wniosku budynek - zakład produkcyjny oddany był wcześniej do użytku i prowadzona jest w nim produkcja,. Oznacza to, że już wcześniej został on wyposażony w niezbędne instalacje, które zapewniały możliwość użytkowania tego zakładu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jednocześnie nie wskazano w skardze na jakiekolwiek zmiany w przepisach prawa, czy okoliczności faktycznych, których wynikiem byłaby konieczność zamontowania spornego urządzenia, a bez którego dalsze użytkowanie zakładu produkcyjnego nie byłoby możliwe.
Z przedstawionych powyżej powodów, Sąd podzielił stanowisko organu interpretacyjnego, że opisane we wniosku interpretacyjnym urządzenie wraz z instalacjami nie może być opodatkowane łącznie z budynkiem jako jego integralna część, lecz stanowi oddzielny obiekt, podlegający odrębnej ocenie prawnopodatkowej.
W ocenie Sądu, organ interpretacyjny kierując się treścią wniosku i zawartym tam opisem stanu faktycznego był uprawniony do stwierdzenia, że sporny obiekt powinien zostać uznany za urządzenie budowlane w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 2 lit. c) u.p.o.l. i podlegać opodatkowaniu jako odrębny przedmiot opodatkowania - budowla. Taką kwalifikację przesądza treść wniosku, gdzie wprost podano takie elementy opisu jak to, że skraplacze są trwale związane z budynkiem produkcyjnym, zamontowane są na dachu budynku produkcyjnego, posiadają własną konstrukcję, która jest połączona z budynkiem produkcyjnym. Nie zmienia wymowy i znaczenia tych elementów opisu stanu faktycznego, wskazana enigmatycznie okoliczność, że skraplacz natryskowo-wyparny jest włączony do przewodów technologicznych instalacji amoniakalnej, skoro podkreśla się we wniosku, że skraplacz ten zamontowany jest na konstrukcji wspornej na dachu hali produkcyjnej, i zapewnia możliwość użytkowania hali produkcyjnej zgodnie z jej przeznaczeniem.
Bez znaczenia dla oceny sprawy pozostają dywagacje Spółki zawarte w skardze co do jej wątpliwości czy skraplacz został wzniesiony w wyniku robót budowlanych. Faktem jest, że każda z kategorii budowli wymienionych w art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a-c u.p.o.l. musi spełniać wymieniony in fine w/w przepisu warunek wzniesienia w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie. Jednocześnie ustawodawca zawarł w art. 1a ust 1 pkt 2a u.p.o.l. definicję legalną pojęcia "roboty budowlane", przez które należy rozumieć roboty budowlane - prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418). Opis stanu faktycznego, gdzie wskazano, że urządzenie posiada własną konstrukcję i jest ona zamontowana do dachu budynku hali produkcyjnej wskazuje, że warunek ten został spełniony. We wniosku interpretacyjnym bliższych informacji w tym aspekcie ani własnych ocen skarżąca nie zawarła. Jednocześnie wypada zauważyć, że skarżąca popada w niejaką sprzeczność, bowiem z jednej strony neguje wzniesienie analizowanego obiektu w wyniku prac budowlanych, a z drugiej rozważa możliwość jego opodatkowania co najwyżej w zakresie jego części budowalnych.
Z tych wszystkich względów, badając sprawę w granicach wyznaczonych art. 57a P.p.s.a. Sąd nie dopatrzył się istotnego naruszenia wskazanych w zarzutach skargi przepisów prawa materialnego.
Wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.