I SA/Rz 359/24

I SA/Rz 359/24 - Wyrok WSA w Rzeszowie
Data orzeczenia
2024-10-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-06-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Sędziowie
Grzegorz Panek
Małgorzata Niedobylska /przewodniczący sprawozdawca/
Tomasz Smoleń
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
III FSK 93/25 - Wyrok NSA z 2025-07-18
Skarżony organ
Prezydent Miasta
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 1452
art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 1 a ust. 1 pkt 4
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Tomasz Smoleń, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2024 r. sprawy ze skargi K. S.A. w likwidacji z/s w T. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta T. z dnia 26 kwietnia 2024 r. nr Pd-II.3120.1.3.98.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Prezydenta Miasta T. na rzecz skarżącej K. S.A. w likwidacji z/s w T. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi K. S.A. w likwidacji z siedzibą w [...] (dalej: Wnioskodawca/Spółka) jest interpretacja Prezydenta Miasta [...] z 26 kwietnia 2024 r. nr Pd-II.3120.1.3.98.2024, dotycząca podatku od nieruchomości.
Jak wynika z akt sprawy, 7 lutego 2024 r. do Prezydenta Miasta [...] wpłynął wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości budowli stanowiących kanał ujęciowy i odprowadzający, którymi odpowiednio następuje coroczny przerzut wody z rzeki W. do "J" i odprowadzanie wody z tego jeziora do rzeki W.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Wnioskodawca jest komunalną osobą prawną - spółką akcyjną, której jedynym akcjonariuszem jest Miasto [...]. Jest następcą prawym przedsiębiorstwa państwowego pn. K. w [...], które zostało utworzone przez Skarb Państwa w 1994 r. w celu realizacji zadań publicznych w zakresie likwidacji zakładów górniczych związanych z wydobyciem [...] oraz w celu rekultywacji terenów pogórniczych zdewastowanych przez inne państwowe przedsiębiorstwa wydobywcze przemysłu [...]. Minister Skarbu Państwa decyzją z dnia 25 lutego 2004 r. przedsiębiorstwu temu - we wskazanym wyżej celu - przydzielił m.in. składniki mienia powstałego z podziału przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą K. w [...] oraz nieruchomości stanowiące wyrobisko po byłej K. w P. a także określił przedmiot działalności przedsiębiorstwa państwowego pn. K. "M" jako: rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych; roboty ziemne, a w szczególności likwidacja zakładu górniczego i zagospodarowanie zbędnego majątku K. oraz likwidacja wyrobiska po Kopalni [...] "[...]" oraz sprzedaż hurtowa odpadów i złomu.
Tereny wyrobiska pogómiczego na obszarze "M.", zdegradowane przez wydobywcze przedsiębiorstwa państwowe przemysłu [...], zostały zrekultywowane i przywrócone środowisku przez Spółkę na podstawie ustawy o restrukturyzacji ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ten sposób, że w wyrobisku tym utworzony został zbiornik wodny oraz opisane wyżej kanały. Napełnianie zbiornika wodą z rzeki W. trwało w latach od 2005 do 2009. Do czasu zakończenia prac likwidacyjno-rekultywacyjnych na tym obszarze zbiornik wodny nie mógł być wykorzystywany w celach rekreacyjnych. Dopiero po zakończeniu tych prac teren ww. zbiornika (później nazwanego "J" wraz gruntami przyległymi przejęło Miasto [...].
W 2007r. przedsiębiorstwo państwowe K. "M" zostało skomercjalizowane w jednoosobową spółkę akcyjną Skarbu Państwa pod nazwą K. "M" S.A. Z kolei w 2012 r. nastąpiła komunalizacja Spółki - Skarb Państwa przekazał wszystkie akcje Spółki Gminie [...] na podstawie umowy nieodpłatnego przeniesienia praw z akcji pomiędzy Skarbem Państwa, a Gminą [...] z dnia 23 lipca 2012 r. Z dniem 1 października 2013 r. K. "M" S.A. (jako następca prawny skomercjonalizowanego przedsiębiorstwa państwowego K. "M") postawiona została w stan likwidacji w związku z wejściem Spółki w końcowy etap likwidacji zakładów górniczych, w które została wyposażona przez Skarb Państwa.
Z końcem 2016 r. Spółka zakończyła realizację przedsięwzięcia pod nazwą "Rekultywacja terenów pogórniczych K. "M" S.A. w obszarach "M.-P.", "J..", "B." na lata 2011-2016.
W związku realizowaną przez Spółkę likwidacją zakładów górniczych i rekultywacją terenów pogórniczych w obszarze "M", w wyrobisku pogórniczym na tych terenach został utworzony zbiornik wodny "M" o pow. ok. .. ha, któremu w 2012 r. rozporządzeniem Ministra Administracji i Cyfryzacji została ustalona nazwa "[...]".
Na mocy decyzji Wojewody Podkarpackiego z dnia 5 sierpnia 2013 r. "[...]" wraz ze zrekultywowanymi terenami przyległymi, wykorzystywanymi głównie jako plaże, tereny rekreacyjne i miejsca parkingowe, stało się własnością Gminy [...], na których obecnie znajdują się obiekty i urządzenia użyteczności publicznej tej jednostki samorządu terytorialnego. Na terenie tym realizowane są zadania własne gminy m.in. w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i turystyki, sportu, rekreacji, ochrony środowiska, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, utrzymania ładu przestrzennego, zieleni gminnej i dróg gminnych.
W tych okolicznościach Spółka od 2017 r. realizuje swoje statutowe zadania finansowane ze środków publicznych tylko w zakresie działań wykonywanych po zakończeniu prac likwidacyjnych w wyrobisku górniczym P., pozostałym po byłej K. "P." w P., które to działania są finansowane ze środków budżetu Państwa. Działania te są rozumiane m.in. jako: zabezpieczenie terenów zlokalizowanych w sąsiedztwie wyrobiska górniczego P. przed zmianą stosunków wodnych; likwidacja zbędnych instalacji, budynków oraz demontaż maszyn i urządzeń związanych z wykonywaniem ww. działania, rekultywacja terenów pogórniczych związanych z wykonywaniem ww. działania i wykonywanie prac zabezpieczających oraz przedsięwzięć zapobiegających związanych z wykonywaniem ww. działania.
Od kwietnia 2016 r., postanowienia Statutu Spółki, a za nimi dane Spółki w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, jako przedmiot jej działalności, wskazują Przygotowanie terenu pod budowę (PKD43.12.Z). Spółka nie prowadzi działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej na rzecz osób trzecich.
Na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego, Spółka sformułowała pytanie:
Czy w opisanym stanie faktycznym, budowle należące do Spółki, stanowiące kanał ujęciowy (doprowadzający) oraz kanał odprowadzający, którymi następuje coroczny przerzut wód z rzeki W. do "[...]" i z "[...]" do rzeki W., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym, czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm. - dalej: u.p.o.l.) ?
W opinii Spółki, budowle stanowiące kanał ujęciowy oraz kanał odprowadzający, należące do Spółki, którymi następuje coroczny przerzut wód z rzeki W. do "[...]" i z "[...]" do rzeki W., nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.- dalej: P.p.).
Spółka wskazała, że wykonuje działalność polegającą na zapewnieniu corocznego przerzutu wód z rzeki W. do "[...]" i z "[...]" do rzeki W., we własnym imieniu i sposób ciągły. (co wynika z faktu posiadania tych kanałów i związanego z tym koniecznego pozwolenia wodnoprawnego na przerzut wód), jednakże działalność ta w żadnym momencie nie jest wykonywana w celu osiągnięcia zysku, gdyż "[...]" i przyległe do niego nieruchomości, na których znajdują się obiekty i urządzenia użyteczności publicznej, stanowią własność M. [...].
Spółka podkreśliła, że jej intencją nie jest osiąganie zysku z tytułu działalności przerzutu wód z rzeki W. do "[...]", gdyż zysk związany z działalnością na terenie "[...]" i terenach przyległych uzyskuje Miasto [...], ale konieczność działania Spółki w tym zakresie wynika z faktu posiadania wspomnianych kanałów oraz związanego z tym pozwolenia wodnoprawnego, co niewątpliwie ma związek z jej dotychczasową działalnością rekultywacyjno-likwidacyjną na terenie wyrobiska "M.". Jednakże działalność rekultywacyjno-likwidacyjna na terenie wyrobiska "M." została zakończona w 2016 r. i Spółka nie otrzymuje już na nią żadnych środków publicznych, a "[...]" wraz z przyległymi terenami zostało przekazane Miastu [...].
W ocenie Spółki fakt posiadania przedmiotowych kanałów i związana z tym coroczna wymiana wód z rzeki W. z wodami "[...]" nie wypełnia jednej z konstytutywnych przesłanek wskazanych w art. 3 P.p. - nie jest ona działalnością wykonywaną z zamiarem osiągnięcia zysku i nie ma zarobkowego charakteru, gdyż Spółka nie użytkuje i nie ma możliwości użytkowania "[...]" i terenów do niego przyległych, na których znajdują się obiekty i urządzenia użyteczności publicznej.
Powyższe, zdaniem Spółki, przesądza o tym, że przedmiotowe kanały nie są budowlami związanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Prezydent Miasta [...], interpretacją indywidualną z 26 kwietnia 2024 r, opisaną na wstępie, uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej, odnośnie do postawionego przez nią pytania.
W uzasadnieniu swojego stanowiska stwierdził, że niezależnie od tego, czy określone budynki lub grunty były w określonym czasie faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, czy też ze względu na prowadzenie postępowania zmierzającego do likwidacji spółki faktyczna działalność gospodarcza nie była już na nich prowadzona, nieruchomości w posiadaniu spółki akcyjnej, są w posiadaniu przedsiębiorcy w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i wobec powyższego winny być kwalifikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Na poparcie zasadności zajętego stanowiska organ powołał m.in. wyrok Trybunału Konstytucyjnego (dalej: TK) z 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19 (OTK-A 2021 nr 14) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 16 lutego 2022 r. sygn. III FSK 285/21 wskazując, że odnoszą się one przede wszystkim do osób fizycznych, a także innych podmiotów, które w obrocie prawnym mogą występować w dualnej roli: zarówno jako przedsiębiorcy, jak i podmioty nie prowadzące działalności gospodarczej.
W ocenie organu nie dotyczy to spółek prawa handlowego, w szczególności spółek akcyjnych, jako że przedmiot ich działalności nie może być inny niż gospodarczy.
Na powyższą interpretację indywidualną Spółka złożyła skargę do tut. Sądu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:
1. art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez dokonanie błędnej wykładni tych przepisów polegającej na pominięciu przy ich interpretacji treści art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. i art. 3 P.p., co doprowadziło do dowolnego przyjęcia przez organ, że budowle stanowiące kanał ujęciowy i odprowadzający, za pośrednictwem których następuje wymiana wody pomiędzy rzeką W. i "[...]", należące do Skarżącej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przez sam fakt ich posiadania przez Skarżącą,
2. art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 P.p., przez ich nieuwzględnienie przy rozpoznawaniu istoty sprawy, wskutek czego organ dowolnie przyjął, że każda działalność Skarżącej, jako komunalnej spółki akcyjnej, jest działalnością gospodarczą skutkującą opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości budowli będących w posiadaniu tej spółki,
3. art. 190 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez nieuwzględnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 i dowolne przyjęcie, że samo posiadanie budowli przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej jest warunkiem wystarczającym do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a w konsekwencji nierozpoznanie istoty sprawy.
W uzasadnieniu skargi Skarżąca zakwestionowała stanowisko organu interpretacyjnego, że budowle stanowiące własność spółki prawa handlowego - spółki akcyjnej są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego czy w określonym czasie są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.
Zdaniem Spółki, analiza przepisu art. 3 P.p. prowadzi do wniosku, że warunkiem uznania konkretnej aktywności za działalność gospodarczą konieczne jest to, aby podmiot ją prowadzący wykonywał ją z jednoznacznym zamiarem wypracowania zysku tj. wymiernych korzyści majątkowych.
Skarżąca podkreśliła że jako komunalna spółka prawa handlowego, którego jedynym akcjonariuszem jest Miasto [...], nie prowadzi żadnej działalności na terenie "[...]", a działalność związana z przerzutem wody z rzeki W. do "[...]" wynika z faktu posiadania przez Skarżącą tych kanałów i przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne. Wskazała, że działalność Skarżącej w tym zakresie nie jest dotowana ze środków publicznych, w tym ze środków przyznawanych jej na podstawie ustawy o dotacji, gdyż nie mieści się w zakresie zadań Skarżącej określonych tą ustawą.
W ocenie Skarżącej, powyższe okoliczności przesądzają o tym, że opisane wyżej kanały - stanowiące budowle (hydrotechniczne) w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., służące corocznej wymianie wody z rzeki W. z wodami "[...]" - nie są związane z działalnością gospodarczą Skarżącej i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Skarżąca wskazywała, że z przedstawionych wyżej regulacji prawnych oraz faktycznych działań Skarżącej jednoznacznie wynika, iż jej intencją nie jest osiąganie zysku z tytułu przerzutu wód z rzeki W. do "[...]", gdyż zysk związany z działalnością na terenie "[...]" i terenach przyległych uzyskuje Miasto [...], a konieczność działania w tym zakresie Skarżącej, będącej spółką komunalną Miasta [...], wynika z faktu pozostawienia jej przez Miasto wspomnianych kanałów oraz związanego z tym pozwolenia wodnoprawnego w celu zapewnienia temu zbiornikowi opisanej wyżej wymiany wierzchniej warstwy wody, co jest niezbędne dla wykorzystywania przez Miasto [...] funkcji ww. zbiornika na potrzeby realizacji zadań własnych tej jednostki samorządu terytorialnego.
W ocenie Skarżącej fakt posiadania przedmiotowych kanałów i związana z tym coroczna wymiana wód z rzeki W.z wodami "[...]" nie wypełnia jednej z konstytutywnych przesłanek wskazanych w art. 3 P.p. - nie jest ona działalnością wykonywaną z zamiarem osiągnięcia zysku i nie ma zarobkowego charakteru, gdyż Skarżąca nie użytkuje i nie ma możliwości użytkowania "[...]" i terenów do niego przyległych, na których znajdują się obiekty i urządzenia użyteczności publicznej.
Powyższe, zdaniem Skarżącej, przesądza o tym, że przedmiotowe kanały nie są budowlami związanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta [...] wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Przedmiotem sądowej kontroli w niniejszym przypadku była indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, wydana przez Prezydenta Miasta [...], którym to aktem organ uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki, że budowle hydrotechniczne - kanał ujęciowy oraz kanał odprowadzający, należące do Spółki, którymi następuje coroczny przerzut wody z rzeki W. do "[...]" i z "[...]" do rzeki "W", nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie mogą być wykorzystywane przez Spółkę do działalności nastawionej na osiągnięcie zysku, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Mając na względzie przedmiot wniesionej przez Spółkę skargi należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 57 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 - dalej: P.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Zacytowany wyżej przepis zakreśla granice rozpoznania skargi na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, ograniczając kompetencje sądu w tym zakresie do oceny zasadności podniesionych w skardze zarzutów, definiowanych ich podstawą prawną. Oznacza to więc, że w przypadku skarg na tego rodzaju akty sąd nie może dokonywać całościowej oceny legalności konkretnej interpretacji, jak to ma miejsce chociażby w przypadku skarg na decyzje.
Spółka uzasadniając swoje stanowisko, w zakresie sformułowanego we wniosku pytania stwierdziła, że kanał ujęciowy oraz kanał odprowadzający, którymi następuje coroczny przerzut wód z rzeki W. do "[...]" i z "[...]" do rzeki W. nie sposób uznać za budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż jej intencją nie jest osiąganie zysku związanego z działalnością na terenie "[...]" i terenach przyległych. Spółka podkreśliła, że zysk związany z działalnością na terenie "[...]" i terenach przyległych uzyskuje Miasto [...].
Uznając za niezasadne stanowisko Spółki Prezydent Miasta [...] podkreślił, że niezależnie od tego czy określone budynki lub grunty były w określonym czasie faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, czy też ze względu na prowadzenie postępowania zmierzającego do likwidacji spółki faktyczna działalność gospodarcza nie była już w nich, względnie nie będzie prowadzona, nieruchomości w posiadaniu spółki akcyjnej są w posiadaniu przedsiębiorcy w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. i ta okoliczność przesądza, że powinny być kwalifikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Odnosząc się do przeciwstawnych stanowisk stron, w kontekście podnoszonych przez Skarżącą zarzutów dotyczących naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 P.p. przez błędną wykładnię, uznać należy, że zarzuty te są zasadne.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2a, który w sprawie nie ma zastosowania). Jednocześnie art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. odsyła do definicji legalnej działalności gospodarczej zawartej w art. 3 P.p. Działalnością gospodarczą jest - w myśl tej regulacji - zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.
W sprawie strona skarżąca nie kwestionuje, że jej działalność nosi cechy zorganizowania i ciągłości oraz że jest wykonywana we własnym imieniu. Akcentuje natomiast brak spełnienia warunku zarobkowego charakteru prowadzonej przez siebie działalności.
Odnosząc się do tego zagadnienia należy wskazać, że zarobkowy charakter działalności jest podstawową i kluczową cechą charakteryzującą działalność gospodarczą. Zarobkowość bywa rozważana w dwóch aspektach - subiektywnym i obiektywnym. Aspekt subiektywny jest związany z celem podmiotu prowadzącego daną działalność, tj. działalnością zarobkową będzie działalność prowadzona z zamiarem osiągnięcia zysków (M. Szydło, Pojęcie działalności gospodarczej na gruncie nowej ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, PS 2005/2, s. 25). Działalność jest zarobkowa, jeśli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku) rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2008 r., II FSK 789/07). Uznaje się więc, że jeżeli podmiot zakłada osiągnięcie w związku z działalnością i w jej efekcie nadwyżki przychodów nad poniesionymi kosztami, a więc osiągnięcie dochodu, oznacza to, że został określony cel zarobkowy takiej aktywności. Samo określenie celu ma jednak wymiar subiektywny i mieści się w sferze zamiaru danego podmiotu (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 sierpnia 2012 r., II SA/Po 427/12). Według zaś kryterium obiektywnego, dla przyjęcia zarobkowego charakteru działalności istotne jest ustalenie, czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność, która obiektywnie może przynosić dochód.
W ocenie Sądu stwierdzenie organu, że samo posiadanie przez Spółkę spornych kanałów jest wystarczające do uznania, że budowle te powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości jest błędne. Argumentacja organu interpretacyjnego w tym zakresie została oparta na sposobie wykładni art. 1a pkt 1 lit. 3 u.p.o.l., który został zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19. Trybunał przesądził, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, że samo posiadanie spornych kanałów przez przedsiębiorcę wystarczy do uznania, że budowle te związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Pogląd, że posiadanie przez przedsiębiorcę składnika majątkowego jest równoznaczne z tym, że składnik ten jest każdorazowo związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy uznać za nieaktualny na gruncie u.p.o.l. Wynika to z wyroku TK, o którym była mowa wyżej. Jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Z tezy omawianego wyroku w sposób jednoznaczny wynika, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Stanowisko prezentowane w wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, dotyczy zatem zarówno osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych posiadających w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. status podatnika podatku od nieruchomości. Okoliczność, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, będącego jako jej właściciel (użytkownik wieczysty, samoistny posiadacz) podatnikiem, nie przesądza o możliwości zastosowania najwyższych stawek opodatkowania, jeżeli podmiot ten może być identyfikowany podwójnie, a więc również jako jednostka, w posiadaniu której znajdują się nieruchomości niepowiązane w żaden sposób z jego aktywnością gospodarczą. W odniesieniu do takich nieruchomości (gruntów, budynków, budowli) służących innym celom niż gospodarcze, jeżeli takowe są wykonywane przez podatnika, sytuacja prawnopodatkowa podatnika-przedsiębiorcy jest identyczna jak osoby niebędącej przedsiębiorcą. W cytowanym wyroku Trybunał wyraził pogląd, że "przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji".
Na tle spraw, gdzie podatnikiem był podmiot realizujący zadania z zakresu szeroko rozumianej administracji publicznej, jak i prowadzący w określonym obszarze działalność gospodarczą, Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 4 marca 2021 r., sygn. III FSK 895/21 stwierdził, że skoro w funkcjonowaniu takiego podmiotu można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, sam fakt prowadzenia przez taki podmiot działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nieruchomości będące w jego posiadaniu, które nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie mieszczą się w tej definicji.
W kontekście powyższego nie może budzić wątpliwości, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.
Wskazać należy, że w opisie zawartego we wniosku stanu faktycznego nie znalazły się jakiekolwiek elementy świadczące o prowadzeniu przez Spółkę działalności gospodarczej w odniesieniu do tej jej cechy, jaką stanowi zarobkowy jej charakter. Z opisu tego wprost wynika, że na obszarze "[...]" wraz ze zrekultywowanymi terenami przyległymi, wykorzystywanymi głównie jako plaże, tereny rekreacyjne i miejsca parkingowe, znajdują się obiekty i urządzenia użyteczności publicznej Gminy Miasta [...]. Na terenie tym realizowane są zadania własne gminy m.in. w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i turystyki, sportu, rekreacji, ochrony środowiska, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, utrzymania ładu przestrzennego, zieleni gminnej i dróg gminnych. Działalność Skarżącej, polegająca na corocznej wymianie wód powierzchniowych tego jeziora przez sporne budowle, stanowi realizację zadań własnych gminy i nie ma cech działalności gospodarczej. W tym obszarze Skarżąca nie działa z zamiarem osiągnięcia zysku, a nawet nie ma takich obiektywnych możliwości. Natomiast działalność gospodarczą Skarżąca wykonuje na terenie innej gminy, prowadząc prace rekultywacyjne w wyrobisku pogórniczym P. (gmina Ł.).
Zaznaczyć należy, że wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, właściwy w tej sprawie organ nie czyni własnych ustaleń, ale opiera się wyłącznie na przedstawionym przez wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, w który to opis nie może ingerować, tj. zmieniać podanych w nim okoliczności. W związku z tym, na gruncie przedmiotowej sprawy nie sposób było pominąć podawanych przez Skarżącą okoliczności, że zysk związany z działalnością na terenie "[...]" i terenach przyległych uzyskuje Miasto [...]. Do powyższej kwestii organ interpretacyjny w ogóle się nie ustosunkował ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że nieruchomości będące w posiadaniu spółki prawa handlowego, a w szczególności spółki akcyjnej są w posiadaniu przedsiębiorcy, a ta okoliczność przesądza, że winny być kwalifikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Uznając zatem za zasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację w całości. Rozpatrując ponownie wniosek organ uwzględni wskazaną powyżej wykładnię przepisów prawa, mając na uwadze, że istotą procesu wydawania interpretacji indywidualnych jest dokonywanie wykładni konkretnych przepisów prawa podatkowego w powiązaniu z dokładnie określonym stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przez ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania.
W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania w kwocie 697 zł orzeczono w oparciu o przepisy art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a., zaliczając do nich uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł, uiszczoną opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie 480 zł, ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. 2023 poz. 1935 ze zm.).