I SA/RZ 293/25

I SA/Rz 293/25 - Wyrok WSA w Rzeszowie
Data orzeczenia
2025-09-30
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-07
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Sędziowie
Elżbieta Mazur-Selwa
Jarosław Szaro /przewodniczący/
Piotr Popek /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 572
art. 61a § 1, art. 107 § 3
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Dz.U. 2025 poz 132
art. 33 § 2 pkt 1 i 6 ,art. 33 § 5, art. 59 § 1a
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Elżbieta Mazur-Selwa, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 września 2025 r. sprawy ze skargi K.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 5 maja 2025 r. nr 1801-IEE.7192.11.2025 w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi K. K. (dalej: zobowiązany/skarżący) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS) z 5 maja 2025 r. nr 1801-IEE.7192.11.2025, utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.(dalej: NUS) z 30 stycznia 2025 r. nr 1815-SEE.7113.258.2024.11, w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z [...] października 2015 r., nr [...], wystawionego przez NUS.
Jak wynika z akt sprawy, NUS (wierzyciel) wystawił wobec skarżącego tytuł wykonawczy z [...] października 2015 r. nr [...], na należność z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2008 r. Odpis ww. tytułu wykonawczego został doręczony zobowiązanemu 26 października 2015 r. wraz z odpisem zawiadomienia z 8 października 2015 r. o zajęciu wynagrodzenia za pracę. Wobec braku uregulowania dochodzonych należności, organ egzekucyjny podejmował dalsze czynności zmierzające do wyegzekwowania należności, skierowane do majątku zobowiązanego.
W podaniu z 4 września 2024 r. zobowiązany wniósł do organu egzekucyjnego o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego, na podstawie art. 59 § 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 132 z późn. zm., dalej: u.p.e.a.), powołując się m.in. na art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 6 lit. c) w zw. z art. 59 § 1a pkt 2 u.p.e.a.
Zobowiązany zarzucił brak wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji DIAS z [...] października 2014 r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] sierpnia 2013 r., nr [...], który nastąpił przed wydaniem decyzji w sprawie i wszczęciem egzekucji administracyjnej, a także ma charakter trwały i nie może być usunięty do czasu zbycia przez zobowiązanego akcji imiennych, stanowiących opodatkowany majątek otrzymany w związku z likwidacją osoby prawnej, co do przychodu z którego odpowiednie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 163 ze zm.) stanowią o niepowstaniu, względnie odroczonym charakterze zobowiązania podatkowego. Zobowiązany wskazał również na charakter zobowiązania podatkowego określonego w decyzjach podatkowych i zakwestionował przedstawioną w tych decyzjach argumentację dotyczącą skutków podatkowych powstałych w związku z nabyciem akcji. Powołał się także na art. 11 ust. 6 ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 556 ze zm.), zgodnie z którym, do umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz skutków związanych z zastosowaniem środka egzekucyjnego w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym wszczętym i niezakończonym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 (u.p.e.a.), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W ocenie zobowiązanego z uwagi na powołany powyżej przepis, w sprawie zastosowanie znajduje art. 59 § 1a pkt 2 u.p.e.a., zgodnie z którym, postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2 pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej. Ponadto, według zobowiązanego zarzuty zostały wniesione z zachowaniem terminu ustanowionego w art. 33 § 5 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy.
Postanowieniem z 18 października 2024 r. nr 1815-SEE.7113.258.2024, organ egzekucyjny odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułu wykonawczego wskazując, że zarzuty zostały wniesione z uchybieniem terminu.
DIAS postanowieniem z 27 listopada 2024 r. nr 1801-IEE.7192.61.2024, po rozpoznaniu zażalenia zobowiązanego, uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, stwierdzając, że z uwagi na termin wniesienia podania zobowiązanego z 4 września 2024 r. oraz wskazanie w nim przepisów art. 33 i art. 59 u.p.e.a., nie mogło ono jednoznacznie zostać uznane za zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej.
Postanowieniem z dnia 30 stycznia 2025 r. nr 1815-SEE.7113.258.2024.11, NUS odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Jako podstawę prawną wskazano art. 61a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 572, dalej: k.p.a.), w zw. z art. 18 oraz art. 59 § 1 i 1a u.p.e.a.
Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ egzekucyjny wskazał, że w świetle art. 59 § 1a u.p.e.a. umorzenie postępowania egzekucyjnego w sytuacji zaistnienia przesłanek określonych w tym przepisie następuje jedynie na wniosek wierzyciela lub z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem. W rozpatrywanej sprawie wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. przepisu został złożony przez zobowiązanego, który w tym trybie nie może zainicjować postępowania w sprawie. Brak legitymacji do złożenia wniosku skutkuje koniecznością odmowy wszczęcia postępowania w sprawie złożonego wniosku.
Wskazano również, że organ egzekucyjny nie znalazł podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu na podstawie 59 § 1a u.p.e.a., ponieważ nie doszło do zaistnienia przesłanek zawartych w art. 33 § 2 pkt 1-5 i art. 33 § 2 pkt 6 ww. ustawy. Organ zaznaczył, że przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego zostały już przeanalizowane w postanowieniu NUS z 17 lipca 2023 r. nr 1815-SEE.7113.2.2023.200, w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, utrzymanym w mocy postanowieniem DIAS z 14 grudnia 2023 r. nr 1801-IEE.7192.60.2023. Na powyższe postanowienie DIAS została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, która wyrokiem z 4 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Rz 115/24 została oddalona. Zauważono również, że od wydania w/w postanowienia z 17 lipca 2023 r. nie doszło do zmiany stanu faktycznego, a okoliczności na które powołuje się zobowiązany powstały przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego.
Na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania egzekucyjnego. .Zobowiązany zakwestionował stanowisko organu uznające go za nieuprawnionego do wystąpienia z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a. i stwierdzające brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu na mocy ww. przepisu. Ponadto zarzucił nie rozpoznanie przez organ egzekucyjny przedmiotu sprawy i nieprawidłowe uzasadnienie wydanego przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcia.
Zobowiązany wskazał, że brak wymagalności obowiązku istniał jeszcze przed zastosowaniem jakichkolwiek środków egzekucyjnych, zatem umorzenie postępowania winno odbyć się przy jednoczesnym wyeliminowaniu wszelkich skutków wiążących się z zastosowanymi środkami egzekucyjnymi. Aktualnie egzekwowany wobec zobowiązanego obowiązek podatkowy za 2008 r. z tytułu objęcia akcji nie stał się wymagalny, pomimo że decyzja określająca jego wysokość weszła do obrotu prawnego, lecz miał jedynie charakter "ekpektatywy" dochodu przyszłego, mogącego zaistnieć dopiero po zbyciu akcji przez Zobowiązanego. Powołał się na nieistnienie obowiązku i brak wymagalności obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a).
Zobowiązany podniósł, że zasada działania z urzędu w postępowaniu egzekucyjnym obligowała NUS (będącego jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym) do wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego z chwilą wejścia w życie art. 59 § 1a ww. ustawy, tj. z dniem 25 marca 2024 r. W ocenie zobowiązanego, w niniejszej sprawie bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania spowodowana została wejściem w życie nowelizowanych przepisów u.p.e.a., których treść i skutki spowodowały niedopuszczalność kontynuowania postępowania na podstawie ostatecznej decyzji podatkowej, jeżeli obowiązek w ogóle nie istniał lub nie nastąpiła wymagalność obowiązku. Zarzucił również, że niedopuszczalne jest odwoływanie się do wydanych wcześniej i przez różne organy aktów prawnych, nawet jeżeli dotyczą tej samej osoby bez równoczesnego wyargumentowania jaka była treść aktu, do którego organ egzekucyjny się odwołał i które jego ustalenia/postanowienia/rozstrzygnięcia zostały zastosowane do ustaleń faktycznych oraz ich ocen prawnych w rozstrzygnięciu, w którym organ się na te akty powołał.
Opisanym na wstępie postanowieniem z 5 maja 2025 r., DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji stwierdzając, że odmowa wszczęcia postępowania w sprawie wniosku zobowiązanego była zasadna.
DIAS podzielił w pełni stanowisko organu egzekucyjnego o braku możliwości złożenia przez zobowiązanego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a., uznając, że wynika z niego wprost, iż postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem. Jednocześnie organ II instancji zgodził się z argumentacją zobowiązanego, że w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny może orzec także z urzędu, a prowadząc postępowanie ma obowiązek brać pod uwagę przesłanki obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Gdyby zatem dochodzone należności nie istniały lub nie były wymagalne, to organ egzekucyjny winien wydać postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z tej przyczyny z urzędu. Organ egzekucyjny nie stwierdził jednak podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu na podstawie 59 § 1a u.p.e.a., uznając, że nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 33 § 2 pkt 1-5 i art. 33 § 2 pkt 6 ww. ustawy.
DIAS zaznaczył, że zobowiązany inicjował już postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a., w związku z czym przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienione w ww. przepisie zostały już przeanalizowane w ostatecznym postanowieniu NUS z 17 lipca 2023 r. przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, w którym uznano, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny i nadal istnieje, został określony w decyzji, która po wystawieniu tytułu wykonawczego nie została wyeliminowana z obrotu prawnego, obowiązek nie został umorzony, ani nie wygasł z uwagi na przedawnienie.
W skardze do tut. Sądu na ww. postanowienie organu odwoławczego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości i zobowiązanie organu egzekucyjnego do wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia egzekucji oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia:
1. art. 59 § 1a pkt 2 u.p.e.a. przez jego błędne niezastosowanie mimo ziszczenia się przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na trwały i występujący przed wszczęcie postępowania egzekucyjnego brak wymagalności obowiązku,
2. art. 33 § 2 pkt 6 lit. c) w zw. z art. 59 § 1a pkt 2 u.p.e.a., poprzez ich błędną interpretację i niezastosowanie, mimo że przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego zaistniały trwałe przesłanki niemożności wyegzekwowania obowiązku,
3. art. 11 ust. 6 ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez jego pominięcie, mimo że nakazuje on stosowanie przepisów ustawy znowelizowanej także do postępowań egzekucyjnych wszczętych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, a niezakończonych,
4. art. 59 § 1a pkt 2 u.p.e.a. poprzez rażąco bezpodstawne ustalenie i ocenę, że uprawnionym do złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego jest wyłącznie wierzyciel lub organ egzekucyjny jako odrębne podmioty, podczas gdy w niniejszej sprawie wierzyciel i organ egzekucyjny są tożsame, zaś organ egzekucyjny, jako jednocześnie wierzyciel, był zobowiązany do wszczęcia postępowania z urzędu o umorzenie egzekucji i niezwłocznego podjęcia stosownych czynności, co nie zostało uczynione, a złożenie przez skarżącego wniosku stanowiło ponaglenie wobec bezczynności organu i samym odmowa wszczęcia postępowania o umorzenie egzekucji była niezgodna z prawem, ponieważ powoduje naruszenie zasady działania z urzędu w postępowaniu egzekucyjnym,
5. art. 59 § 1a i z art. 33 § 5 u.p.e.a. z powodu wadliwej wykładni i zastosowania tych przepisów oraz wadliwych i bezpodstawnych ustaleń faktycznych sprawy a także rażące wadliwej ich oceny poprzez bezzasadne uznanie, że zarzuty zostały złożone z przekroczeniem terminu lub nie spełniają wymogów formalnych, mimo, że zgodnie z obowiązującym stanem prawnym organ egzekucyjny miał w okolicznościach niniejszej sprawy działać z urzędu i umorzyć z urzędu postępowanie egzekucyjne, z uwagi na zachodzące okoliczności powodujące, że dalsze prowadzenie egzekucji jest bezprzedmiotowe i niedopuszczalne, albowiem godnie z art. 59 § 1a u.p.e.a. organ egzekucyjny jest obowiązany umorzyć postępowanie egzekucyjne z urzędu, gdy zachodzą przesłanki określone w ustawie, w szczególności gdy postępowanie to stało się bezprzedmiotowe, a w okolicznościach niniejszej sprawy zachodziły przesłanki umorzenia zawarte w art. 33 § 2 pkt 1-5 i pkt 6 ustawy egzekucyjnej, w tym brak wymagalności obowiązku podatkowego, ze względu na treść art. 24 ust. 1 i n. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie stanowi zwolnienia podatkowego, lecz przesuwa moment powstania obowiązku podatkowego, który to stanowisko potwierdza orzecznictwo sądowe potwierdza jednolity pogląd, że obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie faktycznego uzyskania dochodu, tj. zbycia akcji i ekspektatywny charakter przyszłego dochodu, a nie rzeczywiście uzyskanego dochodu, jak też ze względu na to, że zgodnie z art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a., jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji, postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu z urzędu lub na wniosek, a w niniejszej sprawie przesłanka to została spełniona i nadto bez znaczenia było wydanie decyzji podatkowej ponieważ zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. wydanie decyzji podatkowej i jej wejście do obrotu prawnego nie przesądza o wymagalności zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy zobowiązanie to ma charakter odroczony i powstaje dopiero po spełnieniu określonych warunków materialnoprawnych, których to kwestii organ II instancji w ogóle nie dostrzegł i nie wyargumentował powodów ich pominięcia;
6. art. 32 aa § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie, pomimo, że NUS będący jednocześnie wierzycielem, jak i organem egzekucyjnym miał wiedzę o zdarzeniu, jakim jest brak obowiązku, powodującym umorzenie postępowania egzekucyjnego, a naruszony przepis został wprowadzony przez ustawodawcę, aby postępowanie egzekucyjne zostało niezwłocznie zawieszone, podjęte bądź umorzone w przypadku wystąpienia określonych w tym przepisie zdarzeń,
7. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. w zw. z art. 127 § 1 i 2 k.p.a, poprzez:
a) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy i pominięcie dowodów oraz twierdzeń wskazujących na trwały brak wymagalności obowiązku, wskutek czego organ II instancji poczynił błędne ustalenia i dokonał wadliwych ocen okoliczności prawnych dotyczących podmiotu uprawnionego do złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, polegający na pominięciu przez organ faktycznego stanu, że wierzyciel i organ egzekucyjny w niniejszej sprawie to ten sam podmiot, oraz niewłaściwej wykładni przepisów prawa egzekucyjnego, co skutkowało odmową wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia, mimo obowiązku działania z urzędu przez organ egzekucyjny;
b) art. 15 w zw. z art. 127 k.p.a. z powodu nierozstrzygnięcia istoty sprawy i niezgodne z prawem zawężenie zakresu rozpatrzenia złożonego wniosku oraz podania skarżącego, na skutek bezpodstawnego powołania się na formalny brak uprawnienia skarżącego jako wierzyciela bądź organu egzekucyjnego do złożenia wniosku, przy jednoczesnym pominięciu faktu, że w niniejszej sprawie organ egzekucyjny i wierzyciel tożsami podmioty (co wynika wprost z przepisów u.p.e.a. (np. art. 3 ust. 2 pkt 4 tej ustawy), a nadto zgodnie z art. 127 § 1 i 2 k.p.a. organ odwoławczy ma obowiązek rozpoznania sprawy w pełnym zakresie, co obejmuje zarówno ocenę formalną, jak i merytoryczną rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji i mógł ograniczać się do formalnych aspektów sprawy, pomijając jej merytoryczną treści i z powodu ograniczenia przez DIAS swojego rozstrzygnięcia do oceny formalnej i w konsekwencji tego podtrzymania stanowiska NUS bez wnikania w merytoryczne podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego, pomimo, że zgodnie z art. 138 § 1 k.p.a. organ odwoławczy powinien rozpoznać sprawę w pełnym zakresie i może zmienić lub uchylić decyzję organu pierwszej instancji, także jeśli jest ona obarczona błędami merytorycznymi lub procesowymi, a decyzja NUS była takimi błędami obarczona i dodatkowo mimo, że obowiązek rozstrzygnięcia istoty sprawy może być pomijany ani ograniczany przez organ odwoławczy, czy też organ pierwszej instancji, zaś art. 127 § 1 i 2 k.p.a. stanowi o prawie do rozpatrzenia sprawy w dwuinstancyjnym postępowaniu, co nakłada na organ odwoławczy obowiązek ponownej i pełnej oceny sprawy, w tym rozstrzygnięcia o zasadności wniosku i podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego i równocześnie z obowiązku tego nie można się zwolnić poprzez formalistyczne traktowanie wniosku lub podania wnioskodawcy, ograniczając rozstrzygnięcie do kwestii proceduralnych (np. tego, kto jest formalnie uprawniony do złożenia wniosku), bez zbadania merytorycznych przesłanek umorzenia postępowania;
8. art. 107 § 3 k.p.a., poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego postanowienia oraz nieuwzględnienie argumentacji zawartej w zarzutach zobowiązanego, wskutek czego wydanie rozstrzygnięcia opartego na wadliwym i niepełnym uzasadnieniu, polegającym na odwoływaniu się do wcześniejszych, odrębnych aktów administracyjnych wydanych przez różne organy, bez jasnego przedstawienia ich treści, zakresu ustaleń i zastosowania w obecnym rozstrzygnięciu i tym samym uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest niewystarczające i uniemożliwia kontrolę, której ma dokonać sąd administracyjny ponieważ organ II instancji (w ślad za organem I instancji) odwołał się do wcześniejszych postępowań w sposób ogólnikowy, bez podania: kto był organem prowadzącym te postępowania, kiedy i na jakiej podstawie zostały wszczęte, jaki był ich przedmiot i zakres, jakie decyzje lub postanowienia zostały w nich wydane, czy i jak te decyzje rozstrzygały kwestie podnoszone obecnie, nie odniósł się w żaden sposób do zachodzenia i znaczenia prawnego dla podjętego rozstrzygnięcia przesłanek umorzenia, a to z art. 24 ust. 1 i n. w zw. z art. z art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a. oraz w zw. z art. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, jak też art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które stanowią - co zwolnienia podatkowego - o przesunięciu momentu powstania obowiązku podatkowego - co potwierdza jednolite orzecznictwo sądowe - powodujące w szczególności, że obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie faktycznego uzyskania dochodu, tj. zbycia akcji gdyż ekspektatywny charakter przyszłego dochodu, a nie rzeczywiście uzyskanego dochodu, powoduje że jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji, to postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu z urzędu lub na wniosek, a skoro w niniejszej sprawie przesłanka to została spełniona , to nadto bez znaczenia było wydanie decyzji podatkowej ponieważ zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydanie decyzji podatkowej i jej wejście do obrotu prawnego nie przesądza o wymagalności zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy zobowiązanie to ma charakter odroczony i powstaje dopiero po spełnieniu określonych warunków materialnoprawnych, co stanowi naruszenie zasad prawidłowego uzasadnienia decyzji albowiem organ nie może w ten sposób przerzucać obowiązku przedstawienia i wyjaśnienia istotnych faktów i ocen prawnych na inne, odrębne dokumenty czy postępowania, które nie są przedstawione ani poddane analizie, a strona nie ma rzeczywistej możliwości zrozumienia powodów odmowy umorzenia egzekucji, organ wyższej instancji oraz sąd administracyjny nie mogą przeprowadzić należytej kontroli legalności i zasadności rozstrzygnięcia, co skutkuje równocześnie naruszeniem zasady praworządności oraz prawa do rzetelnego postępowania administracyjnego.
W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że w dacie rozpoznawania jego wniosku, obowiązywała już zmieniona ustawa, która nakazuje umorzenie egzekucji w razie braku wymagalności obowiązku o trwałym charakterze, także z urzędu. Skoro wskazywał on na przesłanki z art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 6 lit. c, to organ winien go potraktować jako informację inicjującą obowiązek własnego działania, a nie błędnie formalizować kwestie legitymacji procesowej zobowiązanego. Organ całkowicie pominął, że przepis art. 59 § 1a u.p.e.a. nakłada obowiązek umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu, gdy organ egzekucyjny i wierzyciel to ten sam podmiot - co ma miejsce w niniejszej sprawie (NUS). Niedopuszczalne było w tej sytuacji przyjęcie, że skoro zobowiązany nie jest wierzycielem, to jego wniosek jest niedopuszczalny - skoro wskazuje on przesłanki ustawowe (art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 6), których wystąpienie nakłada na organ obowiązek działania z urzędu.
Zdaniem skarżącego organ błędnie przyjął też, że nie musi badać meritum sprawy (czy obowiązek był niewymagalny lub nieistniejący), ponieważ postanowienie dotyczy odmowy wszczęcia postępowania. W ocenie skarżącego przepis przejściowy art. 11 ust. 6 ustawy nowelizującej z dnia 9 marca 2023 r. jednoznacznie nakazuje stosowanie nowych przepisów (w tym art. 59 § 1a) do postępowań wszczętych i niezakończonych - a więc również do trwającej egzekucji. Organ nie mógł zatem zignorować nowego stanu prawnego i w konsekwencji był zobowiązany przynajmniej do zbadania przesłanek faktycznych, które potencjalnie mogły prowadzić do bezprzedmiotowości egzekucji.
Według skarżącego organ zastosował art. 61a § 1 k.p.a. w oderwaniu od istoty sprawy. Skoro skarżący wskazał na obowiązek działania organu z urzędu, to niezależnie od przyjętej kwalifikacji formalnej wniosku, jego treść zobowiązywała organ do dokonania ustaleń wstępnych co do wystąpienia przesłanek określonych w art. 33 § 2 pkt 1 lub 6.
Skarżący podkreślił, że zgłosił znane organowi (z akt sprawy i orzeczenia NSA) okoliczności wskazujące, że obowiązek wynikający z decyzji podatkowej był od początku nieistniejący (z uwagi na wyeliminowanie podstawy opodatkowania jako pozorowanej transakcji), to organ - jako podmiot działający profesjonalnie i w imieniu państwa - miał obowiązek reagować, zamiast chować się za formalizmem, co jest sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.). Przepis art. 59 § 1a pkt 2 u.p.e.a. jednoznacznie nakłada bowiem obowiązek umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu, jeśli zaistnieje trwały brak wymagalności obowiązku.
W ocenie skarżącego formalna odmowa wszczęcia postępowania oparta na rzekomym braku legitymacji procesowej zobowiązanego została wykorzystana instrumentalnie i wyłącznie po to, aby uniknąć rozpoznania wniosku merytorycznie oraz obowiązku działania z urzędu.
Ponadto według skarżącego organy rażąco naruszyły art. 32aa u.p.e.a., zgodnie z którym wierzyciel ma obowiązek niezwłocznego powiadomienia organu egzekucyjnego o zdarzeniach, które mają wpływ na prowadzone postępowanie egzekucyjne, uchylając się od oceny zdarzeń skutkujących koniecznością umorzenia postępowania egzekucyjnego, podczas gdy obowiązek działania organów w tym zakresie istnieje z urzędu. Organ nawet nie podjął próby wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, m.in. nie odniósł się do dowodów i twierdzeń wskazujących na trwały brak wymagalności obowiązku, co skutkowało naruszeniem zasady rzetelnego i obiektywnego prowadzenia postępowania oraz art. 107 § 3 k.p.a. z uwagi na niewystarczające uzasadnienie zaskarżone postanowienia.
Skarżący zaznaczył, że przedłożył organowi dokumenty i stanowisko NSA wskazujące, że obowiązek wynikający z decyzji podatkowej był od początku nieistniejący, gdyż podstawą opodatkowania była transakcja niezakończona w taki sposób, który skutkowałby powstaniem obowiązku podatkowego - nie doszło do zbycia otrzymanych akcji - co w świetle obowiązującego stanu prawnego, jest prawnym skutkiem, od którego uzależnione jest powstanie obowiązku podatkowego. Organ, działając profesjonalnie i w imieniu państwa, powinien reagować na te okoliczności, a nie chować się za formalizm. Brak takiego działania podważa zaufanie obywatela do organów publicznych, co jest sprzeczne z zasadą wyrażoną w art. 8 § 1 k.p.a.
W ocenie skarżącego organ egzekucyjny powinien z urzędu umorzyć postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 33 § 2 pkt 5 i pkt 6 u.p.e.a. z powodu braku wymagalności obowiązku, a nie wydawać postanowienia o odmowie umorzenia czy nawet wszczęcia postępowania w tym przedmiocie.
W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, a sformułowane w niej zarzuty okazały się nietrafne.
Sąd nie stwierdził podstaw do zastosowania względem kontrolowanego postanowienia środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935), dalej: p.p.s.a. Uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia mogłoby bowiem nastąpić w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała.
Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z [...] października 2015 r., nr [...], wystawionego przez NUS.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zasadności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Skarżący wystąpił do organu egzekucyjnego z podaniem, które zostało przez organy zakwalifikowane jako żądanie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia prowadzonego wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a.
Powodem odmowy wszczęcia postępowania było uznanie, że skarżący nie był uprawniony do żądania wszczęcia postępowania na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a. Niezależnie od tego, zdaniem organów, w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek dająca podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu.
Zdaniem skarżącego, skoro jego podanie wskazywało na przesłanki ustawowe, wymienione w art. 33 § 2 pkt 1 i 6 u.p.e.a., których wystąpienie nakłada na organ obowiązek działania z urzędu, organ egzekucyjny winien niezależnie od kwalifikacji jego podania, wszcząć postępowanie z urzędu, zbadać meritum sprawy i następnie umorzyć je na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a. z uwagi na zaistnienie braku wymagalności egzekwowanego obowiązku o charakterze trwałym, wynikającego z decyzji podatkowej, na podstawie której został wystawiony tytuł wykonawczy. Skarżący argumentował w skardze, że zgłosił, znane również organowi, okoliczności wskazujące, że obowiązek wynikający z decyzji podatkowej był od początku nieistniejący. W jego ocenie formalna odmowa wszczęcia postępowania została wykorzystana instrumentalnie, wyłącznie w celu uniknięcia rozpoznania przez organ wniosku merytorycznie i podjęcia działania z urzędu.
W przekonaniu Sądu w zaistniałym sporze rację należy przyznać orzekającym w sprawie organom.
Stosownie do art. 61a § 1 k.p.a. gdy żądanie, o którym mowa w art. 61 (żądanie wszczęcia postępowania administracyjnego) zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.
W postanowieniu wydanym w trybie art. 61a § 1 k.p.a. organ nie gromadzi dowodów, na podstawie których ustala się stan faktyczny, nie może formułować wniosków i ocen dotyczących meritum żądania, lecz ogranicza się do stwierdzenia przesłanek formalnych uniemożliwiających merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Wprawdzie ocena dopuszczalności odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego przez organ na podstawie art. 61a § 1 k.p.a. wymaga również przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, ale tylko w takim zakresie, który służy ustaleniu okoliczności uprawniających do zastosowania tego przepisu (por. wyrok NSA z 5 sierpnia 2025 r. sygn. I OSK 1552/22).
W niniejszej sprawie organ I instancji w wyniku analizy wniesionego podania stwierdził, że postępowanie w zakresie objętym wnioskiem nie może być wszczęte, ponieważ zostało wniesione przez nieuprawniony podmiot.
Należy wskazać, że w dacie procedowania przez organ I instancji obwiązywał już § 1a art. 59 u.p.e.a., dodany do art. 59 tej ustawy z mocy ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r., poz. 556, dalej: ustawa zmieniająca), na co zgodnie wskazuje zarówno skarżący, jak i orzekające organy (zmiana weszła w życie 25 marca 2024 r. i ma zastosowanie do postępowań egzekucyjnych wszczętych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, a niezakończonych).
Zgodnie z art. 59 § 1a u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2: 1) pkt 1-5; 2) pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej.
Przyczyny umorzenia postępowania, na które wskazuje ww. przepis stanowią: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.
W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że do umorzenia na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a. nie może dojść na wniosek zobowiązanego i stanowiska tego nie sposób zasadnie podważyć, gdyż brak uprawnienia dla zobowiązanego do złożenia wniosku na tej podstawie wynika wprost z brzmienia powołanego przepisu.
Zgodzić należy się także ze skarżącym, że w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, w tym na podstawie art. 59 § 1a ww. ustawy, organ egzekucyjny może orzec także z urzędu. Prowadząc postępowanie egzekucyjne organ ma obowiązek brać pod uwagę przesłanki obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego i gdy chociaż jedna z nich wystąpi obowiązany jest umorzyć postępowanie egzekucyjne, w przedmiocie czego wydaje stosowne rozstrzygnięcie. A contrario, gdy żadna z podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego nie występuje, organ winien prowadzić w dalszym ciągu postępowanie egzekucyjne, nie wydając w tym przedmiocie postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Gdyby zatem dochodzone należności nie istniały lub nie były wymagalne, to organ egzekucyjny winien wydać postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z tej przyczyny z urzędu - niezależnie od wniosku zobowiązanego.
W kontrolowanej sprawie organ egzekucyjny nie znalazł podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu na podstawie art. 59 § 1a u.p.e.a., ponieważ uznał, że nie doszło do zaistnienia przesłanek zawartych w art. 33 § 2 pkt 1-5 i art. 33 § 2 pkt 6 ww. ustawy.
Jak wynika z akt sprawy, podnoszone przez skarżącego kwestie dotyczące braku wymagalności egzekwowanego obowiązku, były już analizowane w innej rozpatrywanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie sprawie, zakończonej prawomocnym wyrokiem z 4 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Rz 115/24, którym oddalono jego skargę na postanowienie DIAS z 14 grudnia 2023 r. nr 1801-IEE.7192.60.2023, utrzymujące w mocy postanowienie NUS z 17 lipca 2023 r. nr 1815-SEE.7113.2.2023.200, w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.
W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał m.in., że egzekwowany od zobowiązanego obowiązek wynikający z tytułu prawnego opartego na decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] sierpnia 2013 r., utrzymanej w mocy ostateczną decyzją DIAS z [...] października 2014 r., nr [...], nie został uregulowany przez zobowiązanego przed wszczęciem postępowania. Dochodzone zobowiązanie nie zostało umorzone ani nie wygasło z innego powodu. Sąd w pełni podzielił stanowisko organów o braku wystąpienia przesłanek do umorzenia postępowania egzekucyjnego, uznając zarzuty zobowiązanego za niezasadne.
W niniejszej sprawie skarżący ponownie podniósł kwestię wymagalności egzekwowanego obowiązku, próbując przeforsować prezentowaną przez siebie tezę o braku wymagalności egzekwowanego obowiązku, wynikającego z decyzji DIAS z [...] października 2014 r. nr [...], który nastąpił przed wydaniem decyzji w sprawie i wszczęciem egzekucji administracyjnej, a także ma charakter trwały. Skarżący zdaje się nie zauważać, że organ egzekucyjny już wypowiedział się w kwestii przesłanek zobowiązujących do umorzenia postępowania w ostatecznym postanowieniu z 17 lipca 2023 r., a prawidłowość stanowiska organów została potwierdzona w prawomocnym orzeczeniu sądu (wyrok WSA w Rzeszowie z 4 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Rz 115/24).
Nie można zaaprobować stanowiska skarżącego, że organ w sposób instrumentalny wykorzystał instytucję odmowy wszczęcia postępowania, wyłącznie w celu uniknięcia rozpoznania wniosku merytorycznie i podjęcia działań z urzędu zmierzających do umorzenia postępowania egzekucyjnego, gdyż podstaw do takich wniosków nie daje analiza wydanych w sprawie postanowień organów obu instancji oraz akt administracyjnych sprawy. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, organ słusznie wziął pod uwagę, że przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego zostały już przeanalizowane i stwierdzono brak ich wystąpienia, a stan faktyczny sprawy nie zmienił się, wobec tego brak jest podstaw do wszczynania postępowania z urzędu celem ich ponownej analizy.
W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, organy nie naruszyły art. 59 § 1a u.p.e.a. przez jego niezastosowanie, a organ I instancji prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania rozstrzygnięciem odmownym wydanym w trybie art. 61a § 1 k.p.a. W opozycji do twierdzeń skarżącego, należy stwierdzić, że organ nie zignorował nowego stanu prawnego, lecz prawidłowo orzekł o braku legitymacji skarżącego do wystąpienia z żądaniem umorzenia postępowania egzekucyjnego na ww. podstawie oraz braku przesłanek do podjęcia działania przez organ z urzędu w tym zakresie.
Za niezasadne należy zatem uznać zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów u.p.e.a., tj. art. 33 § 5, art. 59 § 1a oraz art. 11 ust. 6 ustawy zmieniającej.
Sąd nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. uznając, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je rozstrzygnięcia organu I instancji zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, jest jasne, logiczne i wyczerpujące. Z uwagi na charakter wydanego przez NUS rozstrzygnięcia, będącego aktem formalnym, a nie merytorycznym, organ nie mógł formułować wniosków i ocen dotyczących meritum żądania. Postępowanie wyjaśniajcie zostało przez organ egzekucyjny przeprowadzone w zakresie niezbędnym do ustalenia okoliczności uprawniających do zastosowania art. 61a § 1 k.p.a. Sąd nie dopatrzył się też innego rodzaju uchybień przepisom k.p.a.
Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i brak jest podstaw do kwestionowania jego legalności.
W świetle powyższego, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.