I SA/Po 935/13

I SA/Po 935/13 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2014-04-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2013-09-12
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Izabela Kucznerowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1252/14 - Wyrok NSA z 2015-11-30
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2012 poz 749
art. 122, art. 180 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
Dz.U. 2012 poz 270
art. 106 par. 3, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i  lit. c, art. 152, art. 200, art. 205 par. 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi KB na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług od października do grudnia 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...] ; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( [...] 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określił [...] w podatku od towarów i usług:
- za październik 2008 r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,
- za listopad 2008 r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,
- za grudzień 2008 r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.
W 2008 r. [...] prowadził działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "[...]". Działalność polegała w szczególności na wykonywaniu usług budowlanych.
W toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że w prowadzonych przez podatnika ewidencjach zakupów ujęto, a następnie rozliczono w złożonych deklaracjach VAT-7, między innymi faktury VAT, na których jako wystawca widnieje firma P.P.H.U. "[...]", [...], [...].
Przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, że faktury wystawione dla podatnika przez firmę "[...]", nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych.
Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] włączono do akt sprawy następujące dokumenty z akt postępowania kontrolnego przeprowadzonego w firmie "[...]" na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r.:
1. odpis z odpisu protokołu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów w Przedsiębiorstwie Wielobranżowym "[...]" [...], z dnia [...] kwietnia 2011 r.
2. odpis z odpisu protokołu przesłuchania [...] w charakterze świadka z dnia [...] sierpnia 2011 r.
3. wyciąg z protokołu przesłuchania [...] w charakterze strony z dnia [...] czerwca 2011 r.
4. wyciąg z protokołu przesłuchania [...] w charakterze strony z dnia [...] września 2011 r.
5. wyciąg z protokołu badania ksiąg podatkowych P.P.H.U. "[...]" [...] z dnia [...] czerwca 2012 r.
6. wyciąg z protokołu przesłuchania [...] w charakterze świadka z dnia [...] grudnia 2011 r.
7. wyciąg z protokołu przesłuchania [...] w charakterze świadka z dnia [...] grudnia 2011 r.
8. odpis z odpisu protokołu przesłuchania [...] w charakterze świadka z dnia [...] lipca 2011 r.
9. odpis z odpisu pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2011 r. skierowanego do [...] oraz odpis z odpisu pisemnych wyjaśnień [...] na ww. pismo z dnia [...] grudnia 2011 r.
10. odpis z odpisu arkusza spisu z natury P.P.H.U. "[...]" [...] na dzień [...] grudnia 2007 r.
Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] września 2012 r. nr [...] włączono do akt sprawy następujące dokumenty z akt postępowania kontrolnego, przeprowadzonego w firmie "[...]" na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...]:
1. odpisy kopii faktur VAT wystawionych w 2008 roku przez P.P.H.U. "[...]" na rzecz P.W. "[...]", znajdujące się w dokumentacji źródłowej firmy "[...]".
2. odpisy dowodów "KP" wystawionych przez P.P.H.U. "[...]" na rzecz P.W. "[...]", znajdujące się w dokumentacji źródłowej firmy "[...]" i z akt postępowania kontrolnego, przeprowadzonego w firmie "[...]" na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...]:
- wyciąg protokołu przesłuchania w charakterze strony [...] nr [...] z dnia [...] lutego 2012 r. oraz z akt postępowania kontrolnego, przeprowadzonego na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] października 2009 r.:
- wyciąg protokołu przesłuchania w charakterze świadka [...] z dnia [...] lipca 2010 r.
Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2012 r. nr [...] włączono do akt niniejszej sprawy dokumenty z akt postępowania kontrolnego, przeprowadzonego na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] grudnia 2010 r., tj. odpisy oryginałów faktur VAT wystawionych w 2008 roku przez "[...]" S.A. [...], na rzecz PPHU "[...]" [...]. Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. włączono do akt niniejszej sprawy materiał dowodowy z akt postępowania kontrolnego prowadzonego w firmie "[...]" na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] grudnia 2010 r., w postaci wyciągu z decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. wydanej dla "[...]" PPHU - [...], [...], w zakresie podatku od towarów i usług za 2008 rok.
W trakcie postępowania kontrolnego przeprowadzonego u [...], poddano analizie obrót wszystkimi towarami, jakie zostały wyszczególnione na fakturach wystawionych na rzecz podatnika przez firmę "[...]". W tym zakresie przeanalizowano zestawienie wszystkich faktur mających dokumentować zakup towarów i usług w 2008 r. przez firmę "[...]", sporządzone w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], na podstawie postanowienia z dnia [...] grudnia 2010 r. w P.P.H.U. "[...]" [...], [...], zawarte w protokole badania ksiąg podatkowych z dnia [...] czerwca 2012 r.
W wyniku powyższego ustalono nazwy wszystkich dostawców towarów do firmy "[...]" oraz asortyment towarów nabywanych w 2008 r. przez ten podmiot.
W rezultacie stwierdzono, że firma "[...]" w 2008 r. rozliczyła w składanych za poszczególne okresy rozliczeniowe deklaracjach VAT-7, faktury mające dokumentować zakup towarów (których sprzedaż firma "[...]" wykazała na fakturach wystawionych dla firmy "[...]"), od następujących firm: "[...]" S.A. [...]; "[...]" [...], [...]; "[...]", [...]; [...] "[...]" [...], [...]; P.P.H.U. "[...]" [...], [...], [...].
W rezultacie porównania asortymentu towarów organ ustalił, że firma "[...]" nabywała (rzekomo) od firmy "[...]" towary, których firma "[...]" nie posiadała oraz towary, których dostawcą do firmy "[...]" miała być firma "[...]" S.A., [...], a która to firma w 2008 r. nie prowadziła działalności gospodarczej.
Przeprowadzona analiza pozwoliła także ustalić, że towary nabywane przez firmę "[...]" od innych niż S.A. "[...]" kontrahentów, nie mogły zostać sprzedane do firmy "[...]".
[...] - właściciel firmy "[...]" nie przedstawił spisu z natury towarów na dzień [...] grudnia 2007 r. ani na dzień [...] grudnia 2008 r.
Do akt niniejszej sprawy włączono uzyskany z Prokuratury Rejonowej [...] "spis z natury (roczny) towarów sporządzony na dzień [...] grudnia 2007 r.". Z treści arkusza spisu wynika, iż [...] posiadał na dzień [...] grudnia 2007 r. tylko towary niepełnowartościowe: blacha w ilości [...] ton (jako złom) [...] zł, dwuteownik w ilości [...] ton (jako złom) [...] zł.
Wobec powyższego, na początku 2008 r. firma "[...]" nie posiadała na stanie pełnowartościowych towarów.
Spośród towarów sprzedanych (rzekomo) w 2008 r. do Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "[...]", firma "[...]" posiadała faktury mające dokumentować zakup jedynie: prętów żebrowanych Ø 12; drewna oraz usługi jego przetarcia (sprzedaż do firmy "[...]" tarcicy nieobrzynanej); cegły; styropianu.
Ustalono, że pozostałych towarów, które zostały wyszczególnione na fakturach wystawionych przez firmę "[...]" dla firmy "[...]", firma "[...]" w 2008 r. w ogóle nie posiadała (brak tych towarów na stanie na początku 2008 roku oraz brak faktur dokumentujących zakup tych towarów w 2008 r.).
Na podstawie dokumentacji źródłowej firmy "[...]" ustalono, że w 2008 r. jedynym dostawcą prętów żebrowanych Ø 12 do firmy "[...]" była S.A. "[...]" [...]. Firma "[...]" udokumentowała zakup przedmiotowych prętów fakturami VAT wystawionymi przez S.A. "[...]".
W trakcie postępowania kontrolnego zebrano informacje dotyczące firmy "[...]", która wg treści faktur, w 2008 r. była największym - głównym dostawcą towarów do firmy "[...]". Zebrane informacje wskazują, że firma "[...]" S.A. w 2008 r. nie prowadziła działalności gospodarczej.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w piśmie z dnia [...] lipca 2012 r., poinformował, że w 2008 r. Spółka Akcyjna "[...]" nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i za ten okres nie składała deklaracji VAT-7.
Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wskazał, iż nie posiada informacji jakoby Spółka Akcyjna "[...]" w 2008 r. prowadziła działalność gospodarczą.
Z włączonego do niniejszego postępowania, wyciągu protokołu badania ksiąg podatkowych PPHU "[...]" z dnia [...] czerwca 2012 r. - wynika natomiast, że ww. Spółka Akcyjna "[...]" zawiadomiła Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług od dnia [...] listopada 1997 r., w związku z zawieszeniem działalności gospodarczej.
Ponadto z informacji uzyskanej z Urzędu Miejskiego w [...] (pismo z dnia [...] października 2012 r.) wynika, że w 2008 r. firma "[...]" nie była podatnikiem podatku od nieruchomości. Z informacji uzyskanej z Krajowego Rejestru Sądowego wynika natomiast, że przedmiotowa Spółka Akcyjna nie jest wpisana do KRS.
Uwzględniając powyższe, w decyzji organu I instancji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że skoro w 2008 r. firma "[...]" nie dokonała zakupów ww. prętów żebrowanych Ø 12 (jedyny dostawca tych towarów (wg faktur) do firmy "[...]" - firma "[...]" S.A., w rzeczywistości w 2008 r. nie prowadziła działalności gospodarczej) oraz nie posiadała tych towarów na stanie na początku roku, to nie mogła dokonać ich sprzedaży.
Wobec powyższego faktura VAT nr [...] z dnia [...].10.2008 r. w części mającej dokumentować nabycie ww. prętów żebrowanych Ø 12 przez firmę "[...]" z firmy "[...]" - w ocenie organu kontroli skarbowej - nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji gospodarczej.
Zebrane przez organ kontroli skarbowej informacje dotyczące firmy "[...]" wskazują, że podmiot ten w 2008 r. w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej. W związku z powyższym firma "[...]" nie mogła być dostawcą drewna do firmy "[...]".
Firma "[...]" posiadała w swojej dokumentacji jedną fakturę, która miała potwierdzać nabycie drewna z firmy "[...]". Jest to faktura VAT nr [...] z dnia [...].12.2008 r. z wykazaną ilością 176 m3 drewna opałowego na wartość brutto [...] zł. [...], właścicielka firmy "[...]" została przesłuchana w charakterze świadka w dniu [...].08.2011 r. (w trakcie postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w firmie "[...]"). Świadek zeznała między innymi - (...) Nie pamiętam abym sprzedawała do firmy "[...]" w 2008r. drewno opałowe na wymienioną wartość ([...] zł). Drewna opalowego w 2008 r. nie sprzedawałam. (...) Przedstawionych mi dokumentów nie kojarzę i nie kojarzę abym je wystawiła. Faktury takiej nie posiadam w ewidencji mojej firmy."
W wydanej decyzji organ I instancji podkreślił również, że firma "[...]" udokumentowała rzekome nabycie drewna z firmy "[...]" fakturą VAT nr [...] z dnia [...].10.2008r., co wskazuje, że firma "[...]" w dniu sprzedaży tarcicy dla "[...]" ([...].10.2008 r.) nie mogła posiadać drewna, którego rzekomym dostawcą miałaby być firma "[...]" (faktura mająca dokumentować zakup drewna z firmy "[...]" jest datowana na [...].12.2008r.). Treść ww. zeznań ([...] nie potwierdza sprzedaży drewna do firmy "[...]") oraz data sprzedaży na fakturze mającej dokumentować sprzedaż drewna przez "[...]" dla "[...]" wskazują, że firma "[...]" nie mogła sprzedać do firmy "[...]" drewna, którego nabycie stwierdza faktura rzekomo wystawiona przez firmę "[...]".
Trzecim dostawcą drewna do firmy "[...]" (wg treści faktur zakupu), była firma "[...]" ze [...].
[...], w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego w firmie "[...]" przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], wyjaśnił, że dokonywał usługi przetarcia drewna dostarczonego przez sprzedawcę słowackiego w Firmie Handlowo-Usługowej "[...]" [...], [...].
[...] został w powyższej kwestii przesłuchany w charakterze strony w dniu [...].06.2011 r. oraz do protokołu przesłuchania z dnia [...].09.2011 r.
Z powyższych wyjaśnień wynika, że [...] odbierał z firmy "[...]" drewno przetarte (bez odpadów). Wszelkie obrzynki drewna pozostawały w tartaku. W księgach podatkowych firmy "[...]" zostały zaewidencjonowane następujące faktury VAT dokumentujące zakup usług przetarcia drewna: nr [...] z dnia [...].10.2008r. (przetarcie drewna 130 m3), nr [...] z dnia [...].12.2008r. (przetarcie drewna 90 m3), razem 220 m.
Kontrolujący stwierdzili, że na podstawie dokumentacji przedstawionej przez [...] nie można w sposób bezpośredni przyporządkować zakupów drewna do jego sprzedaży. Uwzględniając powyższe wyjaśnienia [...], dotyczące rozbieżności pomiędzy wielkością drewna oddaną do przetarcia, a odebraną z tartaku firmy "[...]", kontrolujący przyjęli, że tarcica odebrana z tartaku w ilości 220 m3 w takiej samej ilości została sprzedana.
W związku z tym, że usługi przetarcia zostały zakupione przez PPHU "[...]" na podstawie faktur: z dnia [...].10.2008 r. - 130 m3 drewna, z dnia [...].12.2008 r. - 90 m3 drewna, kontrolujący przyjęli również, że sprzedaż tarcicy musiała nastąpić po ww. terminach.
Faktura mająca dokumentować sprzedaż tarcicy z firmy "[...]" do firmy "[...]" została wystawiona dnia [...].10.2008 r. Wobec powyższego faktura ta (nr [...] z dnia [...].10.2008 r.) nie może dokumentować sprzedaży przez firmę "[...]" do firmy "[...]" drewna, które pochodziłoby z tartaku firmy "[...]".
Uwzględniając powyższe, w decyzji organu I instancji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że z analizy opisanych wyżej dokumentów wynika, że faktura VAT nr [...] z dnia [...].10.2008 r. mająca dokumentować sprzedaż tarcicy przez firmę "[...]" dla firmy "[...]", w części dotyczącej sprzedaży tarcicy, nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji, ponieważ firma "[...]" w tym dniu nie dysponowała drewnem, którego sprzedaż wykazano w tej fakturze.
Z treści faktur wynika, że jedynym dostawcą cegły do firmy "[...]" była firma P.P.H.U. "[...]" [...], [...], [...].
Firma "[...]" udokumentowała nabycie cegły od firmy "[...]", na podstawie: faktury nr [...] z dnia [...].05.2008 r. - zakup klinkieru cegły pełnej czerwonej [...] 80 szt. i faktury nr [...] z dnia [...].05.2008 r. - zakup zaprawy do klinkieru 30 szt., klinkieru cegły z otworami czerwonej [...] 660 szt., klinkieru cegły pełnej czerwonej [...] 100 szt. Na okoliczność zakupu tej cegły, w dniu [...].06.2011 r. został przesłuchany w charakterze strony [...], który zeznał, że od firmy "[...]" dokonywał zakupu cegły, klinkieru i innych materiałów w celu naprawy dachu w siedzibie swojej firmy a pozostała cześć została zużyta do wykonywania usług. Z powyższego wyjaśnienia wynika, że zakupione cegły z firmy "[...]" nie były towarem handlowym a firma "[...]" wykorzystywała cegły na potrzeby własne oraz jako materiał do wykonywania usług. Ponadto - jak wynika z faktur zakupu tej cegły firma "[...]" zakupiła ogółem tylko 180 szt. cegły klinkierowej pełnej czerwonej [...]. Podczas gdy na fakturach sprzedaży wystawionych przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" wykazano ogółem [...] szt. cegły pełnej kl. 150 (faktura nr [...] z dnia [...].10.2008r. i faktura nr [...] z dnia [...].11.2008r.).
Z przedstawionej - dokonanej przez kontrolujących - analizy dokumentów wynika, że faktura VAT nr [...] z dnia [...].10.2008r. (z wykazaną ilością [...] szt. cegły pełnej kl. 150) i faktura VAT nr [...] z dnia [...].11.2008r. (z wykazaną ilością [...] szt. cegły pełnej kl. 150) mające dokumentować nabycie cegły przez firmę "[...]" od firmy "[...]", w części dotyczącej nabycia cegły, nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, ponieważ firma "[...]" nie posiadała ww. cegły jako towaru handlowego.
Firma "[...]", wg spisu z natury, na dzień [...].12.2007 r. nie posiadała styropianu. Z treści faktur zakupu wynika, że w 2008r. jedynym dostawcą styropianu do firmy "[...]" była firma: "[...]" S.A., [...]. Nabycie styropianu miała dokumentować faktura wystawiona przez "[...]" S.A. na rzecz "[...]" z dnia [...].11.2008 r. nr [...] (styropian FS 15-15 m3). Sprzedaż - do firmy "[...]" -styropianu FS 15 w ilości 20 m, firma "[...]" udokumentowała fakturą nr [...] z dnia [...].10.2008r. W związku z powyższym w dniu dokonania rzekomej sprzedaży do P.W. "[...]", firma "[...]" nie posiadała styropianu.
Ponadto zebrane w toku postępowania kontrolnego informacje dotyczące firmy "[...]" S.A. wskazują, że firma "[...]" S.A. w 2008 r. w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej.
Uwzględniając przedstawione ustalenia w wydanej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że faktura VAT nr [...] z dnia [...].10.2008 r. w części mającej dokumentować sprzedaż styropianu przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji gospodarczej, ponieważ na moment dokonania sprzedaży firma "[...]" nie dysponowała styropianem.
Jak wskazano wyżej, w toku czynności kontrolnych w wyniku analizy porównawczej faktur wystawionych przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" oraz faktur zakupu znajdujących się w dokumentacji firmy "[...]" ustalono również, że firma "[...]" w fakturach wystawionych dla firmy "[...]" dokumentowała sprzedaż towarów, których w 2008 r. nie zakupiła. Są to następujące towary: keramzyt - pustak stropowy, nadproża L-19 0,9m, nadproża L-19 2,20m, belki stropowe - FERT 6,3m, belki stropowe 4,20m, folia budowlana 0,2 4x25/100m2, pręty żebrowane 0 16 BST 500S, pręty gładkie 0 6 S 235JGR, drut wiązałkowy 1,2mm, styropian dach/podłoga 3 cm EPS, siatka do styropianu 145, zaprawa klejowa do styropianu - LEPSTYR, zaprawa kej do st. I siatki 25kg, bloczki betonowe M-6, cement portl. CEM.1I 32,5R-25kg, wapno such. Hydr.-30 kg, papa-Werner super nawierzchniowa 6m2, piasek budowlany, pustak stropowy T-24 ROBEN PROTON, bloczki betonowe M6, cement portl. CEM.II 32,5R, wapno such. Hydr. - 25kg, pustaki poroton - Roben T-24 240x308x238, folia budowlana 0,2 4x25/100m2, belki betonowe L-19 2,lmb, styropian FS 20 3cm, papa - Lembit W-PYE 230 S52
5m, siatka zbrojeniowa 10x10, płyty zwykłe 12,5/120x/260/L, pustaki dymne kl-5, pustaki stropowe typ MT otwarte, pustaki stropowe typ MT zamknięte, belki stropowe 6,90mb - betonowe, belki stropowe 3,9mb - betonowe, beton - twardy.
Wyszczególnione wyżej towary nie zostały również wymienione w opisanym wyżej spisie z natury z dnia [...].12.2007 r.
W decyzji, organ I instancji wskazał, że dla PPHU "[...]" [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], w zakresie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r., w dniu [...] listopada 2012 r. wydał decyzję nr [...], w której stwierdził, że sprzedaż wykazana w fakturach wystawianych przez firmę "[...]" faktycznie nie miała miejsca. Z decyzji tej wynika bowiem, że firma "[...]" wystawiła w 2008 r. faktury VAT nie dokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych, w tym faktury wystawione na rzecz firmy "[...]".
W związku z powyższym, na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 z 2004 r., poz. 535 ze zm. – dalej: "u.p.t.u.") Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu określił dla [...] prowadzącego firmę "[...]" kwotę do zapłaty tytułem wystawienia faktur z wykazanym podatkiem.
W wydanej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] odniósł się do zeznań [...] i stwierdził, że są one sprzeczne lub niespójne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. [...] raz zeznawał, że był w siedzibie spółki "[...]" w [...] innym razem natomiast, że nigdy tam nie był. Raz stwierdził, że osobiście spotkał się z [...] (przedstawicielem spółki "[...]"), a następnym razem, że nigdy go nie widział, a ich kontakty były wyłącznie telefoniczne. [...] zeznał także, że kierowca od [...] odbierał towar i faktury, które przewoził do odbiorcy oraz potwierdził zakup towarów z firmy "[...]". Podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że firma "[...]" w 2008 r. nie prowadziła działalności gospodarczej. Natomiast [...] – rzekomy przedstawiciel handlowy firmy "[...]" w 2008 r. zaprzeczył, aby po 1996 r. miał kontakty gospodarcze z "[...]" oraz zeznał, że nie zna [...] i firmy "[...]". Także [...], który miał przewozić towar z firmy "[...]" zaprzeczył jakoby on lub jakikolwiek pracownik jego firmy współpracował z firmą "[...]".
Uwzględniając powyższe organ I instancji uznał, że zeznania [...] są niewiarygodne.
Ponadto w wydanej decyzji organ I instancji wskazał, że w wyniku analizy porównawczej treści kopii faktur, które znajdują się w dokumentacji firmy "[...]" z treścią oryginałów tych faktur, które znajdują się w dokumentacji firmy "[...]", stwierdzono istnienie rozbieżności. [...] (w toku przesłuchania w charakterze strony w dniu [...] sierpnia 2012 r.), poproszony o skomentowanie - wyjaśnienie przedstawionych rozbieżności, zeznał, iż nie potrafi tego wyjaśnić.
W wydanej decyzji organ I instancji wskazał również, że płatności za faktury wystawione w 2008 r. przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" (w której w 2008 r. prowadzone były księgi handlowe) regulowane były zawsze gotówką.
W toku postępowania kontrolnego przeanalizowano płatności za poszczególne faktury wystawione przez firmę "[...]" dla firmy "[...]". W tym zakresie stwierdzono, iż do faktury nr [...] z dnia [...].11.2008 r. na kwotę brutto [...] zł załączono: dowód "KW" nr [...] z dnia [...].11.2008 r. na kwotę [...] zł,
dowód "KW" nr [...] z dnia [...].11.2008r. na kwotę [...] zł, razem [...] zł.
Z powyższego wynika brak dowodów "KW" dokumentujących wypłatę gotówki z firmy "[...]" dla firmy "[...]" na kwotę [...] zł ([...] – [...]). Ponadto z dokumentacji znajdującej się w firmie "[...]" wynika, iż do przedmiotowej faktury załączono dwa dowody "KP" - Kasa przyjmie sporządzone przez firmę "[...].
W rezultacie stwierdzono także brak dowodu "KP", wystawionego przez firmę "[...]", który potwierdzałby przyjęcie gotówki w kwocie [...] zł.
[...], w trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu [...].08.2012 r., nie potrafił powyższej kwestii wyjaśnić. W piśmie z dnia [...].09.2012 r. kontrolowany wyjaśnił, że pozostała (do zapłaty za wskazaną wyżej fakturę) kwota [...]zł została rozliczona (wypłacona) na podstawie dowodu "KW [...]" z dnia [...].01.2009 r. wystawionego przez firmę "[...]" i dowodu "KP nr [...] " z dnia [...].12.2008 r. wystawionego przez firmę "[...]" i przesłał kserokopie ww. dowodów KW i KP.
Organ I instancji wskazał, że z porównania dat na ww. dokumentach wynika, że przyjęcie gotówki od firmy "[...]" przez firmę "[...]" nastąpiło dnia [...] grudnia 2008 r. (KP nr [...] z dnia [...].12.2008 r.), natomiast wypłata gotówki przez firmę "[...]" nastąpiła w dniu [...].01.2009 r. (KW [...] z dnia [...].01.2009 r.). Oznaczałoby to, że przyjęcie gotówki przez "[...]" nastąpiło wcześniej niż wypłata tej gotówki dokonana przez "[...]". W piśmie z dnia [...].11.2012 r. Kontrolowany wniósł zastrzeżenia do ustaleń zawartych w protokole badania ksiąg z dnia [...].10.2012 r., w którym wyjaśnił, że faktury wystawione w listopadzie 2008 r. podlegały rozliczeniu przez konto rozrachunkowe w terminie późniejszym niż data wystawienia faktury.
Organ kontroli skarbowej odnosząc się do ww. zastrzeżeń wskazał, iż w protokole badania ksiąg podatkowych opisano sposób dokumentowania płatności za przedmiotowe faktury. Natomiast przedstawione przez kontrolowanego wyjaśnienia nie zmieniają faktu, że dowód "KW"- kasa wypłaci został sporządzony z datą późniejszą niż dowód "KP"- kasa przyjmie.
W wydanej decyzji organ I instancji przytoczył zeznania [...].
W ocenie organu I instancji w przytoczonych zeznaniach [...] potwierdził przeprowadzenie transakcji pomiędzy firmą "[...]" a firmą "[...]". W ocenie organu I instancji, w tym zakresie zeznania [...] nie są wiarygodne. Zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy wskazuje bowiem, że w 2008 r. firma "[...]" wykazywała na fakturach sprzedaż towarów do firmy "[...]", których nie posiadała.
Kontrolowany w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg z dnia [...] października 2012 r. stwierdził, że nie zgadza się z wysuniętą hipotezą, że faktury za zakupione materiały budowlane stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.
Odnosząc się do ww. uwag, organ kontroli skarbowej stwierdził, że nie jest hipotezą ustalenie, że faktury wystawione w 2008 roku przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Wnioski dotyczące faktur zostały wyciągnięte na postawie zebranych dowodów, które przedstawiono w decyzji organu I instancji. Ponadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przeprowadził postępowanie kontrolne w firmie "[...]", w zakresie podatku od towarów i usług za 2008 r. W rezultacie tego postępowania została wydana decyzja, w której (między innymi) uznano za nierzetelne faktury mające dokumentować sprzedaż z firmy "[...]" do firmy "[...]".
W ocenie organu I instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że żadna z faktur wystawionych w 2008 r. przez firmę "[...]" [...] dla firmy "[...]" [...] nie dokumentuje rzeczywistej transakcji sprzedaży. Przeprowadzone w toku postępowania kontrolnego ustalenia wykazały, że rzekomy dostawca firmy "[...]" - Spółka Akcyjna "[...]" w 2008 r. nie prowadziła działalności gospodarczej. [...], którego nazwisko widnieje na fakturach rzekomo wystawionych przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" zeznał, że nigdy ich nie wystawiał i nie podpisywał. Po 1996 roku nie miał żadnych kontaktów gospodarczych z firmą "[...]" i nie zna ani [...] ani firmy "[...]". Natomiast [...], który miał przewozić towar z firmy "[...]" do firmy "[...]", zaprzeczył jakoby on lub jakikolwiek pracownik jego firmy współpracował z firmą "[...]". Ponadto "[...]" Spółka Akcyjna z siedzibą w [...], nie jest wpisana do KRS.
W wydanej decyzji wskazano asortyment towarów, których firma "[...]" nie zakupiła, a pomimo to wykazywała ich sprzedaż na fakturach wystawionych w 2008 r. do firmy "[...]". Tym samym [...] nie mógł nabyć towarów, których firma "[...]" nie posiadała. Ponadto [...] nie posiadał żadnych placów ani magazynów do przechowywania towaru, nie dysponował specjalistycznym sprzętem do załadunku towarów, nie zatrudniał pracowników. Niewiarygodny jest sposób dokumentowania transakcji pomiędzy ww. firmami. Faktury, które mają dokumentować te transakcje wykazują istotne rozbieżności. Stwierdzono różnice pomiędzy oryginałami faktur znajdującymi się w dokumentacji firmy "[...]", a kopiami tych faktur znajdującymi się w dokumentacji firmy "[...]". Niewiarygodny jest także sposób dokonywania płatności pomiędzy ww. firmami.
Organ kontroli skarbowej wskazał ponadto, że w toku postępowania kontrolnego przeprowadzono postępowanie wyjaśniające w zakresie istnienia obiektywnych okoliczności przy zawieraniu transakcji z [...] [...] mogących wskazywać na fakt uczestnictwa [...] w transakcjach mających na celu dokonanie oszustwa podatkowego. W ocenie organu kontroli skarbowej istniały takie obiektywne okoliczności zawierania transakcji, które mogły dawać kontrolowanemu wiedzę, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe. Przede wszystkim kontrolowany nigdy nie widział materiałów budowlanych oferowanych do sprzedaży przez firmę "[...]". Nigdy nie widział też żadnego placu, hurtowni czy magazynów, w których mogłyby te materiały być składowane (dokładnie nie pamięta), a których to firma "[...]" w ogóle nie posiadała. [...] nie pamięta czy kiedykolwiek był w siedzibie PPHU "[...]" w [...], która znajdowała się w mieszkaniu prywatnym [...]. Pomimo, że firma "[...]" oferowała rzekomo szeroki asortyment towarów (belki betonowe, cegły, pręty, beton itp.) nie posiadała ona ani sklepów, ani hurtowni. [...] nie pamięta w jaki sposób nawiązał kontakt z firmą "[...]". Nie pamięta również czy kiedykolwiek widział [...] bądź pracownika jego firmy. Podkreślić należy, że [...] w 2008 roku nie zatrudniał żadnych pracowników, a sam nie uczestniczył bezpośrednio w dostawach. Materiały z firmy "[...]" miały być dowożone bezpośrednio na budowy wykonywane przez P.W. "[...]" w [...] (odległość od [...] ok. 40 km) i w [...] (odległość od [...] ok. 200 km). Kontrolowany nie potrafił powiedzieć skąd były dowożone materiały zamawiane z firmy "[...]" ani jakim transportem zostały przywiezione. Na fakturze nr [...] z dnia [...].11.2008 r. wystawionej przez firmę "[...]" dla firmy "[...]" wykazano bardzo różne materiały budowlane, w tym belki betonowe i beton twardy w ilości 15 m3. [...] w trakcie zeznań potwierdził, iż przewóz betonu twardego wymagał szczególnego rodzaju transportu, którego firma "[...]" nie posiadała.
Wszystkie płatności za towar zakupiony rzekomo od firmy "[...]", miały być dokonywane w formie gotówki. Z zeznań kontrolowanego wynika, że nie miał on żadnych podstaw do domniemania legalności transakcji przeprowadzanych rzekomo z firmą "[...]". Już sam fakt nie posiadania przez firmę "[...]" sklepu czy hurtowni (pomimo oferowania szerokiego asortymentu towarowego), powinien wzbudzać u kontrolowanego podejrzenia co do wiarygodności kontrahenta. Przyjmowanie klientów w mieszkaniu prywatnym (jak to czynił [...]) i oferowanie im do sprzedaży materiałów budowlanych, których nigdy wcześniej nie widzieli, powinno spowodować u klientów wzmożone zainteresowanie pochodzeniem tego towaru oraz rzetelnością samej firmy. Kontrolowany nie wykazał zwyczajowo przyjętej staranności kupieckiej, która upewniłaby go, że legalnie kupuje towar. [...] w ogóle nie zainteresował się firmą, od której miał dokonywać zakupów. Towar przywieziono bezpośrednio na budowę (nie wiadomo skąd), przez osoby których kontrolowany nie pamięta. Zapłaty dokonano gotówką osobom, które ten towar przywiozły ([...] nie wiedział czy byli to pracownicy firmy "[...]" i w ogóle nie pamięta czy takich pracowników widział). Płatności, jak przypuszcza [...], miał on dokonywać osobiście (chociaż jak zeznał raczej nie był przy dostawie towaru) lub któryś z pracowników jego firmy. Ponadto kontrolowany, jak sam zeznał, zdziwił się, że sprzedawca żąda zapłaty w gotówce. Z powyższego wynika, że [...] miał powody aby przypuszczać, że ma do czynienia z nierzetelnym kontrahentem.
Przedstawione okoliczności przeprowadzania rzekomych transakcji pomiędzy P.W. "[...]" a P.P.H.U. "[...]" wskazują, iż [...] co najmniej mógł wiedzieć o nielegalności przeprowadzanych transakcji lub powinien podejrzewać niewiarygodność kontrahenta i nielegalność samych transakcji.
W oparciu o całokształt (opisanego wyżej) zebranego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że faktury VAT wystawione przez P.P.H.U. "[...]" [...], [...], a rozliczone przez podatnika w złożonych deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2008 r., nie dokumentują rzeczywistych transakcji.
Powołując przepisy art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. organ kontroli skarbowej zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez P.P.H.U. "[...]" [...], [...].
Ponadto, na podstawie art. 193 § 4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") organ I instancji, stwierdził, że ewidencje zakupów prowadzone przez podatnika dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług za październik i listopad 2008 roku, są nierzetelne w części dotyczącej zaewidencjonowania w nich zakupów udokumentowanych ww. fakturami VAT. Zgromadzony materiał dowodowy - w ocenie organu kontroli skarbowej - pozwalał na określenie podstawy opodatkowania w wydanej decyzji, na podstawie art. 23 § 2 O.p. odstąpiono od jej określenia w drodze oszacowania.
Od powyższej decyzji podatnik pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości.
W uzasadnieniu odwołania strona stwierdza, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oparta jest na domniemaniu, że otrzymane faktury od firmy P.P.H.U. "[...]" [...] nie odzwierciedlają rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych. [...] wskazuje, że w czasie przesłuchań przez kontrolujących stwierdził jednoznacznie, że transakcje były realizowane i materiały budowlane zostały dostarczone na place budów, które wykonywała jego firma w okresie października i listopada 2008 r. Powyższe dostawy potwierdzić może jego pracownik zatrudniony na stanowisku majstra budów - [...]. Ponadto strona podnosi, że "zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT jest prawo podatnika do odliczenia od podatku VAT podatku, który był zobowiązany zapłacić z tytułu nabytych towarów lub usług. Odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od podstawowej zasady i organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć iż transakcja mająca podstawę do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę. Na stronie 21 decyzji stwierdzono, że w rezultacie postępowania kontrolnego w firmie "[...]" uznano faktury za nierzetelne, brak natomiast stwierdzenia, że firma dopuściła się przestępstwa oraz, że był w tej sprawie prawomocny wyrok sądowy".
Zdaniem podatnika organy podatkowe nie mogą wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia badał, czy wystawca faktury, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT. To do organów podatkowych należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników w celu wykrycia nieprawidłowości i naruszeń przepisów prawa.
Dodatkowo strona powołuje się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1694/11 stwierdzając, że przedsiębiorca nie może być karany za to, że nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że jego bezpośredni partner handlowy popełnił przestępstwo. Organy podatkowe nie mogą w tym przypadku kwestionować prawa do odliczenia podatku naliczonego,
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, decyzją z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej zgromadził obszerny materiał dowodowy, który potwierdza prawidłowość ustaleń dokonanych w decyzji organu I instancji.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że w stosunku do wystawcy przedmiotowych faktur Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w dniu [...] listopada 2012 r. wydał decyzję nr [...], w której stwierdził, że firma "[...]" w 2008 r. wystawiała faktury VAT sprzedaży (w tym na rzecz firmy [...]) nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W decyzji tej - na podstawie art. 108 u.p.t.u. - organ kontroli skarbowej określił [...] kwotę podatku VAT do zapłaty z tytułu wystawienia faktur z wykazanym podatkiem. W toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec [...] organ I instancji włączył i przeanalizował materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania prowadzonego w stosunku do [...]. Na jego podstawie ustalił bezspornie, że firma "[...]" na fakturach sprzedaży wystawianych dla podatnika wykazywała towary, których nie posiadała. W tym zakresie przeanalizowano pod względem asortymentu spis z natury sporządzony przez [...] na dzień [...].12.2007 r. i towary wynikające z faktur zakupu za 2008r., rozliczonych w firmie "[...]". W wyniku tej analizy ustalono w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, że rzekomo sprzedanych do firmy "[...]" większości towarów (wymienionych na str. 12 niniejszej decyzji) firma "[...]" nie posiadała na stanie magazynowym na początku 2008 r., jak również w 2008 r. nie nabyła (brak faktur zakupu stwierdzających ich nabycie). Ponadto organ kontroli skarbowej dokonał szczegółowej analizy transakcji, dotyczących towarów wykazanych na fakturach sprzedaży wystawionych dla firmy "[...]", których nabycie było udokumentowane w firmie "[...]" fakturami zakupu. W tym zakresie ustalił, że spośród towarów sprzedanych rzekomo w 2008 r. do firmy "[...]", tylko pręty żebrowane Ø 12, drewno (oraz usługi jego przetarcia), cegła i styropian znajdują odzwierciedlenie w fakturach zakupu znajdujących się w dokumentacji firmy "[...]".
Odnośnie prętów żebrowanych Ø 12, drewna i styropianu ustalono, że towary te wykazano w fakturach wystawionych na rzecz firmy "[...]" przez "[...]" S.A. Jednakże jak wykazało przeprowadzone postępowanie Spółka ta w 1997 r. zaprzestała wykonywania czynności opodatkowanych i 2008r. nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
W 2008 r. nie była również podatnikiem podatku od nieruchomości i nie jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego. [...], przesłuchiwany w charakterze strony wyjaśniał, że kontakty handlowe z firmą "[...]" S.A. nawiązał telefonicznie poprzez jej przedstawiciela [...]. Twierdził, że towar z tej firmy zamawiał telefonicznie. Zamówiony towar miał być odbierany przez kierowcę Pana [...] prowadzącego firmę "[...]" i zawożony bezpośrednio do odbiorcy. Jednakże jak zeznał przesłuchany w charakterze świadka [...] po 1996r. nie miał on żadnych kontaktów z firmą "[...]" S.A., nie zna [...] ani firmy "[...]", nie wystawiał na rzecz tej firmy faktur sprzedaży, na których jako wystawca widniała firma "[...]" S.A., a podpisy na okazanych mu fakturach stwierdzających (w 2008r.) dostawy z firmy "[...]" S.A. do firmy "[...]", nie są jego podpisami. Poinformował również, że w dniu [...] marca 2010 r. złożył zawiadomienie do Prokuratury Rejonowej [...] o fałszerstwie wystawionych faktur, na których jako wystawcę wskazano Spółkę "[...]" i posłużono się jego nazwiskiem. Również [...] nie potwierdził wyjaśnień [...] odnośnie transportu towarów oświadczając, że nikt z prowadzonej przez niego firmy "[...]" nie świadczył usług przewozu towarów na rzecz [...].
Uwzględniając powyższe ustalenia organ odwoławczy stwierdził, że wydanej decyzji organ I instancji zasadnie odmówił wiarygodności zeznaniom [...], odnośnie rzekomej współpracy z firmą "[...]" S.A. uznając, że faktycznie firma "[...]" w 2008 r. nie nabyła żadnych towarów od tego podmiotu. W konsekwencji, nie mogła tych towarów (a w szczególności prętów żebrowanych Ø 12 drewna i styropianu) odsprzedać [...].
Według faktur zakupu znajdujących się w dokumentacji (za 2008 r.) firmy "[...]", dostawcami drewna dla [...] oprócz Spółki "[...]", były również firmy "[...]" [...] i "[...]" (firma [...]).
[...] rozliczył w prowadzonej w jego firmie ewidencji zakupu fakturę nr [...], stwierdzającą dostawę tarcicy, wystawioną przez firmę "[...]" w dniu [...].10.2008 r. Należy wskazać, że faktura zakupu drewna przez firmę "[...]" od firmy "[...]" z dnia [...].12.2008 r. nr [...] dotyczy dostawy drewna opałowego a nie tarcicy. Ponadto jak wynika z daty tej faktury transakcja nią stwierdzona mała miejsce w grudniu 2008 r., a więc dwa miesiące później niż nastąpiła rzekoma sprzedaż tarcicy wynikająca z faktury wystawionej przez firmę "[...]" dla podatnika. Powyższe rozbieżności pozwalają stwierdzić, że drewno w postaci tarcicy wykazane w fakturze z dnia [...].10.2008 r. nie mogło być uprzednio nabyte od firmy "[...]". Ponadto, jak wynika z zeznań złożonych przez [...], w 2008 r. nie prowadziła ona sprzedaży drewna opałowego, nie pamięta aby sprzedawała drewno opałowe [...], nie ma w swej dokumentacji faktury nr [...] z dnia [...].12.2008 r. stwierdzającej sprzedaż drewna opałowego na rzecz firmy "[...]".
Firma "[...]" zaewidencjonowała w swoich rejestrach zakupu również cztery faktury dotyczące zakupu drewna świerkowego (iglastego) wystawione w dniach [...].06.2008 r., [...].06.2008 r., [...].08.2008 r., [...].08.2008 r., przez firmę "[...]". Według zeznań [...] drewno zakupione na [...] od firmy "[...]" zostało przetarte w tartaku firmy [...]. Drewno to - jak zeznał [...] zostało dostarczone do tartaku (prawdopodobnie) przez dostawcę [...]. [...] oświadczył, że z tartaku odebrał drewno przetarte - bo tylko takie drewno go interesowało, natomiast odpady pozostawił w tartaku. Usługi przetarcia zakupione przez firmę "[...]" w tartaku firmy [...] potwierdzają znajdujące się w dokumentacji prowadzonej przez [...] faktury VAT z dnia [...].10.2008 r. i z dnia [...].12.2008 r. Jak wynika z przedstawionych ustaleń tarcica, której sprzedaż na rzecz "[...]" firma "[...]" udokumentowała fakturą z dnia [...].10.2008 r. nie mogło pochodzić z tartaku firmy [...], ponieważ usługi przetarcia drewna stwierdzają faktury wystawione później, tj. w dniu [...].10.2008 r. i w dniu [...].12.2008 r.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że w dniu dokonania rzekomej dostawy drewna na rzecz podatnika, [...] nie dysponował tym towarem.
Odnośnie zakupu cegły przez firmę "[...]" dokonane w niniejszej sprawie ustalenia wykazały, że [...] udokumentował nabycie tego towaru fakturą VAT nr [...] z dnia [...].05.2008 r. (dot. zakupu cegły klinkierowej pełnej czerwonej [...] 80 szt.) i faktury nr [...] z dnia [...].05.2008r. (dot. zakupu zaprawy do klinkieru 30 szt., klinkieru cegły z otworami czerwonej [...] 660szt, klinkieru cegły pełnej czerwonej [...] 100szt.). Według zeznań [...] dokonywał on zakupu cegły klinkierowej i innych materiałów do naprawy dachu w siedzibie swojej firmy a pozostała część została przez niego zużyta przy świadczeniu przez niego usług. Z zeznań tych wynika, że nabyta cegła klinkierowa nie stanowiła w firmie "[...]" towaru handlowego, natomiast z treści wyszczególnionych wyżej faktur wynika, że [...] nabył łącznie tylko 180 szt. cegły klinkierowej pełnej. Na fakturach sprzedaży wystawionych przez firmę "[...]" dla "[...]" (z dnia [...].10.2008r. nr [...] i z dnia [...].11.2008r. nr [...]) , które stwierdzają sprzedaż cegły pełnej ki. 150 wykazano natomiast ogółem [...] szt. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że firma "[...]" nie dysponowała towarem handlowym w postaci cegły klinkierowej pełnej, zatem nie mogła dokonać jej sprzedaży do firmy podatnika.
Ponadto, na podstawie zeznań [...], w niniejszej sprawie ustalono również, że ten przedsiębiorca w 2008r. (prawdopodobnie) nie zatrudniał żadnych pracowników na umowę o pracę, umowę-zlecenie lub w innej formie, nie posiadał żadnych placów do składowania towarów, nie posiadał własnych środków transportu ani specjalistycznego sprzętu, korzystał z transportu najemnego (większy transport zapewniał przewoźnik - [...], który dokonywał ponad 90% usług transportowych, mały transport realizowany był dorywczo przez przewoźników, których nazwisk [...] nie pamiętał). Jak wskazano wyżej [...] zaprzeczył jakoby któryś z pracowników jego firmy realizował usługi przewozu towarów na rzecz firmy "[...]". Stwierdził jedynie, że w 2008 r. nieodpłatnie użyczył [...] samochód ciężarowy marki [...]. Samochód ten został przekazany, lecz [...] nie pamiętał, czy Pan [...] prowadził go sam, czy był z jakimś kierowcą. [...] swojego kierowcy nie udostępnił. Samochód został zwrócony w 2009r. i odebrali go kierowcy [...]. [...] zeznawał, że osobiście nie uczestniczył przy rzekomo dokonywanych przez niego dostawach. Nie wskazał również kto konkretnie zajmował się załadunkiem i rozładunkiem towarów i kto kierował pojazdem realizującym daną dostawę. [...] - jak zeznawał - nie robił tego osobiście, nie robili tego jego pracownicy, gdyż żadnych nie zatrudniał, [...] zaprzeczył aby robili to jego pracownicy. Dodatkowo należy wskazać, że w przypadku niektórych towarów np. takich jak beton, ich transport wymaga szczególnego rodzaju pojazdu - w przypadku betonu mokrego jest to tzw. "gruszka". Takimi szczególnymi pojazdami [...] nie dysponował. Wskazane ustalenia dodatkowo potwierdzają tezę, że zakwestionowane faktury wystawione na rzecz firmy "[...]" przez firmę "[...]" nie potwierdzają faktycznie dokonanych dostaw. Brak jest bowiem jakichkolwiek wiarygodnych dowodów, że firma "[...]" dokonała ich transportu do firmy podatnika.
Również [...] składając na tę okoliczność zeznania nie wskazał żadnych wiarygodnych dowodów, czy dających się zweryfikować okoliczności, potwierdzających rzetelność transakcji zawartych z firmą "[...]". Twierdził, że z firmą "[...]" współpracował krótko i nie pamiętał kto mu tę firmę polecił. Zamówienia do firmy "[...]" składał telefonicznie lub faksem, nie potrafił powiedzieć kto odbierał te zamówienia w firmie "[...]". Nie pamiętał czy widział pracownika tej firmy, nie pamiętał czy widział [...], nie potrafił powiedzieć kto przywoził materiały z firmy "[...]" gdyż on osobiście raczej nie był przy dostawach towaru. Nie potrafił również powiedzieć czy ktoś z firmy "[...]" mógłby wskazać, czy był to zawsze ten sam kierowca. Nie potrafił dokładnie określić kto odbierał materiały w jego firmie. Stwierdził jedynie, że zazwyczaj odbiera je któryś z pracowników będących na budowie. Nie pamiętał czy razem z towarem były przywożone jakieś dokumenty (dowodów WZ nie posiada posiada tylko faktury). Faktury odbierał na pewno któryś z jego pracowników, ale nie pamięta który. Mogły się zdarzać sytuacje, że faktury były dostarczane pocztą lub przez pracownika firmy "[...]". Nie potrafił wskazać z imienia i nazwiska a nawet z wyglądu żadnego pracownika firmy "[...]". Wskazywał, że materiały z firmy "[...]" dostarczane były bezpośrednio na budowy, a ich transport zapewniał dostawca. Nie pamiętał jednak typów pojazdów ich numerów rejestracyjnych jak również nazwisk osób mających przywozić te materiały.
Należy również wskazać, że płatności za wszystkie faktury wystawione przez firmę "[...]", na rzecz podatnika miały być regulowane gotówką. Powyższa okoliczność również nie uwiarygodnia spornych transakcji zwłaszcza, że [...] zeznając w charakterze strony stwierdził, że dokładnie nie pamięta kto dokonywał płatności. Mógł to być on osobiście lub ktoś z pracowników. Według przypuszczeń podatnika pieniądze miały być przekazywane jakiemuś pracownikowi firmy "[...]", który przywoził towar. Możliwe, że był to najczęściej kierowca z tej firmy. [...] zeznawał, że otrzymywał dowody KP ale nie pamiętał w jakim momencie i od kogo je otrzymywał, czy otrzymywał je bezpośrednio od kierowcy, czy za pośrednictwem poczty.
Uwzględniając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza, że zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy wskazuje jednoznacznie, że transakcje stwierdzone zakwestionowanymi fakturami nie miały miejsca w rzeczywistości. Przeczą temu dokonane ustalenia. Firma "[...]" nie dokonała dostawy materiałów budowlanych na rzecz podatnika, ponieważ nie posiadała - albo w ogóle albo w momencie danej dostawy - towarów, które wykazywała w fakturach sprzedaży wystawianych na rzecz podatnika. Z zebranych w sprawie dowodów wynika również, że firma "[...]", która według zgodnych oświadczeń [...] i [...] miała dostarczać wykazany w fakturach towar, w rzeczywistości nie dokonała jego transportu. [...] wskazywał, że transport realizowali kierowcy [...], czemu ten ostatni stanowczo zaprzeczył.
Zdaniem organu odwoławczego ani [...], ani [...] nie potrafili natomiast wskazać żadnej konkretnej innej osoby, która miałaby dokonać przewozu (załadunku, rozładunku) towarów.
Forma dokonywanych rozliczeń za rzekome dostawy również budzi wątpliwości co do rzetelności spornych transakcji. [...] twierdził, że dokonywał płatności gotówką, jednakże nie potrafił wskazać komu właściwie tę gotówkę przekazywał i czy otrzymywał dowody KP bezpośrednio przy dostawie, czy później. Taki sposób dokonywania płatności i ich potwierdzenia wydaje się być nielogiczny zwłaszcza, że kwoty płatności wynosiły kilkadziesiąt tysięcy złotych, a [...] (jak sam wskazywał) z firmą "[...]" współpracował krótko i nie znał z imienia i nazwiska rzekomych pracowników tej firmy, nie znał również osobiście jej właściciela.
Uwzględniając powyższe organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji zawarte w zaskarżonej decyzji, że twierdzenie podatnika dotyczące faktycznego dokonania transakcji wykazanych w fakturach wystawionych przez firmę "[...]" - jako że nie znajduje ono żadnego poparcia w zebranym w sprawie materiale dowodowym - należy uznać za niewiarygodne.
Uwzględniając przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie [...] nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z zakwestionowanych faktur, na których jako wystawca widnieje firma "[...]".
W ocenie organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie organ I instancji prawidłowo zebrał i wyczerpująco rozpatrzył materiał dowodowy. Poszczególne dowody zostały ocenione każdy z osobna oraz w łączności z innymi dowodami, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Ustalenia organu I instancji zawarte w zaskarżonej decyzji znajdują swoje odzwierciedlenie w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Tym samym podniesiony w odwołaniu zarzut strony jakoby decyzja organu I instancji została oparta na domniemaniu nie znajduje uzasadnienia.
W odwołaniu strona podnosi, że fakt dostarczenia materiałów budowlanych na place budów może potwierdzić zatrudniony w jego firmie majster [...].
Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie na podstawie opisanego wyżej materiału dowodowego dowiedziono w sposób wystarczający, że firma "[...]" nie dokonała na rzecz podatnika dostaw stwierdzonych zakwestionowanymi fakturami. W tej sytuacji, nawet gdyby jakieś towary dotarły na budowy prowadzone przez podatnika, to nie mogłyby pochodzić od firmy "[...]" i okoliczność ta nie miałaby wpływu na uznanie prawa do odliczenia podatku wynikającego ze spornych faktur. Należy bowiem zauważyć, że każda czynność dla wywarcia w systemie VAT pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej musi cechować się "stroną materialną" oraz "stroną formalną". Czynność nie posiada "strony materialnej" jeśli znajduje swoje odzwierciedlenie jedynie w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona. Jak wykazano wyżej firma "[...]" nie dokonała na rzecz [...] sprzedaży materiałów budowlanych, zatem zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.
Zawarty w odwołaniu zarzut, że w wydanej decyzji organ I instancji w sposób jednoznaczny, na podstawie obiektywnych przesłanek nie wykazał, że podatnik widział lub powinien był wiedzieć, że transakcje stanowiące podstawę do odliczenia podatku naliczonego z firmą "[...]" związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur, jest również bezzasadny. Organ odwoławczy zauważa bowiem, że w decyzji organu I instancji, na stronie 22 wskazano na obiektywne przesłanki mogące wskazywać na fakt uczestnictwa [...] w transakcjach mających na celu dokonanie oszustwa podatkowego. W tym zakresie organ I instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie zaistniały okoliczności zawierania transakcji, które mogły dawać kontrolowanemu wiedzę, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe. Kontrolowany nigdy nie widział materiałów budowlanych oferowanych do sprzedaży przez [...], nie pamięta aby był w jego firmie, nie widział żadnego placu, hurtowni, magazynu, gdzie mogłyby być składowane towary. [...] nie potrafił powiedzieć w jakich okolicznościach nawiązał kontakt z firmą "[...]", czy widział kiedykolwiek [...] albo jakiegoś pracownika firmy "[...]". [...] nie potrafił powiedzieć skąd były przywożone materiały zamawiane w firmie "[...]", ani jakim transportem zostały przywożone. Wszystkie płatności miały być dokonywane w gotówce. Płatność miała być dokonywana przez podatnika osobiście lub przez jego pracownikow do rąk (nieznanych) osób które przywoziły towar. W zaskarżonej decyzji organ I instancji wskazał, że na podstawie złożonych przez Podatnika zeznań w zakresie współpracy z firmą "[...]" należy wywodzić, że [...] nie miał podstaw do domniemania legalności transakcji przeprowadzanych (rzekomo) z tym kontrahentem. Podatnik w ogóle nie interesował się firmą "[...]", nie wykazywał zwyczajowo przyjętej staranności kupieckiej, nie oglądał wcześniej towarów, które zamawiał, towar przywożono nie wiadomo skąd, płacił za towar gotówką osobom, co do których nie miał pewności, że są pracownikami firmy "[...]". Przedstawione okoliczności powinny wzbudzić niepokój, gdyż stanowiły symptomy mogące sugerować, że kontrahent nie jest wiarygodny a transakcja nielegalna.
Oceniając kwestię świadomości podatnika organ odwoławczy wskazuje ponadto, że w przedmiotowej sprawie [...] zdecydował się na współpracę (w zasadzie) z nieznanym mu podatnikiem, nie sprawdzając jego wiarygodności, telefonicznie zamawiał u niego towar regulując należność za dostawy w formie gotówkowej osobom, których nie znał z imienia i z nazwiska i co do których nie miał pewności, że są pracownikami jego kontrahenta. W ocenie organu odwoławczego okoliczności zawierania transakcji, stanowią o tym, że [...] mógł przewidzieć, że nabywa towar z nielegalnego źródła.
Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowym przypadku pojawiły się symptomy świadczące o nierzetelności tych transakcji. W takiej sytuacji podatnik zawsze musi się liczyć z tym, że będzie ponosił konsekwencje działalności swoich nieuczciwych kontrahentów. Żadne nawet najsprawniej działające organy państwowe nie są bowiem w stanie zapobiec i ustrzec działającego na rynku indywidualnego podatnika przed podjęciem współpracy z nierzetelnym kontrahentem, jeżeli sam podatnik nie dochowa należytej ostrożności przy doborze swojego kontrahenta.
W skardze z dnia [...] lipca 2013 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie w całości decyzji organów I i II instancji, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.
Zdaniem skarżącego decyzje organów podatkowych I i II instancji są niezgodne ze stanem faktycznym i naruszają przepisy prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez przyjęcie przez organy, że faktury wystawione dla podatnika, na sprzedaż materiałów budowlanych, przez firmę "[...]" nie odzwierciedlają rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych. Konsekwencją powyższego było naruszenie przez organy podatkowe przepisu art. 193 § 2 O.p., poprzez przyjęcie, że wobec zakwestionowania faktur wystawionych przez firmę "[...]", ewidencja zakupów prowadzona w firmie strony jest nierzetelna. Organ II instancji utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji, podczas gdy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], uzasadniając swoją decyzję popełnił szereg błędów zarówno co do wykładni prawa, jak i w ustaleniach stanu faktycznego. Swoje przekonanie oparł bowiem na zgromadzonym materiale dowodowym, który jest niezupełny dla ustalenia prawdy obiektywnej i na wadliwym wnioskowaniu. Organ I instancji wybiórczo i bez żadnego uzasadnienia dał wiarę przesłuchiwanym - nieraz wielokrotnie osobom, występującym w charakterze świadków i stron (także w innych postępowaniach), mimo że byli oni zainteresowani wynikiem sprawy, albowiem mogli zostać obciążeni zobowiązaniem podatkowym, a nawet być pociągnięci do odpowiedzialności karnej. Dotyczy to następujących osób: [...], [...], [...], [...].
Skarżący wskazuje, że [...] potwierdził, że dostarczał materiały budowlane na budowy podatnika. On też wystawiał rozliczone przez podatnika faktury VAT. Towary były przewożone samochodem firmy "[...]" przez kierowców [...]a - właściciela tej firmy, bezpośrednio od dostawców firmy "[...]". Odbiór towarów oraz ich dobrą jakość potwierdza [...]. Potwierdza też, że materiały te zostały wykorzystane przy prowadzonych przez niego budowach zakładów karnych w [...] i [...], co można sprawdzić "namacalnie, a także dokumentacyjnie". Gdyby organ podatkowy dołożył należytej staranności mógłby te stwierdzenia zweryfikować w drodze oględzin, ekspertyz na budowach, a przede wszystkim na podstawie dokumentacji tych budów. Budowy te podlegały inspekcjom właściwych funkcjonariuszy służb więziennych, którzy sporządzali z tych czynności stosowne protokoły, gdzie nigdy nie stwierdzono braków materiałowych, nie kwestionowano również jakości. Organ I instancji potwierdził oryginalność faktur wystawionych przez [...], jednak zakwestionował rzeczywistość przeprowadzonych transakcji, mimo że budowy te zostały wykonane i odebrane przez inwestora. Organ I instancji przyjął bezkrytycznie zeznania osób, które twierdziły, że nie wystawiły faktur dla firmy "[...]" ([...], [...]) i nie świadczyły dla tej firmy usług transportowych ([...]) i stwierdził, że skoro nie sprzedawały one materiałów budowlanych (nie wystawiały faktur na te materiały) i nie dokonywały transportu tych materiałów, to firma "[...]" nie mogła tych towarów odsprzedać podatnikowi. Organ I instancji nie przeprowadził jednak dalej idących ustaleń zwłaszcza zaś nie dążył do ustalenia prawdy obiektywnej poprzez - do czego był zobowiązany - zawiadomienie prokuratury o możliwości popełnienia przestępstwa przeciwko dokumentom (podrobienie faktur, fałszowanie faktur). W uzasadnieniu decyzji brak jest o tym jakiejkolwiek wzmianki. Tylko ewentualny prawomocny wyrok sądowy byłby miarodajny do stwierdzenia, że skarżący wiedział lub mógł przewidywać, że "dokonuje zakupów w wyniku ewentualnej przestępczej działalności". Ponadto pełnomocnik podnosi, że organ I instancji przyjął za wiarygodne zeznania [...], który zeznawał w charakterze strony w innym postępowaniu i w jego interesie było nieujawnianie faktur rzeczywiście zakupionego towaru aby ograniczyć swoją odpowiedzialność podatkową.
Skarżący podnosi ponadto, że organ I instancji nie przeprowadził dowodów z zeznań pracowników [...] nie zrobił tego również organ odwoławczy. Tymczasem - jak wynika z zeznań podatnika - materiały odbierali jego pracownicy i to oni zużywali je w procesach budowy. Trudno wymagać od [...] aby pamiętał (po około dwóch latach) markę czy numer rejestracyjny samochodu, którym dowożone był materiały budowlane albo by pamiętał wygląd kierowcy, który ten towar przywoził. Takich budów podatnik miał przez te lata kilkanaście, a transportów materiału dziesiątki. Są to czynności rutynowe na budowie, wielokrotnie powtarzane w różnych sytuacjach. Nie można oczekiwać od podatnika aby pamiętał każdą taką sytuację ze szczegółami i nie może to stanowić ujemnej oceny jego zeznań, na co wskazuje organ I instancji posługując się dowodami przez siebie ustalonymi pochodzącymi z innych postępowań. Ustalenia poczynione przez organy podatkowe w stosunku do [...], tj. nierzetelność księgi podatkowej, brak spisu z natury, brak faktur zakupu towarów, niezatrudnianie pracowników, brak placów, hurtowni, środków transportu, itd. winny obciążać [...]. Nie mogą natomiast stanowić dowodu na pogorszenie sytuacji podatnika.
Skarżący wskazuje także, że organ odwoławczy w wydanej decyzji stwierdził, iż [...] przy zachowaniu rzetelności kupieckiej winien przewidywać, że kupuje towar pochodzący z nielegalnych transakcji gospodarczych, że winien był sprawdzić firmę "[...]", choćby w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Tymczasem w 2008 r. tego rejestru jeszcze nie było.
Organy podatkowe przyjmują, że fakt iż transakcje z firmą "[...]" rozliczane były w gotówce stanowi dowód obciążający podatnika. W tym zakresie w wydanych decyzjach nie powołały żadnego przepisu prawa. Skarżący wskazuje jednakże, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją przepisy prawa regulowały konieczność zapłaty za pośrednictwem banku jeżeli transakcja przekracza wartość 15 tys. euro, podczas gdy zakwestionowane transakcje tej kwoty nie przekraczały.
Strona podnosi, że zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT jest prawo podatnika do odliczenia od podatku VAT podatku, który był zobowiązany zapłacić z tytułu nabytych towarów lub usług. Odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od podstawowej zasady i organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć iż transakcja mająca podstawę do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę. Zdaniem podatnika organy podatkowe nie mogą wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia badał, czy wystawca faktury, jest podatnikiem. czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT. To do organów podatkowych należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników w celu wykrycia nieprawidłowości i naruszeń przepisów prawa.
Skarżący powołał się na poglądy zawarte w wyrokach NSA z dnia 26 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1200-1201/11) i NSA z dnia 18 grudnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1694/11), zgodnie z którymi przedsiębiorca nie może być karany za to, że nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że jego bezpośredni partner handlowy popełnił przestępstwo. Organy podatkowe nie mogą w tym przypadku kwestionować prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
W piśmie procesowym z dnia [...] marca 2014 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał zarzuty zawarte w skardze. Podkreślono, iż warunkiem pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego jest okoliczność, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, że jego bezpośredni partner handlowy popełnił przestępstwo. To właśnie udowodnienie, że warunek taki został spełniony w danej sprawie, jest obowiązkiem organów skarbowych, a w niniejszej sprawie organy obu instancji nie wywiązały się z niego. Organy te winny bowiem przy wyczerpującym wyjaśnianiu stanu faktycznego w sposób jednoznaczny udowodnić, że podatnik nie dochował ze swej strony należytej staranności i miał świadomość udziału w przestępczym procederze. Taki obowiązek organów, jak wykazano w przedmiotowej skardze, jest niewątpliwy.
Na rozprawie w dniu 03 kwietnia 2014 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał argumentację zawartą w skardze oraz w piśmie uzupełniającym z dnia [...] marca 2014 r. Nadto zwrócił uwagę na skalę inwestycji prowadzonej przez skarżącego oraz faktur wystawianych na setki tysięcy złotych. W tym kontekście zwrócił uwagę, że firma [...] była najmniejszym z dostawców (dostarczała "końcówki" materiałów). Ponadto podkreślił, że skarżący wykazywał się typową starannością w toku prowadzonej przez około 30 lat działalności gospodarczej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Istota sporu w rozpatrywanej sprawie koncentrowała się wokół prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu wystawionych przez P.P.H.U. "[...]", [...].
Zdaniem skarżącego dostawy stwierdzone przedmiotowymi fakturami zostały zrealizowane i przysługuje jemu prawo do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego.
W wydanych decyzjach organy podatkowe stwierdziły, że przedmiotowe faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i z tego względu nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego.
W ocenie Sądu organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na nie wypełnienie ciążącego na nich obowiązku zebrania, a następnie rozpatrzenia i wszechstronnej oceny, całego materiału dowodowego.
W pierwszej kolejności należało odnieść się zatem do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów procesowych, w szczególności tych zarzucających dokonanie niewłaściwych ustaleń faktycznych. Wprawdzie w skardze nie zostały wyartykułowane konkretne przepisy procedury podatkowej - to w istocie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, co wynika z uzasadnienia skargi, zmierzały do zakwestionowania procesu subsumpcji ustalonego w sprawie stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego. Z zarzutem tym powiązany został zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że w przypadku odliczenia podatku naliczonego z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji, warunkiem niezbędnym do zastosowania tego przepisu jest ustalenie czy podatnik wiedział lub mógł wiedzieć, że wystawca faktury działał niezgodnie z prawem.
Wyjaśnienia wymaga, że w rozdziale 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca zawarł ogólne zasady postępowania podatkowego, które stanowią normy prawne wiążące w postępowaniu podatkowym. Naruszenie tych zasad jest naruszeniem przepisów prawa, które w zasadzie powoduje wadliwość decyzji. Jedną z tych zasad jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 O.p., z której wynika, że organ podatkowy ma obowiązek wyczerpującego zbadania wszelkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa.
Z przepisu art. 181 O.p. wynika, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Oznacza to, że dowodami mogą być też dowody zgromadzone w innym postępowaniu podatkowym, w tym także zeznania świadków. Postępowanie podatkowe cechuje się bowiem o wiele mniejszym rygoryzmem dowodowym, a do katalogu podstawowych zasad nie należy zasada bezpośredniości, a wręcz odwrotnie w literaturze sformułowano pogląd o przyjęciu przez Ordynację podatkową zasady pośredniości w postępowaniu dowodowym. Przy czym należy zauważyć, iż organ podatkowy w niniejszej sprawie przeprowadził również bezpośrednio część dowodów, w tym z zeznań świadków, którzy zostali przesłuchani przez organy w innych postępowaniach. Nie było więc przeszkód aby organy wykorzystały materiały zebrane w innych postępowaniach.
Jednakże w ocenie Sądu materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie, nie jest wystarczający aby wykazać, że dostawy w spornych fakturach wystawionych przez firmę [...] na rzecz skarżącego [...] rzeczywiście nie miały miejsca.
Organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie skoncentrowały swoją uwagę na obrocie między [...] a innymi kontrahentami, tymczasem przedmiotem zakwestionowanych transakcji winien być obrót i relacje pomiędzy [...] a [...].
Organy podatkowe dokonując oceny materiału w sprawie skupiły się na udowodnieniu tez zawartych we włączonych materiałach z innych postępowań.
Dotyczy to głównie wydanej wobec [...] - wystawcy spornych faktur - decyzji z dnia [...] listopada 2012 r., w której Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że firma "[...]" w 2008 r. wystawiała faktury VAT sprzedaży (w tym na rzecz firmy [...]) nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz zeznań z przesłuchań osób reprezentujących firmy: [...] - PPHU "[...]" z siedzibą w [...], [...] - [...] S.A. z siedzibą w [...], [...]- "[...]" [...] w [...], [...] -PPHU "[...]" [...].
Tymczasem weryfikacja rzeczywistego charakteru dostaw nabywanych przez skarżącego mogła być możliwa w oparciu o inne dowody np. wskazane przez skarżącego już na etapie odwołania przesłuchanie pracownika [...] czy też innych pracowników, którzy dokonywali odbioru materiałów budowlanych. Jakkolwiek skarżący nie występował z formalnymi wnioskami o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania poszczególnych pracowników, czy dokonywania przez organ oględzin, ekspertyz na budowach, dokumentacji tych budów, w tym projektowych i powykonawczych, dziennika budowy i innych związanych z nią dokumentów, a przechowywanych przez inwestora tj. [...] w [...] – to w ocenie Sądu organ dążąc do ustalenia prawdy materialnej winien dokonać kompleksowego zgromadzenia materiału dowodowego obrazującego relacje pomiędzy [...] a skarżącym.
Wobec powyższego przedwczesne jest stwierdzenie w zaskarżonej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, że organ kontroli skarbowej zgromadził obszerny materiał dowodowy, wskazujący jednoznacznie, że transakcje stwierdzone zakwestionowanymi fakturami nie miały miejsca w rzeczywistości. Zdaniem organu firma "[...]" nie dokonała dostawy materiałów budowlanych na rzecz skarżącego, ponieważ nie posiadała - albo w ogóle, albo w momencie danej dostawy - towarów, które wykazywała w fakturach sprzedaży wystawianych na rzecz [...].
Dokonując zatem oceny legalności działania organów podatkowych Sąd stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie została naruszona zasada prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) i swobodnej oceny dowodów (191 O.p.). Stosownie do treści art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego (jego wiarygodności), w tym zeznań świadków, ma niezwykle istotne znaczenie zwłaszcza wtedy, gdy przedmiotem przeprowadzanego dowodu są okoliczności sporne. Skoro sprzeczne wyjaśnienia składane w trakcie przesłuchań w innych postępowaniach budziły wątpliwości, to ich wartość jako środka dowodowego jest znikoma i uzasadnia uzupełnienie materiału dowodowego w określonej części postępowania wyjaśniającego (por. np. wyrok NSA z dnia 18 marca 2005 r. o sygn. akt FSK 1106/04, LEX nr 154772, P. Pietrasz w: R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz LEX 2011, teza 1 do art. 191 O.p.).
Podkreślenia wymaga również kwestia, że w każdej indywidualnej sprawie, w imię prawdy obiektywnej, to na organach podatkowych spoczywa obowiązek zebrania dowodów zarówno korzystnych jak i niekorzystnych dla podatnika.
W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego nie dowiedziono w sposób wystarczający, że firma "[...]" nie dokonała na rzecz podatnika dostaw stwierdzonych zakwestionowanymi fakturami. Nie zasadne jest zatem stanowisko organów, że nawet gdyby jakieś towary dotarły na budowy prowadzone przez podatnika, to nie mogłyby pochodzić od firmy "[...]" i okoliczność ta nie miałaby wpływu na uznanie prawa do odliczenia podatku wynikającego ze spornych faktur.
Należy również wskazać, że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wbrew zatem twierdzeniom organów podatkowych okoliczność, że zakwestionowane faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, nie została stwierdzona wystarczająco innymi zebranymi w sprawie dowodami. W ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy nie potwierdza jednoznacznie, że firma [...] nie mogła faktycznie sprzedać i dostarczyć tych towarów podatnikowi.
W powyższym zakresie nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu, że dostarczane materiały nie mogły pochodzić od firmy "[...]" lecz ewentualnie z innego niewiadomego źródła. Nie można podzielić także argumentacji organu, że z tożsamych względów, bez znaczenia dla podjętych przez organy podatkowe rozstrzygnięć byłoby przeprowadzenie oględzin obiektów budowlanych wzniesionych przez [...] w [...] i [...], czy też analiza dokumentacji związanej z tymi budowami. Nie można też zgodzić się z argumentacją organu, że ewentualne stwierdzenie, że na tych budowach zostały zużyte takie same materiały budowlane, jakie zostały wymienione w zakwestionowanych fakturach zakupu, nie jest równoznaczne z tym, że materiały te zostały nabyte od firmy "[...]".
Powyższe świadczy o tym, że organy naruszyły art. 122 i art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p.
W skardze pełnomocnik zarzuca, że nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania pracowników podatnika stanowi naruszenie przepisu art. 77 i art. 78 k.p.a. Zauważyć jednak należy, że postępowanie podatkowe prowadzone jest na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, a nie Kodeksu postępowania administracyjnego, zatem zarzut naruszenia tych przepisów jest bezzasadny.
Zgromadzony przez organ materiał dowodowy nie jest zatem kompletny i wymaga uzupełnienia, ponadto ocena dowodów już zebranych przekraczała ramy oceny swobodnej. Niewystarczające zgromadzenie materiału dowodowego powoduje, iż zaskarżona decyzja i decyzja ją poprzedzająca podlegają uchyleniu. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji uzupełni postępowanie dowodowe o dowody z dokumentów czy zeznań świadków – pracowników skarżącego. Należy pamiętać, że w świetle art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dopiero po tak przeprowadzonym postępowaniu dowodowym, po analizie zebranego materiału dowodowego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów – będzie można uznać, że organy podatkowe faktycznie sprostały zasadzie prawdy materialnej zawartej w art. 122 i art. 187 § 1 O.p.
W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie dopiero po zgromadzeniu i wszechstronnej ocenie materiału dowodowego możliwe będzie odniesienie się do naruszenia prawa materialnego polegającego na odmowie prawa do odliczenia przez podatnika działającego z należytą starannością (w dobrej wierze), nawet pomimo braku zgodności podmiotowej faktur po stronie dostawcy, o ile rzeczywiście otrzymywał on towar wykazywany w fakturach nabycia. W takim przypadku, zachowanie prawa do odliczenia wymaga dodatkowo oceny okoliczności towarzyszących takim transakcjom w celu ustalenia, czy podatnik przedsięwziął działania adekwatne do sytuacji handlowej.
Zgodnie bowiem z generalną zasadą podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, przewidzianego w ustawie o podatku od towarów i usług z tytułu dostaw towarów przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se prawa do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy.
Niewystarczającym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi.
Jednakże istnieje pewne odstępstwo od tak rozumianej zasady, a mianowicie związane z dobrą wiarą po stronie kupującego. Kwestia dobrej wiary została podniesiona przez pełnomocnika skarżącego w skardze.
Sąd orzekający w niniejszej sprawie zwraca uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2014 r. o sygn. akt I FSK 390/13 (dostępny na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W powołanym wyroku NSA podkreślił, że podatek VAT jest podatkiem zharmonizowanym, a co za tym idzie sądy administracyjne dokonując kontroli legalności decyzji dotyczących tego rodzaju daniny publicznoprawnej, są zobligowane do konfrontowania przepisów krajowych z regulacjami unijnymi oraz orzecznictwem TSUE. To, że prawo do odliczenia podatku naliczonego może zależeć od dobrej wiary, wynika z szeregu wyroków TSUE (zob. w szczególności wyrok z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., pkt 52, 55, a także wyroki: w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, pkt 45, 46, 60; w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 47; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 41). NSA zaaprobował przy tym pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 429/12, że kwintesencją tego orzecznictwa są tezy z wyroków z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK - 56 EOOD.
W wyrokach tych z jednej strony podkreśla się, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu - to jednak dla pozbawienia odbiorcy faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku - należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej [...].
Na podstawie powyższego - analogicznie do tego jak uczynił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1687/13 - przyjąć należało, że w konkretnej sprawie, niezbędne jest jednoznaczne dokonanie oceny jaki stan faktyczny miał miejsce. Istotne zatem jest, czy mamy do czynienia z tzw. pustą fakturą sensu stricto, czyli jedynie samym dokumentem, któremu w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszy transakcja w nim wskazana, czy też taką pustą fakturą, której w tle towarzyszy realna transakcja, ale z udziałem innego podmiotu niż wystawca tej faktury (jeden podmiot faktycznie realizuje transakcje, a zupełnie inny podmiot wystawia fakturę mającą rzekomo dokumentować tę transakcję czego świadom jest odbiorca takiej faktury), albo wreszcie fakturą wystawioną przez firmanta, a zatem dotyczącą w istocie rzeczywistego obrotu towarami lub usługami, ale z zatajeniem wobec osób trzecich (nabywców) prawdziwego podmiotu realizującego tenże obrót.
Ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur (w takim rozumieniu jaki przedstawiony został powyżej) oznacza, że dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze), albo tego rodzaju transakcję nabywca świadomie realizuje z jednym podmiotem, a dokumentuje u innego podmiotu.
Natomiast w wypadku ustalenia, że w danej sprawie wystąpił rzeczywisty obrót towarami lub usługami, ale ten, który według faktury miał być świadczącym usługę lub dostarczającym towar okazał się być jedynie firmantem ukrywającym wobec nabywcy dane określające rzeczywistego podatnika (imię i nazwisko, nazwę albo firmę), dobra wiara ma znaczenie.
NSA w powołanym wyroku podkreślił, że okoliczności dobrej wiary, czy też inaczej rzecz ujmując "starannego działania", w realiach sprawy takiej jak niniejsza, tj. w sprawie, gdzie nie jest przez żadną ze stron kwestionowane, że określony w fakturach towar (surowce meblowo-stolarskie) był przedmiotem dostawy do Spółki, lecz nie wykluczone, iż z zatajeniem wobec niej prawdziwego pochodzenia towaru, miała istotne znaczenie.
Odnosząc się do powyższego wyroku NSA Sąd orzekający w niniejszej sprawie, stwierdza, że skoro strona skarżąca zakwestionowała stan faktyczny to okoliczności "dobrej wiary", czy też "starannego działania" mogą zostać ocenione po uprzednim zebraniu i ocenie kompletnego materiału dowodowego.
Jakkolwiek zasadą jest, że prawo do odliczenia podatku VAT nie może być zrealizowane przez podatnika, jeżeli dane wykazane na fakturze dotyczące przedmiotu lub podmiotu opisanej w tej fakturze transakcji gospodarczej są niezgodne z rzeczywistością, to wyjątkowo wskazane prawo będzie mogło zostać zrealizowane, mimo niespełnienia ww. warunków. Otóż będzie to możliwe, jeśli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem lub nadużyciem. Tylko w takim wypadku może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Prawo podatnika dokonującego takich transakcji do odliczenia naliczonego podatku VAT nie może ucierpieć wskutek tego, że w łańcuchu dostaw, którego część stanowią owe transakcje - o czym podatnik ten nie wie lub nie może wiedzieć - inna transakcja, wcześniej lub później w stosunku do tej, która została dokonana przez niego, stanowi oszustwo w zakresie podatku VAT.
Wobec powyższego - konsekwentnie do wynikających z ww. wyroków TSUE wskazań interpretacyjnych - wymaga rozważenia przez organy podatkowe czy w świetle ustaleń, jakie zostaną w sprawie poczynione przez organ podatkowy, skarżący dokonując nabycia towaru w postaci towarów budowlanych działał z należytą starannością. Istotne w tej mierze są obiektywne okoliczności mogące świadczyć o tym, że w sposób świadomy działał on w celu nadużycia lub oszustwa podatkowego. Tego rodzaju natomiast oceny w rozpoznanej sprawie zabrakło, co było spowodowane błędną wykładnią prawa materialnego. Strona Skarżąca, w toku postępowania oraz w skardze odwoływała się do szeregu konkretnych okoliczności, które - jej zdaniem - miały ją usprawiedliwiać na tyle, że powinna zachować prawo do odliczenia.
Na rozprawie w dniu 03 kwietnia 2014 r. strona skarżąca zwróciła uwagę na skalę inwestycji prowadzonej przez skarżącego oraz faktur wystawianych na setki tysięcy złotych. W tym kontekście pełnomocnik zwrócił uwagę, że firma [...] była najmniejszym z dostawców (dostarczała "końcówki" materiałów). Ponadto podkreślił, że skarżący wykazywał się typową starannością w toku prowadzonej przez około 30 lat działalności gospodarczej.
W odniesieniu do tego ostatniego zagadnienia niezbędna jest zindywidualizowana ocena okoliczności ustalonych przez organy, jak również podniesionych przez skarżącego okoliczności towarzyszących transakcjom. Oznacza to konieczność poddania ocenie i rozważenia przez organ m.in. takich elementów jak nawiązanie przez skarżącego współpracy z firmą [...], przebieg jej realizacji, okoliczności towarzyszące samym dostawom, i płatnościom za nie. Konsekwentnie do tych zindywidualizowanych ocen organ powinien ewentualnie wskazać, w którym elemencie skarżący uchybił standardom starannego działania, czego strona mogła i powinna była unikać, co powinno było wzbudzić jej uzasadniony niepokój i dlaczego.
Ponownie zatem rozpatrując sprawę, organ I instancji, o ile nie staną temu na przeszkodzie względy natury materialnoprawnej czy proceduralnej, zbierze i w oparciu o kryteria zawarte w niniejszym uzasadnieniu wyczerpująco oceni materiał dowodowy.
Na rozprawie Sąd oddalił wniosek dowodowy skarżącego zawarty w piśmie procesowym z dnia [...] marca 2014 r., ponieważ stosownie do treści art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić jedynie dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Z tych zatem powodów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c), art. 152, art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.