I SA/Po 887/11

I SA/Po 887/11 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2012-02-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2011-12-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Katarzyna Nikodem /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
II FSK 1294/12 - Wyrok NSA z 2014-04-30
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
art. 1 par. 2
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 146 par. 1, art. 3 par. 2 pkt 4 i 4 a, art. 200, art. 205
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art. 14b par. 1  par. 2 par. 3, art. 14c par. 1 par. 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2005 nr 12 poz 90
art. 7 ust. 1 ust. 2 ust. 3
Umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 lutego 2012r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. Oddział w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej A Sp. z o.o. Oddział w P. kwotę [...] zł ( [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Sygn. I SA/Po 887/11
UZASADNIENIE
W dniu [...] czerwca 2011 r. [...] Sp. z o.o. Oddział w Polsce złożyła wniosek, uzupełniony pismem z dnia [...] września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego: [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce stanowi oddział zagranicznego przedsiębiorcy (tu: niemieckiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą A ) - zwany dalej ODDZIAŁEM - który w P. prowadzi działalność w zakresie planowania przestrzennego i architektury. W 2010 r. ODDZIAŁ otrzymał od spółki B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (zwanej dalej: spółką polską) za wykonanie usług architektonicznych dotyczących położonej w Polsce nieruchomości na rzecz jego przedsiębiorstwa macierzystego, Spółka A z siedzibą w D. (Niemcy) – (zwanego dalej spółka niemiecką) - fakturę VAT, którą następnie uregulował przelewem bankowym. Usługi te spółka polska (podwykonawca) wykonała dla spółki niemieckiej na podstawie zawartej między nimi umowy. Przedmiotem umowy było wykonanie projektu architektonicznego i sporządzenie dokumentacji projektowej (dokładna nazwa: Budowa Zespołu Stanowisk Badawczych (Hamownia) wchodzących w skład tworzonego Centrum Badawczo - Rozwojowego [...] SA), obejmującego całkowitą realizację zlecenia wraz z koordynacją międzybranżową, tj. w szczególności: opracowanie koncepcji projektowej, sporządzenie projektu budowlanego, sporządzenie projektu wykonawczego, sporządzenie zestawienia dotyczącego materiałów przetargowych. Wszystkie ww. usługi należało wykonać z zachowaniem uregulowań z umowy głównej, tj. umowy zawartej między zamawiającym a spółką niemiecką a zatem między innymi zgodnie ze Specyfikacją Istotnych Warunków Zamówienia, jak również zachowując przepisy ustawowe (techniczne i pozostałe, np. przepisy ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko). Położona w Polsce nieruchomość, której dotyczą wykonane przedmiotowe usługi architektoniczne, nie jest składnikiem majątku ani spółki niemieckiej, ani spółki polskiej, ani ODDZIAŁU. Właścicielem tej nieruchomości jest zamawiający. Spółka polska za wykonanie na rzecz spółki niemieckiej przedmiotowych usług architektonicznych dotyczących położonej w Polsce nieruchomości - uwzględniając obowiązujące przepisy ustawowe - wystawiła fakturę VAT na ODDZIAŁ, który to następnie wykazaną w tej fakturze kwotę netto przeniósł (w formie noty obciążeniowej) na spółkę niemiecką. A zatem, uzyskany za wykonanie przedmiotowych usług przychód został opodatkowany w Polsce przez wykonawcę usługi, tj. spółkę polską. Przedmiotowe usługi nie dotyczyły ODDZIAŁU, dlatego zaistniały stan faktyczny jest dla ODDZIAŁU neutralny podatkowo:
- kwota netto, wykazana w otrzymanej od spółki polskiej fakturze VAT, która została zapłacona przez ODDZIAŁ, nie stanowi dla ODDZIAŁU kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy z dnia 14 maja 2003r. między Republiką Federalną Niemiec a Rzeczpospolitą Polską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. 2005 Nr 12, poz. 90 - zwanej dalej Umową między Polską a Niemcami) w związku z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. 2000 Nr 54, poz. 654 - zwanej dalej u.p.d.o.p.),
- kwota netto, którą ODDZIAŁ wykazał w wystawionej dla jego przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech noty obciążeniowej, nie stanowi dla ODDZIAŁU przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami oraz z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p.
W ocenie ODDZIAŁU, jest wielce prawdopodobne, że przedstawiona sytuacja może wystąpić również w przyszłości.
Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego zadano następujące pytania:
1. Czy ODDZIAŁ postąpi prawidłowo traktując jako podatek naliczony na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54, poz. 535 ze zm.- zwanej dalej ustawą o VAT) podatek VAT wykazany w wystawionej przez spółkę polską fakturze VAT?
2.Czy ODDZIAŁ postąpi prawidłowo nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 1 Umową między Polską a Niemcami w związku z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p. kwoty netto wykazanej w otrzymanej od spółki polskiej fakturze VAT, która została zapłacona przez ODDZIAŁ?
3. Czy ODDZIAŁ postąpi prawidłowo nie zaliczając do przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami oraz art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p, kwoty netto wykazanej w wystawionej dla przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech noty obciążeniowej?
W ocenie wnioskodawcy ODDZIAŁ postąpi prawidłowo traktując jako podatek naliczony na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT podatek VAT wykazany w wystawionej przez spółkę polską fakturze VAT. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT miejscem wykonania usługi architektonicznej dotyczącej położonej w Polsce nieruchomości jest miejsce położenia tej nieruchomości, tj. Polska. Wynika z tego, że przedmiotowa usługa, która została wykonana przez spółkę polską na rzecz spółki niemieckiej, podlega zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako "odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju" w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka polska, będąca podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wystawiając ODDZIAŁOWI za wykonanie przedmiotowej usługi fakturę VAT zagwarantowała systemową neutralność podatku VAT. Gdyby bowiem spółka polska wystawiła fakturę VAT bezpośrednio na spółkę niemiecką, to przedsiębiorstwo to zostałoby pozbawione dochodzenia zwrotu podatku od towarów i usług, wykazanego w wystawionej przez spółkę polską fakturze VAT, a zatem podatek VAT utraciłby dla tego przedsiębiorstwa swój neutralny charakter. Zgodnie bowiem z § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. z dnia 30 grudnia 2009r.) "...zwrot podatku przysługuje podmiotowi uprawnionemu z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej...pod warunkiem, że podmiot ten ...2) nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium kraju ...". Przedsiębiorstwo macierzyste w Niemczech prowadząc część swojego przedsiębiorstwa w Polsce w formie ODDZIAŁU, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny nie spełnia tego warunku, a więc nie może dochodzić zwrotu podatku od towarów i usług (podatku VAT), naliczonego przy nabyciu towarów i usług. W konsekwencji koniecznym było/będzie wystawienie faktury przez spółkę polską na zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług w Polsce ODDZIAŁ przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech, a nie bezpośrednio na to przedsiębiorstwo w Niemczech. Ponieważ w przedmiotowej sprawie art. 88 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania, to należy uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym ODDZIAŁ postąpi prawidłowo traktując jako podatek naliczony na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT podatek VAT, wykazany w wystawionej dla niego przez spółkę polską fakturze VAT.
Zdaniem wnioskodawcy ODDZIAŁ postąpi prawidłowo nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami i art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p. kwoty netto wykazanej w otrzymanej od spółki polskiej fakturze VAT, która została zapłacona przez ODDZIAŁ oraz postąpi prawidłowo nie zaliczając do przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami w poł. z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. kwoty netto wykazanej w wystawionej dla przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech noty obciążeniowej. Zgodnie z art. 3 ust. 2 oraz z art. 1 ust. 1 i art. 4a pkt 11 lit. a) u.p.d.o.p., ODDZIAŁ objęty jest z uwagi na formę prawną przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech (tu: niemiecką [...] odpowiadającą polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) ograniczonym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, ODDZIAŁ podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiąga na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 4 u.p.d.o.p. Art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że "przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 - w przedmiotowej sprawie nieistotnych -przedmiotem opodatkowania jest przychód". Zgodnie zaś z ustępem 3 (przytoczonego art. 7) "... przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: 1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku 3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 ". Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że spółka polska wykona lub będzie w późniejszym czasie wykonywać usługi architektoniczne dotyczące położonej w Polsce nieruchomości na rzecz spółki niemieckiej, a nie jego ODDZIAŁU w Polsce. Wynagrodzenie za wykonaną przedmiotową usługę musi zatem obciążać przedsiębiorstwo macierzyste w Niemczech - w ostatecznym rozrachunku zostało/zostanie pokryte z jego zasobów majątkowych - i w konsekwencji, nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów ODDZIAŁU. Z tego samego powodu kwoty netto, wykazane w wystawionej przez ODDZIAŁ dla jego przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech noty obciążeniowej, nie mogą być zaliczone do przychodów ODDZIAŁU podlegających opodatkowaniu. Interpretacja ta bazuje na art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami, który stanowi, że zyski przedsiębiorstwa umawiającego się Państwa (tu: w Niemczech z uwagi na siedzibę przedsiębiorstwa macierzystego) podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (tzw. państwie rezydencji), chyba że przedsiębiorstwo (tu: przedsiębiorstwo macierzyste w Niemczech) prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w tym drugim państwie (tu: w Polsce), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Bezsporne jest, że ODDZIAŁ stanowi zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Polską a Niemcami. Poza wszelką wątpliwością jest również, że spółka polska przedmiotowe usługi wykonała nie dla ODDZIAŁU, lecz dla jego przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech. A zatem, związane z tymi usługami zyski, tj. przychody pomniejszone o koszty ich uzyskania, nie mogą zostać w żaden sposób przypisane ODDZIAŁOWI, lecz stanowią zyski przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech i to przez nie muszą zostać ujęte dla celów (niemieckiego) podatku dochodowego od osób prawnych. Reasumując spółka uznała, iż w przedstawionym stanie faktycznym: kwota netto, wykazana w otrzymanej od spółki polskiej fakturze VAT, która została zapłacona przez ODDZIAŁ, nie stanowi dla ODDZIAŁU kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami w poł. z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p, kwota netto, którą ODDZIAŁ wykazał w wystawionej dla Jego przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech noty obciążeniowej, nie stanowi dla ODDZIAŁU przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami w poł. z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p.
W interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2011r., Dyrektor Izby Skarbowej w P. upoważniony przez Ministra Finansów do wydania interpretacji uznał stanowisko Spółki wyrażone w powyższym wniosku za nieprawidłowe.
Analizując przedstawiony stan faktyczny organ podatkowych stwierdził, że spółka z siedzibą w Niemczech prowadzi działalność na terytorium Polski poprzez zakład, w rozumieniu art. 5 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Polską a Niemcami. Przedmiotem działalności tego zakładu jest działalność w zakresie planowania przestrzennego i architektury. Czynności wykonane przez spółkę polską, tj. podwykonawcę obejmują również usługi architektoniczne, a ww. podmiot wystawił fakturę na zakład w Polsce. Mając zatem na uwadze powyższe, tj. fakt iż przedmiotowa usługa związana jest z działalnością zakładu oraz uwzględniając zapis art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami, stwierdzić należy, że kwota netto wykazana na otrzymanej fakturze VAT stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Oddziału, na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Przychodem wnioskodawcy, z mocy art. 12 ust. 3a ustawy podatkowej, będzie natomiast wynagrodzenie otrzymane od spółki niemieckiej. Związane z tą usługą zyski (przychody pomniejszone o koszty ich uzyskania), w myśl art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami stanowić będą zysk Oddziału, który należy opodatkować w Polsce. W związku z powyższym uznano, że nie można przyjąć przedstawionego przez wnioskodawcę sposobu rozliczenia faktury VAT ze spółką niemiecką za prawidłowy.
Organ podatkowy podkreślił, że interpretacja wydana w dniu [...] września 2011r. nr [...] dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Wniosek spółki w zakresie zaistniałego stanu faktycznego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu [...] września 2011 r. nr [...].Jednocześnie organ podatkowy nadmienił, iż w zakresie zaistniałego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Pismem z dnia [...] października 2011r. skarżąca Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.
W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wydaną interpretację skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności błędną interpretację art. 7 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Polską a Niemcami w poł. z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p.
Zdaniem skarżącej organ podatkowy po pierwsze nie uwzględnił wystarczająco wnikliwie opisanego zdarzenia przyszłego, a po drugie błędnie zinterpretował istotne dla sprawy przepisy prawa, tj. art. 7 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Polską a Niemcami i art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3, art. 15 ust. 1 i art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., co w konsekwencji doprowadziło do błędnego stwierdzenia, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zapłacona przez ODDZIAŁ kwota netto, która została wykazana w wystawionej dla ODDZIAŁU przez spółkę polską fakturze VAT, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów ODDZIAŁU, natomiast otrzymane przez ODDZIAŁ od spółki niemieckiej wynagrodzenie będzie Jego (ODDZIAŁU) przychodem. Jak podkreśliła strona, zamawiającym wykonanie przedmiotowej usługi było przedsiębiorstwo macierzyste z Niemiec, a przyjmującym wykonania tej usługi spółka polska, co potwierdza podpisana między nimi umowa. Zatem, w ocenie skarżącej, rozważania organu dotyczące braku podmiotowości cywilnoprawnej ODDZIAŁU należy uznać za bezprzedmiotowe, gdyż ODDZIAŁ żadnej umowy nie zawiera. Przedmiotowa usługa miała być i została wykonana bezpośrednio dla przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech (tj. dla prowadzonej przez niego w Niemczech działalności gospodarczej), a nie dla jego ODDZIAŁU w Polsce (tj. dla prowadzonej przez niego w kraju działalności gospodarczej), który z nieruchomością, będącą przedmiotem tej usługi, nie ma zupełnie nic wspólnego. Twierdzenie organu, że przedmiotowa usługa związana jest z działalnością zakładu (ODDZIAŁU) nie jest więc niczym uzasadnione. Ponadto - w ocenie strony - wystawienie na ODDZIAŁ przez spółkę polską faktury VAT uwarunkowane jest jedynie obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Kwota netto, którą ODDZIAŁ najpierw zapłacił spółce polskiej, a następnie otrzymał od przedsiębiorstwa macierzystego nie była więc dla niego żadnym obciążeniem. Skarżąca jest zdania, że twierdzenie organu, iż kwota ta (kwota netto) stanowić będzie koszt uzyskania przychodu ODDZIAŁU należy uznać za błędne, gdyż wydatek ten nie spełnia warunków, wynikających z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., co jest konieczne do uznania go za koszt uzyskania przychodu ODDZIAŁU. Natomiast - jak dalej twierdzi skarżąca - wystawienie przez ODDZIAŁ dla przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech noty obciążeniowej w wysokości kwoty netto, którą spółka polska wykazała w wystawionej dla ODDZIAŁU fakturze VAT, ma na celu:
- jej zwrot ODDZIAŁOWI, gdyż ODDZIAŁ zapłacił za usługę, która nie była wykonana na jego rzecz, tj. w związku i wykonywaną w ramach ODDZIAŁU działalnością gospodarczą w Polsce, gdyż z nieruchomością będącą przedmiotem wykonanej przez spółkę polską usługi ODDZIAŁ nie miał nic do czynienia,
- prawidłowe przyporządkowanie kosztów podatkowych przedsiębiorstwu macierzystemu w Niemczech, dla którego to przedmiotowa usługa została wykonana i w konsekwencji której koszty wykonania winien był on (przedsiębiorstwo macierzyste w Niemczech) ponieść.
Strona podniosła więc, iż stwierdzenie organu, że związane z przedmiotową usługą zyski stanowić będą zysk ODDZIAŁU należy już z tego powodu uznać za błędne, ponieważ w przedmiotowej sprawie żaden zysk w ogóle nie wystąpi. Ponadto ODDZIAŁ nie był ani wykonawcą przedmiotowej usługi ani jej odbiorcą - nie dotyczyła ona bowiem w ogóle wykonywanej w Polsce przez ODDZIAŁ działalności.
Skarżąca dodatkowo wskazała, iż opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług nie może decydować o przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W ocenie strony organ błędnie zinterpretował także istotne dla sprawy przepisy prawa, tj. art. 7 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Polską a Niemcami w poł. z art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 u.p.d.p. Skarżąca wskazała, że ODDZIAŁOWI należy przypisać zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby daną czynność wykonywał w podobnych warunkach jako przedsiębiorca niezależny (a nie ODDZIAŁ przedsiębiorcy zagranicznego), a nie czynności (art. 7 ust. 2 Umowy między Polską a Niemcami). A zatem - w ocenie strony - to od faktycznego wykonania przez Zakład danej czynności zależy, czy należy przypisać mu w ogóle jakiś zysk czy też nie, mimo iż formalno -prawnie czynność wykonuje zawsze przedsiębiorstwo macierzyste. Zdaniem skarżącej, interpretacja organu stoi ponadto w sprzeczności z art. 7 ust. 1 Umowy między Polską a Niemcami, który stanowi, że zyski przedsiębiorstwa umawiającego się Państwa (tu: w "Niemczech - z uwagi na siedzibę przedsiębiorstwa macierzystego) podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (tzw. państwie rezydencji) chyba że, przedsiębiorstwo (tu: przedsiębiorstwo macierzyste w Niemczech) prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w tym drugim państwie (tu: w Polsce), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Bezsporne jest, że w przedmiotowej sprawie ODDZIAŁ nie wykona faktycznie żadnej czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (tj. faktycznie nie wykona i nie zakupi żadnych usług - kwestie formalne są tu nieistotne), a zatem nie można mu przypisać żadnych kosztów ani żadnych przychodów.
W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko zawarte w wydanej interpretacji. Organ wskazał, że przepisy umowy polsko - niemieckiej stanowią, że opodatkowaniu zysków zagranicznego przedsiębiorcy osiąganych w konkretnym państwie powinno być ustalone oddzielnie dla każdego źródła przychodu, jakie to przedsiębiorstwo osiąga w tym państwie. Zysk podlega przypisaniu do zakładu wyłącznie wtedy, gdy wynika z działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwo za pośrednictwem zakładu. Zyskami zakładu podlegającymi opodatkowaniu w Polsce będą te zyski, które można do Zakładu przypisać, w związku z wykonywana przez niego działalnością. Organ jednak podkreślił, że nie oznacza to, że stanowisko strony jest prawidłowe, ponieważ wnioskodawca we wniosku nie wskazał, że koszty poniesione w związku z usługą wykonywaną przez polską spółkę nie są związane z działalnością zakładu. Organ wskazał, że stwierdzenie wnioskodawcy, ze usługi wykonywane przez polską spółkę nie dotyczą Oddziału, nie rozstrzyga czy koszty związane z umową mają związek z działalnością Oddziału.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni.
Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a (m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.
Skarga okazała się zasadna.
Na wstępie należy przypomnieć, że w myśl 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60, ze zm. – dalej:O.p.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych – art. 14b § 2 O.p. Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. zainteresowany, składając wniosek, jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Stosownie zaś do treści 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W sytuacji gdy organ interpretacyjny uznaje stanowisko zainteresowanego za nieprawidłowe zobowiązany jest, po myśli art. 14c § 2 O.p., do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
Z zacytowanych unormowań wynika więc, że to wnioskodawca wyznacza zakres kognicji organu interpretacyjnego. W konsekwencji zakres udzielanej interpretacji uzależniony jest od woli podatnika. Organ interpretacyjny – Minister Finansów związany jest przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, co oznacza, że nie może samodzielnie dokonywać ustaleń faktycznych, nie może również wykraczać poza okoliczności faktyczne zaprezentowane przez wnioskodawcę (wyrok NSA z dnia 9.03.2011r. sygn. akt I FSK 362/10 (opubl.CBOS), nie może też pomijać okoliczności istotnych dla oceny stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.
W niniejszej sprawie we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji strona wskazała, "W roku 2010 Oddział otrzymał od spółki B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (...) za wykonanie usług architektonicznych dotyczących położonej w Polsce nieruchomości na rzecz przedsiębiorstwa macierzystego, tj. spółki A– fakturę VAT, którą następnie uregulował przelewem bankowym. Usługi te spółka polska (podwykonawca) wykonała dla przedsiębiorstwa macierzystego w Niemczech na podstawie zawartej między nimi umowy. Dalej we wniosku spółka wskazuje, że faktura została wystawiona na oddział a nie na przedsiębiorstwo macierzyste wyłącznie w celu rozliczenia podatku od towarów i usług. Na wezwanie organu wnioskodawca uzupełnia wniosek wskazując ponownie: "Przedmiotowe usługi – co szczegółowo zostało opisane w uzasadnieniu do wniosku – nie dotyczyły oddziału, dlatego zaistniały stan faktyczny jest dla oddziału neutralny podatkowo." Z tak sformułowanego stanu faktycznego wynika, że wniosek został złożony, z uwagi na to, że fakturę wystawiono na oddział w celu rozliczenia podatku od towarów i usług, ale transakcja dotyczyła wyłącznie spółki macierzystej.
Dlatego też nie można zgodzić się z organem, że ze stanu faktycznego nie wynikało, że koszty poniesione w związku z usługą wykonywaną przez spółkę polską nie są związane z działalnością Zakładu (str. 9 odpowiedzi na skargę). Jeśli, z uwagi na sformułowanie, że "usługi nie dotyczyły oddziału", stan faktyczny budził wątpliwości organu, winien on wezwać wnioskodawcę o jego doprecyzowanie. Jeśli zaś uznał, że opisany stan faktyczny pozwala na wydanie interpretacji, organ winien dokonać wykładni obowiązujących przepisów, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę.
Poza sporem pozostawało, że skarżący jest oddziałem przedsiębiorstwa niemieckiego [...] w Polsce, który należy traktować jako zakład w rozumieniu powołanej umowy polsko- niemieckiej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko – niemieckiej zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Art. 7 ust. 2 umowy polsko - niemieckiej stanowi zaś, że jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mogłyby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.
Jak wynika z przepisów powołanej umowy co do zasady państwo rezydencji opodatkowuje zyski przedsiębiorstwa. Istnienie zakładu ma znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby, czy też mogą być opodatkowane w państwie źródła i w państwie siedziby. Gdy przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim państwie poprzez położony tam zakład, państwo położenia zakładu może opodatkować zyski przedsiębiorstwa w takiej mierze, jakie można je przypisać zakładowi. A zatem określony zysk, zgodnie z powołanym przepisem, przypisuje się zakładowi, jeśli podejmowane są poprzez oddział (zakład) jakiekolwiek działania związane z daną transakcją. Jeśli, jak wskazuje skarżący, kontrakt zawarty między macierzystym przedsiębiorstwem a spółką polską, nie dotyczył oddziału, co należy rozumieć, że oddział nie podejmował żadnych czynności związanych z umową, to w świetle obowiązującego prawa nie należy przypisać zakładowi z tego tytułu przychodu i tym samym uwzględniać związanych z tym przychodem kosztów jego uzyskania.
W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego. W wyniku czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.
Zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącego dokonano na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 p.p.s.a.