I SA/Po 762/23

I SA/Po 762/23 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2024-02-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-10-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Katarzyna Nikodem
Katarzyna Wolna-Kubicka
Waldemar Inerowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Ulgi podatkowe
Sygn. powiązane
III FSK 607/24 - Wyrok NSA z 2024-10-30
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 67a § 1, art. 59 § 1 pkt 8, art. 67a § 2, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 119 pkt 2, art. 120, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
art. 2, art. 71 ust. 1, art. 84
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Katarzyna Nikodem po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 lutego 2024 r. sprawy ze skargi L. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia 04 września 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę.
Uzasadnienie
Zarząd K. Z. G. Regionu [...] decyzją z 26 lipca 2023 r., nr [...], odmówił L. Ł. (zwanej dalej również jako "wnioskodawczyni", "podatniczka", "skarżąca") umorzenia zaległości wraz z odsetkami oraz kosztami po zmarłym, powstałymi w związku z zamieszkiwaniem osób na nieruchomości położonej pod adresem [...], ul. [...], a powstałych za życia spadkodawcy A. G..
Z uzasadnienia decyzji wynikało, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 27 kwietnia 2023 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję Zarządu K. Z. G. Regionu [...] z 14 lutego 2023 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności M. J., U. M. oraz L. Ł. jako spadkobierczyń za zobowiązania A. G. oraz orzekającej o wysokości zobowiązania.
Organ wyjaśnił, że niniejsza sprawa została zainicjowana wnioskiem z 25 lutego 2023 r., w którym L. Ł., będąca spadkobierczynią, zwróciła się o umorzenie zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi wraz z odsetkami i kosztami, w wysokości na dzień 14 lutego 2023 r. w kwocie [...]zł, w tym należność główna [...] zł, odsetki [...] zł, koszty upomnienia [...] zł, koszty egzekucyjne [...] zł. Podatniczka oświadczyła, że nie jest w stanie spłacić długu po zmarłym [...] A. G., gdyż nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia, utrzymuje się z emerytury męża. Strona oświadczyła, że emerytura wynosi miesięcznie [...] zł i przedłożyła spis miesięcznych wydatków w łącznej kwocie [...]zł. Strona oświadczyła, że nie posiada żadnych oszczędności i wnosi o umorzenie zaległości. Na wezwanie organu strona, uzupełniła i uaktualniła informacje podane w postępowaniu podatkowym. Strona przesłała kopię potwierdzenia wypłaty emerytury w wysokości [...] zł, kopię decyzji podatku od nieruchomości z 27 stycznia 2023 r. w wysokości [...] zł za rok 2023, zawiadomienie Z. M. S. o zmianie wysokości opłaty określającą opłatę miesięczną w wysokości [...] zł, fakturę z 23 maja 2023 r. za wodę w wysokości [...] zł, potwierdzenie przelewu opłaty za prąd z 10 marca 2023 r. w wysokości [...] zł, kopię nieopłaconego polecenia przelewu za prąd w wysokości [...] zł, kopię harmonogramu spłaty kredytu gotówkowego w banku., kopię karty leczenia szpitalnego męża z 2019 r., kopię karty leczenia szpitalnego męża z 2014 r. uaktualniony wykaz wydatków wraz z listą przyjmowanych leków.
W zakresie wydatków, organ I instancji przyjął za udowodnione wszystkie wskazane przez stronę pozycje, z wyjątkiem miesięcznych kosztów związanych z utrzymaniem auta z uwagi na brak dowodów. W odniesieniu do miesięcznych wydatków na ochronę zdrowia w wysokości [...] zł organ stwierdził, że nie znajdują one potwierdzenia w dowodach, lecz z uwagi na wiek strony i osoby pozostającej we wspólnym gospodarstwie domowym są uprawdopodobnione i uwzględnione. Organ dokonał przeliczenia wszystkich miesięcznych wydatków strony, w tym także tych na podstawie złożonego oświadczenia i w zakresie kwoty [...]zł dając im wiarę. Koszty wyżywienia połączone z kosztami zakupu środków czystości określone w piśmie z 24 czerwca 2023 r. w wysokości [...] zł miesięcznie znajdują odzwierciedlenie w realiach utrzymania dwuosobowej rodziny i mimo braku dowodów organ dał im wiarę. Miesięczne koszty związane z opłatą za prąd [...] zł, wodę [...] zł, odpady komunalne [...] zł, podatek od nieruchomości [...] zł, raty kredytu [...] zł, leki [...] zł organ ustalił na podstawie przedstawionych dowodów.
Organ dokonał uzupełnienia materiału dowodowego zebranego w sprawie i ustalił, że wnioskodawczyni zamieszkuje dom jednorodzinny w [...] przy ul. [...] w gminie [...], stanowiący jej współwłasność, położony na działkach [...] i [...] o łącznej powierzchni 1618,00 m2. Prowadzi wraz z mężem dwuosobowe gospodarstwo domowe. Małżonkowie utrzymują się z emerytury w wysokości [...] zł. Strona nie korzysta z pomocy społecznej i zasiłków opiekuńczych. Mąż wnioskodawczyni zaciągnął kredyt gotówkowy 29 sierpnia 2022 r. na dwa lata w wysokości [...] zł i spłaca go regularnie zgodnie z harmonogramem. Małżonkowie regulują bieżące zobowiązana finansowe i nie posiadają zaległości z tytułu podatków od nieruchomości. Małżonek wnioskodawczyni choruje i w sposób ciągły przyjmuje leki. Miesięczny koszt leczenia określony został na poziomie [...] zł i przyjęty wobec przedstawionej historii choroby za udowodniony. Zaległość strony postępowania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstała w wyniku przyjęcia spadku po zmarłym [...] i ma charakter solidarny.
Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, organ I instancji stwierdził, że istnieje wprawdzie "ważny interes podatnika", wynikający z trudnej sytuacji finansowej strony postępowania, jednakże ulgi w zakresie umorzenia zaległości nie udziela. Solidarny charakter zobowiązania za długi spadkowe znacząco zmienia możliwość odzyskania całości zaległości tytułem opłaty powstałej za życia A. G. także od pozostałych odpowiedzialnych spadkobierców. Sytuacja finansowa i życiowa podatniczki po zakończeniu spłat rat kredytu gotówkowego ulegnie poprawie. Z poczynionych ustaleń faktycznych wynika, że sytuacja materialna strony nie rodzi ryzyka popadnięcia jej rodziny w niedostatek, wobec powyższego nie zachodzi przesłanka "interesu publicznego" uzasadniającego udzielenie ulgi. Uzyskiwane dochody pozwoliły bowiem bankowi dokonującemu oceny ryzyka i zdolności kredytowej, na udzielenie Z. Ł. pożyczki. Umorzenie zaległości tytułem opłaty za gospodarowanie odpadami wobec możliwości zapłaty przez małżonków Ł. innych należności, regulowanych na bieżąco, mogłoby rodzić wątpliwości co do priorytetowego potraktowania zobowiązań cywilnych, w tym m.in. kredytu, względem zobowiązań fiskalnych.
W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła, że organ I instancji nie uwzględnił wydatków na samochód.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 4 września 2023 r., nr [...], na podstawie m. in. art. 67a § 1 pkt 3 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. 2023 r., poz. 2383 ze zm. – w skrócie: "o.p.") utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium wyjaśniło w pierwszej kolejności, że z mocy art. 6q ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1469 ze zm. – w skrócie: "u.u.c.p.g."), w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta, a w przypadku przejęcia przez związek międzygminny zadań gminy, o których mowa w art. 3 ust. 2 u.u.c.p.g., w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które stanowią dochód związku międzygminnego - zarządowi związku międzygminnego.
Organ podkreślił następnie, że przy stosowaniu przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p. należy uwzględnić wyjątkowość instytucji umorzenia zaległości podatkowych jako nieefektywnej formy wygasania zobowiązań podatkowych i jako odstępstwa od zasady powszechnego opodatkowania. Organ jest związany treścią wniosku w tym sensie, że nie może zastosować innej ulgi niż ta, o którą prosi podatnik, wnoszący o umorzenie zaległości. Decyzje dotyczące ulg w spłacie należności publicznoprawnych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że decyzja w tym zakresie pozostawiona została swobodnemu uznaniu właściwego organu. W zakresie umorzenia dokonywanego przez organ podatkowy istnienie ustawowego kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez ten organ w ramach postępowania podatkowego. Decyzje wydane w tym trybie nie mogą jednak być dowolne, wymagają bowiem uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 o.p. Obie przesłanki warunkujące udzielenie ulg w spłacie zobowiązań publicznoprawnych, a więc ważny interes podatnika oraz interes publiczny, są pojęciami nieostrymi i rozpatrywane są w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Powołując orzecznictwo sądowe Kolegium wyjaśniło, że ocena występowania w konkretnej sprawie przesłanek do zastosowania przedmiotowej ulgi może być dokonana wyłącznie po wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, poprzedzonym dokładnym wyjaśnieniem i ustaleniem wszystkich okoliczności faktycznych sprawy.
Kolegium podzieliło ustalenia organu I instancji, że comiesięczne wydatki podatniczki i jej męża wynoszą około [...] zł. Małżonkowie utrzymują się z emerytury Z. Ł. w wysokości [...] zł. L. Ł. w piśmie z 11 sierpnia 2023 r. wskazała, że jest właścicielką [...] części domu odziedziczonego po zmarłym A. G. i zamierza go przekazać [...] M. J. zamieszkującej w tym domu. Wnioskodawczyni na bieżąco spłaca swoje zobowiązania cywilnoprawne, a więc posiada środki i dba o spłatę innego wierzyciela. Podatniczka odziedziczyła po zmarłym [...] udział w nieruchomości, który zamierza przekazać swojej [...]. Powyższe okoliczności wskazują, że wnioskodawczyni, będąca niewątpliwie w trudnej sytuacji majątkowej w żaden sposób nie zamierza spłacać swoich zobowiązań publicznoprawnych wnosząc o ich umorzenie. Wnioskodawczyni wyzbywa się aktywów majątkowych (w postaci udziału w domu) oraz nie wnosi o zmniejszenie rat kredytu celem uzyskania środków chociażby na częściowe zaspokojenie wierzyciela publicznego, którego wierzytelność w wysokości na dzień 14 lutego 2023 r. wynosiła [...] zł, zatem nie jest to obiektywnie kwota znaczna. W ocenie Kolegium sytuacja majątkowa, rodzinna i osobista podatniczki jest bardzo trudna, jednakże nawet taka sytuacja nie uzasadnia zastosowania najbardziej radykalnej formy ulgi podatkowej, w postaci całkowitego umorzenia zaległości podatkowych.
W świetle powyższego organ uznał, że nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika, ani też interesu publicznego, przemawiającego za umorzeniem zaległości podatkowych.
W skardze 4 października 2023 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skarżąca zaskarżając powyższą decyzję w całości, wniosła o uwzględnienie skargi oraz uchylenie decyzji organów obu instancji w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przez organ przepisów postępowania w zakresie, który mógł mieć istotny wpływ na wynik postępowania, tj. naruszenie:
1) art. 67a § 1 pkt 3 o.p. w zw. z art. 6q ust. 1 u.u.c.p.g., poprzez brak orzeczenia o zastosowaniu ulgi w postaci całkowitego umorzenia zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi wraz z odsetkami i pozostałymi kosztami, mimo występowania ku temu obiektywnych przesłanek;
2) art. 121 § 1, art. 122, art 124, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 6q ust. 1 u.u.c.p.g. poprzez:
a) nieuwzględnienie w ramach wydatków ponoszonych przez skarżącą kosztów utrzymania i eksploatacji samochodu osobowego,
b) przyjęcie przez organ w zaskarżonej decyzji, wbrew zebranemu materiałowi dowodowemu oraz wbrew ustaleniu organu, zgodnie z którym w ocenie Kolegium sytuacja majątkowa, rodzinna i osobista podatnika jest bardzo trudna, że w analizowanej sytuacji, w szczególności w kontekście sytuacji majątkowej i zdrowotnej skarżącej i jej małżonka, nie występuje przesłanka "ważnego interesu podatnika", o której mowa w art. 67a § 1 o.p. Podkreślono, że powyższa ocena jest sprzeczna ze stanowiskiem przyjętym w utrzymanej w mocy decyzji organu I instancji z 26 lipca 2023 r.,
c) naruszenie zasady przekonywania strony w postępowaniu podatkowym (art. 124 o.p.) oraz dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego:
- prowadzącą do wniosku, że sytuacja materialna skarżącej nie rodzi ryzyka popadnięcia jej rodziny w niedostatek, wobec czego, jak wynika z decyzji organu I instancji z 26 lipca 2023 r. nie zachodzi przesłanka "interesu publicznego". Tymczasem, jak wynika z przeprowadzonego postępowania dowodowego, stałe koszty utrzymania skarżącej i jej małżonka przewyższają uzyskiwane dochody, a zaspokajanie podstawowych potrzeb życiowych jest możliwe dzięki wsparciu osób najbliższych;
- skutkującą przyjęciem, że sytuacja finansowa i życiowa skarżącej po zakończeniu spłaty rat kredytu gotówkowego ulegnie poprawie, podczas gdy zgodnie z wyjaśnieniami skarżącej zaciągnięty kredyt służył zaspokojeniu bieżących potrzeb bytowych, w szczególności zakupowi opału, a zatem zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego należy przyjąć, że po jego spłacie konieczne będzie zaciągnięcie kolejnego zobowiązania finansowego o wyższej wartości, na co wskazują stale wzrastające koszty nośników energii. Co więcej, na spodziewaną przez organ poprawę sytuacji skarżącej w przyszłości nie wskazuje jej wiek, jak również obecna sytuacja zdrowotna i materialna;
- brak wyjaśnienia w ramach decyzji organu I instancji z 26 lipca 2023 r. w jaki sposób w ocenie organu należy oceniać wpływ faktu, że zaległość skarżącej powstała w wyniku dziedziczenia na mocy ustawy po zmarłym [...], na możliwość umorzenia istniejącego zobowiązania, podczas gdy, jak wskazuje organ I instancji, w świetle orzecznictwa sądowego, obok sytuacji finansowej strony ważnym kryterium oceny w sprawach dotyczących ulg, ma sposób powstania zaległości i towarzyszące temu okoliczności;
- brak wyjaśnienia w ramach decyzji organu I instancji z 26 lipca 2023 r. dlaczego w ocenie organu, solidarny charakter zobowiązania za długi spadkowe znacząco zmienia możliwość odzyskania całości zaległości także od pozostałych odpowiedzialnych spadkobierców. Co więcej, jak wynika z uzasadnienia decyzji z 26 lipca 2023 r. solidarny charakter istniejącego zobowiązania stanowił kluczowy czynnik wpływający na odmowę jego umorzenia, na co wskazuje organ I instancji w ostatnim fragmencie uzasadnienia: "Wobec powyższego, w ustalonym stanie faktycznym, zdaniem tut. organu mimo wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" określonego w art. 67a § 1 o.p., z uwagi na solidarny charakter zobowiązania, umorzenie zaległości nie jest możliwe;
- Ogólny, zdawkowy i powierzchowny charakter uzasadnienia decyzji SKO z 4 września 2023 r. w części, w jakiej odnosi się ono w sposób szczegółowy do zebranego materiału dowodowego i wskazuje na podstawy prawne i faktyczne przyjętego rozstrzygnięcia;
- przedstawienie oceny, zgodnie z którą wierzytelność w wysokości na dzień 14 lutego 2023 r. wynosiła [...] zł, zatem nie jest to obiektywnie kwota znaczna, co jest stwierdzeniem rażąco nieadekwatnym do sytuacji majątkowej skarżącej.
W argumentacji skargi skarżąca rozwinęła i umotywowała podniesione w niej zarzuty. Zarzucono, że SKO przyjęło w decyzji odmienną ocenę występowania przesłanki "ważnego interesu podatnika", nie wyjaśniając w żaden sposób takiej oceny oraz nie precyzując, co wpłynęło na fakt, że ocena ta nie jest zbieżna z oceną organu I instancji. W ocenie skarżącej prowadzone postępowanie w sprawie działu spadku po zmarłym nie pogarsza sytuacji wierzyciela jakim jest KZGR, bo prowadzi do przeniesienia własności na rzecz innego dłużnika solidarnego, który dodatkowo obecnie zamieszkuje w rzeczonej nieruchomości. Z perspektywy sytuacji rodzinnej decyzja o dziale spadku wynika z faktu, że w lokalu zamieszkuje na stałe [...] skarżącej, której sytuacja materialna nie pozwala na zniesienie współwłasności poprzez spłatę - biorąc pod uwagę relacje rodzinne, sytuację osobistą [...], w tym potrzebę zaspokojenia jej potrzeb mieszkaniowych, nie było zasadne inne działanie. Wbrew twierdzeniom organu nie jest to czynność, która w jakikolwiek sposób zaprzeczałaby twierdzeniom skarżącej, że jej sytuacja materialna jest bardzo trudna. Ponadto organ dokonał dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego, prowadzącej do wniosku, że sytuacja materialna skarżącej nie rodzi ryzyka popadnięcia jej rodziny w niedostatek, wobec czego, jak wynika z decyzji z 26 lipca 2023 r. nie zachodzi przesłanka "interesu publicznego". Tymczasem, jak wynika z przeprowadzonego postępowania dowodowego, stałe koszty utrzymania skarżącej i jej małżonka przewyższają uzyskiwane dochody, a zaspokajanie podstawowych potrzeb życiowych jest możliwe dzięki wsparciu osób najbliższych. Według skarżącej brak wyjaśnienia w ramach decyzji z 26 lipca 2023 r. w jaki sposób w ocenie organu należy oceniać wpływ faktu, że zaległość skarżącej powstała w wyniku dziedziczenia na mocy ustawy po zmarłym [...], na możliwość umorzenia istniejącego zobowiązania, podczas gdy, jak wskazuje organ I instancji, obok sytuacji finansowej strony ważnym kryterium oceny w sprawach dotyczących ulg, ma sposób powstania zaległości i towarzyszące temu okoliczności. W ocenie skarżącej, ocena analizowanej sprawy w kontekście zasad wspólnych dla całego społeczeństwa, za jakie SKO uznaje sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, czy zaufanie obywateli do organów władzy, powinna prowadzić do wniosku, że istniejące zaległości finansowe nie wynikają z zaniedbań samej skarżącej, lecz zostały na nią nałożone z uwagi na dziedziczenie ustawowe po zmarłym [...]. Obciążanie jej skutkami ww. zaniechań naruszałoby poczucie sprawiedliwości, w szczególności biorąc pod uwagę jej skrajnie trudną sytuację materialną.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W ocenie Kolegium, działanie organu I instancji wyznaczone granicami uznania administracyjnego było prawidłowe. Zaskarżona decyzja zawiera właściwe uzasadnienie prawne i faktyczne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm. – w skrócie: "p.p.s.a.").
W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii odmowy umorzenia skarżącej zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi, za które to zaległości skarżąca ponosi odpowiedzialność jako jeden ze spadkobierców [...] - A. G..
Na wstępie rozważań zaznaczyć należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (wyrok NSA z dnia 2 lutego 2018 r., I FSK 579/16; wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: baza CBOSA).
Dokonując oceny wskazanych zarzutów kwalifikowanych jako naruszenia przepisów postępowania, Sąd miał na uwadze wyrażony w piśmiennictwie pogląd, według którego, chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na:
- niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji,
- uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień,
- błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. prof. R. Hausera i prof. M. Wierzbowskiego, Wyd. C.H. Beck W-wa 2011, s. 529).
Wszystkie wymienione wyżej postaci naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Tylko bowiem takie naruszenia przepisów mogłyby uzasadniać zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzje lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W ocenie Sądu nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia organom naruszenia przepisów postępowania, które skutkowałyby błędnym ustaleniem stanu faktycznego. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe, a skarżąca miała możliwość zajęcia w toku postępowania stanowiska w sprawie. Organ I instancji prawidłowo ocenił materiał dowodowy, nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów. Zauważyć należy, że co do zasady - kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez skarżącego stanu faktycznego przyjętego przez niego na podstawie własnej oceny dowodów. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły zespół faktów, które stały się podstawą faktyczną wydanej decyzji.
W tym kontekście podkreślić należy, że organ I instancji odniósł się do wskazanych przez skarżącą okoliczności obrazujących jej sytuację rodzinną, finansową i majątkową, konfrontując je z przedłożonymi przez skarżącą dowodami. W szczególności organ uznał, że jakkolwiek podane przez skarżącą miesięczne wydatki na ochronę zdrowia w wysokości [...] zł nie znajdują potwierdzenia w tych dowodach, to przyjął ostatecznie, że z uwagi na wiek skarżącej i jej męża,
wysokość tych wydatków jest uprawdopodobniona i zasługuje na uwzględnienie. Podobnie przyjął organ w przypadku wydatków na żywność i środki czystości ([...] zł), które w ocenie organu I instancji, znajdują odzwierciedlenie w realiach utrzymania dwuosobowej rodziny, i mimo nie przedstawienia w tym zakresie dowodów, organ uwzględnił stanowisko skarżącej ([...].). W konkluzji organ ten uznał, że zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika, wynikająca z trudnej sytuacji finansowej skarżącej. W świetle powyższego nie ma istotnego znaczenia dla stwierdzenia istnienia tej przesłanki zawarty w skardze zarzut dotyczący nie uwzględnienia przez organ miesięcznych wydatków związanych z utrzymaniem auta ([...] zł – [...].). Ta okoliczność nie miała ostatecznie w sprawie rozstrzygającego znaczenia.
Organ II instancji, uwzględniając dodatkowe okoliczności wskazane przez skarżącą w odwołaniu, podzielił ocenę organu I instancji, z której wynika, że sytuacja majątkowa, rodzinna i osobista skarżącej jest bardzo trudna ([...].).
W kontekście poczynionych przez organy ustaleń wskazać należy, że zakres istotnych w sprawie faktów wyznaczały przepisy prawa materialnego i zawarte w nich przesłanki warunkujące udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Podstawą prawną udzielenia podatnikowi ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest art. 67a § 1 o.p., zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
W myśl art. 67a § 2 o.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.
W świetle powołanych przepisów wyjaśnić należy, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 o.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie) - organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. W judykaturze wskazuje się na granice uznania administracyjnego w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 o.p. Przekroczenie tych granic ma m.in. miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: (-) z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; (-) wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; (-) na podstawie fałszywych przesłanek, np. argumentów, które są nieprawdziwe (por. wyrok NSA z 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15).
Przepis art. 67a § 1 o.p. wyznacza dwie fazy postępowania podatkowego. W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak (zwłaszcza w kontekście istniejącego stanu faktycznego) należy postrzegać rozumienie przesłanki "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 191 o.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz oczywiście właściwa wykładnia art. 67a § 1 o.p. W interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w sprawie regulowanej art. 67a § 1 o.p., winno być wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania. Jednakże braki argumentacyjne wniosku o zastosowanie ulgi lub ograniczenie się przez podatnika tylko do pewnych okoliczności (jego zdaniem wystarczających) nie zwalnia organu z obowiązków wymienionych w art. 122 czy też art. 187 § 1 o.p., tj. samodzielnego dokonania wszechstronnych ustaleń faktycznych i ich oceny. Organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie w tym przedmiocie ustali i oceni zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Podkreślić tu należy, że ustalenie przez organy podatkowe tych obiektywnych przesłanek nie należy do sfery uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z 11 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 1917/16).
W przypadku uznania, że spełniona została jedna bądź obie z przesłanek, postępowanie podatkowe wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia. Przepis art. 67a § 1 o.p. nie określa przy tym kryteriów wyboru rozwiązania decyzyjnego, w przypadku ziszczenia się którejkolwiek z przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Użyte w tym przepisie określenie "może" oznacza, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednakowoż nie świadczy, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Organu podatkowego nie może w tym zakresie zastąpić sąd administracyjny. Stwierdzenie przez organ braku przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że nie będzie on dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja będzie miała charakter związany. Brak przesłanek oznacza wobec tego konieczność wydania decyzji o odmowie zastosowania ulgi podatkowej.
Ponadto podkreślić należy, że pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" stanowią warunki skorzystania przez organ podatkowy z uznania. Organ podatkowy dysponuje jednak pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej sprawy. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi wymaga od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, czy też nie. Problem uznania pojawi się wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi istnienie jednej z tych przesłanek lub obu łącznie. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany (wyrok NSA z 26 sierpnia 2010r, II FSK 689/09).
Odnosząc się do ustawowych przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 o.p., podkreślić należy, że zawarte w tym przepisie zwroty normatywne nie mają stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Innymi słowy, zwroty normatywne i są swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych (wyrok NSA z dnia 4 lutego 2016 r., II FSK 2922/15).
W orzecznictwie wskazuje się także, że wymienione w art. 67a § 1 o.p. przesłanki "interesu publicznego" i "ważnego interesu podatnika", nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym być uznana z definicji za ważniejsza (wyrok NSA z dnia 10 lutego 2016 r., II FSK 3139/13). Z uwagi na nieostrość pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a przez to ich szeroki zakres, zasadniczy wpływ na sprecyzowanie tych pojęć ma orzecznictwo sądowe. Sądy administracyjne rozpatrując konkretne sprawy wskazują na przesłanki, których wystąpienie świadczyło o istnieniu "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego".
A zatem w świetle orzecznictwa "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to z kolei sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Ponadto przesłanki umorzenia (a więc ważny interes podatnika i interes publiczny) należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Sądy administracyjne wskazują także, że przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Istotne też jest, że "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (wyrok WSA w Lublinie z dnia 15 marca 2013 r., I SA/Lu 612/12, LEX nr 1302814, i powołane tam orzecznictwo).
W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, iż to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 o.p.
W kontekście formy pomocy jakiej domagała się skarżąca istotne jest też stanowisko, zgodnie z którym umorzenie zaległości, a więc w istocie całkowita rezygnacja z podatku, jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro bowiem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. Ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., II FSK 1489/10, LEX nr 1145406).
Analiza dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych pozwala stwierdzić w sposób jednoznaczny, iż orzecznictwo sądowe podejmując próbę zdefiniowania spornych pojęć skupia się głównie na aspektach ekonomicznych, sytuacji materialnej i zdrowotnej podatnika oraz eksponuje wyjątkowość instytucji umorzenia zaległości podatkowej, a ogólną dyrektywą interpretacyjną przy wykładni pojęcia "ważnego interesu podatnika" powinno być uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań.
Odnośnie pojęcia "interesu publicznego" analiza orzecznictwa pozwala na sformułowanie jednolitego poglądu, według którego pojęcie to należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych.
Zdaniem Sądu, z uzasadnienia zaskarżonych decyzji wynika, że rozpoznanie wniosku zakończyło się w pierwszej fazie, a organy stwierdziły ostatecznie, mimo dostrzeżenia obiektywnie trudnej sytuacji finansowej, majątkowej i zdrowotnej skarżącej, że w sprawie nie zachodzi przede wszystkim przesłanka "interesu publicznego" z art. 67a § 1 o.p.
Wobec powyższego sądowa kontrola zaskarżonej decyzji z punktu widzenia zarzutu naruszenia prawa materialnego polega na ocenie, czy w ustalonych przez organy okolicznościach faktycznych, odmowa zastosowania ww. przepisu jest uzasadniona.
Przy wykładni i stosowaniu analizowanego tu przepisu należy mieć przede wszystkim na uwadze, że zastosowanie omawianej ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, albowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania.
Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków określonych ustawą. Przepis ten wyraża zasadę powszechności obowiązku podatkowego. Przedmiotem tego obowiązku są ciężary i świadczenia publiczne, w tym podatki określone w ustawie. Obowiązek ich ponoszenia wiąże się z władztwem państwa w sferze finansowej, w szczególności z jego zadaniami społecznymi i odpowiedzialnością za kształtowanie dochodów państwa. Powszechność opodatkowania polega na tym, że każdy ma obowiązek ponoszenia podatków i innych danin publicznych. Ciężar utrzymania państwa spoczywa na wszystkich obywatelach, a państwo ([...]) jest dobrem wspólnym wszystkich obywateli. Powszechność opodatkowania jest rozumiana w ten sposób, że podatek jako świadczenie nieekwiwalentne spoczywa na wszystkich. Każdy musi przyczyniać się do pokrywania wspólnych potrzeb. Wszystkie podmioty są opodatkowane w sposób określony w ustawie. Podatkiem są objęte wszystkie stany faktyczne i prawne (przedmiot podatku), określone zjawiska (majątek, obrót, dochód), z którymi wiąże się obowiązek podatkowy. Powszechność opodatkowania polega więc na tym, że w prawidłowo konstruowanym systemie każdy powinien być objęty obowiązkiem podatkowym, jeżeli spełnione są warunki powstania stosunku podatkowego. Gwarantuje to odpowiednie wpływy do budżetu państwa, a także realizuje zasadę równości obywateli wobec prawa. Zasada ta określa, kto i jaki ciężar powinien ponosić w ramach swojej zdolności podatkowej. Wyjątki od powszechności obciążeń podatkowych mogą być wprowadzane, jeśli są usprawiedliwione celami społeczno-gospodarczymi, uzasadnionymi wartościami chronionymi Konstytucją (por. wyrok T. K. z dnia 28 października 2015 r., K 21/14, OTK-A 2015/9/152, i powołane tam orzecznictwo).
Ponadto w judykaturze wskazuje się, że interpretując pojęcie interesu publicznego należy uwzględnić zasady konstytucyjne. Podkreśla się m.in., że umorzenie zaległości podatkowej, przewidziane jako jedna z ulg, stanowi jeden ze sposobów nieefektywnego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (art.59 § 1 pkt pkt 8 o.p.). Ustawodawca uznał zatem, że dopuszczalne jest w pewnych wyjątkowych okolicznościach danie pierwszeństwa przed zasadą powszechności opodatkowania innym konstytucyjnym zasadom, jak zasada zaufania obywatela do państwa (wynikająca z art.2 Konstytucji RP), zasada uwzględnienia dobra rodziny, nakazująca państwu szczególną pomoc i opiekę dla rodzin niepełnych czy wielodzietnych, znajdujących się w trudnej sytuacji materialnej (art.71 ust.1 Konstytucji RP), zasada zabezpieczenia społecznego dla osób, które pozostają bez pracy i bez środków utrzymania bez własnej winy (art.67 ust.2 Konstytucji RP). Zasady te winny być uwzględnione przez organy podatkowe przy badaniu istnienia przesłanki interesu publicznego. Oceniając zasadność wniosku o umorzenie postępowania organy powinny ponadto rozważyć, czy sytuacja ekonomiczna, rodzinna podatnika rokuje możliwość spłaty zaległości, choćby w ratach i czy koszty prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji majątkowej podatnika nie przewyższą możliwych do uzyskania od niego kwot. Nie służy bowiem interesom państwa podejmowanie prób przymusowego wykonania zobowiązania podatkowego, które generować będą jedynie koszty, bez efektów w postaci odzyskania należności. Istnienia przesłanki interesu publicznego nie wyklucza też rodzaj zaległości podatkowej. Sam rodzaj zaległości podatkowej nie może wpływać na ocenę istnienia, bądź nieistnienia określonej przesłanki wymienionej w art. 67a § 1 o.p. (powołane wyżej wyroki NSA wydane w sprawach o sygn. akt II FSK 2922/15 i II FSK 3139/13).
Skoro zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. Należy mieć też na uwadze, aby z jednej strony przesłanek umorzenia zaległości podatkowej nie utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej, w tym leżącego po stronie podatnika interesu nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza on w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązaniach podatkowych (por. wyrok NSA z 6 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1489/10). W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach (por. wyrok WSA w Kielcach z 24 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 698/12).
Mając powyższe na uwadze i przystępując do oceny zasadności stanowiska organów podatkowych w tej sprawie, Sąd podzielił część zarzutów skarżącej odnoszących się do zawartej w zaskarżonej decyzji argumentacji, które skarżąca przedstawiła w kontekście zasady przekonywania, o której mowa w art. 124 o.p. Trafnie skarżąca zauważyła, że stanowisko organu odwoławczego jest w części sprzeczne z oceną organu I instancji co do istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika". Zasadnie skarżąca zarzuciła, że dla rozstrzygnięcia tej sprawy nie może mieć istotnego znaczenia sposób powstania zaległości i towarzyszące temu okoliczności. Bezsporne w tej sprawie jest, że to nie skarżąca doprowadziła do powstania zaległości, a jej odpowiedzialność z tego tytułu oparta jest na solidarnej odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadku (powołana wyżej decyzja Zarządu K. Z. G. Regionu [...] z 14 lutego 2023 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności M. J., U. M. oraz L. Ł. jako spadkobierczyń za zobowiązania A. G. oraz orzekającej o wysokości zobowiązania – [...].).
Słusznie skarżąca podniosła, że sytuacja finansowa jej gospodarstwa domowego nie ulegnie radykalnej poprawie po spłacie zobowiązania z tytułu kredytu, zaciągniętego na zaspokojenie uzasadnionych potrzeb gospodarstwa domowego (zakup opału), skoro istnieje duże prawdopodobieństwo, że po spłacie ww. zobowiązania zajdzie konieczności zaciągnięcia kolejnego zobowiązania kredytowego z przeznaczeniem na pokrycie wydatków z tytułu zakupu opału i zużycia energii elektrycznej. Akcentowane przez skarżącą okoliczności dotyczące sytuacji zdrowotnej i jej męża oraz wiek, nie rokują na istotną poprawę tej sytuacji w przyszłości.
Powyższe uchybienia nie mają jednak, scharakteryzowanej na wstępie rozważań cechy "istotności" wpływu na wynik sprawy, albowiem o rozstrzygnięciu tej sprawy zadecydowały przede wszystkim okoliczności, które organy analizowały w kontekście przesłanki "interesu publicznego".
Z tego punktu widzenia istotne w sprawie jest, że skarżąca nie odpowiada za ww. zaległość wyłącznie własnym majątkiem i posiadanymi środkami pieniężnymi, ale za to zobowiązanie publicznoprawne odpowiadają także pozostali spadkobiercy. Zasadnie organ odwoławczy podkreślił, że skarżąca nabyła w drodze spadkobrania udział wynoszący [...] w prawie własności zabudowanej nieruchomości. Jak wynika z ustaleń organu II instancji skarżąca ma zamiar zbyć ten udział na rzecz mieszkającej na ww. nieruchomości [...]. Z powyższego wynika, że istnieje realna perspektywa na uzyskanie przez skarżącą dodatkowych środków, z których może spłacić chociaż część przedmiotowej zaległości, a jeżeli spłaci całość, to będzie przysługiwać jej roszczenie regresowe do pozostałych spadkobierców (dłużników solidarnych).
Ponadto zasadnie organ odwoławczy zwrócił uwagę, że skarżąca wystąpiła o przyznanie jej ulgi najdalej idącej (umorzenie zaległości) w sytuacji, w której istnieją także inne formy udzielenia ulgi podatnikowi na podstawie powołanych wyżej przepisów (odroczenie płatności lub rozłożenie na raty – [...]).
W ocenie Sądu, w ustalonych okolicznościach faktycznych tej sprawy, organy zasadnie uznały, że udzielenie skarżącej ulgi we wnioskowanej formie byłoby przedwczesne. Jak trafnie zaznaczył organ II instancji, odmowa udzielenia skarżącej ulgi w tym postępowaniu, nie zamyka skarżącej drogi do złożenia ponownego wniosku, jeżeli zajdzie taka zmiana okoliczności, która może uzasadniać przyznanie wnioskowanej ulgi.
W podsumowaniu przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.
W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.