I SA/Po 734/24

I SA/Po 734/24 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-02-18
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-11-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Izabela Kucznerowicz /przewodniczący/
Małgorzata Bejgerowska
Michał Ilski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2505
art. 1a pkt 3, art. 54 § 1, art. 67 § 2, art. 89 § 1, art. 89 § 2, art. 89 § 3, art. 164 § 1 pkt 1, art. 164 § 4
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 32, art. 50
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 572
art. 39(3) § 2 pkt 2
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Sentencja
Dnia 18 lutego 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 lutego 2025 roku sprawy ze skargi R. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 16 września 2024 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prowadził wobec R. P. (dalej zwanej również skarżącą lub zobowiązaną) postępowanie zabezpieczające. Postępowanie to prowadzono na podstawie wystawionych przez ten organ zarządzeń zabezpieczenia z 25 lipca 2022 r., nr od [...] do [...] oraz z 19 stycznia 2024 r., nr od [...] do [...]
Zawiadomieniem z 26 marca 2024 r., nr [...] dokonano zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej z tytułu kosztów sądowych zasądzonych wyrokami NSA I FSK 15/23, I FSK 16/23, I FSK 1612/23 oraz I FSK 1613/23.
Skarżąca wniosła skargę na wskazaną powyżej czynność zabezpieczającą. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej czynności w całości. Zobowiązana podniosła, że w zawiadomieniu jako dłużnika zajętej wierzytelności wskazano Izbę Administracji Skarbowej w P., podczas gdy wskazany winien zostać Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...]. W ocenie skarżącej błędne wskazanie dłużnika zajętej wierzytelności czyni zajęcie wierzytelności nieskutecznym.
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 6 maja 2024 r., nr [...] oddalił skargę skarżącej na czynność zabezpieczającą oraz odmówił uchylenia kwestionowanej czynności.
Wyjaśniono, że zgodnie z art. 36 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 615 ze zm. – dalej w skrócie: "ustawa o KAS"), izby administracji skarbowej są jednostkami organizacyjnymi KAS, natomiast zgodnie z art. 25 ust. 2 w/w ustawy dyrektor izby administracji skarbowej wykonuje swoje zadania przy pomocy izby administracji skarbowej. Zdaniem Naczelnika w świetle powyższego bezpodstawne byłoby traktowanie dyrektora jako podmiotu odrębnego od kierowanej przez niego jednostki jaką jest izba administracji skarbowej, a wskazanie w zawiadomieniu o zajęciu Izby Administracji Skarbowej zamiast Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w miejscu przeznaczonym na wskazanie dłużnika zajętej wierzytelności, nie skutkuje koniecznością uchylenia czynności. Powołano się również na wyrok WSA w Poznaniu z 5 kwietnia 2023 r., I SA/Po 73/23 oraz wyrok NSA z 13 grudnia 2023 r., III FSK 1067/23 wydane względem skarżącej.
Uznano, że sporne zajecie zostało dokonane w sposób prawidłowy. Zawiadomienie o zajęciu umożliwia identyfikację dłużnika zajętej wierzytelności, zobowiązanego oraz dochodzonych należności, jak również podstawy dokonania zajęcia. Analiza akt sprawy wskazuje ponadto, że spełniono wszystkie wymogi formalnoprawne wymienione w art. 89 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 z późn. zm. – dalej w skrócie: "u.p.e.a.").
Skarżąca wniosła zażalenie na omówione postanowienie Naczelnika. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] postanowieniem z 16 września 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika.
W ocenie Dyrektora zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z 26 marca 2024 r. zawiera wszystkie niezbędne elementy wymagane przepisami prawa. W treści kwestionowanego zawiadomienia w rubryce: "nazwa i adres dłużnika zajętej wierzytelności" wpisano: "Izba Administracji Skarbowej w P.". Powyższe w ocenie Dyrektora nie dyskwalifikuje zawiadomienia jako zgodnego z prawem. Wskazanie w omawianym dokumencie jednostki organizacyjnej, jaką jest Izba Administracji Skarbowej, a nie organu – Dyrektora Izby Skarbowej nie jest uchybieniem, z powodu którego należałoby uchylić zaskarżoną czynność. Dyrektor izby administracji skarbowej, jako organ administracji publicznej, wykonuje swoje zadania przy pomocy izby administracji skarbowej, co wynika z art. 25 ust. 2 ustawy o KAS. Organ podatkowy, jakim jest dyrektor izby skarbowej, pełni nie tylko funkcję organu podatkowego - lecz z finansowoprawnego punktu widzenia stoi na czele jednostki budżetowej, tj. dysponenta środków budżetowych z budżetu państwa. Jeżeli sąd w wyroku obciążył obowiązkiem zwrotu kosztów postępowania Dyrektora jako organ podatkowy, to i tak wypłaty środków musi dokonać jednostka budżetowa, na czele której stoi Dyrektor. Uznano, że nie ma żadnej sprzeczności w tym, że w wyroku zasądzono na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania od Dyrektora, a tym, że wypłaty powinna dokonać jednostka budżetowa, tj. Izba Administracji Skarbowej, na czele której stoi tenże Dyrektor. Wskazano, że podobne wyjaśnienia przedstawił WSA w Poznaniu w wyroku z 5 kwietnia 2023 r., I SA/Po 73/23. Zasadność tego stanowiska została potwierdzona przez NSA w wyroku z 13 grudnia 2023 r., III FSK 1067/23.
Wyjaśniono, że postanowienie Naczelnika zostało wydane w formie elektronicznej, zgodnie z wymogami określonymi w art. 393 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572 – dalej w skrócie: "k.p.a.") przy wykorzystaniu centralnego systemu elektronicznego zarządzania dokumentami (SZD). Postanowienie to zostało doręczone skarżącej w formie wydruku pisma uzyskanego w systemie teleinformatycznym. Wydruk zawiera wszystkie obligatoryjne elementy, w tym również identyfikator pisma, wskazany w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a. Identyfikatorem tym jest unikalny numer UNP: [...], generowany przez system elektroniczny SZD. W treści postanowienia znajduje się także informacja, że pismo podpisano kwalifikowanym podpisem elektronicznym ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która je podpisała. Wskazano również, że zgodnie z art. 393 § 4 k.p.a. wydruk pisma stanowi dowód tego, co zostało stwierdzone w piśmie wydanym w formie dokumentu elektronicznego. W ocenie Dyrektora brak jest podstaw do kwestionowania prawidłowości wydania i doręczenia zaskarżonego postanowienia.
Skarżąca wniosła skargę na omówione powyżej postanowienie Dyrektora. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:
1) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 i w zw. z art. 166b u.p.e.a. na skutek utrzymania w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, w sytuacji gdy rozstrzygnięcie to obarczone jest naruszeniem:
a) art. 393 § 1 k.p.a. na skutek braku prawnie skutecznego doręczenia postanowienia organu egzekucyjnego, albowiem akt ten obarczony jest wadą w postaci braku identyfikatora pisma określonego w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. – a powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem prawidłowe zidentyfikowanie tego naruszenia powinno prowadzić do podjęcia rozstrzygnięcia opartego o art. 134 zdanie pierwsze w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.;
b) art. 67 § 1 i § 2 pkt 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a.;
c) art. 89 § 1 i 2 w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a.;
d) art. 11 ust. 1 pkt 4 i art. 25 ust. 2 ustawy o KAS w zw. z art. 2 pkt 8 w zw. z art. 114 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 z późn. zm. – dalej w skrócie: "u.f.p.") w zw. z § 1 ust. 1 pkt 2 Zarządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie ustanowienia dysponentów środków budżetu państwa w części 19 - Budżet, Finanse Publiczne i Instytucje Finansowe i 77 - Podatki i Inne Wpłaty na Rzecz Budżetu Państwa (Dz. Urz. MFFiPR z 2021 r. poz. 86 z późn. zm.), wydanego m.in. na podstawie § 3 ust. 3, 4 i 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2014 r. w sprawie szczegółowego sposobu wykonywania budżetu państwa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 259 z późn. zm.), które z kolei wydane zostało na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 198 u.f.p.;
– zarzuty z pkt b)-d) dotyczą bezpodstawnego, sprzecznego z obowiązującymi regulacjami uznania, że dłużnikiem w kontekście podjętej czynności zabezpieczającej może być "izba administracji skarbowej" (jako jednostka organizacyjna sektora finansów publicznych), w sytuacji gdy ta jednostka nie jest dysponentem zajętych wierzytelności, a tylko dysponent może posiadać status dłużnika, tym samym wskazane naruszenia mają istotny wpływ na wynik sprawy;
2) art. 124 § 2 k.p.a. i art. 107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. na skutek bezzasadnego zaniechania ustosunkowania się do wszystkich kwestii prawnych podniesionych w zażaleniu oraz w efekcie brak wyjaśnienia wszystkich istotnych kwestii prawnych - a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga okazała się bezzasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonego postanowienia. W ocenie organów obu instancji należało orzec o oddaleniu skargi skarżącej na czynność zabezpieczającą zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu kosztów sądowych zasądzonych na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] wyrokami NSA I FSK 15/23, I FSK 16/23, I FSK 1612/23 oraz I FSK 1613/23. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie. W jej ocenie w kwestionowanym zajęciu błędnie określono dłużnika zajętej wierzytelności. Podnosi się również m. in., że postanowienie organu egzekucyjnego nie zawiera identyfikatora, o którym mowa w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a.
Rację w sporze należało przyznać organom administracji publicznej.
Na wstępie należy wyjaśnić, że postępowanie zabezpieczające jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, którego celem jest ochrona interesów wierzyciela poprzez stworzenie gwarancji, że w przyszłości dojdzie do wyegzekwowania określonego obowiązku. Ma ono, co do zasady, charakter pomocniczy wobec postępowania egzekucyjnego i toczy się jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego.
Zgodnie z art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d u.p.e.a.
Stosownie z kolei do postanowień art. 54 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej.
Na tle przytoczonego przepisu wyjaśnić należy, że skarga na czynności egzekucyjne stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma bowiem charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego.
Przedmiotem skargi wnoszonej na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. mogą być jedynie czynności organu egzekucyjnego. Przez tego rodzaju czynność zgodnie z art. 1a pkt 2 powołanego aktu należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia [por. wyrok NSA z 5 marca 2015 r., II FSK 290/13].
Zgodnie z art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej przez zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości. Z kolei art. 164 § 4 u.p.e.a. stanowi, że do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, renty socjalnej, rachunków bankowych, innych wierzytelności pieniężnych, praw z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy, weksla, autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz własności przemysłowej, udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, pozostałych praw majątkowych oraz ruchomości.
Według art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności.
W myśl art. 89 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług.
Zgodnie z art. 89 § 3 u.p.e.a., jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny:
1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy:
a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego,
b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania,
c) - i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność;
2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem;
3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90 § 1.
Zgodnie z art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo podmiotu prowadzącego rejestr akcjonariuszy, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu.
Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma art. 67 § 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności zawiera:
1) dane zobowiązanego będącego:
a) osobą fizyczną: imię i nazwisko oraz adres jego miejsca zamieszkania, numer PESEL, NIP lub numer REGON, jeżeli zobowiązany taki numer posiada, a jeżeli numer PESEL, NIP i numer REGON nie są znane organowi egzekucyjnemu, to imię ojca i imię matki zobowiązanego oraz datę jego urodzenia albo inny numer identyfikacyjny ze wskazaniem jego rodzaju, o ile jest znany organowi egzekucyjnemu,
b) osobą prawną lub jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną: nazwę i adres jego siedziby, NIP, numer REGON lub numer w K. R. S., jeżeli zobowiązany taki numer posiada, albo inny numer identyfikacyjny ze wskazaniem jego rodzaju, o ile jest znany organowi egzekucyjnemu;
1a) nazwę wierzyciela;
1b) nazwę i adres siedziby organu egzekucyjnego;
2) oznaczenie dłużnika zajętej wierzytelności;
3) określenie stosowanego środka egzekucyjnego;
4) numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę zajęcia, a w przypadku jednolitego tytułu wykonawczego lub zagranicznego tytułu wykonawczego - również wskazanie jego rodzaju;
5) kwotę należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopę odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwotę odsetek naliczonych do dnia wystawienia zawiadomienia;
6) kwotę kosztów egzekucyjnych:
a) opłaty manipulacyjnej,
b) opłaty za czynności egzekucyjne,
c) wydatków egzekucyjnych,
d) opłaty egzekucyjnej,
e) powstałych w postępowaniu egzekucyjnym umorzonym z przyczyny określonej w art. 59 § 2 w przypadku, o którym mowa w art. 64ca § 2;
7) wezwanie dłużnika zajętej wierzytelności do realizacji zajęcia lub powiadomienia organu egzekucyjnego o przeszkodzie w realizacji zajęcia;
8) pouczenie o skutkach zajęcia;
9) datę wystawienia zawiadomienia, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci organu egzekucyjnego.
Z kolei art. 67 § 6 u.p.e.a., stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory zawiadomień i protokołów, o których mowa w § 1, uwzględniając uwarunkowania wynikające z elektronicznego przetwarzania danych zawartych w tych zawiadomieniach i protokołach.
W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy zastosowanie znalazł wzór zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, stanowiący załącznik nr 6 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 marca 2024 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. poz. 426). Trafnie zauważył organ odwoławczy, że zaskarżona czynność została dokonana zgodnie z obowiązującym przepisami, a kwestionowane zawiadomienie o zajęciu zawiera wszystkie elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. oraz w powołanym rozporządzeniu.
Istotne znaczenie dla oceny stanowiska skarżącej ma definicja dłużnika zajętej wierzytelności sformułowana w art. 1a pkt 3 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o: dłużniku zajętej wierzytelności - rozumie się przez to dłużnika zobowiązanego, jak również bank, pracodawcę, podmiot prowadzący działalność maklerską, trasata oraz inne podmioty realizujące, na wezwanie organu egzekucyjnego, zajęcie wierzytelności lub innego prawa majątkowego zobowiązanego.
Nie budzi wątpliwości, że w kwestionowanym zawiadomieniu o zajęciu wierzytelności z 26 marca 2024 r. w rubryce: "nazwa i adres dłużnika zajętej wierzytelności" wpisano: "Izba Administracji Skarbowej w P.". Skarżąca podnosi, że Izba Administracji Skarbowej w P. nie jest i nie może być podmiotem zobowiązanym do spełnienia świadczenia. Zdaniem skarżącej kwestionowane zawiadomienie powinno wskazywać, że dłużnikiem zajętej wierzytelności jest Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...].
Odnosząc się do tego rodzaju argumentacji należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że zajęte przez organ wierzytelności wynikają z wyroków NSA z: 07 grudnia 2023 r., I FSK 15/23, I FSK 16/23, I FSK 1612/23 oraz I FSK 1613/23. W każdym z tych wyroków zasądzono od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] na rzecz skarżącej kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.
W zapadłym w odniesieniu do skarżącej wyroku NSA z 13 grudnia 2023 r., III FSK 1067/23 wyjaśniono, że z definicji dłużnika zawartej w art. 1a pkt 3 u.p.e.a. wynika, iż pojęcie to rozumie się tu szeroko. Pojęcie "wierzytelności" wykracza poza ścisłe znaczenie ugruntowane w prawie cywilnym. Przez dłużnika wierzytelności pieniężnej należy rozumieć każdy podmiot, który jest zobowiązany do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz podmiotu postępowania egzekucyjnego lub zabezpieczającego, który określa się mianem zobowiązanego. W realiach niniejszej sprawy powstaje zagadnienie, kogo należy uznać za "dłużnika" z tytułu "wierzytelności" powstałych na skutek zasądzenia przez NSA na rzecz skarżącej kosztów postępowania.
Rozważając powyższą kwestię należy zwrócić uwagę na regulacje normujące postępowanie sądowoadministracyjne.
Zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), w postępowaniu w sprawie sądowoadministracyjnej stronami są skarżący oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi.
Przez skarżącego rozumie się podmiot wskazany w art. 50 p.p.s.a., który skorzystał ze swego uprawnienia do wniesienia skargi. Wniesienie skargi kreuje przy tym strony procesowe i poprzez akt ten określony zostaje organ – przeciwnik skarżącego. Dostrzec przy tym należy, że na gruncie p.p.s.a. brak jest definicji legalnej organu administracji. W ocenie Sądu nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie to zostało użyte w rozumieniu właściwym mu na gruncie doktryny prawa administracyjnego. W konsekwencji organem administracji jest wyodrębniona część aparatu administracji publicznej, działająca w imieniu i na rachunek państwa lub innego podmiotu władzy publicznej [tak: R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. 8, W. 2023, komentarz do art. 32 p.p.s.a.]. Podkreślić przy tym należy, że przez organ będący przeciwnikiem procesowym skarżącego w toku postępowania sądowoadministracyjnego rozumie się nie osobę prawną będącą podmiotem praw i obowiązków majątkowych, a konkretny podmiot, któremu na gruncie prawa publicznego przysługuje kompetencja do jednostronnego kształtowania sytuacji podmiotów poddanych jego władztwu.
W konsekwencji nie może budzić wątpliwości, że stronami w sprawach sądowoadministracyjnych zakończonych wyrokami NSA z 07 grudnia 2023 r., I FSK 15/23, I FSK 16/23, I FSK 1612/23 oraz I FSK 1613/23 była skarżąca jak i Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...]. W konsekwencji zasądzając na rzecz skarżącej koszty postępowania zasądzono je od przeciwnika skarżącej, tj. od organu – Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...].
Powyższe nie oznacza jednak niejako automatycznie, że dłużnikiem wierzytelności wynikającej z zasądzonych na rzecz skarżącej kosztów postępowania w rozumieniu art. 1a pkt 3 u.p.e.a. był Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...].
Zarówno p.p.s.a. jak u.p.e.a. normują dwa odrębne rodzaje postępowań posługując się inną siatką pojęciową. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że orzeczenie sądu administracyjnego w części dotyczącej zasądzenia od organu na rzecz strony kosztów postępowania ma ten skutek, że rodzi między stronami cywilnoprawny stosunek zobowiązaniowy, w którym organ jest dłużnikiem, zaś strona wierzycielem. Wykonywanie orzeczeń sądów administracyjnych w części dotyczącej kosztów zasądzonych na rzecz strony odbywa się w drodze egzekucji sądowej, na podstawie przepisów k.p.c., po stwierdzeniu prawomocności wyroku sąd administracyjnego. Wyrok taki wówczas stanowi tytuł egzekucyjny w sądowym postępowaniu egzekucyjnym. Klauzulę wykonalności nadaje sąd rejonowy właściwości ogólnej dłużnika (art. 781 k.p.c.), a po jej nadaniu wyrok stanowi tytuł wykonawczy, podlegający - w części odnoszącej się do kosztów postępowania - wykonaniu przez komornika sądowego [tak: postanowienie WSA w Białymstoku z 28 sierpnia 2008 r., I SA/Bk 133/08].
Pojęcia dłużnika, zdefiniowanego w art. 1a pkt 3 u.p.e.a. nie należy utożsamiać z pojęciem organu w rozumieniu użytym w art. 32 i następnych p.p.s.a. Jak wyjaśniono to już wcześniej przez dłużnika wierzytelności pieniężnej należy rozumieć każdy podmiot, który jest zobowiązany do spełnienia świadczenia pieniężnego.
Z uwagi na cywilnoprawny charakter zobowiązania wynikającego z zasądzenia kosztów postępowania zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć zarzuty skargi wskazujące na naruszenie u.f.p., zarządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie ustanowienia dysponentów środków budżetu państwa w części 19 - Budżet, Finanse Publiczne i Instytucje Finansowe i 77 - Podatki i Inne Wpłaty na Rzecz Budżetu Państwa (Dz. Urz. MFFiPR z 2021 r. poz. 86 z późn. zm.) jak i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2014 r. w sprawie szczegółowego sposobu wykonywania budżetu państwa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 259 z późn. zm.). Postanowienia wskazanych aktów nie należą bowiem do regulacji szeroko pojętego prawa cywilnego.
Wyznaczenie dłużnika zajętej wierzytelności w rozumieniu art. 1a pkt 3 u.p.e.a. wynikającej z zasądzenia przez sąd administracyjny kosztów postępowania musi uwzględniać cywilnoprawny charakter tego rodzaju zobowiązania. W konsekwencji wyznaczając dłużnika tego rodzaju wierzytelności należy uwzględniać siatkę pojęciową k.c. właściwą prawu zobowiązań. Mając powyższe na uwadze nie może budzić wątpliwości, że dłużnikiem w ramach omawianego stosunku zobowiązaniowego jest w istocie Skarb Państwa Izba Administracji Skarbowej w P..
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] jako organ administracji publicznej obrazowo rzecz ujmując jest nośnikiem określonego fragmentu imperium, tj. władztwa państwa w dziedzinie prawa publicznego. Z kolei podmiotem występującym w sferze dominium, tj. w sferze praw i obowiązków o charakterze cywilnoprawnym jest każdorazowo Izba Administracji Skarbowej w P. jako statio fisci Skarbu Państwa. Regulowanie w jakikolwiek sposób zasądzonych kosztów postępowania sądowego nie następuje w sferze imperium, a jedynie w sferze dominium. Powyższe wynika z cywilnoprawnego charakteru zasądzonych kosztów postępowania oraz kontradyktoryjnego charakteru postępowania sądowoadministracyjnego, gdzie dochodzi niejako do zrównania sytuacji procesowej skarżącego oraz organu administracji publicznej.
Mając powyższe na uwadze w ocenie Sądu w kwestionowanym zawiadomieniu z 26 marca 2024 r. w rubryce: "nazwa i adres dłużnika zajętej wierzytelności" prawidłowo wskazano na Izbę Administracji Skarbowej w P.. W konsekwencji organy trafnie nie dopatrzyły się jakichkolwiek podstaw do uwzględnienia wniesionej przez skarżącą skargi na czynność zabezpieczającą dokonaną zawiadomieniem z 26 marca 2024 r., nr [...] Wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor uznał, że wskazanie w zawiadomieniu jednostki organizacyjnej, jaką jest Izba Administracji Skarbowej, a nie organu - Dyrektora Izby Skarbowej nie jest uchybieniem, z powodu którego należałoby uchylić zaskarżoną czynność. Sąd nie podziela tego zapatrywania. W świetle poczynionych powyżej rozważań wskazanie w kwestionowanym zawiadomieniu Izby Administracji Skarbowej w P. jako dłużnika zajętej wierzytelności należało uznać za w pełni odpowiadające prawu.
Zamierzonego rezultatu nie mogą również wywrzeć zarzuty skarżącej podnoszące naruszenie przepisów k.p.a. W szczególności na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 393 § 1 tego aktu.
Zgodnie z 393 § 1 k.p.a., w przypadku pism wydanych przez organ administracji publicznej w postaci elektronicznej przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego, które zostały opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, doręczenie może polegać na doręczeniu wydruku pisma uzyskanego z tego systemu odzwierciedlającego treść tego pisma.
Jak stanowi art. 393 § 2 omawianej ustawy, wydruk pisma, o którym mowa w § 1, zawiera:
1) informację, że pismo zostało wydane w postaci elektronicznej i podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która je podpisała, albo opatrzone zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną;
2) identyfikator tego pisma, nadawany przez system teleinformatyczny, za pomocą którego pismo zostało wydane.
Zgodnie z kolei z art. 393 § 3 k.p.a., wydruk pisma, o którym mowa w § 1, może zawierać mechanicznie odtwarzany podpis osoby, która podpisała pismo.
Stosownie zaś do postanowień art. 393 § 4 powołanego aktu, wydruk pisma, o którym mowa w § 1, stanowi dowód tego, co zostało stwierdzone w piśmie wydanym w postaci elektronicznej.
Wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor trafnie uznał, że postanowienie Naczelnika zawiera identyfikator pisma, o którym mowa w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a. W nagłówku tym powołano bowiem numer "UNP: [...]". Jak wynika przy tym z wyjaśnień Dyrektora wskazane oznaczenie jest generowane automatycznie przez centralny system elektroniczny zarządzania dokumentami.
Wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor wywiązał się również z obowiązków wypływających z zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Dyrektor jako organ nadzoru ponownie przeanalizował prawidłowość kwestionowanej czynności zabezpieczającej. Podkreślić należy, że zaskarżone postanowienie zawiera szczegółowe uzasadnienie, w którym odniesiono się do wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Zidentyfikowane powyżej wady uzasadnienia stanowiska Dyrektora nie przełożyły się w żadnej mierze na wynik sprawy. W ostatecznym rozrachunku trafnie orzeczono o utrzymaniu w mocy postanowienia Naczelnika z 6 maja 2024 r.
Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji odpowiadają prawu. Organy obu instancji trafnie nie stwierdziły wystąpienia przesłanek uwzględnienia skargi skarżącej na kwestionowaną czynność zabezpieczającą. Zapadłe w sprawie rozstrzygnięcia organów nie naruszają przy tym regulacji k.p.a.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.