I SA/Po 720/24

I SA/Po 720/24 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-02-27
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-11-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert
Izabela Kucznerowicz
Katarzyna Nikodem /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 226
art. 11 ust. 1
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Sentencja
Dnia 27 lutego 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2025 roku sprawy ze skargi D. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 września 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.
Uzasadnienie
D. S. wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
z wnioskiem 31 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Przedstawiając we wniosku opis stanu faktycznego skarżący wskazał, że jest wspólnikiem – komplementariuszem spółki komandytowej, posiadającej siedzibę na terytorium kraju. Firma spółki brzmi "B. spółka
z ograniczoną odpowiedzialnością S. spółka komandytowa" (zwana dalej
w skrócie jako: "spółka B. " lub jako "spółka").
Spółka B. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym obowiązkowi podatkowemu bez względu na miejsce ich osiągania
w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka B. została wpisana do rejestru przedsiębiorców K. R. S.
w dniu 24 sierpnia 2007 r. Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej spółka B. została podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 01 maja 2021 r.
Na bieżącym koncie kapitałowym prowadzonym zgodnie z § 3 ust. 7 umowy spółki B. księgowane są środki stanowiące zysk. Na dzień 31 grudnia roku obrotowego zysk zostaje zaksięgowany na kontach kapitałowych wspólników według udziału w zyskach wynikającego z umowy spółki. Uchwała o podziale zysku zapada
w kolejnym roku obrotowym zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Bieżące konto kapitałowe jest prowadzone dla każdego wspólnika z osobna, o czym stanowi wprost § 3 ust. 5 umowy spółki.
Środki zaksięgowane na bieżącym koncie kapitałowym są środkami możliwymi do wypłaty przez wspólnika, dla którego dane bieżące konto kapitałowe jest prowadzone, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego oraz podjęciu uchwały
o podziale zysku. Praktyczne zastosowanie przepisów § 3 ust. 7 w zw. z § 9 ust. 3 umowy spółki komandytowej w relacjach pomiędzy wspólnikami a spółką sprowadza się do możliwości wypłaty przez skarżącego środków zgromadzonych na prowadzonym dla niego bieżącym koncie kapitałowym w każdym czasie, bez potrzeby podejmowania uchwały przez wspólników spółki. Stosowna uchwała o podziale zysku zapada bowiem zawsze po zaksięgowaniu przypadającego na wspólnika zysku na prowadzonym dla niego bieżącym koncie kapitałowym. W stosunkach pomiędzy wspólnikami a spółką, środki zaksięgowane na bieżącym koncie kapitałowym są podzielonym zyskiem należnym wspólnikowi. Korzystanie przez spółkę z tych środków odbywa się za wynagrodzeniem w postaci oprocentowania przewidzianego w treści § 8 ust. 4 umowy spółki B..
Spółka B. jest spółką w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.;
w skrócie: "u.p.d.o.f."). Udział w zyskach osób prawnych oznacza również udział
w zyskach spółki komandytowej, o czym wprost stanowi art. 5a pkt 31 u.p.d.o.f. Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych stanowią przychody z kapitałów pieniężnych, jeżeli zostały faktycznie uzyskane (art. 17 ust. 1
pkt 4 u.p.d.o.f.). Zgodnie ze wstępem do wyliczenia zawartym w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Udział skarżącego w spółce B. jest w świetle powyższego przychodem, co do którego obowiązek podatkowy powstaje według tak zwanej metody kasowej, a zatem z chwilą faktycznego otrzymania bądź postawienia do dyspozycji zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. W stanie prawnym obowiązującym spółkę B. od dnia 1 maja 2021 r. środki zaksięgowane na prowadzonym dla skarżącego bieżącym koncie kapitałowym i podzielone uchwałą o podziale zysku są traktowane jako środki postawione do dyspozycji skarżącego w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Podatek dochodowy od osób fizycznych od udziału skarżącego w zyskach spółki B. jest obliczany, pobierany i odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego przez spółkę komandytową działającą w charakterze płatnika na podstawie art. 41 ust. 4
w zw. z art. 41 ust. 4e w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6a-6c u.p.d.o.f.
Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozpoznawany przez płatnika z chwilą podjęcia uchwały o podziale zysku. Środki zaksięgowane na bieżącym koncie kapitałowym skarżącego są od chwili podjęcia uchwały środkami postawionymi do jego dyspozycji i z chwilą postawienia ich do dyspozycji stanowią przychód skarżącego w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Przed podjęciem uchwały o podziale zysku wspólnik nie jest uprawniony do dysponowania środkami zaksięgowanymi na koncie kapitałowym, co do których nie podjęto jeszcze uchwały o podziale zysku. Do chwili podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, kwoty otrzymane przez skarżącego na podstawie § 4 ust. 7 tiret pierwsze umowy spółki komandytowej B., zwane dalej zaliczkami na poczet zysku, nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia o charakterze definitywnym. Zaliczki na poczet zysku stają się dla skarżącego przysporzeniem o charakterze definitywnym
w danym roku podatkowym, jeżeli spółka komandytowa osiągnie zysk i w kolejnym roku obrotowym podejmie uchwałę o jego podziale pomiędzy wspólników zgodnie
z przepisami umowy spółki.
Rachunek zysków i strat spółki B. za rok obrotowy 2023 wykazał stratę. Po sporządzeniu sprawozdania finansowego spółki B. za rok 2023 i poddaniu go badaniu przez biegłego rewidenta wspólnicy spółki komandytowej podjęli w dniu
7 marca 2024 r. uchwały, że:
1) Po zapoznaniu się z treścią sporządzonego sprawozdania finansowego na dzień 31.12.2023 r., sprawozdania niezależnego biegłego rewidenta z badania rocznego sprawozdania finansowego za rok zakończony 31 grudnia 2023 oraz po wysłuchaniu omówienia przedstawionych dokumentów przez P. M. W., Zgromadzenie Wspólników zatwierdza sprawozdanie finansowe zamykające się po stronie aktywów i pasywów kwotą [...]złotych
i wynikiem finansowym w kwocie [...]złotych (strata).
2) Zgromadzenie Wspólników, oceniając osiągnięte wyniki, udziela komplementariuszom pokwitowania za rok 2023.
3) Zgromadzenie Wspólników dokonuje wyboru Biura Konsultingowego [...]
sp. z o.o. w P., ul. [...] do zbadania sprawozdania finansowego za rok 2024.
4) Wynik finansowy w kwocie [...]złotych (strata) zostaje podzielony w ten sposób, iż kwota [...]złotych wynikająca z kalkulacji podatku odroczonego, nie zostaje podzielona pomiędzy wspólników i zostaje zaksięgowana na konto kapitału rezerwowego Spółki z tytułu podatku odroczonego, a kwota [...]złotych (strata) zostanie przypisana na konta strat wspólników zgodnie z umową spółki.
Strata w kwocie [...]zł zostaje przez wspólników pokryta w ten sposób, że:
a) Komplementariusz D. S. pokrywa stratę w wysokości przypadającej na niego zgodnie z umową spółki poprzez obciążenie jego konta strat zgodnie
z umową spółki,
b) Komplementariusz B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pokrywa stratę w wysokości przypadającej na niego zgodnie z umową spółki poprzez obciążenie jego konta strat zgodnie z umową spółki,
c) Komandytariusz H. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa pokrywa stratę w wysokości przypadającej na niego zgodnie
z umową spółki ze środków zgromadzonych na jego koncie rezerw prowadzonym zgodnie z umową spółki.
Zgodnie z § 8 ust. 1a umowy spółki skarżący ma prawo niezależnie od wyniku do pobierania kwot wymienionych w § 4 ust. 7 umowy spółki, tj. zaliczek na poczet zysku. W świetle tego przepisu umowy spółki spółka B. nie ma w stosunku do skarżącego roszczenia o zwrot otrzymanych zaliczek na poczet zysku, jeżeli rachunek zysków
i strat spółki wykaże stratę. Nie oznacza to jednak, że otrzymane przez skarżącego zaliczki na poczet zysku stają się przychodem o charakterze definitywnym. W związku
z wykazaniem przez spółkę B. straty w sprawozdaniu finansowym, zastosowanie znajduje § 8 ust. 6 umowy spółki. Zgodnie z jego treścią, jeżeli spółka komandytowa poniosła stratę, to skarżącemu gwarantuje się najpierw zaliczkę na poczet zysku
w wysokości określonej w § 4 ust. 7 umowy spółki komandytowej i dla ustalenia udziałów skarżącego w stracie dolicza się do straty. Wynikająca stąd kwota obciąża proporcjonalnie prowadzone dla skarżącego konto strat, o którym mowa w § 8 ust. 5 umowy spółki komandytowej. Zaliczka na poczet zysku otrzymana przez wspólnika
w warunkach przewidzianych w § 8 ust. 6 umowy spółki, tj. otrzymana w roku, za który spółka osiągnęła stratę, nie jest w takim przypadku sfinansowana z zysku. Źródłem sfinansowania zaliczki jest wówczas majątek spółki, składający się w szczególności
z wkładów wspólników i z zysków z poprzednich lat pozostawionych w spółce przez wspólników. Zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, w szczególności z art. 405
i następne, po stronie spółki powstałoby roszczenie o zwrot świadczenia otrzymanego nienależnie. Dochodzenie tego roszczenia przez spółkę jest jednak wyłączone w czasie pozostawania komplementariusza w spółce, co wynika wprost z § 8 ust. 6 umowy spółki.
W związku z osiągnięciem przez spółkę komandytową straty za rok 2023, zastosowanie znajdują przepisy § 9 ust. 3 i 4 umowy spółki komandytowej: "Komplementariusze i komandytariusze mają prawo do wypłaty przypadających na nich udziałów w zyskach. Dopuszczalne są wypłaty zaliczkowe z zysku roku bieżącego."
(§ 9 ust. 3 umowy spółki); "Dalsze wypłaty zgodnie z ust. 3 są dopuszczalne tylko wtedy, kiedy konta strat nie wykazują żadnego salda." (§ 9 ust. 4 umowy spółki).
Z uwagi na osiągnięcie straty za rok 2023, uchwała o podziale zysku nie skutkuje zapisaniem zysku na koncie bieżącym skarżącego. Skarżący uczestniczy w stracie proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki B., przy czym wysokość straty zapisanej na koncie strat skarżącego jest powiększona o otrzymane zaliczki na poczet zysku, stosownie do treści § 8 ust. 6 umowy spółki. Wobec braku zaksięgowania zysku za rok 2023 na bieżącym koncie kapitałowym skarżącego, zgodnie z § 9 ust. 3 umowy spółki, nie ma on prawa do wypłaty zysku za ten rok z konta bieżącego. Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 4 umowy spółki, wspólnicy spółki B., w tym skarżący, nie mogą dokonywać dalszych wypłat zgodnie z § 9 ust. 3 umowy spółki tak długo, jak długo konta straty wspólników wykazują saldo. Praktyczne stosowanie § 9 ust. 3 i 4 umowy spółki komandytowej w relacjach pomiędzy spółką komandytową a wspólnikami, w tym pomiędzy spółką komandytową a skarżącym, polega na pokrywaniu przez wspólników straty z przyszłych zysków.
Zgodna pomiędzy wszystkimi wspólnikami spółki B. wykładnia przepisów umowy spółki, w szczególności przepisów § 3 ust. 10, § 4 ust. 7, § 8 ust. 6 i § 9 ust. 3
i 4, zakłada obowiązywanie wyinterpretowanych z tych przepisów umowy spółki następujących zasad określających postępowanie w razie osiągnięcia straty przez spółkę: w razie osiągnięcia straty przez spółkę, wspólnicy nie są obowiązani do dokonania dopłat na rzecz spółki (§ 3 ust. 10 umowy spółki); strata jest zapisywana na koncie strat każdego ze wspólników proporcjonalnie do jego udziału w zyskach, przy czym w przypadku komplementariuszy, w tym skarżącego, wysokość straty zapisana na koncie strat powiększona jest, proporcjonalnie do udziałów wspólników w zysku,
o wysokość pobranych w trakcie roku zaliczek na poczet zysku (§ 8 ust. 6 umowy spółki); strata zapisana na koncie strat nie stanowi zobowiązania wspólnika wobec spółki rozumianego jako obowiązek dokonania dopłaty na rzecz spółki (§ 3 ust. 10 umowy spółki), lecz stanowi zobowiązanie do pokrycia straty z zysków osiągniętych
w kolejnych latach obrotowych (§ 9 ust. 3 i 4 umowy spółki); w latach obrotowych następujących po roku osiągnięcia straty, komplementariusze obowiązani są
w pierwszej kolejności do przeznaczenia zysku na pokrycie straty; wypłata zysku jest dopuszczalna, gdy konto strat nie wykazuje salda, o czym wprost stanowi § 9 ust. 4 umowy spółki; na wypadek, gdyby strata nie została pokryta, w razie wystąpienia wspólnika ze spółki albo w razie likwidacji spółki, względnie w razie śmierci, zaliczki otrzymane za rok, w którym spółka osiągnęła stratę i które nie zostały przez wspólnika zwrócone, stałyby się jego definitywnym przysporzeniem.
Przepisy umowy spółki B., w szczególności § 3 ust. 10, § 4 ust. 7, § 8 ust. 6
i § 9 ust. 3 i 4, mają na celu ochronę komplementariuszy, w tym skarżącego, przed obowiązkiem niezwłocznego zwrotu otrzymanych zaliczek na poczet zysku na wypadek osiągnięcia przez spółkę straty. Jednocześnie przepisy te nie wyłączają całkowicie roszczenia spółki wobec komplementariuszy o zwrot zaliczek na poczet zysku za rok,
w którym osiągnięto stratę. Realizacja roszczenia spółki wobec komplementariuszy
o zwrot zaliczek na poczet zysku za rok, w którym osiągnięto stratę, następuje poprzez zastosowanie § 9 ust. 3 i 4 umowy spółki komandytowej. Zwrot zaliczek na poczet zysku dokonywany jest przez komplementariuszy poprzez przeznaczenie przypadających na nich w kolejnych latach zysków w pierwszej kolejności na pokrycie straty zapisanej na koncie strat. Dopiero po pokryciu konta strat, komplementariusz uprawniony jest do uczestnictwa w zyskach spółki komandytowej za lata następujące po roku osiągnięcia straty.
Przepisy § 3 ust. 10, § 4 ust. 7, § 8 ust. 6 i § 9 ust. 3 i 4 umowy spółki komandytowej stanowią odstępstwo od zasad przewidzianych w Kodeksie spółek handlowych. Mieszczą się one jednak w granicach swobody kształtowania treści umowy spółki komandytowej zapewnionej przez Kodeks spółek handlowych. W przeciwnym wypadku spółka B. nie zostałaby zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców K. R. S..
Płatnik, tj. spółka B., pobrał i odprowadził do właściwego urzędu skarbowego kwotę zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymanych przez skarżącego zaliczek na poczet zysku za rok 2023.
Na tle powyżej opisanego stanu faktycznego skarżący zadał organowi następujące pytanie: Czy w przedstawionym stanie faktycznym otrzymane przez wnioskodawcę zaliczki na poczet zysku za rok 2023 stanowią jego dochód
w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.?
Zdaniem skarżącego w przedstawionym stanie faktycznym otrzymane przez wnioskodawcę zaliczki na poczet zysku za rok 2023 nie stanowią jego dochodu
w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną z 24 września 2024 r., nr [...] uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.
DKIS, powołując m.in. treść art. 11 ust. 1 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., wyjaśnił, że przychód powstaje w dacie jego otrzymania lub postawienia do dyspozycji, a więc przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychody uzyskane z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. - są przychodami z kapitałów pieniężnych i powstają w momencie ich faktycznego uzyskania przez podatnika.
W świetle art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 u.p.d.o.f. jest jednak traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Spółka komandytowa, która dokonuje wypłaty należności z tytułu udziału w zyskach na rzecz komplementariusza - osoby fizycznej, ma obowiązek poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wynika to z art. 41
ust. 4e u.p.d.o.f. Wypłacone skarżącemu zaliczki na poczet zysku podlegały opodatkowaniu jako przychód z kapitałów pieniężnych, od którego płatnik pobrał podatek. Fakt osiągnięcia przez spółkę ujemnego wyniku finansowego po zakończeniu roku obrotowego, tym samym brak podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za ten rok podatkowy, o którego kwotę można byłoby pomniejszyć zryczałtowany podatek od przychodów osiągniętych przez komplementariusza, przesądza o definitywnym charakterze wypłaconego świadczenia. Jak wynika
z przedstawionych okoliczności faktycznych sprawy, wypłacone środki pieniężne realnie zwiększyły majątek skarżącego. Otrzymał on wypłacone pieniądze i mógł nimi swobodnie dysponować bez względu na sytuację finansową spółki. Nie dokonał zwrotu tych pieniędzy ani ich równowartości z własnego majątku, co oznacza, że przychód
w postaci wypłaconych zaliczek miał charakter trwały i ostateczny. Brak podstaw do roszczenia ze strony spółki o zwrot wypłaconych zaliczek na poczet zysku na podstawie zapisów umownych nie przesądza o tym, czy określone przysporzenie miało charakter definitywny czy nie, bowiem o definitywności danego przychodu decydują jego cechy, takie jak ostateczność, bezzwrotność czy trwałość, nie zaś postanowienia umowne regulujące wzajemne relacje między stronami. Kwestia "dopisania" wypłaconych zaliczek do konta strat, które zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości jest prowadzone dla każdego wspólnika, nie powoduje ich rozliczenia, tj. ich zwrotu. Jak wynika z wniosku, wartość wypłaconych zaliczek powiększy stratę poniesioną w danym roku obrotowym przez spółkę. Rozliczenie straty - odmienne niż było to w spółkach komandytowych transparentnych podatkowo - leży po stronie spółki posiadającej status podatnika CIT. To spółka ze swoich dochodów pokryje stratę z osiągniętych zysków,
a pozostały zysk przeznaczy do podziału między wspólników. Okoliczność, że przyszły zysk wypracowany w kolejnych latach obrotowych przeznaczony do wypłaty dla wspólników będzie mniejszy w związku z obowiązkiem spółki pokrycia w pierwszej kolejności straty z niepodzielonego zysku, nie jest równoznaczna z uznaniem, że wnioskodawca dokonał jakiegokolwiek zwrotu wypłaconych mu zaliczek.
W skardze na indywidualną interpretację skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący zarzucił:
1. naruszenie prawa procesowego, tj. art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na pominięciu znaczących elementów opisu stanu faktycznego przy wydawaniu rozstrzygnięcia, tj. pominięciu elementu stanu faktycznego wskazującego, że na wypadek, gdyby strata nie została pokryta, w razie wystąpienia wspólnika ze spółki albo w razie likwidacji spółki, względnie w razie śmierci, zaliczki otrzymane za rok, w którym spółka osiągnęła stratę i które nie zostały przez wspólnika zwrócone, stałyby się jego definitywnym przysporzeniem, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, albowiem pominięcie tego elementu opisu zdarzenia przyszłego skutkowało wadliwym przyjęciem przez organ, że przysporzenie komplementariusza miało charakter definitywny;
2 naruszenie prawa materialnego, tj. art. 11 ust. 1, art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. poprzez jego wadliwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że:
- przysporzenie ma charakter definitywny pomimo faktu, iż zgodnie z przepisami prawa i umowy spółki, w przyszłości skonkretyzowaniu może ulec roszczenie
o zwrot tego świadczenia przez wspólnika, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego wskazuje, że taka okoliczność czyni przysporzenie świadczeniem, które może podlegać zwrotowi;
- postanowienia umowne regulujące wzajemne relacje między stronami nie decydują o definitywnym charakterze świadczenia, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego wskazuje, że taka okoliczność czyni przysporzenie świadczeniem, które może podlegać zwrotowi.
Wniósł o:
1) uchylenie zaskarżonej interpretacji;
2) zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 ustawy
z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie.
Zgodnie z art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania oraz dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi
i wskazanej w niej podstawy prawnej.
Na wstępie należy zaznaczyć, że podobna sprawa była rozpoznawana przez WSA w Kielcach, który wyrokiem z 23 stycznia 2025 r. sygn. akt I SA/Ke 507/24 oddalił skargę. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko wyrażone
w uzasadnieniu tego wyrok i korzysta z argumentacji tam zaprezentowanej.
Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze
i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Przez pojęcie "otrzymane" należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi faktycznie przekazane, zaś pod pojęciem "postawionymi do dyspozycji" należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji podatnika. Choć nie wynika to wprost z brzmienia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem
w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny (por. wyroki NSA z: 15.01.2008 r., II FSK 1578/06; 18.05.2012 r., II FSK 2633/10, 21 lipca 2022 r., II FSK 455/22, CBOSA). Innymi słowy, przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu mogą być jedynie przysporzenia majątkowe, które mają trwały i bezzwrotny charakter oraz skutkują definitywnym przyrostem majątku podatnika.
Sąd podziela stanowisko organu, że opisane w stanie faktycznym zaliczki wypłacone na poczet zysku mają charakter definitywny. Wypłacone z majątku spółki środki pieniężne weszły do majątku skarżącego, realnie go zwiększyły, a finansowa sytuacja spółki w żaden sposób nie miała wpływu na wypłacone kwoty. Strata spółki nie obliguje do zwrotu zaliczki, jest dopisywana do konta strat, które są pokrywane zysków spółki osiąganych w następnych latach podatkowych. Nadto w razie likwidacji spółki, wystąpienia wspólnika ze spółki, względnie śmierci wspólnika, spółka nie posiada roszczenia o zwrot wypłaconych środków. Nie można uznać, że dopiero wówczas powstaje przychód jako przysporzenie o charakterze definitywnym.
Rację ma skarżący, że przysporzeniem, które nie ma charakteru definitywnego jest między innymi pożyczka. Świadczenia majątkowe otrzymane "tytułem zwrotnym" nie są zaliczone do przychodów podatkowych. Taka sytuacja nie zachodzi jednak
w przypadku wypłaconych skarżącemu kwot pokrytych z majątku spółki. Istotne bowiem jest, że po stronie skarżącego nie powstało zobowiązanie do ich zwrotu. Po pierwsze, doliczenie wypłaconych kwot do konta straty i pokrycie jej z przyszłych zysków nie oznacza zwrotu tych kwot przez wspólnika; straty pokrywa spółka z jej własnych zysków. Po drugie, również eksponowane przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłe (likwidacja spółki, wystąpienie ze spółki czy śmierć wspólnika) nie implikują obowiązku zwrotu przedmiotowych wypłat. A zatem nastąpił definitywny przyrost masy majątkowej skarżącego poprzez otrzymanie środków z majątku spółki, których nie ma on obowiązku zwrócić.
Powyższe oznacza, że brak jest podstaw do przyjęcia, że mamy do czynienia ze świadczeniem zwrotnym. Skarżący w wyniku przyjęcia od spółki kwot, niemających pokrycia w zysku spółki, zwiększył swoje aktywa, a do zwiększenia tego doszło
w sposób definitywny i trwały. Tym samym skarżący uzyskał przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.
Wbrew zarzutom skargi, organ interpretacyjny nie pominął żadnego elementu stanu faktycznego opisanego we wniosku. W związku z tym niezasadny jest zarzut naruszenia art. 14b § 3 w związku z art. 14c § 1 o.p.
W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.