I SA/Po 704/24

I SA/Po 704/24 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-03-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-11-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Małgorzata Bejgerowska /przewodniczący/
Michał Ilski
Waldemar Inerowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 107 § 1, art. 116 § 1 - § 4, art. 122, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 200a § 1 - 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2020 poz 1228
art. 10, art. 11 ust. 1a, ust. 2, ust. 5, art. 21 ust. 1
Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tj
Dz.U. 2024 poz 935
art. 106 § 3 art. 133 § 1, art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Dnia 04 marca 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: St. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 marca 2025 roku sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia 30 sierpnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2020 r., marzec i kwiecień 2021 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia 26 marca 2024 r., nr [...], po wszczęciu postępowania, orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej D. S. (dalej zwana jako "podatniczka" lub "skarżąca") jako prezesa zarządu wraz ze spółką, za zaległości F. sp. z o. o. z siedzibą w P. (dalej zwana jako "spółka"), z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. w kwocie [...]zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł; marzec 2021 r. w kwocie [...]zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł; kwiecień 2021 r. w kwocie [...]zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł, wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego.
W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że umową z 14 lipca 2015 r., sporządzoną w formie aktu notarialnego, została zawiązana spółka pod firmą F. sp. o.o. Siedzibą spółki został P.. Podmiot został wpisany do KRS w dniu 14 sierpnia 2015 r. Od 9 października 2015 r. do 17 marca 2022 r. spółka była zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i obowiązana była do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wyjaśniono, że wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. oraz marzec i kwiecień 2021 r. wynika ze złożonych przez spółkę deklaracji VAT-7. Spółka nie dokonała zapłaty podatku w wysokości zadeklarowanej w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. oraz marzec i kwiecień 2021 r. Na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r., zarachowano nadpłatę wynikającą z zeznania rocznego CIT-8 za 2017 r. z 12 grudnia 2018 r., w kwocie [...]zł.
Postępowanie egzekucyjne zostało zakończone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wydaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku spółki nr [...] z 18 października 2022 r. Postanowieniem z 5 grudnia 2023 r. wszczęto wobec podatniczki postępowanie podatkowe.
Organ I instancji podkreślił, że dla orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu spółki organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań podatkowych oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego pozyskano informacje od organów administracji publicznej oraz jednostek organizacyjnych im podległych lub podporządkowanych. Uzyskane odpowiedzi nie doprowadziły do ustalenia składników majątku dłużnika, do których można prowadzić skuteczną egzekucję. W bazie danych [...] brak jest kontrahentów posiadających wierzytelności wobec zobowiązanego oraz brak transakcji z wykazaną przez spółkę sprzedażą. Egzekucja z wierzytelności pieniężnych na rachunku bankowym, a także innych wierzytelności okazały się bezskuteczne, a zastosowane środki egzekucyjne nie doprowadziły do zaspokojenia dochodzonych należności, nie uzyskano żadnych kwot. Ponadto spółka nie figuruje jako posiadacz otwartego rachunku bankowego w innych bankach. Egzekucja z zaległości podatkowych okazała się bezskuteczna z uwagi na brak składników majątkowych spółki, do których można by prowadzić postępowanie egzekucyjne. Postępowanie egzekucyjne zostało zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z 18 października 2022 r. Uznano, że przesłanka bezskuteczności egzekucji została udowodniona.
W toku prowadzonego postępowania udowodniono także spełnienie drugiej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu, to znaczy pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w czasie, w którym upływały terminy płatności zobowiązań podatkowych spółki. Ustalono, że na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki w dniu 19 stycznia 2021 r., uchwałą nr [...] podatniczka została powołana do składu zarządu i powierzono jej pełnienie funkcji prezesa zarządu, z dniem podjęcia uchwały. Oświadczeniem z 19 stycznia 2021 r. podatniczka wyraziła zgodę na pełnienie funkcji prezesa zarządu H. sp. z o. o. (poprzednio F.. Uchwałą nr [...] odwołano ze składu zarządu J. K. oraz uchwałą nr [...] powołano do składu zarządu podatniczkę i powierzono jej pełnienie funkcji prezesa zarządu (wraz ze zgodą na pełnienie funkcji prezesa zarządu z 19 stycznia 2021 r., podpisaną przez podatniczkę). Uchwałą nr [...] z 13 stycznia 2021 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników F. sp. z o. o. zmieniło § 2 umowy spółki w ten sposób, że spółka będzie prowadziła swoją działalność pod firmą H. sp. z o. o. Uchwałą nr [...] z 13 stycznia 2021 r. zmieniono również § 3 umowy spółki w ten sposób, że siedzibą spółki został G.. Stwierdzono, że strona pełniła obowiązki prezesa zarządu spółki w okresie objętym przedmiotowym postępowaniem. Organ uznał, że brak jest jakichkolwiek podstaw faktycznych do kwestionowania przez stronę woli sprawowania funkcji w zarządzie spółki, skoro działając jako reprezentant F. sp. z o.o., w dniu 11 maja 2021 r., złożyła poprzez umocowanego pełnomocnika, wniosek o dokonanie zmian w rejestrze przedsiębiorców KRS, w tym również w zakresie wpisania swoich danych jako prezesa zarządu spółki, a także w dniu 3 września 2021 r., osobiście złożyła wniosek w sprawie wpisu w rejestrze przedsiębiorców informacji o zawieszeniu wykonywania działalności przez spółkę.
Zdaniem organu nie do zakwestionowania jest również okoliczność, że po podjęciu uchwały w sprawie powołania strony do sprawowania tej funkcji, tj. po dniu 19 stycznia 2021 r., strona działała jako reprezentant F. sp. z o.o. (pomimo forsowanej przez stronę tezy, że zgoda na pełnienie funkcji dotyczyła spółki działającej pod firmą po zmianie – H. sp. z o.o.). Zaznaczono, że podatniczka pełniła obowiązki prezesa zarządu w czasie, w którym upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych.
W ocenie organu strona nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym samym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne. Nie udowodniła również braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Nie wskazała również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki. Ustalono, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został złożony. Nie został również złożony wniosek o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz wniosek o zatwierdzenie układu przyjętego w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Stwierdzono, że przesłanki egzoneracyjne, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p. nie zostały spełnione.
W odwołaniu z 20 kwietnia 2024 r. strona zaskarżyła decyzję w całości zarzucając jej uchybienia, w zakresie zarówno prawa materialnego, jak i procesowego, poprzez dokonanie błędnej wykładni prawa, jak również naruszenie obowiązku zebrania kompletnego materiału dowodowego oraz wadliwą ocenę poszczególnych dowodów.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 30 sierpnia 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W motywach rozstrzygnięcia organ przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania i przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie. Odnosząc się do zarzutów odwołania wyjaśnił, że w sytuacji, w której spółka z o.o. zmienia nazwę firmy, pod którą działa, nadal istnieje tożsamość podmiotowa po stronie spółki, pomimo zmiany jej nazwy. W oświadczeniu o wyrażeniu zgody na pełnienie funkcji prezesa zarządu podatniczka wskazała na nową nazwę spółki oraz poprzednią. Strona podała nr KRS, REGON oraz NIP przedsiębiorcy, za pomocą których bezspornie zidentyfikowany został podmiot (spółka z o. o.), w którym strona zgodziła się sprawować zarząd. Bez znaczenia pozostaje kwestia zarówno firmy, pod którą spółka działała, jak i jej siedziba. Udzielona przez stronę zgoda dotyczy zatem konkretnego podmiotu - F. sp. z o. o., nawet jeśli podmiot ten działał i nadal działa pod niezmienioną nazwą. Zmiana nazwy spółki nie prowadzi do wykreowania nowego podmiotu w KRS. Przedsiębiorca nadal działa pod jednym numerem KRS, REGON czy też NIP.
Organ odwoławczy wyjaśnił również, że uchwała w sprawie powołania członka zarządu spółki wywołuje skutki z chwilą podjęcia, a nie z chwilą zarejestrowania w KRS. Objęcie funkcji przez osobę powołaną do zarządu spółki nie zależy od okoliczności wpisu do rejestru, którego w przedmiotowej sprawie nie było. Strona objęła funkcję prezesa zarządu F. sp. z o. o. na mocy uchwały nr [...] Zgromadzenia Wspólników z 19 stycznia 2021 r. Wpis w tym zakresie nie został ujawniony w KRS, niemniej z tą chwilą strona objęła stanowisko prezesa zarządu F. sp. z o. o. Bez znaczenia pozostaje również to, że wobec nieujawnienia odpowiednich wpisów w KRS w zakresie zmian w składzie osobowym zarządu strona nie mogła faktycznie prowadzić spraw spółki, nie miała dostępu do konta, a co za tym idzie nie miała żadnego wpływu na jej działalność.
Odnosząc się do podnoszonych twierdzeń strony, organ wskazał, że pełnienie funkcji prezesa zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Mimo podnoszonych przez stronę argumentów w zakresie braku możliwości rzeczywistego prowadzenia spraw spółki, strona nie złożyła rezygnacji z zajmowanego stanowiska.
W ocenie organu odwoławczego podatniczka pełniła funkcję prezesa zarządu F. sp. z o. o. od 19 stycznia 2021 r. do chwili obecnej, a argumenty strony dotyczące udzielonej zgody na sprawowanie zarządu dla spółki H. z siedzibą w G. (tej samej spółki działającej pod nową nazwą) nie mogą zostać uznane za zasadne. Terminy płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług, za które organ I instancji wszczął wobec strony postępowanie w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej, upływały w czasie, gdy strona sprawowała funkcję prezesa zarządu spółki, a więc ponosi solidarną odpowiedzialność podatkową za wyżej wymienione zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Podkreślono, że podjęte zostały czynności egzekucyjne w stosunku do całego ujawnionego majątku F. sp. z o. o., ale przeprowadzone postępowanie egzekucyjne nie przyczyniło się do wyegzekwowania zaległości podatkowych. Postępowanie to okazało się bezskuteczne, przez co zmaterializowała się jedna z przesłanek wynikająca z art. 116 § 1 o.p., dotycząca bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do majątku zobowiązanej spółki. Z akt sprawy wynika, że strona nie wskazała majątku spółki, który aktualnie umożliwiałby zaspokojenie zaległości w znacznej części. Stan niewypłacalności spółki ustalono na 27 lipca 2021 r., kiedy to spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych i nie zapłaciła w ustawowym terminie kolejnego powstałego zobowiązania w podatku VAT po grudniu 2020 r., tj. zobowiązania za marzec 2021 r.
W ocenie organu podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. stan niewypłacalności F. sp. z o. o., spowodowany utratą zdolności do regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, nastąpił 27 lipca 2021 r., a zatem trzydziestodniowy termin wskazany w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 1228 ze zm.; w skrócie: "p.u.n."), upływał 26 sierpnia 2021 r. Organ stwierdził, że przesłanki obligujące zarząd do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości istniały w okresie, gdy strona sprawowała funkcję prezesa zarządu F. sp. z o. o. Zdaniem organu przesłanki obligujące zarząd do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości istniały w okresie, gdy strona pełniła funkcję prezesa zarządu F. sp. z o. o., a taki wniosek w tamtym czasie nie został zgłoszony, co wynika z akt sprawy i informacji widniejących w ogólnodostępnym Krajowym Rejestrze Zadłużonych. Wyjaśniono, że brak ujawnienia danych w KRS był wynikiem zaniedbania po stronie zarządu spółki, który nie uzupełniał braków we wnioskach, pomimo wezwań ze strony sądu rejestrowego. W sprawie zaistniały pozytywne przesłanki wskazane w art. 116 o.p. do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości F. sp. z o. o. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, a ciążące na spółce zaległości podatkowe powstały w terminach płatności upływających w czasie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu. Nie zaistniały również przesłanki negatywne wykluczające możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności.
W skardze z dnia 17 października 2024 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
1) art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1 o. p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z bezpośredniego przesłuchania strony, pomimo złożenia przez skarżącą wniosku o przeprowadzenie rozprawy, z którego treści wynikało, że dąży do wysłuchania przed organem;
2) art. 187 § 1 o. p. poprzez brak wszechstronnego zebrania w sprawie materiału dowodowego w zakresie istotnych dla rozstrzygnięcia faktów w zakresie:
a) daty rzeczywistego wystąpienia przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości;
b) podmiotu rzeczywistego pełniącego funkcję zarządu F. sp. z o.o., tj. podmiotu, który wystawiał faktury, dokonywał zgłoszenia deklaracji VAT-7, podpisywał i realizował umowy, co ma istotne znaczenie z uwagi na brak dokonania zmian w K. R. S. oraz twierdzenia skarżącej o braku dokonywania jakichkolwiek czynności w imieniu spółki;
3) art. 116 § 1 ust. 1 lit. b o. p. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że skarżąca nie wykazała braku zawinienia w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w sytuacji, gdy:
a) po zawarciu umowy sprzedaży udziałów i wyrażeniu zgody na pełnienie funkcji prezesa zarządu, nie zostały jej przekazane wszystkie dokumenty dotyczące działalności spółki, w tym w szczególności uchwały o odwołaniu poprzednich członków zarządu;
b) nie został jej przekazany dostęp do rachunków bankowych spółki;
c) nie wystawiła i nie księgowała faktur VAT, z których wynika należność objęta niniejszym postępowaniem;
d) nie doszło do przesłuchania skarżącej, co realnie uniemożliwiło jej prawo do obrony.
Skarżąca wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentów: 1) umowy pośrednictwa nr [...] z 29 grudnia 2020 r.; 2) faktury [...] z 5 marca 2021 r.; 3) faktury [...] z 5 marca 2021 r.; 4) faktury nr [...] z 8 marca 2021 r.; 5) faktury nr [...] z 9 marca 2021 r.; 6) faktury nr [...] z 31 marca 2021 r.; 7) faktury nr [...] z 23 marca 2021 r.; 8) faktury z 29 grudnia 2020 r. Do skargi skarżąca nie załączyła faktury z 29 grudnia 2020 r., a jedynie wymieniła ją jako załącznik do skargi.
W kontekście sformułowanych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji; przeprowadzenie przez organ ponownie rozpoznający sprawę pogłębionego postępowania dowodowego poprzez przesłuchanie: a) D. S.; b) J. K.; c) zarządu A. sp. z o. o.; d) A. D.; e) T. J., na fakty związane z wystawieniem przez F. sp. z o. o. faktur VAT, osób zawierających umowy oraz działających w imieniu F. sp. z o. o. Ponadto wniesiono o zwrócenie się do [...] S. A. z wnioskiem o udostępnienie danych osób mających uprawnienia do dostępu do rachunku bankowego oraz historii rachunku bankowego i dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z uzyskanych dokumentów na fakt braku rzeczywistego prowadzenia przez skarżącą działalności spółki.
W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że postępowanie w sprawie było prowadzone z naruszeniem podstawowych zasad wynikających z o.p. oraz zasady przejrzystości postępowania i budowania zaufania obywateli do organów administracji skarbowej. Organy obu instancji całkowicie zignorowały fakt, że skarżąca wielokrotnie wskazywała, że nie prowadziła spraw spółki - nie miała wglądu w jej bieżącą działalność. Pomimo tego organy całkowicie pominęły fakt, że w obrocie prawnym pojawiły się faktury VAT wystawiane przez F. sp. z o. o. Nie doszło do ustalenia, pomimo twierdzeń skarżącej, kto rzeczywiście zajmował się sprawami spółki i ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Skarżąca zwróciła uwagę, że faktura z 29 grudnia 2020 r. jako podmiot wystawiający wskazuje D. S., która w tym czasie nie pełniła funkcji członka zarządu. Zarzucono, że w toku postępowania, tj. 13 stycznia 2024 r. oraz 13 lutego 2024 r., skarżąca wnosiła o przeprowadzenie rozprawy w celu ustalenia stosunku prawnego, jaki wiąże stronę ze spółką F.. Biorąc pod uwagę brak reprezentowania przez profesjonalnego pełnomocnika na etapie postępowania pierwszej oraz drugiej instancji, wniosek ten powinien być rozpoznany jako wniosek o bezpośrednie przesłuchanie skarżącej. Wskazuje na to nie tylko treść przywołanych pism, ale również treść pisemnych wyjaśnień składanych w toku postępowania. Skarżąca podniosła liczne okoliczności wskazujące na fakt, że nie miała możliwości sprawowania bezpośredniego zarządu nad spółką. Podnosiła również okoliczności dotyczące jej relacji z dotychczasowym członkiem zarządu - J. K.. Do skargi strona dołączyła szereg dokumentów potwierdzających brak prowadzenia przez nią działalności spółki. Co istotne, dokumenty, które zostały jej przekazane przez J. K., jednoznacznie wskazują, że to nie skarżąca wystawiała faktury VAT, z których wynika należność objęta niniejszym postępowaniem. Strona nie ma wiedzy, czyj podpis widnieje na fakturach, jednak z całą stanowczością podkreśla, że nie miała wiedzy po pierwsze o ich wystawianiu, a po drugie o zaewidencjonowaniu ich przez spółkę. Skoro zatem organy uznają, że pomimo braku wykreślenia poprzednich członków zarządu, skarżąca ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki, to wskazać należy na fakt, że to osoba nieuprawniona do reprezentowania spółki wystawiała i księgowała faktury VAT. Odróżnić bowiem należy ewentualne zaniedbania po stronie skarżącej od faktu, że podmiot nieuprawniony działał w imieniu spółki. Wskazuje to jednoznacznie, że strona nie mogła mieć wiedzy o powstałym zadłużeniu z tytułu podatku VAT, skoro w imieniu spółki nie zawierała żadnych umów, które skutkować by mogły wystawianiem faktur VAT. Ponadto zgodnie z twierdzeniami J. K., który namówił skarżącą na zakup udziału w spółce, spółka miała działać w branży budowlanej. Załączone faktury VAT dotyczą zaś sprzedaży pojazdów, co odbiega od zamierzonego profilu działalności spółki. Skarżąca dodała, że w zakresie ustalenia daty niewypłacalności organy prowadzące postępowanie nie dokonały żadnych szczegółowych ustaleń. W szczególności nie doszło do przeprowadzenia dowodów z ksiąg rachunkowych spółki w celu ustalenia, czy nie istniały na dzień wydania decyzji wierzytelności po stronie spółki. W zakresie braku ustaleń odnośnie osoby rzeczywiście sprawującej zarząd spółką strona wskazała na ugruntowany w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym pełnienie obowiązków należy odnosić do kontekstu faktycznego sprawy i nie można go sprowadzać tylko i wyłącznie do aspektów formalnych. Strona przywołała przy tym orzecznictwo NSA. W ocenie skarżącej pojęcia "pełnienia obowiązków członka zarządu", nie można utożsamiać z wpisem do KRS. Równocześnie te same względy wskazują, że w przypadku, gdy po wygaśnięciu mandatu na miejsce dotychczasowego członka zarządu nie została powołana nowa osoba, a dotychczasowy członek zarządu wciąż sprawował dotąd pełnioną funkcję, osoba ta może ponosić odpowiedzialność na zasadach określonych w art. 116 § 1-4 o.p. Skarżąca wskazała, że nie pełniła rzeczywiście zarządu nad spółką. Nie wystawiała ani nie księgowała faktur, z których wynika należność objęta niniejszym postępowaniem.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej o oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
W toku przeprowadzonej sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze Sąd badał, czy organy podatkowe naruszyły prawo uznając, że w ustalonych okolicznościach faktycznych zastosowanie znajdzie przepis art. 116 § 1 i § 2 o.p. uzasadniający orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości F. sp. z o. o. z siedzibą w P., z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r., marzec 2021 r. i kwiecień 2021 r., wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.
Na wstępie rozważań zaznaczyć należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16 – wszystkie wyroki powołane w niniejszym orzeczeniu dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA).
Dokonując oceny wskazanych zarzutów kwalifikowanych jako naruszenia przepisów postępowania, Sąd miał na uwadze wyrażony w piśmiennictwie pogląd, według którego, chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na:
- niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji,
- uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień,
- błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. prof. R. Hausera i prof. M. Wierzbowskiego, Wyd. C.H. Beck W-wa 2011, s. 529).
Wszystkie wymienione wyżej postaci naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wpływanie istotne na wynik sprawy, to prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. wyrok NSA z 14 lutego 2013 r., sygn. akt I GSK 363/12, wyrok NSA z 18 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1490/11). Podkreśla się także, że aby jednoznacznie uznać, że tego rodzaju naruszenie wystąpiło, nieodzowne jest wykazanie przez stronę, że wytykane naruszenie taki wpływ mogło mieć.
Mając powyższe na uwadze Sąd zważył, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 o.p. zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP.
Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.
W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11).
Zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 o.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.
Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 o.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.
Sąd uznał, że w sprawie zostały przeprowadzone prawidłowo czynności dowodowe i zgromadzony został materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p.), realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 o.p. W toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Jako dowód dopuściły wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
W ocenie Sądu nie jest uchybieniem procesowym mającym istotny wpływ na wynik sprawy, zaniechanie przesłuchania skarżącej w charakterze strony. Skarżąca podnosi w skardze, że wniosek dowodowy o jej przesłuchanie wynikał pośrednio z wniosku o przeprowadzenie rozprawy. W kontekście tego zarzutu wyjaśnić należy, że wyrażona w art. 200a § 1 i 2 o.p. norma prawna co do zasady nakazuje przeprowadzenie w toku postępowania rozprawy na uzasadniony wniosek strony. Odstępstwo od tej reguły jest możliwe w sytuacji zaistnienia przesłanek przewidzianych w art. 200a § 3 o.p., tzn. w sytuacji, w której przedmiotem rozprawy mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są już wystarczająco potwierdzone innym dowodem. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że dla stwierdzenia, czy naruszenie przepisu art. 200a § 1-4 o.p. mogło wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy, konieczne jest ustalenie, czy w okolicznościach konkretnego, toczącego się postępowania istniała uzasadniona potrzeba - w granicach zakreślonych prawem - przeprowadzenia przez organ rozprawy. Chodzi tu o uniknięcie sytuacji, w której działanie organu podatkowego w zakresie przysługującego mu uznania będzie prowadzić do nieuzasadnionego pozbawienia podatnika przysługujących mu uprawnień procesowych w postępowaniu podatkowym. Jednocześnie zastrzega się, że organy podatkowe nie mają jednak obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Ocena zasadności wniosków dowodowych oraz wniosku o przeprowadzenie rozprawy musi być dokonywana z uwzględnieniem okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w szczególności w kontekście kompletności i wiarygodności zgromadzonych w sprawie dowodów (wyrok NSA z dnia 13 lutego 2018 r., I FSK 584/16 i powołane tam orzecznictwo).
W ocenie Sądu, z punktu widzenia ustawowych przesłanek warunkujących odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej za jej zaległości podatkowe (o czym szerzej w dalszej części uzasadnienia), zgromadzony materiał dowodowy umożliwiał rozstrzygnięcie tej sprawy. Zdaniem Sądu nie przeprowadzenie przez organy dowodu z przesłuchania skarżącej nie jest uchybieniem uzasadniającym tylko z tego powodu uchylenie zaskarżonej decyzji. Zauważyć też należy, że skarżąca nie wykazała w skardze istotności tego uchybienia i jego wpływu na wynik sprawy.
Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta
Na wstępie tej części rozważań Sąd zwraca uwagę, że o rodzaju i zakresie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych decydują przepisy prawa materialnego. Zakres postępowania podatkowego i obowiązków organów podatkowych wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. limitowany jest przepisami prawa materialnego, w niniejszej sprawie m.in. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) oraz art. 116 § 1 pkt 2 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 744/13). Z tych względów w pierwszej kolejności odnieść się należy, do ustawowych zasad odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.
Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 o.p. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 tejże ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności są zgodnie z 116 § 1 o.p. członkowie zarządu. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:
1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
W myśl art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Według art. 116 § 4 o.p. przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.
Podkreślić należy, że odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązanie podatkowe ma charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Wierzyciel podatkowy nie ma swobody kolejności zgłaszania roszczenia do podatników lub osoby trzeciej, lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne. Przepis art. 116 o.p. ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe tej spółki, a także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek (por. wyrok NSA z 12 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2614/15, i powołane tam orzecznictwo).
Członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu jej zobowiązań podatkowych powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Mogą być pociągnięci do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki tylko i wyłącznie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Te okoliczności musi wykazać organ podatkowy. Członek zarządu, aby uwolnić się od odpowiedzialności, musi wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Uwolnienie od odpowiedzialności może też nastąpić przez wykazanie, że istnieje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
W świetle cytowanego przepisu organy podatkowe były zobowiązane wykazać jedynie okoliczności pełnienia przez skarżącą obowiązków członka zarządu spółki w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywał na skarżącym. Analiza przepisu z art. 116 § 1 o.p. w kontekście przesłanek egzoneracyjnych, prowadzi bowiem do wniosku, że przepis ten wyraźnie przesuwa ciężar dowodu w tym zakresie na podatnika. Świadczą o tym sformułowania "niewykazanie przez członka zarządu", "niewskazanie mienia". Podatnik winien zatem wykazać aktywność w kierunku wskazania dowodów potwierdzających istnienie jednej (lub obu) okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził w skład jej zarządu. Pogląd o spoczywaniu na członku zarządu ciężaru wykazania okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest ugruntowany w orzecznictwie sądowoadminstracyjnym (por. wyrok WSA w Gdańsku z 6 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 849/12, wyrok WSA w Gliwicach z 3 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 332/12 i powołane tam orzecznictwo).
Przesłanka bezskuteczności egzekucji rozumiana jest jako brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki. Może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób. Znajduje to potwierdzenie zarówno w wykładni językowej art. 116 § 1 o.p., z którego nie wynikają żadne wymogi co do formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, jak i wykładni systemowej, opartej na analizie art. 59 § 1 i 2 ustawy o z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 775 ze zm. – w skrócie: "u.p.e.a."). Bezskuteczność egzekucji stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II UK 329/12, LEX nr 1331292). Stwierdzenie istnienia przesłanki "bezskuteczności egzekucji", może nastąpić dopiero po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, obejmującego zaległości podatkowe podatnika, a postępowanie egzekucyjne winno być prowadzone w stosunku do całego majątku spółki, jej wszystkich aktywów (por. uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08; wyrok NSA z 9 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1614/15).
W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że bezskuteczność egzekucji powinna być rozumiana jako sytuacja, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyrok WSA w Krakowie z 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1394/12).
Wychodząc z powyższych założeń i nawiązując do okoliczności faktycznych sprawy Sąd uznał, że organy podatkowe wykazały istnienie przesłanek pozytywnych.
Jak już wyżej wskazano, na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki w dniu 19 stycznia 2021 r., uchwałą nr [...] skarżąca została powołana do składu zarządu i powierzono jej pełnienie funkcji prezesa zarządu, z dniem podjęcia uchwały. Oświadczeniem z 19 stycznia 2021 r. skarżąca wyraziła zgodę na pełnienie funkcji prezesa zarządu H. sp. z o. o. (poprzednio F.. Uchwałą nr [...] odwołano ze składu zarządu J. K. oraz uchwałą nr [...] powołano do składu zarządu skarżącą i powierzono jej pełnienie funkcji prezesa zarządu (wraz ze zgodą na pełnienie funkcji prezesa zarządu z 19 stycznia 2021 r., podpisaną przez skarżącą). Uchwałą nr [...] z 13 stycznia 2021 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników F. sp. z o. o. zmieniło § 2 umowy spółki w ten sposób, że spółka będzie prowadziła swoją działalność pod firmą H. sp. z o. o. Uchwałą nr [...] z 13 stycznia 2021 r. zmieniono również § 3 umowy spółki w ten sposób, że siedzibą spółki został G.. Jak zasadnie zauważył organ odwoławczy, skarżąca działając jako reprezentant F. sp. z o.o., w dniu 11 maja 2021 r., złożyła poprzez umocowanego pełnomocnika, wniosek o dokonanie zmian w rejestrze przedsiębiorców KRS, w tym również w zakresie wpisania swoich danych jako prezesa zarządu spółki, a także w dniu 3 września 2021 r., osobiście złożyła wniosek w sprawie wpisu w rejestrze przedsiębiorców informacji o zawieszeniu wykonywania działalności przez spółkę. Z ustaleń organów wynika, że zarządzeniem z 24 stycznia 2022 r. referendarz sądowy zarządził zwrot wniosku z uwagi na nieusunięcie w wyznaczonym terminie jego braków formalnych (s. [...] dec. II inst.). Próbę ujawnienia zmian w zarządzie spółki podjął także poprzedni jej prezes T. C., który wniósł o wykreślenie jego osoby z rejestru i wpisania bezpośredniego poprzednika skarżącej - J. K.. Ostatecznie do wpisu aktualnego członka zarządu spółki wówczas nie doszło, a postanowieniem z 10 października 2022 r. Sąd rejestrowy umorzył postępowanie przymuszające (s. [...] dec. II inst.).
Jak wynika z stanu wpisów do KRS spółki na dzień orzekania w tej sprawie, skarżąca została ujawniona w tym rejestrze jako członek zarządu w dniu 13 grudnia
2024 r. (dane z ww. rejestru publicznego są powszechnie dostępne przez przeglądarkę podmiotów w KRS na stronie internetowej: publ. bazy).
W tych okolicznościach organ II instancji zasadnie zwrócił uwagę, że uchwała w sprawie powołania członka zarządu spółki wywołuje skutki z chwilą podjęcia, a nie z chwilą zarejestrowania zmian w KRS. Objęcie funkcji przez osobę powołaną do zarządu spółki nie zależy od okoliczności wpisu do rejestru.
Wobec podniesionych przez skarżącą (także w skardze) zarzutów, że jej wolą było wykonywanie funkcji prezesa zarządu wobec spółki H., a nie spółki F., organ odwoławczy trafnie wyjaśnił, że w sytuacji, w której spółka z o.o. zmienia nazwę firmy, pod którą działa, nadal istnieje tożsamość podmiotowa po stronie spółki, pomimo zmiany jej nazwy. W tym kontekście organ II instancji zasadnie stwierdził, że w oświadczeniu o wyrażeniu zgody na pełnienie funkcji prezesa zarządu skarżąca wskazała na nową nazwę spółki oraz poprzednią. Skarżąca podała nr KRS, REGON oraz NIP przedsiębiorcy, za pomocą których bezspornie zidentyfikowany został podmiot (spółka z o. o.), w którym strona zgodziła się sprawować zarząd. Bez znaczenia pozostaje kwestia zarówno firmy, pod którą spółka działała, jak i jej siedziba. Udzielona przez skarżącą zgoda dotyczyła zatem konkretnego podmiotu - F. sp. z o. o., nawet jeśli podmiot ten działał i nadal działa pod niezmienioną nazwą. Jak słusznie zauważył organ, zmiana nazwy spółki nie prowadzi do wykreowania nowego podmiotu w KRS. Przedsiębiorca nadal działa pod jednym numerem KRS, REGON czy też NIP.
W konkluzji organy zasadnie uznały, że skarżąca pełniła obowiązki prezesa zarządu w czasie, w którym upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych.
W zakresie drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu organy ustaliły, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego pozyskano informacje od organów administracji publicznej oraz jednostek organizacyjnych im podległych lub podporządkowanych. Uzyskane odpowiedzi nie doprowadziły do ustalenia składników majątku dłużnika, do których można prowadzić skuteczną egzekucję. W bazie danych [...] brak jest kontrahentów posiadających wierzytelności wobec zobowiązanego oraz brak transakcji z wykazaną przez spółkę sprzedażą. Egzekucja z wierzytelności pieniężnych na rachunku bankowym, a także innych wierzytelności okazały się bezskuteczne, a zastosowane środki egzekucyjne nie doprowadziły do zaspokojenia dochodzonych należności, nie uzyskano żadnych kwot. Ponadto spółka nie figuruje jako posiadacz otwartego rachunku bankowego w innych bankach. Egzekucja z zaległości podatkowych okazała się bezskuteczna z uwagi na brak składników majątkowych spółki, do których można by prowadzić postępowanie egzekucyjne. Postępowanie egzekucyjne zostało zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z 18 października
2022 r.
Podsumowując tę część rozważań Sąd stwierdza, że organy podatkowe w zaskarżonych decyzjach wykazały, że skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu spółki w czasie powstania zobowiązań podatkowych oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce.
W związku z powyższym kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy jest zatem ustalenie, czy skarżąca wykazała istnienie którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych pozwalających na uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, które powstały w czasie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu spółki.
Jak wskazano już wyżej, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa.
W orzecznictwie zwraca się uwagę, że wykładnia językowa art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., wymaga rozróżnienia sytuacji, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego) nie został zgłoszony w ogóle, od przypadku, gdy wniosek ten został zgłoszony, jednakże po terminie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. (a więc nie we "właściwym czasie"). Pierwsza ze wskazanych okoliczności otwiera członkowi zarządu możliwość wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (niewszczęcie postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Druga z opisanych sytuacji skutkuje uznaniem, że nie można wykazywać zaistnienia przesłanki ekskulpacyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., gdyż przepis ten nie znajduje w takim przypadku zastosowania. Inaczej mówiąc do badania istnienia przesłanki winy bądź jej braku można przejść jedynie wtedy, gdy ustalono, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości (nie wszczęto postępowania układowego). Gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony (wszczęto postępowanie układowe) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. nie znajduje w ogóle zastosowania i nie ma potrzeby rozważania przesłanki winy (jej braku) po stronie członka zarządu spółki. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. ustawodawca nie odwołał się do "właściwego czasu", tak jak zrobił to w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy, co nie może pozostać bez wpływu na wynik wykładni tego przepisu (por. wyrok NSA z 26 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1660/15).
W świetle powyższego uznać należy, że w okolicznościach faktycznych sprawy, skarżąca mogła co do zasady uwolnić się od odpowiedzialności, z powołaniem się na wystąpienie przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit b) o.p. Za utrwalony można już przyjąć wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego, wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak świadomości, ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, a rozważając kryterium winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. W tym kontekście w judykaturze stwierdzono, że niezgłoszenie upadłości na skutek subiektywnej oceny, że właściwym czasem do zgłoszenia takiego wniosku był czas poza kadencją danego członka, nie może być zaaprobowane jako zachowanie osoby starannej w dbaniu o swoje interesy (por. wyrok NSA z 11 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 312/17 i powołane tam orzecznictwo).
W celu określenia, w którym momencie skarżący powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, Sąd uznał za przydatne poglądy judykatury dotyczące rozumienia zawartego w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. pojęcia "właściwy czas". Ustawodawca nie określił w tym przepisie, co należy rozumieć pod sformułowaniem "właściwy czas", nie odsyła też wyraźnie do konkretnego przepisu wyznaczającego zakres przedmiotowego pojęcia. W szczególności z przepisu tego nie wynika, jakie okoliczności należy brać pod uwagę przy ocenie, czy wniosek o upadłość skierowany został do sądu w odpowiedniej chwili. Termin powyższy należy zatem liczyć od momentu, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów lub jej majątek nie pozwala na ich pokrycie (por. wyrok NSA z 12 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2614/15).
Podnieść przy tym należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach o.p. winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (por. wyrok NSA z 3 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17; wyrok NSA z 11 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 312/17).
Celem ustalenia powyższego, z uwagi na brak wskazań w tym względzie w prawie podatkowym, konieczne jest odwołanie się do przepisów prawa upadłościowego.
Zgodnie z art. 10 p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Według art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W myśl art. 11 ust. 1a p.u.n. domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.
Z kolei art. 11 ust. 2 p.u.n. stanowi, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Zgodnie z art. 11 ust. 5 p.u.n. domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania, z wyłączeniem rezerw na zobowiązania oraz zobowiązań wobec jednostek powiązanych, przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące.
Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Według art. 22 ust. 2 tej ustawy, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami.
Rozważając zatem kwestię prawidłowego odczytania pojęcia "właściwy czas", wskazać należy na utrwalony już w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym, właściwym czasem nie jest ani krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów na skutek przejściowych trudności, ani też całkowite zaprzestanie płacenia długów w następstwie wyzbycia się przez podmiot gospodarczy całego (lub prawie całego) majątku, lecz chwila kiedy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich swych zobowiązań.
Wykładając przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) w pierwszej kolejności w celu ustalenia "czasu właściwego do zgłoszenia wniosku", należy ustalić moment, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka stała się niewypłacalna i w sposób trwały zaprzestała płacenia długów, a jej majątek nie wystarczał na ich zaspokojenie (por. wyrok NSA z 19 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1879/15). Określenie tej chwili powinno być ujmowane elastycznie w zależności od okoliczności konkretnego wypadku. Jest to zatem przesłanka obiektywna, ustalana w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy i nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu spółki. Dokonując oceny, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie należy mieć na względzie, że powinno to nastąpić w takim momencie, aby zapewnić ochronę zagrożonych interesów wszystkich wierzycieli, aby po ogłoszeniu upadłości wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego zaspokojenia z majątku spółki. Zarząd powinien zgłosić wniosek o upadłość, jeżeli tylko zachodzi zagrożenie niewypłacalnością, której nastąpienie w sposób oczywisty niweczy sens postępowania upadłościowego, pozbawiając wszystkich wierzycieli jakiejkolwiek ochrony prawnej ich interesów. Subiektywne przekonanie członka zarządu, że mimo niepłacenia długów spółce uda się jeszcze poprawić kondycję, a więc przekonanie, że niespłacanie długów jest spowodowane przejściowymi trudnościami, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki egzoneracyjnej członka zarządu od odpowiedzialności, jeżeli nie jest poparte obiektywnymi faktami uzasadniającymi ocenę, iż spółka rzeczywiście miała szanse, w możliwym do przewidzenia, krótkim czasie, uzyskać środki na spłatę długów, co uzasadniałoby wstrzymanie się z wnioskiem o upadłość. To na zarządzie spoczywa obowiązek monitorowania stanu finansów spółki i oceny, czy dochodzi do krótkotrwałego wstrzymania płacenia długów na skutek przejściowych trudności, czy też dochodzi do zaprzestania płacenia długów w sposób trwały (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt III UK 39/15, LEX nr 1946412 i powołane tam orzecznictwo).
W najnowszym orzecznictwie także zwraca się uwagę, że przy ustalaniu właściwego czasu na zgłoszenie takiego wniosku nie należy mechanicznie stosować wspomnianego wyżej terminu, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia takiego wniosku, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 o.p., wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Właściwy czas na zgłoszenie wniosku o upadłość to moment, gdy członek zarządu wie albo przy dołożeniu należytej staranności powinien wiedzieć, że spółka nie jest już w stanie zaspokoić w całości wszystkich wierzycieli, ale w części ma jeszcze takie możliwości (nie jest jeszcze bankrutem niezdolnym do poniesienia nawet kosztów postępowania upadłościowego - wyrok NSA z 18 grudnia 2024 r., III FSK 668/23, i powołane tam orzecznictwo).
Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organy podatkowe – co do zasady - prawidłowo uznały, że stan faktyczny sprawy uzasadnia zastosowanie w sprawie art. 11 ust. 1 p.u.n. Jak zasadnie przyjęły organy, stan niewypłacalności spółki należało ustalić na 27 lipca 2021 r., kiedy to spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych i nie zapłaciła w ustawowym terminie kolejnego powstałego zobowiązania w podatku VAT po grudniu 2020 r., tj. zobowiązania za marzec 2021 r. Z powyższego wynika, że trzydziestodniowy termin wskazany w art. 21 ust. 1 p.u.n., upływał w dniu 26 sierpnia 2021 r.
W świetle powołanych wyżej kryteriów oceny okoliczności wskazujących na brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, Sąd zwraca uwagę, że o braku winy skarżącej nie może świadczyć akcentowana przez skarżącą okoliczność nie wykonywania faktycznego (rzeczywistego) zarządu w spółce, w tym okoliczność nie przekazania jej wszystkich dokumentów dotyczących działalności spółki, czy braku dostępu do rachunków bankowych spółki.
Jak zasadnie stwierdził organ odwoławczy, pełnienie funkcji prezesa zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Mimo podnoszonych przez skarżącą argumentów w zakresie braku możliwości rzeczywistego prowadzenia spraw spółki, nie złożyła ona rezygnacji z zajmowanego stanowiska.
Na tę kwestię zwrócił uwagę NSA w najnowszym orzecznictwie stwierdzając m.in., że nawet w sytuacji, w której utrudniano członkowi zarządu dostęp do uzyskania wiedzy o sprawach spółki, w tym finansowych, to z uwagi na fakt, że członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki, ma on możliwość złożenia rezygnacji (wyrok NSA z 6 marca 2024 r., III FSK 4673/21; i powołane tam orzecznictwo). Skoro starań w tym zakresie członek zarządu nie podjął, to świadczy to o jego co najmniej niedbalstwie, które w żaden sposób nie uwalnia go z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki. NSA zwrócił uwagę, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą wina w ujęciu ww. normy obejmuje zachowanie umyślne, a więc świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, nieumyślne w postaci niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości" ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych. Istotny jest tzw. obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy i podejmującej się funkcji członka zarządu spółki. Podstawę takiej oceny stanowić powinien art. 204 § 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych, zgodnie z którym każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Akceptacja stanu braku kontroli nad wszystkimi prowadzonymi operacjami księgowymi spółki, nie uwalnia od odpowiedzialności, gdyż nawet w przypadku udzielenia stosownego pełnomocnictwa członek zarządu nie uwalnia się od odpowiedzialności za firmę, którą reprezentuje, natomiast dodatkowo ponosi konsekwencje za działania i zaniechania pełnomocnika, którego wybrał. C. zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, sposób jej funkcjonowania, charakter zawieranych transakcji, powinien pozyskać także wiedzę o jej kontrahentach. Powoływanie się na brak wiedzy o nieprawidłowościach czy działań innych osób (np. drugiego członka zarządu), nie oznacza wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki.
Ponadto w powołanym wyroku NSA zwrócił uwagę na kwestię rozumienia przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu". W orzecznictwie dość jednolicie podnosi się, że przesłanka "pełnienia obowiązków członka zarządu", z racji wykładni systemowej winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Przepis art. 116 o.p. w żadnym miejscu nie używa bowiem formuły "faktyczne pełnienie funkcji członka zarządu", a jedynie "pełnienie funkcji członka zarządu". Tę zaś funkcję określona osoba pełni od momentu jej powołania (art. 201 § 1 k.s.h.), do momentu wygaśnięcia jej mandatu (art. 202 § 1 – § 3 k.s.h.), jej śmierci, rezygnacji albo odwołania (art. 202 § 4 k.s.h.). C. zarządu ma przy tym pełne prawo do złożenia rezygnacji z tej funkcji w każdym czasie (art. 202 § 5 k.s.h. w związku z art. 746 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu (przyjmując wybór do wiadomości) osoba ta nabywa prawo, ale także obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 208 § 2 k.s.h.).
Omówione pojęcie rozumieć należy zatem jako posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu. Przy ocenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie ma znaczenia ani kwestia podziału zadań między członkami zarządu, ani też niezajmowanie się przez członka zarządu sprawami spółki. Tego typu okoliczności nie stanowią przesłanki do wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, ale także odpowiedzialność za sprawy spółki.
W konkluzji NSA zasadnie podkreślił, że członek zarządu po powołaniu go w skład zarządu spółki ma obowiązek zapoznać się z jej stanem finansowym, analizować go na bieżąco i w przypadku, gdy zachodzą ku temu przesłanki złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby uchronić się przed odpowiedzialnością za długi tej spółki. Z biernej postawy, czy też niedbalstwa członka zarządu, nie można wywodzić podstaw do zwolnienia z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Brak dostatecznego zainteresowania sprawami spółki - również w zakresie rzetelnego rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatków - skutkujący niedeklarowaniem i nieznajomością wysokości należnych zobowiązań podatkowych spółki, stanowi zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że organy podatkowe zasadnie wskazały, że skarżąca co najmniej nie dochowała należytej staranności przy pełnieniu funkcji członka zarządu, i podwyższonych standardów działania.
W świetle powyższego nie ma istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczność - czy to skarżąca wystawiała załączone do skargi faktury, i czy miała wiedzę o ich zaewidencjonowaniu przez spółkę. Sąd nie znalazł uzasadnionych podstaw do przeprowadzenia dowodów z kopii dokumentów załączonych do skargi (umowa, faktury). Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., – w skrócie: "p.p.s.a."), sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W postępowaniu przed sądem administracyjnym kontrola administracji publicznej odbywa się na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), a zatem co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed tym sądem, który kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ administracji. Podkreślić należy, że przepis art. 106 § 3 p.p.s.a. nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych, z którymi strona się nie zgadza, a tym bardziej ustaleń faktycznych, które nie są kwestionowane, lecz odmiennie oceniane, przy tym zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Skoro bowiem ustawodawca w art. 106 § 3 p.p.s.a. nie wymienił innych niż dokumenty środków dowodowych, to brak podstaw do stosowania rozszerzającej wykładni art. 106 § 3 cytowanej ustawy i dopuszczenia możliwości prowadzenia przez sąd administracyjny postępowania dowodowego w zakresie szerszym niż dowody wymienione expressis verbis w tym przepisie.
Ponadto Sąd zauważa, że skarżąca nie załączyła do skargi wymienionej we wniosku dowodowym faktury z 29 grudnia 2020 r.
Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo zastosowały w sprawie przepis art. 116 § 1 i § 2 o.p.
Ponadto za prawidłową uznać należy ocenę organu co do nie wykazania przez skarżącą przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 o.p., albowiem nie wskazała ona majątku spółki, ani innego prawa majątkowego, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości spółki z tytułu należności podatkowych w znacznej części.
W konkluzji przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując (bez naruszenia przepisów postępowania) prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.
W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.