I SA/Po 68/25

I SA/Po 68/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-04-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-01-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert /przewodniczący sprawozdawca/
Katarzyna Wolna-Kubicka
Waldemar Inerowicz
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne
Administracyjne postępowanie
Podatek od środków transportowych
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
uchylono zaskarżone decyzje I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 ,art. 200 w zw. z art. 205 § 2,art. 153
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 210 § 4,art. 240 § 1 pkt 5,art. 122 w zw. z art. 187 § 1,art. 245 ,art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2019 poz 1170
art. 9
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Sentencja
Dnia 10 kwietnia 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2025 roku sprawy ze skargi L. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 października 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej dot. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2021 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza [...] z dnia 09 sierpnia 2024 roku nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...]- zł (słownie [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 16 grudnia 2024 r. L. N. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 października 2024 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza [...] z 9 sierpnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji z 6 kwietnia 2022 r. określającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2021 r.
Powyższa skarga została wniesiona na tle stanu faktycznego, w którym pismem z 25 listopada 2021 r. Burmistrz wezwał skarżącą do złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych na 2021 r. i złożenia wyjaśnień w sprawie przyczyn niezłożenia tej deklaracji. Strona nie odpowiedziała na wezwanie. Postanowieniem z 22 grudnia 2021 r. organ wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od środków transportowych na 2021 r. Następnie, na podstawie danych z C. E. P. i K., ustalił ilość środków transportowych, których właścicielem w 2021 r. była skarżąca i decyzją z 6 kwietnia 2022 r. określił jej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za ww. rok według stawek zgodnych z Uchwałą Nr XVI/236/15 Rady Miejskiej w [...] z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie określenia stawek podatku od środków transportowych oraz zwolnień w tym podatku (Dz. Urz. Województwa [...] z dnia 2 grudnia 2015 r. poz. 7514).
Wnioskiem z 7 lipca 2022 r. skarżąca wystąpiła o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną z 6 kwietnia 2022 r., wskazując na ujawnienie istotnych dla sprawy, nowych okoliczności faktycznych, istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który ją wydał. Okolicznościami tymi było przejęcie przez zagraniczny urząd pojazdów o numerach rejestracyjnych [...] i [...], które omyłkowo nie zostały w należytym czasie wyrejestrowane i nadal są widoczne w rejestrze CEPiK. Strona stwierdziła, że pojazdy nie są już jej własnością i nie były w dacie wydawania decyzji w przedmiocie określenia podatku od środków transportowych. Wobec czego zobowiązanie podatkowe jest nienależne.
Postanowieniem z 4 sierpnia 2022 r. Burmistrz wznowił postępowanie, a następnie decyzją z 4 stycznia 2023 r., odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z 6 kwietnia 2022 r. w całości, z uwagi na brak istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2021 r. poz. 21540 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"). Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej Kolegium decyzją z 28 czerwca 2023 r. utrzymało w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 22 lutego 2024 r. o sygn. akt I SA/Po 697/23 tut. Sąd, uchylając ww. decyzje organów obu instancji, zwrócił uwagę, że nie rozważyły one przesłanki wyjścia na jaw nowych okoliczności, na które powołała się we wniosku skarżąca. Sąd wskazał, że zwrot "wyjdą na jaw", którym posłużył się ustawodawca, charakteryzuje sytuację, w której okoliczności te nie były znane nikomu - zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie postępowania. Skarżąca nie powołała nowych okoliczności ani dowodów, wskazujących na utratę prawa własności spornych pojazdów w postępowaniu podatkowym zwykłym. Z przedłożonych przez skarżącą dokumentów wynika natomiast, że zajęcie tych pojazdów nastąpiło w sierpniu 2010 r. a fakt orzeczenia ich przepadku został ostatecznie potwierdzony w powiadomieniach z 30 czerwca 2020 r., które skarżąca przedłożyła w toku postępowania wznowieniowego. Organy nie wyjaśniły dlaczego skarżąca nie powołała tych dowodów wcześniej, a tylko bezsporne ustalenie, że dowody te i okoliczności wyszły na jaw także dla skarżącej po dniu wydania decyzji ostatecznej, warunkowało rozważenie zasadności stanowiska skarżącej co do istnienia ustawowej przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Brak przeprowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego narusza art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto – w ocenie Sądu – zbyt pochopna jest ocena organów obu instancji, że powołane przez skarżącą dowody i okoliczności nie mają cechy "nowości", a decydujący dla rozstrzygnięcia sprawy jest bezsporny fakt niewyrejestrowania spornych pojazdów. Mając bowiem na uwadze treść art. 9 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") oraz stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, Sąd wskazał, że mimo braku wyrejestrowania pojazdów, na skarżącej nie ciążyłby obowiązek podatkowy, gdyby wykazała skutecznie w postępowaniu wznowieniowym, że nie jest już właścicielem tych pojazdów. Tej kwestii organy obu instancji należycie nie rozważyły, koncentrując się na okoliczności dalszej rejestracji tych pojazdów. Na tę kwestię zwrócono natomiast uwagę w piśmie Starostwa Powiatowego w [...], Wydział Komunikacji, Transportu i Dróg z 7 września 2022 r., w którym wskazano, że organ rejestracyjny zwrócił się w ramach pomocy prawnej o udzielenie informacji, czy powiadomienie o zajęciu pojazdu przez Urząd Ochrony Granic w [...] stanowi dowód utraty prawa własności pojazdu oraz podanie, kto stał się właścicielem tych pojazdów. Jak zasadnie zatem wskazała skarżąca, wobec utraty prawa własności, utraciła ona legitymację do złożenia wniosku o wyrejestrowanie przedmiotowych pojazdów.
Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy odniosą się do przesłanki "wyjścia na jaw" nowych okoliczności i dowodów. Jeżeli organy uznają, że istnieją w tej sprawie podstawy do oceny powołanych przez skarżącą nowych okoliczności i dowodów, to uwzględnią przedstawioną w tym wyroku ocenę prawną co do zasad stosowania art. 9 ust. 1 u.p.o.l. i momentu ustania obowiązku podatkowego (utrata prawa własności pojazdu). Jeżeli zajdzie taka potrzeba organy uzupełnią w tym zakresie materiał dowodowy i dokonają jego ponownej oceny, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej.
Ponownie rozpatrując sprawę, Burmistrz wystąpił do Wydziału Komunikacji Starostwa Powiatowego w [...] o wskazanie czy uzyskał już informację czy zajęcie pojazdów o nr rejestracyjnych [...] i [...] przez Urząd Ochrony Granic w [...] stanowi dowód utraty prawa własności przez stronę oraz czy Wydział Komunikacji będzie ponawiał zapytanie w tej sprawie, a jeśli tak to kiedy, a także kto jest obecnie właścicielem ww. pojazdów. Wystąpił też do skarżącej o wyjaśnienie dlaczego nie złożyła dokumentów o zajęciu i przepadku ww. pojazdów w toku postępowania podatkowego zwykłego, skoro są to dokumenty z 2010 r. i 2020 r. Ponadto włączył do materiału dowodowego wniosek strony z 27 października 2015 r. o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych oraz części zaległości podatkowej oraz pismo przewodnie z 26 listopada 2015 r. wraz z dokumentami stanowiącymi m.in. tłumaczenie dokumentu [...] Agencji Ochrony Granic będące odpowiedzią na list strony, gdzie po ponownej weryfikacji postanowiono, że przejęte pojazdy nie powinny być przywrócone. Natomiast pismem z 21 czerwca 2024 r. Starostwo Powiatowe w [...] odpowiedziało, że zgodnie z ewidencją pojazdów CEP i posiadaną dokumentacją właścicielem spornych pojazdów jest skarżąca, zaś organ nie posiada wiedzy na temat przeniesienia prawa własności na inną osobę niż ona.
Na wezwanie organu skarżąca odpowiedziała, że nie miała jednoznacznych informacji co do aktualnego stanu prawnego zatrzymanych przez służby zagraniczne pojazdów. Miała świadomość, że pojazdy te w pierwszej kolejności zostały zabezpieczone, następczo jednak, jak się okazało po czasochłonnej komunikacji z organami służb zagraniczne, w toku prowadzonego przez te służby postępowania uległy przepadkowi. W ocenie strony okoliczność ujawnienia przez organy zagraniczne zmiany statusu prawnego pierwotnie zatrzymanych pojazdów i objęcie ich przepadkiem, stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, stanowi istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.
Decyzje z 9 sierpnia 2024 r. Burmistrz odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z 6 kwietnia 2022 r. w całości z uwagi na brak istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, powołując się na związanie wyrokiem tut. Sądu o sygn. akt I SA/Po 697/23, stwierdził, że złożone przez skarżącą dokumenty były już w posiadaniu organu, co wynika z jej wniosku z 27 października 2015 r. o umorzenie odsetek za zwłokę oraz części zaległości podatkowe, a także pisma przewodniego skarżącej z 26 listopada 2015 r. do sprawy [...] wraz z dokumentami stanowiącymi m. in. tłumaczenie dokumentu zagranicznej Agencji Ochrony Granic, będące odpowiedzią na list strony, gdzie po ponownej weryfikacji postanowiono, że przejęte pojazdy nie powinny być przywrócone.
W uzasadnieniu decyzji Burmistrz wskazał, że złożone przez stronę dokumenty z dnia 27 października 2015 r. i 26 listopada 2015 r. były już w posiadaniu organu, z których wynika, że przejęte pojazdy nie powinny być przywrócone. Tym samym nie noszą one cechy nowości, tj. były w dyspozycji organu, jak i strony przed wydaniem decyzji z 6 kwietnia 2022 r. Zatem, przedmiotowe dowody i okoliczności, nie mogły stanowić podstawy do wznowienia postępowania. Zatem dokumenty te nie noszą cechy nowości, tj. były w dyspozycji organu, jak i strony przed wydaniem decyzji z 6 kwietnia 2022 r., więc nie mogły stanowić podstawy do wznowienia postępowania. W konsekwencji, mając wiedzę, że dowody były już składane do Urzędu, to były one znane zarówno organowi, jak i stronie, wobec tego brak jest podstaw do uznania istnienia ustawowej przesłanki wznowienia postępowania i dalszej analizy materiału dowodowego. Burmistrz podkreślił, że niezależnie od powyższego strona we wniosku dowodowym powołała się na "zbycie" ciągników siodłowych, a przedłożonych tłumaczeniach jest mowa jedynie o zajęciu i przepadku przedmiotu zajęcia. Z drugiej strony, skarżąca w żaden sposób nie zainicjowała postępowania o wyrejestrowanie pojazdu. Nadto z pisma Wydziału Komunikacji wynika, że posiadają potwierdzone dane, iż właścicielem pojazdów jest skarżąca.
W odwołaniu od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie decyzji w całości oraz uchylenie decyzji z 6 kwietnia 2022 r., strona wydanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 240 § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 7, art. 7a § 2, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 775 ze zm.; dalej: "K.p.a.").
Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Kolegium w pierwszej kolejności podniosło, że Burmistrz nie naruszył zarzucanych w odwołaniu przepisów K.p.a., ponieważ ich się nie stosuje do spraw uregulowanych w Ordynacji podatkowej. Podkreśliło jednak, że nie ulega wątpliwości, iż pojazdy o nr [...] oraz [...] zostały zatrzymane (zabezpieczone) przez zagraniczne służby celne w związku z ujawnieniem przemytu papierosów. SKO stwierdziło, że z przedłożonych w 2015 r. przez podatniczkę przetłumaczonych dokumentów, sporządzonych przez zagraniczną Agencję Ochrony Granic w dniach 30 marca i 10 grudnia 2010 r., ww. pojazdy uległy przepadkowi. Jakkolwiek w aktach obecnego postępowania brak jest informacji, kiedy te oryginalne dokumenty zostały stronie doręczone, to nie ulega wątpliwości, że dysponowała nimi nie później niż w dniu 24 listopada 2015 r., kiedy po dokonaniu ich tłumaczenia w dzień wcześniej przedłożyła je organowi pierwszej instancji w związku z zainicjowanym przez nią postępowaniem o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej powstałej w następstwie w/w przedmiotów opodatkowania. Z powyższego wynika, że dowody w postaci ujawnienia przepadku pojazdów w postaci tych dokumentów były znane stronie i organowi podatkowemu od tego momentu, a zatem przed dniem 22 grudnia 2022 r., kiedy zostało wszczęte postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2021 r., tym samym - przed wydaniem decyzji z 6 kwietnia 2022 r. W tej sytuacji nie zasługuje na wiarę teza odwołania, że ujawnienie tych dowodów i wynikających z nich faktów nastąpiło po dniu wydania decyzji. Skoro zatem w sprawie nie pojawiły się jakiekolwiek nowe okoliczności faktyczne lub dowody nieznane zarówno stronie, jak i Burmistrzowi przed wydaniem decyzji, to brak jest jakichkolwiek podstaw do jej uchylenia (art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe nie oznacza wyłączenia możliwości wzruszenia zaskarżonej decyzji w innym trybie, co jednakże pozostaje poza zakresem rozpoznania sprawy przedmiotowej.
W skardze na opisaną wyżej decyzję, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej, a także o zasądzenie zwrotu kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zaskarżonej decyzji strona zarzuciła:
1. obrazę art. 240 § 5 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który wydał decyzję, w sytuacji gdy ujawnienie przez organy zagraniczne zmiany statusu prawnego pierwotnie zatrzymanych pojazdów poprzez objęcie ich przepadkiem stanowiło takową nową okoliczność uzasadniającą uwzględnienie tychże okoliczności, a w konsekwencji uchylenie decyzji z 6 kwietnia 2022 r.;
2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj. art. 7, art. 7a § 1, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. przez niezebranie i nierozważenie całego materiału dowodowego, a w odniesieniu to materiału zgromadzonego w aktach dokonanie dowolnej a nie swobodnej jego oceny, co skutkowało arbitralnym przyjęciem, że w sprawie nie zaistniały przesłanki z art. 240 § 5 Ordynacji podatkowej i utrzymaniem w mocy decyzji odmawiającej uchylenia decyzji z 6 kwietnia 2022 r.;
W argumentacji skargi strona podkreśliła, że brak jej świadomości o zmianie statusu prawnego zajętych przez organy zagraniczne pojazdów i brak analogicznej świadomości po stronie organu i następczym ujawnieniu informacji o ich przepadku, stosowanie do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stanowi wyjście na jaw nowych okoliczności rozumianych w ten sposób, że okoliczność te nie były znane nikomu, tj. zarówno stronie, jak i organowi. Powyższe z kolei uzasadniało uwzględnienie tychże okoliczności, a w konsekwencji uchylenie decyzji Burmistrza [...] z 6 kwietnia 2022 r. Nadto, również nie sposób uznać, że organy uczyniły zadość nałożonym na nie obowiązkom rozważenia i zebrania całego materiału dowodowego, szczególnie w sytuacji, gdy organ pomimo nieuzyskania pełnych informacji zwrotnych, chociażby od Wydziału Komunikacji, ograniczył się w tej kwestii do cząstkowej informacji ujawnionej w ewidencji pojazdów systemu CEP w zakresie widniejącego w nim prawa własności ww. pojazdów. Powyższe doprowadziło do bezprawnego rozstrzygnięcia pozostających w sprawie wątpliwości na niekorzyść strony, a wobec dowodów znajdujących się w aktach sprawy dokonanie dowolnej, a nie swobodnej ich oceny, co skutkowało arbitralnym przyjęciem, że w sprawie nie zaistniały przesłanki z art. 240 § 5 Ordynacji podatkowej i wydaniem zaskarżonej decyzji odmownej.
W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w pełni stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Sąd zważył co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie podkreślić należy, że ocena zasadności stanowiska organów podatkowych, czy w sprawie ziściły się przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej dające podstawę do uchylenia, po wznowieniu postępowania podatkowego, powołanej na wstępie ostatecznej decyzji z 6 kwietnia 2022 r., była już przedmiotem rozpoznania przez tut. Sąd, który wyrokiem z 22 lutego 2024 r., I SA/Po 697/23 uchylił decyzje organów obu instancji. Zatem przytoczenia wymaga art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z zm.; dalej: "P.p.s.a."), zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że jakkolwiek decydujący wpływ na postępowanie administracyjne i wydane w nim rozstrzygnięcie ma sentencja orzeczenia sądu administracyjnego, to związanie organu administracji publicznej dokonaną oceną prawną wypływa wprost z uzasadnienia orzeczenia sądu, w którym ta ocena została zawarta. Ponownie rozpatrując sprawę, organ administracyjny powinien zastosować się nie tylko do tej oceny, która legła u podstaw wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego, ale także oceny prawnej, która w kontekście zarzutów skargi i dokonanej kontroli legalności uznawała działania organu administracji za zgodne z prawem. Z kolei związanie sądu administracyjnego przyjętą oceną prawną oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie, nawet wówczas, gdy nie podziela wyrażonych w tym wyroku ocen (por. wyrok NSA z 14 lutego 2014 r., II FSK 592/12 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA). Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania w sprawie, zaś "wskazania" określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencję oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracyjnymi i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w sprawie. Ich celem jest zapobieżenie w przyszłości błędom stwierdzonym przez sąd administracyjny w trakcie kontroli zaskarżonego orzeczenia (por. wyrok NSA z 15 stycznia 2014 r., II GSK 1762/12). Zawarte w analizowanym tu przepisie wyrażenie "ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd" oznacza, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną istotnej zmianie przepisy (por. wyrok NSA z 6 lutego 2013 r., II GSK 2101/11).
Odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 153 P.p.s.a. może natomiast dotyczyć tylko dwóch sytuacji. Pierwsza z nich związana jest z ewentualną zmianą stanu faktycznego, gdy w trakcie ponownego rozpatrywania sprawy organ stwierdzi, że stan faktyczny uległ zasadniczej zmianie i jest odmienny od przyjętego przez sąd, natomiast drugi z przypadków utraty mocy wiążącej oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku sądu to zmiana stanu prawnego po wydaniu orzeczenia przez sąd (zob. wyrok NSA z 11 kwietnia 2013 r., I OSK 1790/11).
Biorąc powyższe pod uwagę, należy przypomnieć, że tut. Sąd w wyroku o sygn. akt I SA/Po 697/23 zarzucił organom podatkowym, że naruszając przepisy postępowania dowodowego nie uwzględniły przedłożonych przez skarżącą w toku postępowania wznowieniowego dokumentów, z których wynika, że zajęcie pojazdów nastąpiło w sierpniu 2010 r., a fakt orzeczenia ich przepadku został ostatecznie potwierdzony w powiadomieniach z 30 czerwca 2020 r. Nie wyjaśniły również dlaczego skarżąca nie powołała tych dowodów wcześniej, a tylko bezsporne ustalenie, że dowody te i okoliczności wyszły na jaw także dla skarżącej po dniu wydania decyzji ostatecznej warunkowało rozważenie zasadności stanowiska skarżącej co do istnienia ustawowej przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Sąd za dowolne uznał ustalenie organu odwoławczego, że kwestia zwolnienia pojazdów z zajęcia pozostaje otwarta, gdyż konstatacji takiej organ nie uzasadnił. Zdaniem Sądu zbyt pochopna była też ocena organów obu instancji, że powołane przez skarżącą dowody i okoliczności nie mają cechy "nowości", a decydujący dla rozstrzygnięcia sprawy jest bezsporny fakt niewyrejestrowania spornych pojazdów. W związku z powyższym Sąd nakazał organom odniesienie się do przesłanki "wyjścia na jaw" nowych okoliczności i dowodów, mając na uwadze, że zwrot ten charakteryzuje sytuację, w której okoliczności te nie były znane nikomu. Dopiero po uznaniu przez organ podatkowy, że istnieją w tej sprawie podstawy do oceny powołanych przez skarżącą nowych okoliczności i dowodów, zobowiązał go do uwzględnienia przedstawionej w tym wyroku oceny prawnej co do zasad stosowania art. 9 ust. 1 u.p.o.l. i momentu ustania obowiązku podatkowego (utrata prawa własności pojazdu). W razie potrzeby Sąd zalecił uzupełnienie materiału dowodowego w tym zakresie i jego ponowną ocenę.
Zdaniem Sądu, mimo precyzyjnych wytycznych co do dalszego postępowania, zawartych przez tut. Sąd w wyroku I SA/Po 697/23, w niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji naruszyły przepisy art. 153 P.p.s.a., gdyż nie wykonały w sposób prawidłowy sformułowanych w tym wyroku zaleceń. Z uwagi na te wytyczne do obowiązków organów w pierwszej kolejności należało rozważenie przesłanki "wyjścia na jaw" nowych okoliczności w kontekście przedłożonych przez skarżącą w toku postępowania wnowieniowego powiadomień z czerwca 2020 r. W powołanym wyroku WSA wprost wskazał, że fakt orzeczenia przepadku spornych pojazdów został potwierdzony w powiadomieniach z 2020 r. znajdujących się na kartach 53-58 akt administracyjnych. W stosunku do tych dokumentów organy miały wyjaśnić dlaczego skarżąca nie powołała ich wcześniej, a tylko bezsporne ustalenie, że dowody te i okoliczności wyszły na jaw także dla skarżącej po dniu wydania decyzji ostatecznej, warunkowało rozważenie zasadności stanowiska skarżącej co do istnienia ustawowej przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Natomiast organy obu instancji ograniczyły się do analizy złożonych przez skarżącą dokumentów z 27 października 2015 r. oraz 26 listopada 2015 r., stwierdzając przy tym, że były już one w posiadaniu Burmistrza w 2015 r. (dołączone do wniosku z 24 listopada 2015 r. o umorzenie zaległości podatkowych) i tym samym nie noszą cechy nowości. Nie jest istotne z jakich powodów organy obu instancji w swoich rozważaniach całkowicie pominęły powiadomienia z 29 i 30 czerwca 2020 r., pomimo wskazania przez Sąd w uzasadnieniu wyroku I SA/Po 697/23 nawet kart akt administracyjnych, na których dokumenty te się znajdują. To pominięcie oznacza jednak, że wydając zaskarżone decyzje naruszyły przede wszystkim powołany wyżej art. 153 P.p.s.a. Zbadanie powyższej okoliczności było pierwszą i – w kontrolowanej sprawie – podstawową czynnością, do dokonania której zostały zobowiązane wyrokiem o sygn. akt I SA/Po 697/23. Powyższe naruszenie jest jednoznaczne z ponownym naruszeniem art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem organy znowu nie ustaliły kiedy ww. dokumenty (powiadomienia z 2020 r.) oraz okoliczności nimi stwierdzone (podlegały przepadkowi i "dokonano ich zbycia") wyszły na jaw dla skarżącej. Z akt administracyjnych wynika bowiem, że dla organu pierwszej instancji wyszły one na jaw z chwilą ich przedłożenia przez skarżącą, czyli 26 września 2022 r. (data otrzymania ich przez organ – k. [...] akt administracyjnych), a zatem już po wydaniu decyzji ostatecznej z 6 kwietnia 2022 r.
Dopiero poczynienie powyższych ustaleń z pozytywnym wynikiem dla skarżącej, tj. potwierdzenie na ich podstawie, że zachodzi przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązywało organy podatkowe do zastosowania dalszych wskazań zawartych w uzasadnieniu ww. wyroku tut. Sądu, a mianowicie uwzględnienia zawartej w nim oceny prawnej, co do zasad zastosowania art. 9 ust. 1 u.p.o.l. i momentu ustania obowiązku podatkowego. WSA w omawianym wyroku zwrócił bowiem uwagę, że ustawodawca powiązał powstanie (i istnienie) obowiązku podatkowego z własnością pojazdu (art. 9 ust. 1 u.p.o.l.), a nie z realizacją obowiązku rejestracyjnego. Stwierdził również, że skarżąca wobec utraty prawa własności utraciła legitymację do złożenia wniosku o wyrejestrowanie spornych pojazdów.
Należy też zauważyć, że organ pierwszej instancji prowadząc ponowne postępowanie zwrócił się do skarżącej o wyjaśnienie dlaczego nie złożyła dokumentów o zajęciu w toku postępowania zwykłego za 2021 r., skoro są to dokumenty z 2010 r. i 2020 r., wyjaśniając przy tym stronie, że w 2015 r. wraz z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych przedłożyła tłumaczenie zagranicznej Agencji Ochrony Granic. Tymczasem WSA w powołanym wyżej wyroku nakazał wyjaśnić dlaczego powiadomień z czerwca 2020 r., które skarżąca przedłożyła w toku postępowania wznowieniowego, nie powołała wcześniej. Niejasne wezwanie Burmistrza, w którym skupił się on na przekazaniu przez skarżącą dokumentów dołączonych do wniosku o umorzenie z 2015 r. i dotyczących zajęcia pojazdów, spowodowało ogólną odpowiedź skarżącej, że nie miała ona od służb zagraniczne jednoznacznych informacji co do stanu prawnego zatrzymanych pojazdów, a dopiero w toku prowadzonego postępowania uzyskała informacje o przepadku pojazdów. Ta odpowiedź zadowoliła organy obu instancji, które - co wskazano wyżej – skupiły się na dokumentach dołączonych w 2015 r. do wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, a całkowicie pominęły dokumenty z czerwca 2020 r., choć to tymi dokumentami nakazał zająć się tut. Sąd, jako dokumentami potwierdzającymi ostatecznie fakt przepadku spornych pojazdów. Sąd stwierdza, że wystosowane do skarżącej wezwanie nie spełnia wymogów jakie na Burmistrza nałożył tut. Sąd w wyroku I SA/Po 697/23. Należy jeszcze raz przypomnieć, że organ podatkowy został w nim zobowiązany do wyjaśnienia powodów dla których skarżąca dokumentów z czerwca 2020 r. nie powołała wcześniej niż w postępowaniu wznowieniowym. Precyzyjnie rzecz ujmując – wyjaśnienia wymaga kiedy skarżąca weszła w posiadanie ww. dokumentów wydanych przez służby zagraniczne w czerwcu 2020 r. i z jakich powodów nie przedłożyła ich do zakończenia postępowania zwykłego dotyczącego zobowiązania podatkowego za 2021 r., tj. do 6 kwietnia 2022 r. Jest to podstawowa i jedyna okoliczność, którą Burmistrz będzie zobowiązany wyjaśnić, formułując do skarżącej precyzyjne wezwanie dotyczące tylko ww. powiadomień. Dopiero bowiem bezsporne ustalenie tej okoliczności, tj. momentu, w którym skarżąca uzyskała wiedzę zawartą w przedłożonych przez nią powiadomieniach z czerwca 2020 r., pozwoli organowi podatkowemu - w zależności od poczynionych ustaleń – wydać stosowne do treści art. 245 Ordynacji podatkowej rozstrzygnięcie.
Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, że uzasadnienie aktualnie zaskarżonych rozstrzygnięć nie pozwala na przyjęcie, że w toku ponownego rozpatrywania sprawy organy obu instancji przeprowadziły postępowanie według wytycznych zawartych w ww. wyroku, a - co istotniejsze - poczynione ustalenia oceniły w kontekście przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Natomiast zgodnie z zaleceniami Sądu ich rolą było podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). Proces ustalenia stanu faktycznego przez organy podatkowe powinien uwzględniać zasadę wyrażoną m.in. w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest zobligowany do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, przez co należy rozumieć uwzględnienie wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, jak i uwzględnienie wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności (W. Siedlecki, Uchybienia procesowe w sądowym postępowaniu cywilnym, Wydawnictwo Prawnicze, W. 1971, s. 100). Organ rozpatrując materiał dowodowy nie może pominąć jakiegokolwiek przeprowadzonego dowodu, może natomiast - zgodnie z wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadą swobodnej oceny dowodów - odmówić dowodowi wiarygodności, ale dopiero po wszechstronnym rozpatrzeniu wszystkich zebranych w sprawie dowodów, wyjaśniając przyczyny takiej oceny. Tym samym pominięcie oceny znajdujących się w aktach administracyjnych, przedłożonych przez stronę w postępowaniu wznowieniowym, powiadomień z czerwca z 2020 r. budzić musi uzasadnione wątpliwości co do trafności oceny innych środków dowodowych. Podkreślenia wymaga, że wcześniejsze dokumenty, których oceny organy obu instancji dokonały, dotyczyły zajęcia spornych pojazdów, natomiast dokumenty przez nie w ocenie materiału dowodowego pominięte, potwierdzały ostatecznie - jak zaznaczył tut. Sąd w wyroku I SA/Po 697/23 - fakt przepadku ww. pojazdów. Dlatego też organy podatkowe obowiązane były, zgodnie z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, dokładnie przeanalizować każdy dowód, ale - z wytycznymi Sądu - ocena ta powinna być dokonywana na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, a jej wynik powinien znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.
Mając zatem na uwadze obowiązki wypływające z przytoczonych wyżej zasad, Sąd podziela stanowisko skarżącej, która - choć błędnie zarzuciła naruszenie przepisów K.p.a., które w postępowaniach podatkowych nie znajdują zastosowania – trafnie podkreśliła uchybienia procesowe mające istotny wpływ na ocenę przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Przy tak stwierdzonych uchybieniach, przede wszystkim przy naruszeniu art. 153 P.p.s.a. decyzje organów obu instancji nie mogły się ostać. Podkreślić też należy, że Sąd jest jedynie władny dokonać kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, nie może natomiast w zastępstwie organów podatkowych przeprowadzić postępowania w zakresie oceny dowodów, które WSA w wyroku o sygn. akt I SA/Po 697/23 uznał za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy.
W toku ponownego rozpatrywania sprawy organy podatkowe uwzględnią przedstawione powyżej stanowisko oraz biorąc pod uwagę ocenę prawną, jak i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w powołanym wyżej wyroku WSA, zobowiązane będą do dokonania ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie już wcześniej nakazanym przez tut. Sąd, następnie do oceny zgromadzonych w sprawie dowodów oraz do przeprowadzenia powtórnej wykładni znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa. Na organie podatkowym będzie również spoczywał ciężar przedstawienia swojego stanowiska w należycie sporządzonym i wyczerpującym uzasadnieniu, spełniającym wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.
Na marginesie Sąd podkreśla, że zasadnie w zaskarżonej decyzji SKO zaznaczyło, że nawet negatywne rozstrzygnięcie wznowionego postępowania nie wyłącza możliwości wzruszenia decyzji ostatecznej w innym trybie. Należy też dodać, że możliwość taką ma nie tylko nie tylko strona postępowania, która powinna złożyć w tym zakresie stosowny wniosek, ale również zobowiązany jest do działania z urzędu organ podatkowy w przypadku stwierdzenia przez niego wystąpienia kwalifikowanej wady decyzji ostatecznej.
Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 ze zm.).