I SA/Po 666/23

I SA/Po 666/23 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2024-02-22
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-09-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Katarzyna Nikodem /przewodniczący/
Michał Ilski
Waldemar Inerowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14b § 1, § 2 i § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h, 120, art. 121 § 1, art. 169 § 1-2 i 4, art. 217 § 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 119 pkt 3, art. 120, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Dnia 22 lutego 2024 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Asesor sądowy WSA Michał Ilski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 lutego 2024 r. sprawy ze skargi J. L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2023 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2023 r. nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...]złotych ([...]) tytułem zwrotu kosztów sądowych.
Uzasadnienie
Wnioskiem z 14 grudnia 2022 r. J. L. (dalej zwany również jako "wnioskodawca" lub "skarżący") wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.
Przedstawiając opis zdarzenia przyszłego skarżący wyjaśnił, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest produkcja mebli. Wnioskodawca zamierza zmienić formę tej działalności, przekształcając ją w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W wyniku przekształcenia spółce przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, tj. wnioskodawcy. Jednocześnie wnioskodawca stanie się jedynym udziałowcem spółki. Po przekształceniu spółka złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dalej: "zagranicznego CIT") według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowana ryczałtem. Spółka rozpocznie opodatkowanie zagranicznym CIT z dniem przekształcenia, to jest z dniem wpisu do K. R. S.. Zatem Spółka od razu po przekształceniu będzie podlegała opodatkowaniu zagranicznym CIT. Wnioskodawca planuje być jedynym wspólnikiem Spółki. Wnioskodawca jeszcze przed przekształceniem zamierza dokonać wyodrębnienia części wypracowanych i opodatkowanych w ramach [...] zysków (dalej: "zyski [...]"). W tym celu wnioskodawca dokonał odpowiedniego przeksięgowania w bilansie prowadzonej [...], które następnie powtórzy w bilansie otwarcia spółki przekształconej. Przeksięgowanie będzie dotyczyło przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela, a w spółce odpowiednio jako zobowiązania wobec wspólnika. Spółka od momentu jej powstania będzie miała zobowiązanie długoterminowe wobec właściciela przedsiębiorstwa przekształcanego (wnioskodawcy), który zostanie udziałowcem spółki z o.o., powstałej z powyższego przekształcenia. Wnioskodawca, jako przyszły wspólnik spółki planuje, aby w sytuacji, gdy będzie to możliwe z perspektywy finansowej, tj. w sytuacji dostępnych środków pieniężnych, przekształcona spółka wypłaciła mu w przyszłości zyski stanowiące całość bądź część zysków [...]. Źródłem uprawnienia wnioskodawcy do wypłaty zysków [...] będzie posiadanie przez niego prawa własności do zysków wypracowanych w ramach [...]. Jednocześnie źródłem tego uprawnienia nie będzie posiadanie przez wnioskodawcę statusu udziałowca spółki. Decyzja w zakresie przekazania zysków [...] do wypłaty zapadnie przed przekształceniem. W wyniku tej czynności nie zostaną umorzone/zbyte żadne udziały wnioskodawcy w spółce, a zatem wypłata nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, obniżenia nominalnej wartości udziałów lub innej formy odpłatnego zbycia udziałów. Ponadto wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania wzajemnego świadczenia względem spółki w zamian za otrzymanie wypłaty z tytułu zysków [...]. Wartości te nie będą również stanowić darowizny na rzecz wnioskodawcy. Czynność prawna na podstawie, której dokonana zostanie wypłata nie wpłynie na zakres uprawnień wnioskodawcy jako wspólnika spółki.
W szczególności wypłata nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości nominalnej udziałów wnioskodawcy w spółce, ani nie wpłynie na poziom prawa wnioskodawcy do udziału w zyskach Spółki. Wnioskodawca wskazał, że przesunięcie środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe, tj. zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie konsekwencją samodzielnej decyzji wnioskodawcy o zwrocie środków pieniężnych - wycofaniu części aktywów z działalności gospodarczej i przekazaniu ich do jego majątku osobistego. Spółka będzie w stanie udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty, dokonywane będą tytułem zysków [...] wypracowanych w okresie poprzedzającym opodatkowanie tej Spółki w formie ryczałtowej.
Wnioskodawca sformułował pytanie, czy po przekształceniu [...] w spółkę wypłata wnioskodawcy jako jedynemu udziałowcowi, zysków [...] przez spółkę będzie podlegała opodatkowaniu zagranicznym CIT?
Zdaniem wnioskodawcy, po przekształceniu [...] w spółkę wypłata wnioskodawcy jako jedynemu udziałowcowi, zysków [...] przez spółkę nie będzie podlegała opodatkowaniu zagranicznym CIT. Zaznaczono, że wypłata wnioskodawcy zysków [...] przez spółkę nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski [...] nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę zysków [...] nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto. Zatem, jeżeli spółka będzie podlegała opodatkowaniu CIT w formie zagranicznym CIT, wypłata wnioskodawcy zysków [...] po dniu przekształcenia nie będzie podlegała opodatkowaniu zagranicznym CIT.
Pismem z 15 lutego 2023 r. wezwano wnioskodawcę do wskazania podstawy prawnej przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe – zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.
W piśmie z 24 lutego 2023 r. wyjaśniono m. in., że przesunięcie środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe, tj. zobowiązania wobec właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej stanowi konsekwencję samodzielnej decyzji wnioskodawcy o zwrocie środków pieniężnych - wycofaniu części aktywów z działalności gospodarczej i przekazaniu ich do jego majątku osobistego. Decyzja zostaje podjęta przez wnioskodawcę w oparciu o uprawnienia wynikające ze specyfiki działalności prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie odrębnych przepisów, w tym w szczególności art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tekst jedn. Dz. U. 2021, poz. 162, poz. 162 - dalej: "Prawo przedsiębiorców"). Podkreślono, że w przypadku prowadzenia [...] podatnik ma swobodę w dysponowaniu środkami pieniężnymi w tym zyskami wygenerowanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawodawca nie ustanowił rozdziału między majątkiem jednoosobowej firmy a majątkiem prywatnym przedsiębiorcy. Oznacza to, że wnioskodawca, pomimo ewentualnego wykreślenia swojej [...] z CEIDG będzie uprawniony do otrzymania wygenerowanych w ramach [...] zysków przed przekształceniem. Wyjaśniono, że podstawą prawną przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie art. 4 ust. 2 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. 2021 r., poz. 217. – w skrócie: "ustawa o rachunkowości") w zw. z art. 60 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm. – w skrócie: "Kodeks cywilny"). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 11 kwietnia 2023 r., nr [...], pozostawił wniosek skarżącego bez rozpatrzenia.
W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że przedstawiony we wniosku opis zdarzenia budzi istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanego przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. Co więcej, budzi wątpliwości w kontekście regulacji ustawy Kodeks cywilny. Zdaniem organu z całokształtu wniosku i jego uzupełnienia nie wynika jednoznacznie, jaki będzie charakter prawny tej czynności. Z tego względu wydanie interpretacji nie jest możliwe. Nie można prawidłowo ocenić skutków podatkowych sytuacji, której kształt jest niejasny. Nie sposób przyjąć, że wnioskodawca uzupełnił wniosek w sposób zupełny i niebudzący wątpliwości. Skierowane wezwanie służyło jego uzupełnieniu, aby organ mógł rzetelnie wypowiedzieć się w tej materii. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny, niespójny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie może stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej, co w konsekwencji uprawnia organ do pozostawienia wniosku bez rozpoznania.
W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżący, wniósł o uchylenie w całości postanowienia oraz orzeczenie co do istoty sprawy poprzez wydanie interpretacji indywidualnej.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 23 czerwca 2023 r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.
W uzasadnieniu organ wskazał, że skarżący nie przedstawił w sposób wyczerpujący opisu sytuacji faktycznej, której ma dotyczyć żądana interpretacja indywidualna. Tym samym, w ocenie organu, wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 2-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. 2023 r., poz. 2383 – w skrócie: "o.p."), okoliczności faktyczne sprawy nie zostały przedstawione wyczerpująco. Ponadto organ wskazał m.in., że: podane we wniosku, jak i jego uzupełnieniu informacje były niespójne i budzące wątpliwości, zatem uniemożliwiały wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W celu dokonania oceny zadanego przez skarżącego pytania we wniosku było sprecyzowanie na jakiej podstawie prawnej takie zobowiązanie powstało w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. W zaskarżonym postanowieniu zasadnie organ pierwszej instancji uznał, że przedstawiony opis zdarzenia przyszłego budzi istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanego przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej.
W ocenie organu, nie zasługują na uwzględnienie argumenty podniesione w zażaleniu, że rozpatrywanie jakichkolwiek przesunięć majątkowych pomiędzy przedsiębiorstwem, a majątkiem prywatnym osoby prowadzącej działalność gospodarczą w kontekście cywilistycznego znaczenia zobowiązania jest całkowicie pozbawione podstaw, gdyż owe "przesunięcia" zawsze odbywają się pomiędzy tą samą osobą (chodź występującą w zupełnie różnych rolach) i nigdy, tym samym nie wystąpi "druga strona stosunku prawnego", bowiem przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową w swej istocie jest przeniesieniem wyodrębnionego majątku przedsiębiorcy na podmiot inny. Majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (przedsiębiorcy przekształcanego) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej jednoosobowej spółki kapitałowej. W konsekwencji, w rezultacie przekształcenia działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązania związane z tą działalnością nie wygasają, a jedynie zostają przeniesione na spółkę przekształconą. Podkreślono, że w zaskarżonym postanowieniu organ pierwszej instancji powołując się na przepisy prawa uzasadnił, że nie sposób przyjąć, aby wniosek skarżącego został uzupełniony w sposób zupełny i niebudzący wątpliwości. Skierowane wezwanie służyło jego uzupełnieniu, aby organ mógł rzetelnie wypowiedzieć się w tej materii. Podniesiono, że opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w jego uzupełnieniu, nadal budził wątpliwości, a odpowiedzi zawarte w poszczególnych częściach pisma uzupełniającego wniosek były niejednoznaczne. Zaakcentowano, że czym innym jest interpretacja przepisu prawa, a czym innym interpretacja przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, którego nie sposób jednoznacznie podporządkować pod daną normę prawną.
W skardze z 28 lipca 2023 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia z 11 kwietnia 2023 r., a także o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 w zw. z art. 14h o.p. poprzez błędne utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, podczas gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2022 r., który wpłynął do organu 27 grudnia 2022 r. uzupełniony pismem z 24 lutego 2023 r. r. zawierał wyczerpujący opis zdarzenia przyszłego umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowym zakresie;
2) art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 w zw. z art. 217 § 2 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, prowadzące do błędnego przyjęcia przez Dyrektora w postanowieniu, że wniosek nie zawierał wyczerpującego opisu zdarzenia przyszłego umożliwiającego wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych;
3) art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że kwalifikacja prawna przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej powinna stanowić element stanu faktycznego;
4) art. 120, art. 121, art. 217 § 2 w zw. z art. 14h o.p. poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonego postanowienia polegające na błędnym powołaniu przez organ przepisów ustawy Kodeks cywilny (dotyczących zobowiązań wzajemnych), podczas gdy dla przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego przepisy te we wskazanym przez organ zakresie nie mają zastosowania;
5) art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h o.p. poprzez niedostrzeżenie uchybienia w postępowaniu organu I instancji polegającego na braku ponownego wezwania skarżącego do uzupełnienia wniosku, w sytuacji gdy DKIS uznał, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2022 r., pomimo uzupełnienia pismem z 24 lutego 2023 r. w dalszym ciągu nie spełnia warunków formalnych określonych przepisami prawa;
6) art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku skarżącego, tj. rozstrzygnięciu w sprawie skarżącego w sposób odmienny, jak w przypadku innych podmiotów będących w podobnej sytuacji prawno-podatkowej.
W argumentacji skargi skarżący rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty. Zaznaczył, że w sposób wyczerpujący opisał charakter i sposób przesunięć środków z kapitału własnego na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej, a opis ten umożliwiał wydanie organowi interpretacji indywidualnej. W ocenie skarżącego, organ nie dokonał właściwego rozróżnienia pomiędzy okolicznościami stanu faktycznego sprawy i jego oceną prawną, jednocześnie nie dokonując oceny prawnej stanowiska zajętego we wniosku. Ponadto, trudno zaakceptować również stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu w zakresie braku sprecyzowania charakteru prawnego czynności przesunięcia środków pieniężnych w sytuacji, gdy skarżący jednoznacznie wskazał, że jeszcze przed przekształceniem dokona wyodrębnienia części wypracowanych i opodatkowanych w ramach [...] zysków i w tym celu dokona odpowiedniego przeksięgowania w bilansie prowadzonej [...], które następnie powtórzy w bilansie otwarcia spółki przekształconej. Przeksięgowanie będzie dotyczyło przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec obecnego właściciela, a w spółce odpowiednio jako zobowiązania wobec wspólnika. Źródłem uprawnienia skarżącego do wypłaty zysków [...] będzie posiadanie przez niego prawa własności do zysków wypracowanych w ramach [...]. W ocenie skarżącego istota dokonanych przez DIKS naruszeń w niniejszej sprawie sprowadza się do całkowicie mylnego założenia, że zarządzenie o wypłacie zysków [...] na rzecz skarżącego należy rozpatrywać w kategorii zobowiązania w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, które wymaga dwóch stron stosunku prawnego - wierzyciela i dłużnika oraz utożsamiania pojęć zobowiązań występujących w Kodeksie cywilnym i ustawie o rachunkowości.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 w zw. z art. 14h o.p. poprzez błędne utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia oraz art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 i w zw. z art. 217 § 2 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie, prowadzące do błędnego przyjęcia przez organ w postanowieniu, że wniosek nie zawierał wyczerpującego opisu zdarzenia przyszłego umożliwiającego wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.. – w skrócie: "p.p.s.a.").
Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli legalności zaskarżonego postanowienia. W ocenie organu skarżący mimo wezwania nie uzupełnił braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Skarżący kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc m. in., że organ pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia powinien wykazać, że bez żądanego elementu opisu zdarzenia udzielenie interpretacji nie jest możliwe.
Rację w sporze należało przyznać skarżącemu.
Stosownie do postanowień art. 14b § 1 o.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z postanowieniami art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Na mocy art. 14h o.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m. in. 120 i art. 169 § 1-2 i 4 tego aktu. Zgodnie z art. 120 analizowanej ustawy, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W świetle art. 169 § 1 o.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jak stanowi zaś art. 14g § 1 o.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.
Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się m.in. w tym, że organ podatkowy związany jest stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (wyrok NSA z 21 października 2014 r., I FSK 1543/13, wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: baza CBOSA)]. Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej ( wyrok NSA z 05 maja 2015 r., II FSK 918/13). Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego (wyrok NSA z 21 stycznia 2016 r., I FSK 1915/14).
Przez "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", o którym mowa w art. 14b § 3 o.p., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Ocena czy w realiach konkretnej sprawy wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego musi być dokonywana w ścisłym powiązaniu z przepisami prawa materialnego, o których dokonanie interpretacji zwraca się wnioskodawca. Również w orzecznictwie dostrzega się, że związek pomiędzy normą prawa podatkowego, która ma być "zastosowana" wyznacza zakres niezbędnych ("wyczerpujących") danych jakie we wniosku o udzielenie interpretacji obowiązany jest zawrzeć zainteresowany (np. wyrok WSA w Łodzi z 27 sierpnia 2015 r., I SA/Łd 622/15).
W konsekwencji obowiązkiem występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest przedstawienie takiego opisu stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, który pozwala na ustalenie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego stanowiących przedmiot interpretacji. Mając z kolei na uwadze, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu organ interpretacyjny w oparciu o regulacje stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h o.p., przepisu art. 169 § 1 tego aktu, uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Przyjęcie odmiennego zapatrywania skutkowałoby aprobatą sytuacji, w której to subiektywne zapatrywanie organu decydowałoby o tym czy przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego jest wyczerpujący. Mając na uwadze obowiązek działania przez organy podatkowe na podstawie przepisów prawa stwierdzić należy, że to treść przepisów materialnego prawa podatkowego a nie subiektywne zapatrywanie organu interpretacyjnego jest miarodajna dla oceny czy opis stanu faktycznego bądź zdarzenia czyni zadość wymogą art. 14b § 2 o.p. Mając na uwadze specyfikę postępowania interpretacyjnego stwierdzić również należy, że wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 o.p. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować art. 14g § 1 o.p. (tak: powołany powyżej wyrok WSA w Łodzi z 27 sierpnia 2015 r., I SA/Łd 622/15).
W ocenie Sądu zasada legalizmu wymaga, aby organ wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji wykazał związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania. W judykaturze wskazuje się, że organ winien - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) - wykazać że bez żądanego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku (wyrok WSA w Gdańsku z 13 lipca 2016 r., I SA/Gd 603/16).
W okolicznościach niniejszej sprawy organ zwrócił się do skarżącego z żądaniem m. in. wskazania podstawy prawnej przesunięcia opisanych we wniosku środków (wartości) na zobowiązania długoterminowe - zobowiązania wobec skarżącego w prowadzonym przez niego przedsiębiorstwie. Formułując wskazane pytanie organ nie wykazał w żaden sposób jego związku z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm. – w skrócie: "u.p.d.o.p."). W szczególności nie wykazano, aby warunkiem sine qua non uznania bądź też nie określonego przysporzenia za przychód było ustalenie podstawy prawnej jego dokonania. W tym kontekście zauważyć należy, że przesunięcia określonych przysporzeń majątkowych mogą niekiedy następować bez podstaw na gruncie prawa cywilnego. Sytuacja tego rodzaju może mieć miejsce w szczególności w razie bezpodstawnego wzbogacenia.
Konkludując powyższe rozważania należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem wydanym w pierwszej instancji nie odpowiadają prawu. Zdaniem Sądu organ interpretacyjny w sposób arbitralny, nie wywiązując się z obowiązku należytego uzasadnienia podejmowanych działań, zwrócił się do skarżącego z wezwaniem do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego. Zarówno w treści wezwania jak i następnie w treści postanowień nie wykazano, aby udzielenie odpowiedzi na sporne pytanie stanowiło w świetle przepisów ustawy podatkowej warunek sine qua non rozstrzygnięcia tego czy sporne przysporzenie stanowić będzie dla skarżącego przychód podatkowy.
W ocenie Sądu skarżący udzielając odpowiedzi na wezwanie organu, wyczerpująco przedstawił stan faktyczny. Z okoliczności tych jasno wynika, że jeszcze przed przekształceniem zamierza on dokonać wyodrębnienia części wypracowanych oraz opodatkowanych w ramach [...] zysków, i w tym celu dokonana odpowiedniego przeksięgowania w bilansie prowadzonej [...], które następnie powtórzy w bilansie otwarcia spółki przekształconej. Jak podkreślił skarżący w skardze, przeksięgowanie będzie dotyczyć przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania długoterminowe – zobowiązanie wobec obecnego właściciela, a w spółce odpowiednio jako zobowiązanie wobec wspólnika. Sąd podzielił ocenę skarżącego, że opis zdarzenia przyszłego, w kontekście zadanego pytania, jest kompletny i nie budzi wątpliwości.
Zdaniem Sądu skarżący zasadnie zwrócił uwagę, że w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, występuje ona w obrocie prawnym w podwójnej roli - jako przedsiębiorca i osoba prywatna. Z tych względów rozpatrywanie przesunięć majątkowych między przedsiębiorstwem, a majątkiem prywatnym tej osoby w ujęciu cywilistycznym (jako źródła zobowiązania, którego "poszukuje" organ) pozbawione jest uzasadnionych podstaw, ponieważ tego rodzaju przesunięcia dotyczą tej samej osoby fizycznej. W takiej sytuacji nie ma "drugiej strony" czynność prawnej.
Podkreślić także należy, co trafnie podniósł skarżący w kontekście zarzutu naruszenia art. 121 § 1 o.p., że organ interpretacyjny wydawał indywidualne interpretacje w tożsamych okolicznościach faktycznych, przedstawionych przez wnioskodawców (interpretacje powołane na s. 14 skargi).
Wobec powyższego Sąd stwierdził, że w sprawie naruszona została zasada legalizmu (art. 120 o.p.) jak i zasada działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Uznać również należało, że postanowienia organów nie zawierają wystarczającego uzasadnienia prawnego czyniącego zadość wymogą art. 217 § 2 o.p.
W konsekwencji powyższych ustaleń i rozważań Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienia zostały wydane z naruszeniem prawa procesowego, tj. art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g oraz w zw. z art. 14h o.p. poprzez ich zastosowanie w sprawie i pozostawienie wniosku skarżącego bez rozpoznania.
Z uwagi na charakter stwierdzonych uchybień za przedwczesne należy uznać czynienie rozważań w przedmiocie tego, czy wniosek skarżącego uzupełniony następnie na wezwanie organu pozwalał, czy też nie na wydanie interpretacji. Czynienie definitywnych rozważań w tym zakresie musi zostać poprzedzone w przypadku podtrzymania przez organ dotychczasowego stanowiska przedstawieniem, odwołujących się do konkretnych przepisów prawa materialnego uzasadnienia pozwalającego na przyjęcie, że okoliczności objęte wezwaniem są istotne dla prawidłowego zastosowania regulacji z ustawy u.p.d.o.p.
W toku ponownego postępowania obowiązkiem organu interpretacyjnego będzie przyjęcie wykładni prawa zawartej w niniejszym wyroku. Obowiązkiem organu będzie w szczególności dokonanie powtórnej analizy, czy przedstawiony przez wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego pozwala na wydanie interpretacji indywidualnej. Gdyby organ uznał przedstawiony opis za niewyczerpujący, jego obowiązkiem będzie powtórne wezwanie skarżącego do jego uzupełnienia z wykazaniem związku stawianych pytań z przepisami prawa podatkowego mogącymi wchodzić w rachubę w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego.
Na marginesie Sąd zauważa, że tożsame stanowisko zajął tut. Sąd w wyroku z 21 listopada 2023 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Po 681/23.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 i art. 135 p.p.s.a. należało orzec, jak w pkt I. sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów sądowych składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł.