I SA/Po 533/25

I SA/Po 533/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-11-25
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert /przewodniczący sprawozdawca/
Michał Ilski
Waldemar Inerowicz
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 134 § 1,art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135,art. 200 w zw. z art. 205 § 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 1964
§ 2 pkt 5
Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 187 § 1 , art. 122, art. 180, art. 210, art. 188, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 70
art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 418
art. 3 ust. 2
Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2025 r. sprawy ze skargi T. C. i W. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 14 maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2025 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy P. dnia 3 lutego 2025 r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę 4025,- zł (słownie: cztery tysiące dwadzieścia pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 24 czerwca 2025 r. T. C. i W. C. wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 14 maja 2025 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy P. z 3 lutego 2025 r. nr [...] wydaną w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2025.
Powyższa skarga została wniesiona na tle stanu faktycznego, w którym w powołanej na wstępie decyzji Wójt, opierając się na danych z ewidencji gruntów i budynków, stosując stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach ustalił skarżącym łączne zobowiązanie pieniężne za 2025 r. w kwocie 13.596 zł, na które złożył się podatek rolny w kwocie 304 zł, podatek od nieruchomości w kwocie 13.272 zł oraz podatek leśny w kwocie 20 zł.
W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucili jej naruszenie art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418; dalej: "P.b.") w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 stawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), wnosząc o zmianę zaskarżonej decyzji, ewentualnie o jej uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy. W toku postępowania odwoławczego skarżący wnieśli o przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów, tj. uwierzytelnionych kopii opinii z 11 sierpnia 2024 r., oceny technicznej hali namiotowej z 12 maja 2023 r. oraz projektu budowlanego hali namiotowej.
Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzją rozstrzygnięcie Wójta, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że przepis art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.; dalej: "P.g.k.") zawiera nakaz stosowania danych z ewidencji gruntów i budynków na potrzeby wymiaru podatków i należy przy tym odwołać się do treści rozporządzania Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. 2016 r. poz. 1864), biorąc pod uwagę cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę W. wynika, iż na działce nr [...], należącej do skarżących, wg KTŚ są zbiorniki silosy i budynki magazynowe, a także budynki handlowo-usługowe. Na kanwie zaś rozporządzenia grupę stanowią budynki, podgrupę budynki niemieszkalne, a rodzaj wskazane wyżej zbiorniki silosy i budynki magazynowe oraz budynki handlowo-usługowe. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego , już tylko na tej podstawie można przyjąć, że Wójt zasadnie za sporną halę magazynową i portiernię prawidłowo naliczył podatek od nieruchomości, jak od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W aktach sprawy znajduje się także decyzja Starostwa Powiatowego w W. z 8 sierpnia 2008 r. o udzieleniu pozwolenia na budowę hali magazynowej (obiekt parterowy, niepodpiwniczony z dachem dwuspadowym, kat. obiektu [...]I) oraz portierni (budynek wolnostojący, parterowy, niepodpiwniczony z dachem płaskim, kat. obiektu [...]). W aktach znajduje się również decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w W. z 9 lipca 2010 r. o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie ww. hali magazynowej i portierni oraz informacja w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego za rok 2010, w której skarżący jako dane dotyczące przedmiotów opodatkowania wskazali powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a okolicznością powodującą konieczność złożenia lub zmiany informacji stanowiło pozwolenie na użytkowanie hali magazynowej i portierni. Ww. dokumenty wskazują, że oba budynki są budynkami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej i w związku z tym powinien być naliczany za te obiekty podatek od nieruchomości w takiej stawce.
Organ także podkreślił, że objęte postępowaniem obiekty zostały wzniesione w wyniku prac budowlanych z użyciem wyrobów budowlanych. Hala namiotowa o powierzchni użytkowej 150 m˛, jest wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych - posiada ściany z blachy trapezowej i dach pokryty materiałem plandekowym, ma fundamenty, czyli element konstrukcji budowlanej, w jej najniższej części, mający za zadanie przekazanie ciężaru obiektu na grunt, a których funkcję stanowią płyty betonowe. Jest również zaopatrzona w instalację elektryczną, a także posiada dwie bramy przesuwne, które umożliwiają zamknięcie obiektu. Powyższe świadczy o tym, że hala namiotowa odpowiada definicji określonej w art. 3 ust. 2 P.b. Ponadto przepisy prawne, które zostały powołane w ocenie technicznej hali namiotowej z 12 maja 2023 r., m.in. definicja budynku określona w u.p.o.l., potwierdzają, że hala namiotowa jest budynkiem.
Odnosząc się do argumentu skarżących, że hala namiotowa nie jest trwale związana z gruntem, gdyż można ją przenieść i przestawić w inne miejsce, co wynika z ww. oceny technicznej hali namiotowej, a także przedłożonej opinii z 11 sierpnia 2024 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że trwałości związania z gruntem nie można utożsamiać z pojęciem nierozerwalności. Zarówno w ocenie technicznej hali namiotowej, jak i w opisie technicznym do projektu budowlanego wskazano na zakotwienie ram hali namiotowej w stopach betonowych za pomocą kotew stalowych, które są posadowione na stopach fundamentowych, co oznacza trwałe związanie obiektu z gruntem zapewniające mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy przemieszczenie. Ponadto, już same gabaryty hali, jej konstrukcja, posadowienie na fundamencie oraz pełniona funkcja wymaga trwałego związania z gruntem. Natomiast techniczna możliwość przeniesienia obiektu na inne miejsce nie ma wpływu na uznanie go za trwale związany z gruntem.
Wójt także prawidłowo uznał budynek portierni jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ obiekt ten jest posadowiony na bloczkach betonowych, ma dach i ściany z płyty warstwowej, jest wyposażony w instalację elektryczną. Natomiast z uwagi na fakt, że służy do przebywania w nim ludzi, jego konstrukcja musi pozwalać na bezpieczne korzystanie z niego, a zatem musi być stabilny i przeciwdziałać wpływom czynników zewnętrznych, co oznacza, że jest trwale związany z gruntem.
W związku z powyższym zasadnie organ pierwszej instancji, określając podatek od nieruchomości, zastosował stawkę, jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Prawidłowo naliczył także inne podatki, stanowiące składową łącznego zobowiązania pieniężnego za 2025 r.
W skardze na opisaną wyżej decyzję, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, strona zarzuciła jej naruszenie art. 3 pkt 2 P.b. zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez uznanie, że hala namiotowa i kontener spełniają definicję budynku (budowli) i tym samym powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy hala namiotowa wraz kontenerem nie są trwale związane z gruntem i nie zostały posadowione na fundamentach.
W uzasadnieniu skargi, strona w odniesieniu do spornych obiektów zaoponowała przeciwko stwierdzeniu, że są one trwale połączone z gruntem, zarzucając zaskarżonej decyzji, że została wydana z naruszeniem prawa oraz wbrew wnioskom autora oceny technicznej z 12 maja 2023 r. Odwołując się do orzeczeń sądów administracyjnych, skarżący podkreślili, że samo też posadowienie obiektu budowlanego na bloczkach betonowych nie jest wystarczające do przypisania mu cech fundamentu i takiego związania z gruntem, które wynika z ich występowania i determinuje uznanie go za budynek. "Trwałe związanie z gruntem" oznacza zarówno posiadanie przez budynek fundamentów, które są usytuowane poniżej poziomu terenu (wkopane w grunt) oraz (sztywnego, stabilnego, ciągłego i niezmiennego) powiązania obiektu z tymi fundamentami. Nie będzie trwale związany z gruntem taki obiekt budowlany, w którym dolna płaszczyzna postumentu (podbudowy) znajduje się na poziomie terenu, a jego przeniesienie lub rozebranie nie wiąże się z wykonaniem robót ziemnych. Odłączenie obiektu budowlanego od fundamentów, prowadząc do istotnej zmiany całości, a czasem również do uszkodzenia lub zniszczenia części budowlanej położonej ponad fundamentami, niweczy możliwość traktowania odłączanego fragmentu (bez fundamentu stanowiącego część składową obiektu budowlanego) jako budynku. Sporne obiekty, oprócz tego, że nie są trwale związane z gruntem i nie mają fundamentów, mogą być w każdej chwili przeniesione w inne miejsce bez wykonywania żadnych inwazyjnych robót ziemnych - to kolejna cecha uniemożliwiająca uznanie, że są one trwale związane z gruntem. Skarżący podkreślili, że ocena techniczna hali namiotowej potwierdza stanowisko co do stanu faktycznego (tak samo jak pozostałe dokumenty znajdujące się w aktach sprawy) i tym samym powinno znaleźć to odzwierciedlenie w decyzji wymierzającej podatek na 2025 r. Tymczasem Samorządowe Kolegium Odwoławcze niezasadnie przyjęło, że trwałości związania z gruntem nie należy utożsamiać z pojęciem nierozerwalności.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Sąd zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie ze względu na podniesione w niej zarzuty.
Kwestia sporna między stronami kontrolowanej sprawy koncentruje się wokół zasadności zastosowania do opodatkowania hali namiotowej i portierni podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skarżący twierdzą, że oba te obiekty nie są trwale związane z gruntem a zatem nie są budynkami, natomiast organy obu instancji za takie je uznały.
Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, jak i postępowania ją poprzedzającego, Sąd stwierdził naruszenie prawa procesowego, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej.
W pierwszym bowiem rzędzie Sąd zobowiązany jest wyjaśnić, że prawidłowe zakwalifikowanie przedmiotów opodatkowania każdorazowo powinno być poprzedzone wyczerpującym i prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, co dopiero pozwoli na dokonanie subsumpcja przepisów prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie. W myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest zatem obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, zwierała m.in. uzasadnienie faktyczne, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Brak poczynienia w decyzji prawidłowych i pełnych ustaleń stanu faktycznego sprawy w istocie czyni niemożliwym dokonanie właściwej kontroli zaskarżonej decyzji, także w kontekście podniesionych zarzutów.
Przystępując do rozstrzygnięcia sporu, na początku należy odnieść się do znajdujących zastosowanie w prawie przepisów prawa materialnego, albowiem to one decydują w jakim zakresie należy prowadzić postępowanie dowodowe. Wskazać zatem trzeba, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym art. 1aust. 1 u.p.o.l. definiuje w pkt 1 budynek, jako obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach, z wyłączeniem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność. Natomiast w pkt 2b wskazuje, co to są roboty budowlane – prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. 2025 r. poz. 418), zaś w pkt 2c definiuje trwałe związanie z gruntem jako takie połączenie obiektu budowlanego z gruntem, które zapewnia temu obiektowi stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, niezależnym od działania człowieka, mogącym zniszczyć lub spowodować przemieszczenie lub przesunięcie obiektu budowlanego na inne miejsce. Podkreślić należy, że przywołane wyżej regulacje zostały wprowadzone w życie od 1 stycznia 2025 r. i nie odsyłają już, jak miało to miejsce przed 2025 r., do przepisów prawa budowlanego, zatem nie jest zasadne odwoływanie się do art. 3 pkt 2 P.b., zawierającego definicję budynku. Jedynie w pkt 2b, definiując roboty budowlane, ustawodawca odwołał się do P.b. Wymienione w przytoczonej wyżej definicji budynku cechy muszą zostać spełnione łącznie, brak choćby jednej z nich powoduje, że niemożliwe jest zakwalifikowanie danego obiektu jako budynku. Jednakże obiekt, aby mógł być uznany za budynek musi być wzniesiony w wyniku robót budowlanych, które zostały zdefiniowane w pkt 2b ust. 1 art. 1a u.p.o.l., wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Obiekt ten musi być także wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Musi posiadać fundamenty i dach, być trwale związany z gruntem i nie może podlegać wyłączeniu, o którym mowa w dalszej części art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Znowelizowane od 2025 r. przepisy nadal jednak nie stoją na przeszkodzie uznaniu danego obiektu za budynek, jeśli powłoka ścian jest wykonana np. z blachy, drewna, plandeki czy też innych materiałów o podobnym charakterze. Nie ma nadal znaczenia stan techniczny obiektu i rodzaj materiału, z którego jest wykonany (konstrukcja drewniana, betonowa, stalowa czy inna) oraz czym jest pokryty (dachówka, blachodachówka, blacha trapezowa, eternit, powłoka pneumatyczna itp.). Najważniejsze jest to, aby obiekt spełniał kryteria określone w art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.
Przenosząc przywołane definicje na grunt rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu, poczynione przez organy ustalenia nie pozwalają na jednoznaczną kwalifikację spornych obiektów, tj. hali magazynowej i portierni do kategorii budynku, a tym samym na stwierdzenie, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że elementem niezbędnym uznania danego obiektu za budynek jest posiadanie przez ten obiekt fundamentów. Definicji fundamentu nie ma ani w u.p.o.l., ani w P.b., ale pojęcie to zostało wypracowane przez dotychczasowe orzecznictwo, które w pełni znajduje zastosowanie do znowelizowanych regulacji ww. ustawy podatkowej. Należy zatem jedynie przypomnieć, że brak jest prawnych wymogów co do zgodności fundamentu z przepisami P.b., bądź zasadami sztuki budowlanej. Fundament stanowi budowlany element konstrukcyjny, przekazujący na podłoże gruntowe całość obciążeń budynku, bądź budowli, powinien być położony poniżej gruntu, a jego wykonanie musi być związane z realizacją robót ziemnych, ma zapewniać trwałość konstrukcji, uniemożliwiając jej przesunięcie bądź zniszczenie w wyniku działania sił przyrody.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że hala namiotowa ma fundamenty, czyli element konstrukcji budowlanej w jej najniższej części, mający za zadanie przekazanie jej ciężaru na grunt, a których funkcję stanowią płyty betonowe. Ze znajdującej się w aktach administracyjnych decyzji z 8 sierpnia 2008 r., zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę ww. hali, jak i z decyzji z 9 lipca 2010 r. udzielającej pozwolenia na użytkowanie tej hali, nie wynika, czy ma ona fundamenty. Z projektu budowlanego hali namiotowej, dołączonego do "Oceny technicznej hali namiotowej", przedłożonej przez skarżących wraz z wnioskiem dowodowym, wynika konieczność posadowienie budynku na fundamentach ram – stopy betonowe z betonu klasy [...] posadowione na głębokości 0,84 m poniżej poziomu terenu (pkt [...] opisu technicznego hali). Skoro pozwolono skarżącym budować w oparciu o ww. projekt budowlany, a następnie otrzymali oni pozwolenie na użytkowanie tego obiektu, należy wnioskować, że hala posiada fundamenty, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Tymczasem w uzasadnieniu skargi strona wskazuje jakoby hala nie miała fundamentów, co stawia pod znakiem zapytania, czy została ona wybudowana zgodnie z pozwoleniem na budowę, mimo uzyskania pozwolenia na jej użytkowanie. Tym bardziej, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji mówi o "płytach betonowych" spełniających rolę fundamentu.
Odnosząc się natomiast do portierni, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że portiernia jest posadowiona na bloczkach betonowych. Z opisanych wyżej decyzji również nie wynika, czy obiekt ten ma fundamenty. Natomiast z ww. projektu budowlanego "Portierni z lekkiej obudowy" wynika, że obiekt nie wymaga fundamentów, posadowiony ma być bezpośrednio na bloczkach betonowych, podbudowa pod bloczki z kostki "[...]" grubości 8 cm na podsypce piaskowo-cementowej grubości 20 cm (pkt [...] opisu technicznego portierni).
Uwzględniając zgromadzony materiał dowodowy, trzeba jednak zwróć uwagę, że w przedłożonym projekcie budowlanym w zakresie robót dla budynku hali namiotowej projektantka wskazała na stopy fundamentowe. W układzie konstrukcyjnym wyszczególniła zakotwienie ram hali namiotowej - w stopach betonowych za pomocą kotew stalowych. W kwestii posadowienia budynku wskazała fundamenty ram - stopy betonowe z betonu klasy [...] posadowione na głębokości 0,84 m poniżej poziomu terenu. Tymczasem w zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że fundament stanowią płyty betonowe, co nie jest jednoznaczne ze stopami fundamentowymi. Jest to o tyle istotny element stanu faktycznego, gdyż nie wynika z zaskarżonej decyzji, czy Samorządowe Kolegium Odwoławcze użyło tego pojęcia zamiennie, określając stopy fundamentowe (wymagane projektem budowlanym) jako "płyty betonowe", czy też hala namiotowa – mimo wymogów projektu budowlanego i opartego na nim pozwolenia na budowę – fundamentów nie ma, jak w uzasadnieniu skargi stwierdzili skarżący. Dodatkowo w kontrolowanej sprawie brak niezbędnych ustaleń w zakresie istnienia fundamentów portierni. Projekt budowlany takich fundamentów nie wymagał, wskazując na czym ma być posadowiona portiernia (bloczki betonowe na kostce brukowej położonej na podsypce piaskowo-cementowej). Natomiast do ustalenia, jak faktycznie powyższe elementy zostały wykonane i czy stanowią one fundament tego obiektu, niezbędne jest przeprowadzenie oględzin przedmiotu opodatkowania, a następnie wskutek ustaleń na ich podstawie poczynionych stwierdzenie, czy obiekt ma fundamenty, czy ich nie ma. Jeżeli bowiem organ podatkowy ustali, że portiernia (bądź hala namiotowa) nie została posadowiona na fundamentach, to – mimo jej trwałego związania z gruntem – nie można będzie uznać, że jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.
Skarżący twierdzą, że żaden ze spornych obiektów nie jest trwale związany z gruntem. Jak już wyżej wspomniano, znowelizowana ustawa podatkowa w art. 1a ust. 1 pkt 2b definiuje trwałe związanie z gruntem. W zaskarżonej decyzji na przepis ten Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ogóle się nie powołało, ale stwierdziło co do spornych obiektów trwałe ich związanie z gruntem, zaznaczając, że cecha tego związania sprowadza się do posadowienia budynku na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym zniszczyć lub spowodować przesunięcie, czy przemieszczenie w inne miejsce, zaś trwałość związania obiektu z gruntem nie niweczy ustalenia, że można go zdemontować. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło jednak, że z oceny technicznej hali namiotowej, jak i opisu technicznego do projektu budowlanego wskazano na zakotwienie ram hali namiotowej w stopach betonowych za pomocą kotew stalowych, które są posadowione na stopach fundamentowych, co oznacza trwałe związanie obiektu z gruntem, zapewniające mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie lub przemieszczenie. Odnosząc się natomiast do portierni, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zakwestionowało pogląd skarżących, że cechy trwałego związania z gruntem nie można osiągnąć, jeżeli obiekt został posadowiony tylko na bloczkach betonowych, ponieważ służy do przebywania w nim ludzi, zatem jego konstrukcja musi pozwalać na bezpieczne korzystanie z niego, więc musi być stabilny i przeciwdziałać wpływom czynników zewnętrznych, co oznacza trwałe związanie z gruntem.
Mimo braku przytoczenia definicji trwałego związania z gruntem, Sąd stwierdza, że wykładnia tego pojęcia została przez organ odwoławczy dokonana prawidłowo. Pomimo zdefiniowania w znowelizowanej u.p.o.l. ww. pojęcia, dotychczasowe jego rozumienie wypracowane przez orzecznictwo sądowe, jak i piśmiennictwo, pozostaje nadal aktualne, albowiem nowelizacja ustawy w tym zakresie orzecznictwo to, jak i poglądy doktryny wzięła pod uwagę. W szczególności należy podkreślić, że ustawowa definicja pojęcie "trwałego związania z gruntem" nie odwołuje się do nierozerwalności tego związania, polegającej na niemożności bezproblemowego odłączenia obiektu od podłoża i przeniesienia w inne miejsce. Trwałe związanie z gruntem jest pojęciem prawnym, lecz stwierdzenie tej okoliczności jest uzależnione od występującego w danej sprawie stanu faktycznego, do którego ustalenia zobowiązany jest organ podatkowy. Decyduje o tym konstrukcja techniczna budynku, a przede wszystkim jego połączenie z gruntem, które musi zapewniać obiektowi stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym niezależnym od działania człowieka, mogącym zniszczyć lub spowodować przemieszczenie lub przesunięcie obiektu w inne miejsce.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, opierając się na zgromadzonym w aktach administracyjnych materiale dowodowym (w głównej mierze przedłożonym przez skarżących), Sąd stwierdza, że zasadnie organ odwoławczy na jego podstawie uznał, że oba obiekty są trwale związane z gruntem. Tego związania nie niweczy możliwość demontażu i przeniesienia hali, czy portierni w inne miejsce. Aktualne pozostaje w tym zakresie dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym sądy wielokrotnie stwierdzały, że o tym, czy obiekt jest trwale związany z gruntem nie decyduje metoda i sposób związania z gruntem, ale to czy obiekt z uwagi na swe rozmiary, konstrukcję, przeznaczenie i względy bezpieczeństwa, wymaga trwałego związania z gruntem. W tej sytuacji, akcentowana przez skarżących okoliczność, że sporne obiekty mogą być w każdej chwili przeniesione w inne miejsce bez wykonywania żadnych inwazyjnych robót ziemnych, nie wyklucza możliwości uznania ich za trwale związane z gruntem.
Sąd pragnie zwrócić również uwagę, że w rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowana zasadność wymierzenia skarżącym decyzją organu pierwszej instancji podatku rolnego, podatku leśnego, jak i podatku od nieruchomości w zakresie gruntów, budynków mieszkalnych, budynków pozostałych i budowli kwotami w tej decyzji określonymi, jak i wysokość zastosowanych ulg i zwolnień. Wprawdzie spór, jak wyżej przedstawiono, dotyczy jedynie hali magazynowej i portierni, jednakże Sąd jest zobowiązany dokonać kontroli legalności całej zaskarżonej decyzji, gdyż – zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") – rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tymczasem w aktach administracyjnych brak wypisu z ewidencji gruntów i budynków czy kartoteki budynków, z których wynikałoby jakie budynki organ uznał za związane z działalnością gospodarczą, skoro przyjął, że są to 2 budynki: jeden o powierzchni 50 m˛, drugi o powierzchni 175 m˛. Natomiast ze znajdującego się w aktach administracyjnych dokumentu "informacja z rejestru gruntów" (k. [...]) wynika, że na działce [...] posadowione są budynki magazynowe o powierzchni 153 m˛ oraz budynki handlowo-usługowe o powierzchni 29 m˛. Z informacji skarżących w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego (k. [...] akt administracyjnych) z 2010 r. wynika, że zadeklarowali oni do opodatkowania budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 150 m˛ oraz 24 m˛. Ze złożonej w 2013 r. korekty tej informacji (k. [...] akt administracyjnych) wynika natomiast zadeklarowanie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 175 m˛. Ewentualnych innych korekt wskazanych wyżej informacji w aktach administracyjnych brak, zatem nie wynika z zebranego materiału dowodowego z jakich powodów opodatkowano podwyższoną stawką budynki o łącznej powierzchni 225 m˛. Nadto, brak odniesienia się zarówno organu pierwszej instancji, jak i organu odwoławczego, który przecież rozpatruje sprawę ponownie w całości merytorycznie, uniemożliwił Sądowi zweryfikowanie prawidłowości wydania zaskarżonej decyzji w pozostałym zakresie, w tym również prawidłowości przyjętej do opodatkowania powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Na podstawie przedstawionych wyżej braków w materiale dowodowym, jak i w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdza, że doszło do uchybienia przepisom postępowania, tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast całkowicie nietrafny jest zarzut skargi naruszenia art. 3 pkt 2 P.b. zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. zawiera definicję budowli, o której w zaskarżonej decyzji nie było mowy. Również skarżący nie twierdzili, że sporne obiekty to budowle i koncentrowali się jedynie na wykazaniu, że nie stanowią one budynków. Natomiast art. 3 pkt 2 P.b. w ogóle nie znalazł w badanej sprawie zastosowania albowiem znowelizowana ustawa podatkowa wprowadziła od 1 stycznia 2025 r. w art. 1a ust. 1 pkt 1 własną definicję budynku, która nie odwołuje się do przepisów P.b.
Ponownie rozpatrując sprawę, organ podatkowy będzie zobowiązany dokonać ustaleń w zakresie istnienia fundamentów pod spornymi obiektami, w szczególności pod portiernią, co pozwoli na prawidłowe zakwalifikowanie tych obiektów, pamiętając przy tym, że obiekt, który fundamentów nie posiada, nawet jeśli spełnia pozostałe warunki dla uznania go za budynek w świetle art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem nie jest. Do poczynienia ustaleń w powyższym zakresie niezbędne może okazać się przeprowadzenie dowodu w postaci oględzin spornych obiektów. Ponadto, organ podatkowy będzie zobowiązany uzupełnić akta o niezbędne dokumenty (m. in. dane z ewidencji gruntów i budynków, ewentualne poźniejsze niż z 2013 r. korekty informacji skarżących o nieruchomościach) i wyjaśnić jaka jest powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i z czego ona wynika. Gdyby okazało się, że którykolwiek ze spornych obiektów nie spełnia definicji budynku, otworzy to organowi podatkowemu drogę do badania, czy jest on budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Tylko bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny, po przeprowadzeniu niezbędnego postępowania dowodowego, pozwoli na jednoznaczną kwalifikację hali magazynowej i portierni do odpowiedniej kategorii przedmiotu opodatkowania, przy czym rozważania te powinny zostać przedstawione odrębnie dla każdego ze spornych obiektów w uzasadnieniu decyzji.
W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą, orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokacie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 ze zm.).