I SA/Po 501/25

I SA/Po 501/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-11-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert /przewodniczący/
Katarzyna Wolna-Kubicka /sprawozdawca/
Małgorzata Bejgerowska
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 70 par. 1, par. 6 pkt 1, art. 70c, art. 59 par. 1, art. 21 par. 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2016 poz 2032
art. 24 ust. 4a-4e, art. 45 ust. 1, art. 43 ust. 1, ust. 4, ust. 6
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: specjalista Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2025 r. sprawy ze skargi L. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata od 2018 do 2023 roku oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. decyzją z 20 grudnia 2024 r., nr [...] m.in. na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 2, ust. 3 i ust. 3a, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 15, art. 24 ust. 4-4e, art. 26 ust. 1, art. 27, art. 27 ust. 1a, art. 43, art. 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2023 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f.") określił L. S. (dalej jako: "podatnik", "skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych: za 2018 r. w wysokości 65.475,- zł, za 2019 r. w wysokości 48.915,- zł, za 2020 r. w wysokości 85.104,- zł, za 2021 r. w wysokości 59.710,- zł, za 2022 r. w wysokości 151.318,- zł, za 2023 r. w wysokości 93.570,- zł.
W uzasadnieniu organ wskazał, że podatnik od 2.02.2015 r. do 30.11.2024 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą: L. . L. S. (przeważające PKD [...] Sprzedaż detaliczna żywności, napojów i wyrobów tytoniowych prowadzona na straganach i targowiskach). Z tej działalności rozliczał zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów ewidencjonowanych. Poza tym prowadził działalność polegającą na odchowie kur niosek (zakup kurcząt kilkudniowych, odchów do czasu osiągnięcia wieku nieśności i sprzedaż detalicznym odbiorcom). Pomimo rozpoczęcia prowadzenia fermy drobiu w 2017 r., podatnik nie składał z tego tytułu deklaracji PIT-6, ani rocznych zeznań PIT-36, w których uwzględniałby dochody z działów specjalnych produkcji rolnej.
Organ I instancji pismem z 11 lipca 2023 r. wystosował do podatnika wezwanie dotyczące weryfikacji braku składanych zeznań podatkowych za lata 2017-2022. Podatnik w odpowiedzi wskazał, że odchowane pisklęta kurze nie stanowią działu specjalnego produkcji rolnej, lecz działalność rolniczą. Podał, że przygotuje wniosek o indywidualną interpretację podatkową.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 października 2023 r., nr [...] [...] stwierdził, że stanowisko podatnika, zgodnie z którym prowadzona działalność nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej, ale działalność rolniczą, jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyjaśnił, że prowadzona przez podatnika działalność jest zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej.
Organ I instancji ponownie wezwał podatnika do złożenia zeznań podatkowych za lata od 2017 do 2022. Podatnik 28 lutego 2024 r. złożył zeznania podatkowe PIT-36 za lata 2018-2022, w których wykazał dochód z działów specjalnych produkcji rolnej. Organ porównał wielkość wykazanego w zeznaniach dochodu i dane ze złożonych uprzednio zawiadomień o wstawieniu kur i stwierdził, że podatnik wskazał normy szacunkowe dochodu dotyczące drobiu rzeźnego – kurcząt. Organ wezwał podatnika o złożenie korekt uwzględniających normy szacunkowe dla kur nieśnych w stadzie reprodukcyjnym. W odpowiedzi podatnik poinformował, że nie złoży korekt zeznań podatkowych.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z 18 czerwca 2024 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2018-2023.
Organ wskazał, że początkowo podatnik zeznawał, że hodowane kury były ras mięsnych, jednak później przyznał, że prowadzi odchów piskląt ras nieśnych i sprzedaje je przed rozpoczęciem nieśności. Z materiału dowodowego wynika, że nie wszystkie wstawienia kur do odchowu podatnik zgłaszał do Powiatowego Inspektoratu Weterynarii i że nie prowadził ewidencji sprzedaży. Organ zauważył, że choć zarówno podatnik jak i jego brat - M. S., rozliczają się osobno, to w praktyce prowadzili odchów drobiu wspólnie, ściśle ze sobą współpracując. Część faktur dotyczy jednego z braci, część drugiego, jednak sprzedaż prowadzona była wspólnymi siłami. Dlatego też dochodziło do pomyłek w prawidłowym zgłaszaniu wstawień piskląt i oznaczaniu nabywcy na fakturach. W przypadku różnic organ przyjął dane wskazane przez podatnika w wyjaśnieniach. Organ stwierdził, że prowadzona przez podatnika działalność polegająca na odchowie i sprzedaży kur stanowiła dział specjalny produkcji rolnej. Organ zauważył, że zagadnienie to było rozpatrywane również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w ramach wydanej interpretacji indywidualnej. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że podatnik kupował pisklęta kur ras nieśnych. Rasy [...], [...], [...], [...] są to rasy kur hodowane ze względu na wysoką wydajność w produkcji jaj. Czas odchowu uzależniony był od czasu rozpoczęcia nieśności, był też znacząco dłuższy niż w przypadku chowu brojlerów rzeźnych. Do Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej podatnik zgłaszał wstawienia do odchowu kur niosek, a na stronie internetowej oferował sprzedaż kur niosek. W składanych wyjaśnieniach podatnik przyznał, że odchowywane kury należą do ras nieśnych, ale nie uważa ich za nioski w czasie, zanim rozpoczną znosić jajka. Organ wyjaśnił, że zagadnienie czy działalność polegająca na odchowie zakupionych kur nieśnych (sprzedaż odchowanych kur przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) stanowi dział specjalny produkcji rolnej, było przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z zapadłych orzeczeń wynika, że taka działalność stanowi dział specjalny produkcji rolnej. Organ powołał się na definicję działów specjalnych produkcji rolnej. Wskazał również, że nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr [...] do ustawy, który określa, czy danego rodzaju działalność zaliczana jest do działów specjalnych produkcji rolnej. Organ wskazał, że w punkcie 6 "Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego", której treść została podana na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów (wydawanego co roku), określa się, że dział specjalny produkcji rolnej stanowią:
Drób nieśny powyżej 80 szt.:
kury nieśne (w stadzie reprodukcyjnym),
kury mięsne (w stadzie reprodukcyjnym),
gęsi (w stadzie reprodukcyjnym),
kaczki (w stadzie reprodukcyjnym),
e) indyki (w stadzie reprodukcyjnym),
f) kury (produkcja jaj konsumpcyjnych).
Organ stwierdził, że prowadzona przez podatnika działalność stanowi, działalność rolniczą zaliczoną ze względu na jej rozmiary do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., tj. działy specjalne produkcji rolnej. Wskazał, że zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej określa art. 24 ust. 4 u.p.d.o.f. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr [...].
Organ stwierdził, że podatnik prowadzi chów i hodowlę drobiu nieśnego kurcząt w okresie przekraczającym 2 miesiące od jego nabycia i rozmiar prowadzonej działalności znacznie przekracza ilości wskazane w załączniku nr [...]. Stwierdził zatem, że podatnik prowadzi działy specjalnej produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.p.d.o.f., a dochód z tej działalności podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie prowadzona działalność polegająca na odchowie piskląt nieśnych do momentu uzyskania nieśności mieści się w ogólnej kategorii, tj. "fermowa hodowla i chów drobiu nieśnego". Organ wyjaśnił, że użyte w ustawie sformułowanie "drób" jest na tyle ogólne, że swym zakresem obejmuje hodowane zwierzęta, niezależnie od stadium ich rozwoju biologicznego, zaś określenia "nieśny" bądź "rzeźny" odnosić należy do potencjalnego, a nie faktycznego wykorzystania drobiu w prowadzonej działalności. W tym świetle, niezależnie od tego, jak wykorzystywali zakupiony drób klienci, uznać należy, że podatnik prowadził chów kur nieśnych. Potencjalnym przeznaczeniem tych kur była produkcja jaj, jednak sam podatnik produkcji jaj nie prowadził. Organ uznał, że w przypadku podatnika jedyną możliwą do zastosowania normą dochodu przewidzianą przez ustawodawcę jest ta ustalona dla kur nieśnych (w stadzie reprodukcyjnym). Organ stwierdził, że wykluczyć przy tym należy, iż do obliczenia norm szacunkowych dochodu możliwe jest zastosowanie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej odpowiednich dla drobiu rzeźnego. Organ nie uznał za prawidłowe rozliczeń, jakich podatnik dokonał w złożonych zeznaniach PIT-36. Organ I instancji dokonał rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za poszczególne lata 2018 - 2023 r. W zakresie 2018 r. organ argumentował, że przedmiotowe zobowiązanie się nie przedawniło z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego.
Podatnik pismem z 17.01.2025 r. wniósł odwołanie od ww. decyzji. Zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 122, art. 191, art. 210 § 4 O.p. oraz naruszenie przepisów prawa materialnego, t.j. Ip. 6 lit. a załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 października 2023 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej – poprzez jego błędną wykładnię i niezasadne zastosowanie w sprawie, oraz Ip. 6 lit. f wyżej powołanego rozporządzenia poprzez jego błędną wykładnię i niezasadne niezastosowanie w sprawie. Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Pismem z 9 maja 2025 r. podatnik wypowiedział się w trybie art. 200 O.p. podnosząc, że powinien być rozliczany według faktycznego czasu odchowu, a nie za cały rok podatkowy.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 28 maja 2025 r., nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych: za 2018 r. w wysokości 46.019,- zł, za 2019 r. w wysokości 33.200,- zł, za 2020 r. w wysokości 60.443,- zł, za 2021 r. w wysokości 42.048,- zł, za 2022 r. w wysokości 103.411,- zł, za 2023 r. w wysokości 61.092,- zł.
W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał m.in. przepisy art. 2 ust. 1 pkt 1, ust. 2, ust. 3, ust. 3a, art. 24 ust. 4,ust. 4a-4e, art. 15, art. 43 ust. 1, ust. 3, ust. 4, art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, punkt 6 załącznika nr 2 do ustawy oraz rozporządzeń: Ministra Rozwoju i Finansów z 8 grudnia 2017 r., Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r., Ministra Finansów z 11 grudnia 2019 r., Ministra Finansów, Funduszy i Polityki regionalnej z 25 listopada 2020 r., Ministra Finansów z 24 listopada 2021 r., Ministra Finansów z 14 listopada 2022 r.
W wyniku przeprowadzonego postępowania organ II instancji stwierdził, że działalność podatnika polegała na chowie zakupionych kur nieśnych i stanowi dział specjalny produkcji rolnej. Organ stwierdził również, że w przedmiotowej sprawie należało zastosować stawkę, na którą podatnik wskazał w odwołaniu, to jest stawkę niższą, wskazaną w pkt 6 lit. f) ww. rozporządzeń właściwą dla drobiu nieśnego: kury (produkcja jaj konsumpcyjnych).
Organ odwoławczy za chybione uznał zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej.
Organ II instancji odniósł się do zarzutu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2018 r. Organ wskazał, że urzędowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. przypadał na dzień 31 grudzień 2024 r. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego P. w dniu 30 września 2024 r. wszczął śledztwo m.in. w sprawie podania nieprawdy w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2018 r., poprzez zaniżenie dochodu uzyskanego z działów specjalnych produkcji rolnej, na skutek przyjęcia normy szacunkowej dochodu dotyczącego kur rzeźnych zamiast nieśnych, oraz narażenia na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. na łączną kwotę 69.538,- zł należności głównej, t.j. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. w oparciu o art. 70c oraz art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zawiadomił podatnika i jego pełnomocnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a zatem termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. nie upłynął 31 grudnia 2024 r. Organ odwoławczy stwierdził również, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało charakteru instrumentalnego.
Skarżący, reprezentowany przez doradcę podatkowego, pismem z 27 czerwca 2025 r. wniósł skargę do tut. Sądu. Skarżący zaskarżył ww. decyzję w części w jakiej organ określił zobowiązanie podatkowe za 2018 r. pomimo tego, że w dacie wydania orzeczenia zobowiązanie podatkowe za 2018 r. było już przedawnione, co skutkowało tym, iż należało decyzję uchylić oraz umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe, a organ tego nie uczynił. Ponadto skarżący zaskarżył ww. decyzję w zakresie w jakim organ nie zgadza się, iż rozliczanie za każde stado powinno nastąpić według terminu (czasu) odchowu, a nie za cały rok podatkowy. Skarżący zaskarżył decyzję także w zakresie w jakim organ nie ogranicza się do wyliczenia podstawy opodatkowania z tytułu działów specjalnych produkcji rolnej, ale określa zobowiązanie podatkowe. Skarżący wyjaśnił, że nie skarży decyzji w pozostałej części, a w szczególności nie skarży jej w zakresie w jakim organ uchylił decyzję wydaną przez organ I instancji, nie skarży decyzji także w zakresie w jakim organ uznał za właściwą stawkę opodatkowania, stawkę właściwą dla drobiu nieśnego: kury (produkcja jaj konsumpcyjnych) zgodnie z tezą skarżącego. Skarżący stwierdził zatem, że decyzja Dyrektora wydana została odnośnie do zobowiązania za 2018 r. z naruszeniem prawa materialnego, t.j. art. 70 § par. 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przez niezastosowanie tego przepisu w sprawie, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie, a także art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i nie zastosowanie w sprawie. Odnośnie do wszystkich lat, skarżący stwierdził, że organ błędnie dokonał wyliczenia za cały rok podatkowy, nie uznając, że rozliczenie za każde stado powinno nastąpić według terminu (czasu) odchowu. Ponadto odnośnie do wszystkich lat skarżący stawia zarzut, że organ bezpodstawnie wyszedł poza zakres sprawy jaką powinien się zająć i rozstrzygnął co do zobowiązania podatkowego, gdy powinien ograniczyć się do określenia podstawy i zasad opodatkowania. Wobec tego wniósł o rozpoznanie skargi na rozprawie, uchylenie powołanej decyzji w zaskarżonej części, zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymał dotychczasowe argumenty i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do podnoszonych przez skarżącego następujących trzech kwestii, t.j. po pierwsze - przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2018 r., po drugie - podnoszonego przez skarżącego stanowiska, że powinien być rozliczany według faktycznego czasu odchowu, a nie za cały rok podatkowy, po trzecie - że organ nie powinien w sprawie określać zobowiązania podatkowego, a jedynie powinien określić podstawy i zasady opodatkowania, przede wszystkim stawkę opodatkowania. Bezsporne w sprawie jest natomiast, że prowadzona przez skarżącego działalność rolnicza jest zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej. Bezsporne jest również, że stawką właściwą opodatkowania jest stawka właściwa dla drobiu nieśnego: kury (produkcja jaj konsumpcyjnych), a nie dla drobiu nieśnego: kury (produkcja jaj reprodukcyjnych), jak twierdził organ I instancji.
Przechodząc do oceny przeciwstawnych stanowisk stron, w pierwszej kolejności Sąd winien odnieść się kwestii możliwości orzekania przez organ podatkowy w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r., z uwagi na termin przedawnienia wskazany w art. 70 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, w odniesieniu do zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. termin przedawnienia upływał 31 grudnia 2024 r.
Jednakże w myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
W ocenie Sądu w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2018 r., z uwagi na wystąpienie przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Bieg terminu przedawnienia uległ bowiem zawieszeniu z dniem 30 września 2024 r. w związku ze wszczęciem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. śledztwa m.in. w sprawie podania nieprawdy w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2018 r., złożonym Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w W. w dniu 28 lutego 2024 r., poprzez zaniżenie dochodu uzyskanego z działów specjalnych produkcji rolnej, na skutek przyjęcia normy szacunkowej dochodu dotyczącego kur rzeźnych zamiast nieśnych, oraz narażenia na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. na łączna kwotę 69.538,- zł należności głównej, t.j. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. Zawiadomienie o popełnieniu czynu zabronionego Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. przekazał organowi postępowania przygotowawczego – Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P. w dniu 12 września 2024 r., t.j. po zebraniu materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym, w którym organ stwierdził, że w złożonym m.in. za 2018 r. zeznaniu podatkowym w dniu 28 lutego 2024 r. skarżący zaniżył dochód uzyskany z tytułu działów specjalnych produkcji rolnej, gdyż wskazał normy szacunkowe dochodu dotyczące drobiu rzeźnego - kurcząt, które są niezgodne z faktycznie prowadzoną działalnością podatnika. Podkreślić należy, że organ podatkowy musiał rozstrzygnąć nie tylko czy prowadzona przez skarżącego działalność stanowi dział specjalny produkcji rolnej ale także to, jakiego rodzaju dział produkcji rolnej prowadzi skarżący i jaką tym samym wysokość zobowiązania powinien wykazać. Ostatecznie wyjaśnienia wymagało zatem, czy złożone przez skarżącego zeznanie podatkowe PIT-36 za 2018 r. jest prawidłowe. W kontekście powyższego nie sposób zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, że wszczęcie postępowania przygotowawczego w opisanej sytuacji nie powinno skutecznie doprowadzić do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania za 2018 r. Zauważyć również należy, że o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. skarżący, jak i jego pełnomocnik zostali powiadomieni pismami z dnia 10 października 2024 r., które skarżący odebrał 14 października 2024 r., oraz z dnia 2 grudnia 2024 r., które pełnomocnik skarżącego odebrał w dniu 4 grudnia 2024 r.
Zauważyć należy, że samo wszczęcie postępowania karnego skarbowego powinno być w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego zobowiązania podatkowego związanego z tym postępowaniem karnym poddane ocenie w aspekcie "instrumentalności" jego wszczęcia. Chodzi bowiem o to, że skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia wywiera tylko wszczęcie postępowania karnego skarbowego, które jest nakierowane na rzeczywiste, a nie pozorne ściganie podatnika za czyny związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Jeżeli postępowanie takie wszczęte byłoby bez woli takiego ścigania, a jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia, to wówczas skutek z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie nastąpi.
W tym zakresie tut. Sąd uwzględnił uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21, w której NSA orzekł, że w świetle art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 1-3 i art. 134 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji.
Z rozstrzygnięcia tego wynika, że sąd administracyjny rozpoznający skargę, w sytuacji gdy organ powołuje się na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, powinien każdorazowo ocenić, czy zainicjowanie postępowania karnego skarbowego miało na celu ściganie sprawcy czy miało charakter instrumentalny i miało prowadzić jedynie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Oceniając to zagadnienie sąd musi uwzględnić czas, w którym doszło do wszczęcia tego postępowania, w aspekcie jego odległości od daty upływu terminu przedawnienia, sposób prowadzenia postępowania karnego czy też stan wiedzy organu na moment wszczęcia tego postępowania.
W ocenie Sądu, ocena prawidłowości procedowania i motywacji organu dochodzeniowego przy wszczęciu tego postepowania musi być oceniana z uwzględnieniem regulacji kodeksu karnego skarbowego nakładającego na organy obowiązki w zakresie wszczynania i prowadzenia postępowania karnego skarbowego. Ocena bowiem prawidłowości realizacji przez organ obowiązków procesowych niewątpliwie umożliwia prawidłową ocenę ewentualnej "instrumentalności" wszczęcia postępowania karnoskarbowego. Ocena ta musi być dokonywana z uwzględnieniem metodyki prowadzenia dochodzeń i śledztw w postępowaniach przygotowawczych na podstawie k.k.s.
Przepis art. 113 § 1 k.k.s. stanowi, że w sprawach nieuregulowanych do postępowania karnego skarbowego stosuje się przepisy Kodeksu postępowania karnego. Z kolei przepis art. 303 k.p.k. stanowi, że jeżeli zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa, wydaje się z urzędu lub na skutek zawiadomienia o przestępstwie postanowienie o wszczęciu śledztwa, w którym określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną. Jako podstawę wszczęcia śledztwa przepis ten powołuje "uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa". Trzeba przy tym zauważyć, ze statuuje on zasadę legalizmu ścigania, tzn. organ ma obowiązek wszczęcia śledztwa w sytuacji gdy przesłanka jest spełniona. Zasadę zawartą w tym przepisie należy także stosować do postępowań przygotowawczych, czyli również w przypadku zaistnienia uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa wszczęcie dochodzenia (poza nieistotnymi z punktu widzenia postępowania karnoskarbowego wyjątkami), jest obligatoryjne.
Zasadę tę w związku z brzmieniem art. 113 k.k.s. należy stosować w przypadku podejrzenia zaistnienia przestępstwa karnego skarbowego. W każdym przypadku organ ma obowiązek zainicjowania takiego postępowania. Wystarczające w tym przypadku jest – co warte podkreślenia – samo zaistnienie podejrzenia. Nie musi to być okoliczność udowodniona czy udokumentowana (co na początkowym etapie postępowania przygotowawczego jest oczywiście niemożliwe). Jeżeli organ takie podejrzenie poweźmie to jest zobowiązany postępowanie wszcząć i je prowadzić. Nie jest prawidłową reakcja tego typu, ze oczekiwałby na pozyskanie dalszych dowodów. Już w przypadku zaistnienia podejrzenia jest zobowiązany postępowanie wszcząć. Poważnym błędem organu karnego skarbowego byłoby oczekiwanie na zgromadzenie dalszych dowodów, jeżeli doprowadziłoby to do przedawnienia ścigania karnego za popełniony czyn. Dlatego moment wszczęcia postępowania karnego skarbowego, w aspekcie rozważanej "instrumentalności" jego wszczęcia, musi być analizowany z uwzględnieniem obowiązku organu dochodzenia czy też śledztwa (finansowego lub niefinansowego) w zakresie realizowania zasady legalizmu.
W ocenie Sądu moment powstania uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa nie musi wynikać tylko z takiej okoliczności jak ukończenie jakiegoś rodzaju postępowania (np. kontrolnego lub podatkowego), ale może wiązać się z takim jego etapem, kiedy na podstawie już zgromadzonych dowodów powstaje takie podejrzenie, co nie jest jednoznaczne z udowodnieniem takich okoliczności. Jeżeli zatem organ doszedł do wniosku, że takie podejrzenie (uzasadnione) w istocie występuje, to zasadnym było zawiadomienie organu karnoskarbowego postępowania przygotowawczego, aby ten po rozważaniu przesłanek wszczęcia postępowania, ewentualnie wydał postanowienie o wszczęciu postępowania. Wynika to z zasady legalizmu ścigania przestępstw, w tym karnych skarbowych. Wbrew zatem podnoszonym zarzutom w uzasadnieniu skargi, organ I instancji w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego nabrał uzasadnionego podejrzenia popełnienia przez skarżącego przestępstwa i w związku z tym, zgodnie z przepisami prawa, prawidłowo wystosował do organu przygotowawczego zawiadomienie o ujawnieniu popełnienia czynu zabronionego w dniu 12 września 2024 r. Przypomnieć należy, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte postanowieniem z 18 czerwca 2024 r., które zostało doręczone w dniu 21 czerwca 2024 r. Od wszczęcia postępowania podatkowego do dnia sporządzenia zawiadomienia o ujawnieniu popełnienia przestępstwa minęły niecałe trzy miesiące.
Rozważania dotyczące kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2018 r. należy także uzupełnić przez odniesienie się do odległości czasowej od dnia wszczęcia postępowania karnego skarbowego do dnia przedawnienia tego zobowiązania. W tym zakresie wynosiła ona trzy miesiąca. Zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa skarbowego kierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. organ I instancji sporządził w dniu 12 września 2024 r. i doręczył 12 września 2024 r. Pomiędzy otrzymaniem zawiadomienia karnego, a wszczęciem postępowania przygotowawczego organ musiał dokonać analizy zebranego materiału dowodowego, w wyniku której uznał za zasadne wszczęcie tego postępowania i postanowieniem z 30 września 2024 r. wszczął je.
Analizując zgromadzony materiał dowodowy Sąd doszedł do przekonania, że w chwili wszczęcia postępowania karnego skarbowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. występowała przesłanka wszczęcia postępowania karnego skarbowego. W tych okolicznościach moment wszczęcia tego postępowania, t.j. 30 września 2024 r., nie prowadzi do wniosku o instrumentalności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Jednocześnie również ocena tego wszczęcia w aspekcie prawnomaterialnej podstawy do jego wszczęcia nakazuje wniosek taki odrzucić.
W końcu do wniosku takiego nie prowadzi również okoliczność, że organ prowadzący postępowanie przygotowawcze podjął w sprawie RKS [...] prowadzonej przeciwko skarżącemu następujące czynności:
1) 30.09.2024 r. – jak już wcześniej wskazano, wszczął postępowania przygotowawcze (śledztwo),
2) 1.10.2024 r. - zawiadomiono Działu Spraw Karnych Skarbowych Izby Administracji Skarbowej w P. o wszczęciu śledztwa,
3) 1.10.2024 r. - zawiadomiono Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o wszczęciu śledztwa,
4) 1.10.2024 r. - zawiadomiono Prokuraturę Rejonową w W. o wszczęciu śledztwa (przesłanie odpisu postanowienia),
5) 4.11.2024 r. - sporządzono postanowienia o przedstawieniu zarzutów,
6) 25.11.2024 r. - ogłoszono skarżącemu zarzuty popełnienia czynów określonych w postanowieniu o przedstawieniu zarzutów,
7) 25.11.2024 r. – przesłuchano skarżącego w charakterze podejrzanego,
8) 2.12.2024 r. - sporządzono uzasadnienia postanowienia o przedstawieniu zarzutów,
9) 12.12.2024 r. - sporządzono plan śledztwa,
10) 13.12.2024 r. - sporządzono wniosek o przedłużenie terminu prowadzonego śledztwa,
11) 20.12.2024 r. – postanowiono o przedłużeniu śledztwa do 28.02.2025 r., postanowienie zostało wydane przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej w W.,
12) 24.02.2025 r. - przesłuchano świadka w sprawie,
13) 26.02.2025 r. - sporządzono wniosek o przedłużenie terminu prowadzonego śledztwa,
14) 27.02.2025 r. - wydano postanowienia o zmianie postanowienia o przedstawieniu zarzutów,
15) 05.03.2025 r. - postanowiono o przedłużeniu śledztwa do 28.04.2025 r., postanowienie wydane przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej w W..
Powyższe świadczy o tym, że od dnia wszczęcia postępowania karnego skarbowego do dnia wydania zaskarżonej decyzji w postępowaniu karnym skarbowym podjęto szereg czynności - co z kolei świadczy o tym, że zarzuty skarżącego skonstruowane w tym zakresie są bezpodstawne.
Podsumowując, w ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie wystąpiły realne przesłanki do wszczęcia postępowania karnego skarbowego, a tym samym zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżący w latach 2018-2023 prowadził działy specjalne produkcji rolnej nie składając stosownych deklaracji, a po ich złożeniu (za 2018-2022) zaniżył dochód uzyskany z tego źródła. Wykazując zatem w zeznaniu podatkowym dane niezgodne ze stanem rzeczywistym, uzasadnione było przypuszczenie, że skarżący podał w nim nieprawdę poprzez zaniżenie podstawy opodatkowania i kwoty należnego zobowiązania, a tym samym naraził Skarb Państwa na uszczuplenie należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. za 2018 r. Wobec powyższego za niezasadny uznać również należy zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 9) O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek: przedawnienia. Jak już wyżej wskazano zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. nie przedawniło się.
Za bezzasadne Sąd uznał również stanowisko skarżącego, zgodnie z którym powinien on być rozliczany według faktycznego czasu odchowu, a nie za cały rok podatkowy. Skarżący wskazał, że organ powinien go rozliczać z podatku za każde stado według terminu odchowu, czyli około 4 miesięcy, bo tak trwa rzut i zawsze do tego czasu każde stado zostaje sprzedane do innego podmiotu produkującego jajka. Zdaniem skarżącego stawka podatku powinna wynieść 33 %, bo rzut trwał 1/3 roku.
W ocenie Sądu pogląd skarżącego nie znajduje żadnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa.
Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji wskazał, że w przypadku chowu i hodowli drobiu nieśnego można rozpoznać kilka etapów działalności. W pierwszym etapie zakupione kurczęta są karmione i pielęgnowane, aż w końcu nabierają dojrzałości. Następnie kiedy są bliskie uzyskania zdolność reprodukcyjną mogą zostać przekazane do kolejnego etapu - do stad typowo reprodukcyjnych (gdzie znoszą jaja wylęgowe) lub do stad gdzie znoszą jaja konsumpcyjne (do spożycia). Następnie jaja te zostają przekazane odpowiednio albo do wylęgarni (jaja wylęgowe) albo do sprzedaży na konsumpcję (jaja konsumpcyjne).
Z zebranego materiału dowodowego wynika, że skarżący w latach 2018-2023 prowadził działalność rolniczą polegającą na chowie kur niosek, która sprowadzała się do tego, że nabywał pisklęta kurze jednodniowe, a następnie odchowywał je kilkanaście tygodni i sprzedawał. Skarżący prowadząc zatem chów zwierząt obrał taki profil działania, że uzyskiwał przychód ze sprzedaży kur niosek, nie rozpoczynał natomiast kolejnej fazy produkcji w postaci pozyskiwania jaj. Sprzedawane były kury nioski, a ich odbiorcami były osoby fizyczne, dalej prowadzące samodzielnie chów tych ptaków i uzyskujące z tego określone korzyści. Skarżący osiągał dochód ze sprzedaży kur niosek.
Zgodnie z art. 24 ust. 4a-4e u.p.d.o.f., normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr [...], z tym że w przypadku:
- upraw w szklarniach i tunelach foliowych - od 1 m2 powierzchni ogólnej obliczanej według wewnętrznej długości ścian;
- upraw grzybów i ich grzybni - od 1 m2 powierzchni zajętej pod te uprawy;
- wylęgarni drobiu - od 1 sztuki pisklęcia uzyskanego z wylęgu;
- zwierząt laboratoryjnych - od 1 sztuki sprzedanych zwierząt - na podstawie zawartych umów dla potrzeb laboratoryjnych, badań i doświadczeń naukowych, analiz i testów prowadzonych w laboratoriach, a także kontroli procesów technologicznych;
- hodowli i chowu zwierząt wymienionych pod Ip. 15 lit. b)-h) załącznika nr [...] - od 1 sztuki zwierząt sprzedanych;
- hodowli ryb akwariowych - od 1 dm3 objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi.
4b. Jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr [...], opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji.
4c. Jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy.
4d. Przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.
4e. W szklarniach nieogrzewanych stosuje się normę roczną bez względu na okres i rodzaj prowadzonej uprawy.
Podstawą opodatkowania w przypadku działów specjalnych produkcji rolnej są normy szacunkowe określające dochód na jednostkę produkcji. Taką jednostką w przypadku kur niosek jest liczba hodowanych kur. Zauważyć należy, ze w uchwale z dnia 17 stycznia 2011 r. o sygn. akt II FPS 2/10 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w świetle art. 24 ust. 4 zdanie drugie i art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej uzyskiwanych przez podatników, którzy nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg, mają zastosowanie wyłącznie normy szacunkowe dochodu określone w załączniku Nr [...] do tej ustawy".
Z ww. przepisów, wynika, że podstawą opodatkowania w przypadku działów specjalnych produkcji rolnej są normy szacunkowe określające dochód na jednostkę produkcji. Z powołanego przepisu art. 24 ust. 4a-4e u.p.d.o.f., wynika również, że normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr [...] do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy wskazać, że jednostką w przypadku kur niosek jest właśnie liczba wstawionych (chowanych) kur. Powyższą wartość (liczbę wstawionych do kurnika kur w danym roku) należy pomnożyć przez znajdującą się w kolumnie nr [...] normę dochodu rocznego. Tak wyliczona kwota daje roczną wysokość dochodu do opodatkowania. Tylko w wyjątkowych przypadkach, należy wziąć pod uwagę inną wartość np. liczbę rzeczywiście sprzedanych zwierząt (w przypadku zwierząt laboratoryjnych o których mowa w art. 24 ust. 4a pkt 1 u.p.d.o.f. lub innych o których mowa w przepisie 24 ust. 4a pkt 5). Jednocześnie z przepisu art. 24 ust. 4b u.p.d.o.f. wynika, że jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr [...], opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji. Przede wszystkim jednak należy wskazać, że z art. 24 ust. 4c u.p.d.o.f. wynika, iż jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy. Przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (art. 24 ust. 4 d u.p.d.o.f.). Z powyższego wynika zatem, że proporcjonalne ustalanie dochodu w zależności od liczby miesięcy dotyczy wyłącznie: upraw oraz rozpoczęcia lub zaprzestania prowadzenia działalności w trakcie roku - w pozostałych przypadkach. W rozpoznawanej przez Sąd sprawie skarżący nie rozpoczął ani nie zakończył działalności w żadnym z badanych lat. Cykle produkcyjne (kolejne wstawienia piskląt do odchowu) wraz z przerwami pomiędzy nimi (potrzebnymi na oczyszczenie kurnika i jego dezynfekcję) należy uznać jako elementy ciągłego prowadzenia produkcji. Chwilowe nieprowadzenie chowu pomiędzy wstawieniami (przerwy technologiczne) nie jest tożsame z zaprzestaniem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej
w rozumieniu art. 24 ust 4d u.p.d.o.f. Przerwy są niezbędne dla utrzymania odpowiednich warunków sanitarnych i przygotowania obiektów do kolejnego cyklu, ale nie przerywają ciągłości prowadzonej działalności. Nie jest zatem prawidłowe obliczanie dochodu przy zastosowaniu właściwej normy od hodowanych zwierząt ustalonej proporcjonalnie do liczby miesięcy, w którym działalność w określonym rozmiarze była prowadzona. Oznaczałoby to, że każde "wstawienie" kur do odchowu musiałoby być traktowane jako rozpoczęcie produkcji, a sprzedaż, jako jej zakończenie - co jest stanowiskiem błędnym. Jak już wyżej wskazano prawidłowe wyliczenie dochodu rocznego z tytułu prowadzonego odchowu następuje poprzez przyjęcie liczby wstawionych do odchowu kur nieśnych przemnożonej przez normę szacunkową. Ewentualne rozliczenie (zmiana) podatku może nastąpić wtedy gdy istnieje różnica pomiędzy wskazaną w deklaracji PIT-6 planowaną ilością wstawianych kur (deklarację taką składa się na potrzeby wyliczenia miesięcznych zaliczek wpłacanych przez podatnika w trakcie roku), a rzeczywistą ilością wstawionych kur. Wtedy takie rozliczenie powinno nastąpić w zeznaniu rocznym PIT-36 złożonym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W przedmiotowej sprawie ustalenie wielkości wstawionych kur nastąpiło na podstawie faktycznej ilości, a nie hipotetycznej podawanej przez skarżącego w deklaracji PIT-6 na początku każdego roku podatkowego.
Sąd za bezpodstawny uznał również zarzut, że organ nie powinien w sprawie określać zobowiązania podatkowego, a jedynie powinien określić podstawy i zasady opodatkowania, a przede wszystkim stawkę opodatkowania.
Sąd zauważa, że zgodnie z art. 21 § 3 O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego
Art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, ze podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym. Obowiązek ten dotyczy również podatników prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, których dochód ustalany jest ryczałtowo. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o i rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym (PIT-6). W oparciu o powyższą deklarację na mocy art. 43 ust. 4 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości ustalonej decyzją naczelnika urzędu skarbowego w terminach określonych w art. 44 ust. 6. Zatem ww. decyzja wydawana w oparciu o złożony PIT-6 dotyczy wyłącznie obowiązku wpłacania miesięcznych zaliczek. W przedmiotowej sprawie skarżący takich deklaracji PIT-6 nie złożył. Wskazując zatem, że organ bezpodstawnie wyszedł poza zakres sprawy jaką powinien się zająć i rozstrzygnął bezpodstawnie co do zobowiązania podatkowego. skarżący miał być może na myśli ww. decyzje wydawane na mocy ww. art. 43 ust. 4 ww. ustawy. Są to jednak wyłącznie decyzje wydawane w trakcie roku podatkowego, w sprawie ustalenia miesięcznej kwoty zaliczki na dany rok, którą zobowiązany jest wpłacić podatnik prowadzący działy specjalne produkcji rolnej, którego dochód ustalany jest ryczałtowo. Wydanie natomiast takich decyzji - dotyczących zaliczek – po zakończeniu roku podatkowego jest bezprzedmiotowe. W przedmiotowej sprawie skarżący po zakończeniu roku winien złożyć roczne zeznania podatkowe. Rozliczenie za 2023 r. skarżący powinien był złożyć w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Skarżący takiego zeznania jednak nie złożył. Jednocześnie w złożonych zeznaniach podatkowych PIT-36 za lata 2018-2022 skarżący wskazał natomiast dochód z działów specjalnych produkcji rolnej w wysokości niższej od należnej i tym samym zaniżył zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. lata. Wobec powyższego organ podatkowy postanowieniem z 18 czerwca 2024 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2018-2023 wydając ostatecznie na podstawie m.in. art. 21 § 3 O.p. oraz art. 45 u.p.d.o.f. decyzję określającą skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2018-2023. Wydając decyzję organ odniósł się do złożonych przez skarżącego zeznań PIT-36 za lata 2018-2022, uwzględniając również brak zeznania za 2023 r. W przedmiotowej sprawie brak jest zatem podstaw prawnych do uwzględnienia stanowiska skarżącego przedstawionego w tej kwestii.
Sąd nie dopatrzył się również innych naruszeń prawa materialnego, jak i procesowego w niniejszej sprawie.
Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), orzekł jak sentencji wyroku.