I SA/Po 486/25

I SA/Po 486/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-12-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Izabela Kucznerowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 1, art. 34 ust. 9, art. 56 ust. 2 lit. a, art. 56 ust. 4 i 5, art. 57 ust. 1 i 4, art. 58 ust. 1 i 2, art. 285 ust. 4 (ust. 2),
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
Dz.U.UE.L 2021 nr 385 poz 1
Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady  (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej
Dz.U.UE.L 1987 nr 256 poz 1 art. 1 ust. 1 i 3, art. 2, art. 3 ust. 1, art. 12 , art. 56 i 57
Rozporządzenie Rady  (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 188, art. 191, art. 194 § 1 ,
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2492
art. 1 § 1 i 2,
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - t.j.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2132
art. 82 ust. 1
Ustawa z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia ( t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Walocha po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2025 r. sprawy ze skargi P. H.-U. D. sp. o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 31 grudnia 2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. określił P. H.-U. D. Sp. z o.o. (dalej: strona, podatnik, Spółka, skarżąca) kwotę cła w łącznej wysokości 19789 PLN oraz kwotę podatku VAT w wysokości 29289 PLN, jako różnicę pomiędzy prawidłową kwotą wynikającą z długu celnego oraz kwotą podatku od towarów i usług, a kwotami tymi wykazanymi w zgłoszeniach celnych nr [...] i [...] z dnia 5.01.2022 r. oraz powiadomił o zaksięgowaniu kwoty długu celnego pozostającego do pokrycia.
Jednocześnie organ wezwał dłużnika do zapłaty ww. kwoty długu celnego wraz z należnymi odsetkami oraz ww. kwoty podatku od towarów i usług wraz z odsetkami.
Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał:
1. art. 5 pkt 39, art. 22 ust.4-7, art. 29, art. 48, art. 53 ust. 1, art. 56, art. 57, art. 85, art.87, art. 101 ust. 1 i ust.3, art. 102 ust. 3, art. 103 ust.1, ust.2, ust.3, art. 104 ust. 1, art. 105 ust. 4, art. 108 ust. 1, art. 114 ust. 2 i ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (wersja przekształcona) (Dz. U. UE L 269 z dnia 10 października 2013 r. ze zm., dalej: UKC),
2. art. 1 i art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L 258 z 07.09.1987 r. ze zmianami) oraz rozporządzenia Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12.10.2021r. ( Dz. Urz. UE L Nr 385 z 29.10.2021 r.) zmieniającymi załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej - dalej: WTC,
3. art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, ust. 4 i ust. 6, art. 33 ust. 2a, ust. 6, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. 1, ust. la, art. 38 ust. 1 oraz art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2024 r., poz.361 ze zm., dalej: ustawa VAT),
4. art. 65 ust. 6c, art. 73 ust. 1, art. 73d, art. 76, art. 90 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 1373 ze zm., dalej: Prawo celne),
5. art. 53 § 1 i § 3, art. 55 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.).
W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że w dniu 5 stycznia 2022 r. na podstawie zgłoszeń celnych o nr [...] i [...], towar określany jako: "Pomidory suszone" w ilości łącznie 13250 kg netto, został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu. Zgłaszający zadeklarował pomidory suszone do kodu TARIC [...] WTC z preferencyjną stawką celną w wysokości 0%. Zgłoszenie zostało przyjęte, a towary dopuszczono do obrotu po załatwieniu wszystkich formalności wymaganych przy przywozie danych towarów, zgodnie z art. 201 ust. 2 UKC.
W wyniku kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej w firmie B. I. Sp. z o.o. (w trakcie trwania kontroli) powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą B. F. B., zakwestionowana została prawidłowość klasyfikacji towarowej suszonych pomidorów. Mając na uwadze ustalenia kontroli zawarte w protokole kontroli z dnia 31.10.2024 r., Naczelnik WUCS wyznaczył stronie 30-dniowy termin do przedstawienia swojego stanowiska w związku z przewidywanym wydaniem niekorzystnego rozstrzygnięcia w sprawie.
Pismem z dnia 26.11.2024 r. do Wydziału Postępowania Celnego i Administracyjnego zostało przekazane "Odwołanie do protokołu" kontroli z dnia 13.11.2024 r. wraz ze stanowiskiem kontrolujących z dnia 26.11.2024 r. Kontrolowany podmiot poinformował, że nie zgadza się z przedstawionym w protokole stanowiskiem i zaklasyfikowaniem zaimportowanych pomidorów suszonych do kodu [...]. Kontrolowany wyjaśnił jednocześnie, że klasyfikacja zaimportowanych pomidorów suszonych do kodu [...] odbyła się na podstawie deklaracji strony zagranicznej i wynikała z dokumentów tranzytowych. Ponadto na podstawie zebranych dokumentów nie można jednoznacznie określić zawartości soli w produkcie, nie można też dokonać analizy tych produktów, gdyż zostały one już zużyte do produkcji przetworów. Poza tym przedmiotowe pomidory suszone nie nadawały się do bezpośredniego spożycia.
Kontrolujący nie uwzględnili wniesionych przez kontrolowanego wyjaśnień i zastrzeżeń do protokołu kontroli, a swoje stanowisko zawarli w piśmie z dnia 26.11.2024 r., które zostało także przekazane do Wydziału Postępowania Celnego i Administracyjnego W. Urzędu Celno-Skarbowego w P..
Organ pierwszoistancyjny poddając analizie całość zgromadzonego materiału dowodowego w świetle Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwag wyjaśniających w Taryfie Celnej uznał, że towary o nazwie: Pomidory S. powinny być klasyfikowane do kodu T. [...] WTC, ze stawką celną w wysokości 14,4 % ad valorem.
Powyższa decyzja została zmieniona decyzją Naczelnika WUCS z 9 stycznia 2025 r. w części dotyczącej zastosowanej stawki VAT, tj. zamiast wskazanej w decyzji z dnia 31.12.2024 r. stawki podatku VAT w wysokości 23 %. Organ uznał, że powinna być zastosowana stawka 5 %, czego konsekwencją było określenie kwoty podatku VAT stanowiącego różnicę między kwotami podatku w prawidłowej wysokości, a kwotami podatku wykazanego w przedmiotowych zgłoszeniach celnych w nowej wysokości 990 PLN, zamiast kwoty 29289 PLN wykazanej w decyzji z 31.12.2024 r.
Pismem z 21 stycznia 2025 r. strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie:
1. przepisów prawa materialnego w zakresie:
- art. 56 i 57 rozporządzenia Parlamentu nr 952/2013 ustanawiającego UKC oraz art. 3 rozporządzenia Rady (WE) nr 2678/87 z dnia 13 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz WTC poprzez błędne ustalenie kodu T. importowanych towarów,
- Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej wskazanych w rozporządzeniu nr 2678/87 poprzez zaniechanie stosowania not wyjaśniających do poz. [...].
2. przepisów prawa procesowego poprzez:
- pominięcie niektórych dowodów dotyczących obecności soli w importowanych pomidorach,
- tendencyjne prowadzenie czynności postępowania wyjaśniającego mające na celu potwierdzenie wcześniej lansowanej w kontroli tezy o przywozie towarów po ich przetworzeniu.
W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.
Decyzją z 16 maja 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Organ wyjaśnił, że zgodnie z uwagą [...] do działu [...] - w pozycjach od [...] do [...]-wyraz "warzywa" obejmuje grzyby jadalne, trufle, oliwki, kapary, dynie, bakłażany, oberżyny, kukurydzę cukrową ([...] var. [...]), owoce z rodzaju [...] lub z rodzaju [...], koper włoski, pietruszkę zwyczajną, trybulkę, estragon, rzeżuchę i słodki majeranek ([...] lub [...]).
Według uwagi [...] do działu [...], pozycja [...] obejmuje wszystkie suszone warzywa wymienione w pozycjach od [...] do [...] oprócz: (a) suszonych warzyw strączkowych, łuskanych (pozycja [...]);
(b) kukurydzy cukrowej w postaciach wymienionych w pozycjach od [...] do [...];
(c) mąki, mączki, proszku, płatków i granulek, z ziemniaków (pozycja [...]);
(d) mąki, mączki i proszku, z suszonych warzyw strączkowych, objętych pozycją [...] (pozycja [...]).
Z kolei pozycja [...] odnosi się do warzyw, które zostały poddano obróbce wyłącznie w celu zapewnienia ich tymczasowego zakonserwowania na czas transportu lub magazynowania przed użyciem (na przykład gazowym ditlenkiem siarki, solanką, wodą siarkową lub w innych roztworach konserwujących), pod warunkiem, że w dalszym ciągu nie nadają się w tym stanie do bezpośredniego spożycia.
Noty Wyjaśniające do działu [...] stanowią dodatkowo, że dział ten obejmuje warzywa włącznie z produktami wymienionymi w uwadze 2. do działu, świeże, schłodzone, zamrożone (niegotowane lub gotowane na parze lub w wodzie), zakonserwowane tymczasowo lub suszone (także odwodnione, odparowane lub liofilizowane). Należy również zaznaczyć, że niektóre z tych produktów po ususzeniu i sproszkowaniu są czasem używane jako substancje aromatyzujące, ale mimo to są klasyfikowane w pozycji [...].
W przypadku pozycji [...] odnoszącej się wprost do pomidorów zastosowanie znajdują Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej do pozycji [...], które brzmią następująco: Zob. Noty wyjaśniające do podpozycji od [...] do [...] dotyczące klasyfikacji proszku z pomidorów.
Organ pierwszoistancyjny poddając analizie całość zgromadzonego materiału dowodowego w świetle Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwag wyjaśniających w Taryfie Celnej uznał, że towary o nazwie: Pomidory S. nie powinny być klasyfikowane do kodu [...] [...]. Naczelnik WUCS w P. podkreślił, że proponowana przez importera pozycja [...] obejmuje warzywa poddane procesowi suszenia, lecz dalej nieprzetworzone. W świetle zapisów Taryfy celnej stan przetworzenia pomidorów ma istotne znaczenie przy ich klasyfikowaniu. Solenie warzyw nie jest przewidziane dla Działu [...]. Jedynym dopuszczalnym sposobem zakonserwowania przewidzianym w Dziale [...] dla kodu [...] jest suszenie.
Biorąc pod uwagę materiały dowodowe zebrane w trakcie kontroli celno-podatkowej, w tym świadectwa analizy produktu: [...], [...] (tłum. S. na słońcu pomidory, solone suszone), wystawione przez producenta F. z [...], ustalono że, poziom soli w importowanych produktach wynosi 11,5%. Dane te odnoszą się do zgłoszeń celnych poddanych kontroli:
- [...] z 5.01.2022 r., nr faktury importowej [...] z 20.12.2021 r. z oznaczonym numerem partii: [...], ilości 500 boxes, wadze netto 5000 kg
- [...] z 5.01.2022 r., nr faktury importowej [...] z 21.12.2021 r. z oznaczonym numerem partii: [...], ilości 825 carton cases, wadze netto 8250 kg.
Wyżej przedstawione dane dotyczące określonej partii produktu są zgodne z danymi ujętymi w świadectwach analizy produktu odnoszących się do partii towaru: [...] i [...] Ponadto kontrolującym została przekazana cała dokumentacja kontroli granicznej suszonych pomidorów, w tym świadectwa nr [...], [...] z 5.01.2022 r. spełnienia wymagań zdrowotnych przez środek spożywczy przekraczający granicę, wydruki zagranicznych raportów analizy pestycydów. Certyfikaty sporządzone przez zagraniczną firmę I. zawierają dane dotyczące analizy pestycydów, badania mikrobiologii i metali ciężkich. Świadectwa nr [...] i [...] zostały wydane na podstawie kontroli dokumentów w wyniku przeprowadzonej w dniu 5.01.2022 r. granicznej kontroli sanitarnej i na ich podstawie stwierdzono, że środek spożywczy: pomidory suszone ([...]) - spełnia wymagania w zakresie wymagań zdrowotnych i może być przeznaczony do spożycia przez ludzi oraz, że może być przeznaczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej. Oznaczenie soli na poziomie średnio 11,5% występowało jedynie w świadectwach analizy producenta odnoszących się do partii towaru [...] oraz [...]. T. producent umieścił w wystawionych przez siebie certyfikatach informację dotyczącą zawartości soli w produkcie, który biorąc pod uwagę tylko jego nazwę [...], [...] - jest suszony i solony. W dokumentach tych zostały zamieszczone również data produkcji -13.12.2021 oraz data przydatności do spożycia - 13.12.2023. Dwuletni okres przydatności pomidorów suszonych do spożycia sugeruje, że solenie pomidorów nie ma na celu tylko zabezpieczenia ich na czas transportu, ale po prostu wydłuża ich czas przydatności do spożycia i jest środkiem konserwującym.
Organ I instancji w swym rozstrzygnięciu, biorąc zatem pod uwagę ww. dane stwierdził, że suszone pomidory zawierające w swojej masie sól na poziomie 11,5%, powinny zostać zaklasyfikowane do pozycji [...] obejmującej "Pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym".
Poddając analizie przepisy celne regulujące i definiujące tego typu towary, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że "Pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym" są klasyfikowane w dziale [...] WTC jako PRZETWORY Z WARZYW, OWOCÓW, ORZECHÓW LUB POZOSTAŁYCH CZĘŚCI ROŚLIN. Uwaga do pozycji [...] brzmi następująco: niniejsza pozycja obejmuje pomidory, zarówno całe, jak i w kawałkach, inne niż pomidory przetworzone lub zakonserwowane octem lub kwasem octowym (pozycja [...] i pomidory występujące w postaci określonej w dziale [...]. Pomidory klasyfikowane są do niniejszej pozycji bez względu na rodzaj opakowania, w którym się znajdują.
Regulacje klasyfikacyjne do pozycji 2022, w tym odnoszące się do kodu CN [...] wskazują dodatkowo wprost na treść rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2020/2080 z dnia 9 grudnia 2020 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej, które weszło w życie 4 stycznia 2021 r. i od tego dnia obowiązuje. W myśl tego rozporządzenia towary opisane jako: Solone i suszone połówki pomidora, nadające się do bezpośredniego spożycia. Zawartość soli waha się od 10,65 % do 17,35 % masy. W zależności od różnych poziomów zawartości soli produkt jest podzielony na różne kategorie jakości, służące do różnych zastosowań. Proces produkcji polega na krojeniu świeżych pomidorów, soleniu ich, a następnie wystawieniu na działanie słońca w celu ich wysuszenia. Główną funkcją solenia jest przyprawienie oraz stworzenie różnych kategorii jakości. Dodatkowym efektem solenia jest przyspieszenie procesu suszenia i konserwacja produktu. Produkt pakowany jest w opakowanie próżniowe różnej wielkości, umieszczone w pudełkach kartonowych, przechowywane w temperaturze 5°C, klasyfikuje się do kodu CN [...]. W uzasadnieniu klasyfikacji Komisja (UE) powołała się na reguły 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz brzmienie kodów CN [...], [...] oraz [...] Wynika z nich, że należy w tym przypadku wykluczyć pozycję [...], która obejmuje warzywa, które poddano obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem, pod warunkiem, że w stanie tym nie nadają się one do bezpośredniego spożycia. Z kolei pozycja [...] obejmuje warzywa suszone, które nie zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Istotne jest przy tym to, że solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale [...] CN. Uważa się je za dalsze przetworzenie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji [...], gdyż w tym przypadku mamy do czynienia z pomidorami dalej przetworzonymi. Produkt należy zatem klasyfikować do kodu CN [...] jako pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym.
W odniesieniu do spornej klasyfikacji ww. towarów, Naczelnik WUCS w P. w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że towar ujęty w weryfikowanych zgłoszeniach celnych opisem odpowiada towarowi z powyższego rozporządzenia, nie różniąc się od niego poziomem zawartości soli, gdyż zawartość ta jest w importowanych produktach taka jak w produkcie objętym regulacją rozporządzenia. Jednak jak zauważył, przepisy rozporządzenia nr [...] nie znoszą ani nie zastępują omówionych wcześniej unormowań zawartych w Taryfie celnej. Stanowią one natomiast szczególnie istotną, gdyż pochodzącą wprost od ustawodawcy unijnego, wskazówkę pozwalającą zinterpretować właściwie wymienione w Taryfie pozycje taryfy celnej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił zarzutów strony podnoszonych w odwołaniu, ustosunkowując się do nich w uzasadnieniu decyzji.
Pismem z 16 czerwca 2025 r. strona, reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie przepisów prawa procesowego oraz materialnego, a w szczególności:
1) naruszenie przepisów prawa materialnego w zakresie :
• art. 56 i 57 rozporządzenia Parlamentu nr 952/2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny oraz art. 3 Rozporządzenia Rady (WE) NR 2678/87 z dnia 13 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz WTC, poprzez błędne ustalenie kodu TARIC importowanych towarów,
• Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej wskazanych w Rozporządzeniu nr 2678/87 poprzez zaniechanie stosowania not wyjaśniających do poz.[...].
2) naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez:
• pominięcie części dowodów dotyczących obecności soli w importowanych pomidorach podnoszonych przez skarżącą, co stanowi naruszenie art. 188 o.p.
• tendencyjne prowadzenie czynności postępowania wyjaśniającego mające na celu potwierdzenie wcześniej lansowanej w kontroli tezy o przywozie towarów po ich przetworzeniu,
• zastosowanie wykładni dowolnej zamiast wykładni swobodnej, co także należy uznać za naruszenie art. 191 o.p.
W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że w sprawie pominięto istotne okoliczności związane z przeznaczeniem sprowadzanych pomidorów a zatem z rolą jaką sól odegrała w importowanym towarze. Obecność soli może wskazywać na konserwację produktu. Jednocześnie ta konserwacja może miech charakter stały (docelowy) związany z późniejszymi walorami smakowymi wyrobu lub tymczasowy związany na przykład z procesem konserwacji w okresie magazynowania lub transportu. To ostatnie wykorzystanie procesu solenia wskazuje na inną pozycję CN niż ta, którą przyjmują organy.
Błędem jest też oparcie takiego stanowiska na treści decyzji Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego P. nr [...] i [...] z 05.01.2022 r., z których wynika, że sprowadzone towary spełniają wymogi zdrowotne i mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi. Jednak rozstrzygnięcia te (co do możliwości spożycia zaimportowanych pomidorów przez ludzi) nie oznaczają możliwości ich bezpośredniego spożycia, o których z kolei mowa w notach wyjaśniających.
Spółka ilustrowała tę tezę już na etapie odwołania przywołując przykład matiasów, czyli solonych filetów rybnych, które znajdują się w powszechnym obrocie spożywczym. Każdy może je nabyć na wolnym rynku, zatem są one decyzją władz sanitarnych dopuszczone do spożycia przez ludzi co jednak nie oznacza, że w tym stanie ich konsumpcja jest możliwa. Najpierw bowiem muszą przejść proces moczenia i odsalania w środowisku wodnym, który zazwyczaj odbywa się już u konsumenta.
Podobnie jest z pomidorami importowanymi z [...] w sprawie. One także przechodzą procesy redukcji pierwotnego zasolenia o czym świadczy stężenie soli w końcowym produkcie oferowanym przez Spółkę po przetworzeniu sprowadzonych pomidorów ( poziom 1,5-2,5%). W tym stanie rzeczy stawianie znaku równości, pomiędzy dopuszczalnym spożyciem wskazywanym przez Sanepid a bezpośrednim spożyciem, do którego nawiązuje prawodawca unijny - jest błędem.
Różnice te mają wymiar nie tylko semantyczny, ale także faktyczny i prawny. Semantyczny, ponieważ nawet w warstwie słownikowej "spożycie" a "bezpośrednie spożycie" oznacza coś innego (zakresy znaczeniowe tych pojęć są różne).
Wymiar faktyczny ww. różnic przekłada się zaś na konieczność wprowadzenia dodatkowych operacji pomiędzy towarem dopuszczonym do spożycia, a jego późniejszą konsumpcją (czynności te to odsalanie, moczenie, maceracja, inny sposób redukcji soli). W sensie prawnym pozwala to klasyfikować sprowadzony towar do innej pozycji CN niż ta przyjęta przez organ celny, czyli dopuszcza jego zaszeregowanie w obrębie poz. [...].
O tym, że importowane w 2022 r. w sprawie suszone pomidory nie były przeznaczone do bezpośredniego spożycia świadczy nie tylko poziom zasolenia, ale także dodatkowe dowody. Spółka zarówno w postępowaniu kontrolnym jak i w postępowaniu celnym wielokrotnie podkreślała, że przedmiotowe pomidory były sprowadzane do dalszego przerobu co jest zgodne z profilem działalności Spółki. Spółka podnosiła też, że na wspomniany przerób składają się m.in. procesy macerowania w ramach których dochodzi do uwolnienia soli, a zatem również redukcji jej pierwotnego stężenia.
Kolejnym argumentem pozwalającym skutecznie zanegować bezpośrednie spożycie importowanego towaru były wielkości opakowań w jakich towar ten był sprowadzany. Nie są to bowiem opakowania, w których suszone pomidory trafiają do obrotu detalicznego. Zatem przywóz solonych produktów w opakowaniach próżniowych, jak to miało miejsce podczas kwestionowanych importów, nie stawia ich poza przytoczoną klasyfikacją.
Prawodawca unijny jako przykłady towarów klasyfikowanych do poz.[...] podaje solone pomidory, a zatem potwierdza wprost, że solone pomidory mogą być objęte tą pozycją.
W ocenie strony z uwagi na ewentualne błędy w pomiarze zawartości soli ( +/- 2% odchylenia) oraz inne wyniki badań prowadzonych przez skarżącą (stężenie na poziomie 8,6%) - pomidory sprowadzone z [...] nie są tożsame z pomidorami ocenianymi w Rozporządzeniu [...], a zatem nie można stosować do nich przyjętej w tym akcie prawnym klasyfikacji. Ponadto, sól ma też cechę czynnika przyspieszającego proces suszenia, co podkreśla zarówno wyżej powołane Rozporządzenie jak i sam dostawca z [...].
Zdaniem skarżącego organ bez zbadania powyższych kwestii przyjął błędne założenie, że głównym celem solenia była jednak kwestia przyprawiania (czego przecież tak naprawdę towar nie potrzebował, skoro był kierowany do dalszego przetworzenia) zaś wpływ na suszenie to funkcja jedynie pomocnicza i dodatkowa.
W ocenie skarżącego organy obu instancji powinny przeanalizować wszystkie dostępne i istotne dowody w sprawie i adekwatnie je opisać. W innym przypadku, decyzja jako wydana z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, jest decyzją wydaną po przeprowadzeniu oceny "dowolnej" do której organy nie są upoważnione i która nie realizuje istotnej zasady, aby rozstrzygnięcie oparte było na możliwie szerokiej weryfikacji dostępnych dowodów.
W aktualnym stanie sprawy, rozstrzygnięcie organu nie znajduje uzasadnienia tak z uwagi na obowiązujące w dacie zdarzenia prawo, jak i z uwagi na stan faktyczny sprawy. Ponadto, zasadnym jest stwierdzenie, że organ nie przeprowadził pełnego i właściwego postępowania dowodowego co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem co do faktów, a w konsekwencji zastosowaniem błędnej podstawy rozstrzygnięcia.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga jest niezasadna.
Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) w związku z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. z dnia 23 maja 2024 r., Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy przepisów postępowania ani przepisów prawa materialnego w stopniu, który obligowałby do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
W zaskarżonej decyzji organ celno-skarbowy przytoczył okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał na podstawie całokształtu obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli oraz postępowania, oceny czy okoliczności, które miały wpływ na ustalenie prawidłowej wartości celnej importowanych towarów zostały udowodnione. Zdaniem Sądu, ocena ta nie nosiła cech dowolności. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny uznać należy za uzasadnione, spójne i przekonywujące. W niniejszej sprawie nie przekroczono zasady swobodnej oceny dowodów, a ocena materiału dowodowego dokonana została zgodnie z normami prawa procesowego, zachowaniem reguł tej oceny oraz wymogami doświadczenia i logiki.
Zdaniem Sądu, organy orzekające w sprawie nie wykroczyły poza granice zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 o.p., zgodnie z którą organ ustala stan faktyczny według własnego, przekonania, z uwzględnieniem wiedzy i doświadczenia. W uzasadnieniu zaś zaskarżonej decyzji organ wyczerpująco wyjaśnił przesłanki, jakimi kierował się dokonując klasyfikacji taryfowej spornego towaru.
Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie była klasyfikacja do kodu CN towaru pochodzącego z [...], objętego zgłoszeniem celnym z dnia 5 stycznia 2022 r., tj. "pomidory suszone ze stawką celną 0% od wartości celnej towaru.
W zgłoszeniu celnym Spółka zadeklarowała kod CN [...] WTC, znajdujący się w dziale [...] ("Warzywa oraz niektóre korzenie i bulwy, jadalne"), uznając, że sporny towar winien być klasyfikowany do pozycji [...] Taryfy celnej. Organy celne zmieniły klasyfikację towaru przyjmując, że prawidłową pozycją dla tego towaru jest pozycja [...] Taryfy celnej (kod CN [...]).
Zdaniem organów, obiektywne cechy i właściwości importowanego towaru (suszonych pomidorów) pozwalają wykluczyć zadeklarowaną w zgłoszeniu klasyfikację taryfową do pozycji [...], ponieważ pozycja ta obejmuje warzywa suszone, które nie zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Solenie pomidorów wyklucza zastosowanie w niniejszym przypadku pozycji [...], gdyż solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale [...]; uważa się je za dalsze przetworzenie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. Organy celne, mając na uwadze reguły 1 i 6 ORINS, stwierdziły, że pomidory w postaci połówek winny być zaklasyfikowane do kodu CN [...], ze stawką celną 14,4 % ad valorem, obejmującego: - Pomidory całe lub w kawałkach - - P. .
Różnica stanowisk stron ma zasadnicze znaczenie w zakresie dotyczącym obciążenia importowanych towarów cłem (stawką celną).
Zgodnie z art. 56 UKC - podstawą należnych należności celnych przywozowych i wywozowych jest WTC, natomiast inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Stosownie do art. 56 ust. 2 lit. a/ UKC, WTC obejmuje Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87.
Stosownie do treści art. 57 ust. 1 UKC, "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania środków pozataryfowych polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej lub innej nomenklaturze ustanowionej przepisami unijnymi, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze scalonej, lub która dodaje do niej dalsze podpodziały, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (ust. 2). Podpozycja lub dalszy podpodział, określone zgodnie z przepisami ust. 1 i 2, wykorzystywane są do celów stosowania środków związanych z tą podpozycją (ust. 3). Komisja może przyjąć środki w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów zgodnie z ust. 1 i 2 (ust. 4).
Zgodnie z art. 58 ust. 1 UKC, Komisja przyjmuje w drodze aktów wykonawczych środki dotyczące jednolitego zarządzania kontyngentami taryfowymi i plafonami taryfowymi, o których mowa w art. 56 ust. 4, oraz środki dotyczące zarządzania nadzorem nad dopuszczaniem do obrotu lub wywozem towarów, o których mowa w art. 56 ust. 5. Te akty wykonawcze przyjmuje się zgodnie z procedurą sprawdzającą, o której mowa w art. 285 ust. 4. Komisja przyjmuje środki, o których mowa w art. 57 ust. 4, w drodze aktów wykonawczych. Te akty wykonawcze przyjmuje się zgodnie z procedurą sprawdzającą, o której mowa w art. 285 ust. 4 (ust. 2).
W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87, Komisja ustanawia nomenklaturę towarową, zwaną dalej "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN", która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. W myśl ust. 2 Nomenklatura Scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I. We wspomnianym załączniku ustanowiono stawki celne WTC i w razie konieczności dodatkowe jednostki statystyczne, a także inne niezbędne informacje. Załącznik zawiera umowne stawki celne. Jednakże w każdym przypadku, gdy stawki autonomiczne są niższe od stawek umownych albo w przypadku gdy stawki umowne nie mają zastosowania, we wspomnianym Załączniku podano również stawki autonomiczne (art. 1 ust. 3).
Stosownie do treści art. 2 ww. rozporządzenia Komisja ustanawia Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich, zwaną dalej "TARIC", która spełnia wymogi WTC, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego, polityki handlowej, rolnej i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Taryfa ta opiera się na Nomenklaturze Scalonej i obejmuje: a) środki zawarte w niniejszym rozporządzeniu; b) dodatkowe podpodziały wspólnotowe, nazywane "podpozycjami TARIC", potrzebne do wprowadzenia w życie szczególnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II; c) wszelkie inne informacje konieczne do wprowadzenia w życie numerów kodowych TARIC lub dodatkowych numerów kodowych określonych w art. 3 ust. 2 i 3 oraz do zarządzania tymi numerami kodowymi; d) stawki celne i inne opłaty przywozowe i wywozowe, włączając zwolnienia celne i preferencyjne stawki celne dla konkretnych towarów w przywozie lub wywozie; e) środki przedstawione w załączniku II stosowane do przywozu i wywozu konkretnych towarów.
W myśl art. 3 ust. 1 rozporządzenia każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy: a) pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego; b) siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub podpozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "[...]". Podpozycje TARIC są identyfikowane poprzez dziewiątą i dziesiątą cyfrę, które wraz z numerami kodów określonymi w ust. 1 stanowią numery kodów TARIC. W przypadku braku podpodziału wspólnotowego dziewiątą i dziesiątą cyfrą kodu będą cyfry "[...]" (ust. 2). W wyjątkowych przypadkach można stosować dodatkowe czterocyfrowe kody TARIC w celu zastosowania szczególnych środków wspólnotowych, które nie są zakodowane lub są zakodowane częściowo za pomocą dziewiątej i dziesiątej cyfry (ust. 3).
Komisja na podstawie art. 12 ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 przyjmuje każdego roku w formie rozporządzenia pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz ze stawkami celnymi zgodnie z art. 1, jako wynik środków przyjętych przez Radę lub Komisję. Rozporządzenie podlega opublikowaniu nie później niż do 31 października w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się je od dnia 1 stycznia następnego.
Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz uwagami do poszczególnych sekcji i działów, zamieszczonymi w części pierwszej załącznika nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87. Najważniejszą z nich jest reguła 1, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następnymi regułami - od 2 do 6.
Zgodnie natomiast z regułą 6 - klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Zaznaczenia wymaga, że reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie, w związku z czym zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6. Zgodnie natomiast z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, w celu zagwarantowania pewności prawa i ułatwienia kontroli, kryterium decydującego dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać w obiektywnych cechach i właściwościach towarów, określonych w brzmieniu pozycji CN i w uwagach do sekcji lub działów.
WTC ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Pozycja [...] wskazywana przez stronę skarżącą w zgłoszeniu celnym obejmuje "Warzywa suszone, całe, cięte w kawałki, w plasterkach, łamane lub w proszku, ale dalej nie przetworzone" (kod CN [...] - pomidory suszone).
W świetle powyższego zapisu WTC rodzaj i sposób przetworzenia importowanych pomidorów ma istotne znaczenie przy klasyfikacji taryfowej towarów. W ocenie Sądu rację mają zatem organy, że jedynym dopuszczalnym sposobem zakonserwowania przewidzianym dla kodu [...] jest suszenie. Przepisy nie precyzują wymaganej technologii procesu suszenia, stanowiąc jedynie, że ususzenie jest jedynym dopuszczalnym w obrębie tej klasyfikacji taryfowej sposobem przetworzenia towaru. Przepisy nie wskazują na zastosowanie w procesie suszenia jakichkolwiek dodatkowych substancji, takich jak sól. Suszenie jest procesem polegającym na usunięciu płynów z suszonej substancji przy użyciu czynników takich jak ciepło i ruch powietrza. Dodanie czynników chemicznych takich jak sól, które nie tylko wspomagają proces suszenia, ale także w sposób oczywisty naturalnie przyczyniają się do konserwacji suszonego produktu, należy uznać za dalsze przetworzenie produktu. Nawet jeśli główną intencją podmiotu zajmującego się przetwarzaniem produktu byłoby wspomaganie przy pomocy soli procesu suszenia, to nie można pominąć tego, że sól jest jednym z podstawowych i najstarszych środków służących do konserwacji żywności. Zatem użycie soli jest formą przetworzenia prowadzącą do przekroczenia granicy "suszenia" przewidzianej w ramach kodu [...].
Fakt, że zgłoszone przez stronę skarżącą pomidory suszone przeznaczone do dalszego przetworzenia zostały zakonserwowane solą, czyli przetworzone, skutkuje zatem wyłączeniem importowanego towaru z pozycji [...] Taryfy celnej. Podstawowym wyznacznikiem zakwalifikowania towaru do Działu [...] Taryfy celnej - kodu [...] - jest to, by towar ten stanowiły warzywa suszone, w żaden sposób dalej nieprzetworzone. Kod [...] nie odnosi się zatem do suszonych pomidorów, które zostały przetworzone wskutek użycia soli i nadają się do bezpośredniego spożycia.
Zgodnie z Uwagą Ogólną (6) do Działu [...] WTC dział ten obejmuje "...Warzywa, owoce, orzechy i pozostałe jadalne części roślin przetworzone lub zakonserwowane innymi sposobami niż te, o których mowa w dziale [...]., [...]. lub [...] lub gdziekolwiek indziej w nomenklaturze...".
P. CN [...] obejmuje "Pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym" zaś kod TARIC [...] dotyczy grupy towarowej obejmującej "pozostałe pomidory całe lub w kawałkach".
Treść Not wyjaśniających do HS dotyczących pozycji CN [...] stanowi, że pozycja ta obejmuje pomidory, zarówno całe, jak i w kawałkach, inne niż pomidory przetworzone lub zakonserwowane octem lub kwasem octowym (pozycja [...] i pomidory występujące w postaci określonej w dziale [...].
W dniu 4 stycznia 2021 r. weszło w życie rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2020/2080 z dnia 9 grudnia 2020 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. U. UE. L. z 2020 r. Nr 423, poz. 3). Obowiązywało ono zatem w dacie dokonania weryfikowanego przez organy administracji celno- skarbowej zgłoszenia celnego.
W preambule powyższego rozporządzenia wykonawczego wskazano, że Komisja Europejska uznała, uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, uwzględniając rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny, w szczególności jego art. 57 ust. 4 i art. 58 ust. 2, a także mając na uwadze, co następuje: (1) W celu zapewnienia jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, że konieczne jest przyjęcie środków dotyczących klasyfikacji towaru określonego w załączniku do niniejszego rozporządzenia. (2) Rozporządzeniem (EWG) nr 2658/87 ustanowiono Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej. Reguły te stosuje się także do każdej innej nomenklatury, która jest w całości lub w części oparta na Nomenklaturze scalonej bądź która dodaje do niej jakikolwiek dodatkowy podpodział i która została ustanowiona szczególnymi przepisami unijnymi, w celu stosowania środków taryfowych i innych środków odnoszących się do obrotu towarowego. (3) Stosownie do wymienionych wyżej ogólnych reguł towar opisany w kolumnie [...] tabeli zamieszczonej w załączniku należy klasyfikować do kodu CN wskazanego w kolumnie [...], na mocy uzasadnień określonych w kolumnie [...] tej tabeli. (4) Należy zagwarantować, aby wiążąca informacja taryfowa wydana odnośnie do towarów, o których mowa w niniejszym rozporządzeniu, która nie jest zgodna z niniejszym rozporządzeniem, mogła być nadal przywoływana przez posiadacza przez pewien okres zgodnie z art. 34 ust. 9 rozporządzenia (UE) nr 952/2013. Okres ten powinien wynosić trzy miesiące. (5) Środki przewidziane w niniejszym rozporządzeniu są zgodne z opinią Komitetu Kodeksu Celnego.
Zgodnie z art. 1 tego rozporządzenia towar opisany w kolumnie 1 tabeli zamieszczonej w załączniku klasyfikuje się w Nomenklaturze scalonej do kodu CN wskazanego w kolumnie [...] tej tabeli, tj. do kodu [...]
W załączniku do rozporządzenia w trzech kolumnach zawarto opis towaru, kod CN oraz uzasadnienie. Zgodnie z powyższymi danymi solone i suszone połówki pomidora, nadające się do bezpośredniego spożycia, o zawartości soli od 10,65% do 17,35 % masy są klasyfikowane do kodu CN [...]. W zależności od różnych poziomów zawartości soli produkt jest podzielony na różne kategorie jakości, służące do różnych zastosowań. Z opisu towarów w przedmiotowym rozporządzeniu wynika, że proces produkcji polega na krojeniu świeżych pomidorów, soleniu ich, a następnie wystawieniu na działanie słońca w celu ich wysuszenia. Główną funkcją solenia jest przyprawienie oraz stworzenie różnych kategorii jakości. Dodatkowym efektem solenia jest przyspieszenie procesu suszenia i konserwacja produktu. W uzasadnieniu ww. rozporządzenia wskazano, że klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz brzmienie kodów CN [...], [...] oraz [...] Pozycja [...] obejmuje warzywa, które poddano obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem, pod warunkiem, że w stanie tym nie nadają się one do bezpośredniego spożycia. Ponieważ przedmiotowy produkt nadaje się do bezpośredniego spożycia, wyklucza się klasyfikację do pozycji [...]. Pozycja [...] obejmuje warzywa suszone, które nie zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale [...]. Uważa się je za dalsze przetworzenie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. Jedynym dopuszczalnym sposobem zakonserwowania przewidzianym w Dziale [...] dla kodu [...] jest suszenie.
W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji [...]. Produkt należy zatem klasyfikować do kodu CN [...] jako pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym.
Sąd zauważa, że skarżąca istotną część zarzutów skargi skoncentrowała na twierdzeniu, że importowane suszone pomidory nie nadawały się do bezpośredniego spożycia, a zatem nie powinny być klasyfikowane w pozycji [...] WTC.
Sąd nie podziela tego poglądu skarżącej, gdyż ze zgromadzonego materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy, w tym również z dokumentu urzędowego w postaci świadectwa sanitarnego wydanego przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w P. wynika, że sporne produkty spełniają wymagania zdrowotne i mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi.
Powyższe świadectwo wydane zostało na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy z 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2132 ze zm.). Stosownie do treści art. 82 ust. 1 wskazanej ustawy w wyniku przeprowadzonej kontroli właściwy organ Państwowej Inspekcji Sanitarnej wydaje świadectwo stwierdzające spełnianie przez towary objęte graniczną kontrolą sanitarną wymagań zdrowotnych. W przypadku stwierdzenia, że towary objęte graniczną kontrolą sanitarną nie spełniają obowiązujących wymagań zdrowotnych, organ, o którym mowa w ust. 1, podejmuje działania określone w art. 18-21 rozporządzenia nr 882/2004 (ust. 2). Organy celne obejmują towary objęte graniczną kontrolą sanitarną procedurą celną, zgodnie z warunkami określonymi w świadectwie stwierdzającym spełnienie przez te towary wymagań zdrowotnych albo zgodnie z działaniami, o których mowa w ust. 2 (ust. 3). Powyższe świadectwo jest więc dokumentem urzędowym i stwierdza spełnienie przez opisane towary wymagań zdrowotnych. Dokument urzędowy stanowi podstawowy element materiału dowodowego w postępowaniu administracyjnym. Dokumenty urzędowe korzystają ze szczególnej mocy dowodowej, ponieważ stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W związku z powyższym organy administracji są zobowiązane uznać za udowodnione to, co wynika z treści dokumentu urzędowego. Z dokumentem urzędowym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Organ prowadzący postępowanie nie może wobec tego swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego.
Świadectwo sanitarne jest zatem dokumentem urzędowym, o którym mowa art. 194 § 1 O.p. Korzysta z dwojakiego rodzaju domniemania: prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Organ podatkowy nie może zatem odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. W ocenie Sądu strona nie zdołała skutecznie zakwestionować waloru dowodowego ww. dokumentu urzędowego, a w obszernym uzasadnieniu skargi zawiera jedynie polemikę z twierdzeniami ww. świadectwa sanitarnego nie popartego przy tym innym materiałem dowodowym, który mógłby poddawać w wątpliwość okoliczności w nim stwierdzone.
Skarżąca konsekwentnie twierdzi, że pomidory suszone nie nadawały się do bezpośredniego spożycia. Z wyżej przedstawionych powodów, sąd nie podziela tego stanowiska.
Podnieść także należy, że z uzasadnienia zawartego w kolumnie 3 załącznika do rozporządzenia nr [...] wynika, że unijny prawodawca rozważał i odrzucił możliwość klasyfikowania opisywanego w kolumnie 1 produktu do pozycji [...] oraz do pozycji [...]. Przesłanka "nadawania się do bezpośredniego spożycia" pojawia się w określeniu produktu objętego regulacją wyłącznie w kontekście potrzeby odniesienia się do pozycji [...], w której ta przesłanka występuje w wersji negatywnej (warzywa, które poddano obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem, pod warunkiem, że w tym stanie nie nadają się one do bezpośredniego spożycia).
W niniejszej sprawie klasyfikacja importowanych produktów do pozycji [...] nie była w ogóle brana pod uwagę, gdyż nie były one poddane obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem.
Jak wynika z akt sprawy w dokumentach wystawionych przez zagranicznego producenta zostały zamieszczone data produkcji - 13.12.2021 oraz data przydatności do spożycia - 13.12.2023, co sugeruje, że solenie pomidorów nie ma na celu tylko zabezpieczenia ich na czas transportu, ale po prostu wydłuża ich czas przydatności do spożycia i jest środkiem konserwującym.
Skoro zatem spełnienie przesłanki związanej z przydatnością do bezpośredniego spożycia mogłoby mieć znaczenie jedynie dla klasyfikacji do pozycji taryfowej [...], to w sytuacji, w której importowane produkty do pozycji tej nie mogły być w ogóle klasyfikowane z innych powodów, ustalenie czy nadawały się one do bezpośredniego spożycia nie determinowało oceny czy towar podlega klasyfikacji do pozycji [...], czy też do pozycji [...].
Na marginesie tylko należy wskazać, że prawodawca unijny rozważając klasyfikację taryfową suszonych pomidorów znacznie bardziej zasolonych niż te, które importowała z [...] skarżąca, dał wyraz w treści załącznika do rozporządzenia nr [...] stanowisku, że należy je uznać za nadające się do bezpośredniego spożycia.
Zdaniem Sądu, ta regulacja stanowi rezultat przyjęcia, że pojęcia "nadawania się do bezpośredniego spożycia" nie należy wiązać z walorami smakowymi, które w związku z brakiem przypraw i dużą ilością soli mogą nie być zbyt wysokie, lecz z możliwością spożycia przez ludzi bez uszczerbku dla ich zdrowia, którą potwierdza świadectwo Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w P. z dnia 5 stycznia 2022 r. Zgodnie z nim suszone pomidory importowane przez skarżącą spółkę spełniają wymagania zdrowotne i mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi. Świadectwo to jest dokumentem urzędowym i stwierdza spełnienie przez opisane towary wymagań zdrowotnych.
W świetle powyższych ustaleń należy uznać, że organy celne prawidłowo zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu taryfowego [...]
W związku z powyższym Sąd nie podziela zarzutów podniesionych w skardze.
Pełnomocnik strony zarzucił organowi naruszenie przepisów prawa materialnego w zakresie art. 56 i 57 WTC poprzez błędne ustalenie kodu TARIC i reguł ORINS poprzez zaniechanie zastosowania not wyjaśniających do poz. [...]. Skarżąca zadeklarowała towar do pozycji [...], w której obrębie klasyfikuje się pomidory do kodu CN [...]. Różnica polega jednak na tym, że pozycja CN [...] odnosi się do pomidorów suszonych, ale nie solonych, w taki sposób jak to zostało ustalone przez organ. Ponieważ na mocy cytowanej wyżej uwagi [...], pozycja [...] obejmuje wszystkie warzywa wymienione m.in. w pozycji [...], zatem pozycja [...] odnosi się do warzyw, które zostały poddane obróbce wyłącznie w celu zapewnienia ich tymczasowego zakonserwowania na czas transportu lub magazynowania przed użyciem (na przykład w gazowym ditlenku siarki, w solance, w wodzie siarkowej lub w innych roztworach konserwujących), pod warunkiem, że są nieodpowiednie w tym stanie do bezpośredniego spożycia. Należy mieć na uwadze, że w świetle zapisów Taryfy celnej stan przetworzenia pomidorów ma istotne znaczenie przy ich klasyfikowaniu. Solenie warzyw nie jest przewidziane dla Działu [...]. Jedynym dopuszczalnym sposobem zakonserwowania przewidzianym w Dziale [...] dla kodu [...] jest suszenie.
Nieuzasadniony jest też zarzut pominięcia części dowodów dotyczących obecności soli w importowanych pomidorach, co stanowi naruszenie art. 188 o.p. Otóż zgodnie z art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Biorąc pod uwagę materiały dowodowe zebrane podczas kontroli celno-podatkowej, w tym świadectwa analizy produktu: [...], [...] (tłum. S. na słońcu pomidory, solone suszone), wystawione przez samego producenta F. z [...], ustalono że, poziom soli w importowanych produktach wynosi 11,5%. Dane te odnoszą się do zgłoszeń celnych poddanych kontroli, tj. nr [...] z 5.01.2022 r., nr faktury importowej [...] z 20.12.2021 r. z oznaczonym numerem partii: [...], ilości 500 boxes, wadze netto 5000 kg oraz nr [...] z 5.01.2022 r., nr faktury importowej [...] z 21.12.2021 r. z oznaczonym numerem partii: [...], ilości 825 carton cases, wadze netto 8250 kg.
Wyżej przedstawione dane dotyczące określonej partii produktu są zgodne z danymi ujętymi w świadectwach analizy produktu odnoszących się do partii towaru: [...] i [...], które zostały udostępnione kontrolującym za pismem nr [...] z dnia 17.10.2024 r. przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w P. w odpowiedzi na pismo Naczelnika WUCS w P. nr [...].1.2024 z dnia 14.10.2024 r. Co istotne, dokumenty te nie zostały wcześniej tzn. w momencie dokonywania zgłoszenia celnego, udostępnione organom przez stronę skarżącą. Ponadto kontrolującym została przekazana cała dokumentacja kontroli granicznej suszonych pomidorów, w tym świadectwa nr [...], [...] z 5.01.2022 r. spełnienia wymagań zdrowotnych przez środek spożywczy przekraczający granicę, wydruki zagranicznych raportów analizy pestycydów. Certyfikaty sporządzone przez zagraniczną firmę I. zawierają dane dotyczące analizy pestycydów, badania mikrobiologii i metali ciężkich. Świadectwa nr [...] i [...] zostały wydane na podstawie kontroli dokumentów w wyniku przeprowadzonej w dniu 5.01.2022 r. granicznej kontroli sanitarnej i na ich podstawie stwierdzono, że środek spożywczy: pomidory suszone ([...]) - spełnia wymagania w zakresie wymagań zdrowotnych i może być przeznaczony do spożycia przez ludzi oraz, że może być przeznaczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej. Oznaczenie soli na poziomie średnio 11,5% występowało jedynie w świadectwach analizy producenta odnoszących się do partii towaru [...] oraz [...]. T. producent umieścił w wystawionych przez siebie certyfikatach informację dotyczącą zawartości soli w produkcie, który biorąc pod uwagę tylko jego nazwę [...], [...] - jest suszony i solony. W dokumentach tych zostały zamieszczone również data produkcji - 13.12.2021 oraz data przydatności do spożycia - 13.12.2023, co sugeruje, że solenie pomidorów nie ma na celu tylko zabezpieczenia ich na czas transportu, ale po prostu wydłuża ich czas przydatności do spożycia i jest środkiem konserwującym.
Nieuzasadnione byłoby odrzucenie powyższych dowodów pozyskanych m.in. od niezależnych organów, na rzecz wyjaśnień strony w piśmie z dnia 13.11.2024 r. (w odniesieniu do protokołu kontroli z dnia 31.10.2024 r.), która wyjaśniała, że: np. klasyfikacja pomidorów suszonych do kodu [...] odbyła się na podstawie deklaracji strony zagranicznej i wynikała także z otrzymywanych dokumentów tranzytowych lub w dokumentach dostawca posługiwał się nazwą pomidory suszone. Ponadto strona podnosiła, że dokumentacja dotycząca suszonych pomidorów jest niespójna w kwestii określenia zawartości soli w suszonych pomidorach, a nawet że pomidory suszone były solone. Strona oświadczyła jednocześnie, że nie można dokonać analizy produktów, gdyż zostały one w całości zużyte do produkcji przetworów. Z kolei wspomniane wyżej certyfikaty analizy producenta z [...] zostały przesłane w związku z wezwaniem do przedłożenia wyników badań mikrobiologicznych celem dokonania granicznej kontroli sanitarnej środka spożywczego. Świadectwa sanitarne nr [...] oraz [...] z 5.01.2022 r. potwierdziły m.in., że towar: importowane suszone pomidory, spełnia wymagania w zakresie wymagań zdrowotnych i może być przeznaczony do spożycia przez ludzi.
Sąd zauważa, że skarżąca, nie zgadzając się z przyjętą przez organ klasyfikacją spornych towarów, nie przedstawiła żadnych kontrdowodów, które miałyby moc podważenia dowodów zebranych i wykorzystanych przez organ. Zatem zarzut skarżącej odnośnie naruszenia art. 188 o.p., jest niezasadny. Organ miał prawo wykorzystać jedynie te dowody, które w konkretny sposób dokumentowały stan towaru w momencie importu. Jako takie nie mogły posłużyć na pewno dokumenty wewnętrzne firmy jak ocena półfabrykatu, czy też karty produktu dla sieci handlowej. Na ustalenia klasyfikacyjne nie ma również żadnego wpływu proces dalszego przetwarzania suszonych pomidorów czy też ich produkt końcowy.
Zapisy w świadectwach sanitarnych zawierające stwierdzenie "może być przeznaczony do spożycia przez ludzi" przesądza za to w znaczący sposób o klasyfikacji taryfowej zaimportowanych suszonych pomidorów. Zapisy te potwierdzają ich właściwość klasyfikacyjną do pozycji [...] WTC.
Istotne w przedmiotowej sprawie jest, że pozycja [...] obejmuje warzywa suszone, które nie zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Co więcej solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale [...] CN. Uważa się je za dalsze przetworzenie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji [...], gdyż w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia z pomidorami dalej przetworzonymi.
Produkt należy zatem klasyfikować do kodu CN [...] jako pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym.
Podkreślenia wymaga, że wyżej wskazane rozporządzenie zostało ustanowione przez Komisję Europejską w związku z art. 57 ust. 4 i art. 58 ust. 2 UKC, w celu zapewnienia jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, tj. konieczności przyjęcia dodatkowych środków dotyczących klasyfikacji towaru określonego jako: solone i suszone połówki pomidora ... zgodnie z opisem w rozporządzeniu. Szczegółowy opis tego rodzaju towarów w treści ww. rozporządzenia i uzasadnienie klasyfikacji sugeruje, że importerzy suszonych pomidorów mogli błędnie klasyfikować tego rodzaju towar, stąd zaistniała potrzeba uregulowania tej kwestii za pomocą rozporządzenia, które stanowi z kolei realizację art. 57 ust. 4 i art. 58 ust. 2 UKC.
W ocenie Sądu, zważywszy na powyższe, zasadnie organy uznały, że towar ujęty w weryfikowanych zgłoszeniach celnych opisem odpowiada towarowi z ww. rozporządzenia, nie różniąc się od niego poziomem zawartości soli, gdyż zawartość ta jest w importowanych produktach taka jak w produkcie objętym regulacją rozporządzenia. Jednak jak zauważono, przepisy rozporządzenia nr 2020/2080 nie znoszą ani nie zastępują omówionych wcześniej unormowań zawartych w Taryfie celnej. Stanowią one natomiast szczególnie istotną, gdyż pochodzącą wprost od ustawodawcy unijnego, wskazówkę pozwalającą zinterpretować właściwie wymienione w Taryfie celnej pozycje.
Materiał dowodowy zebrany w trakcie kontroli w sposób adekwatny pozwala na prawidłowe zakwalifikowanie towaru, a organy celne wyspecjalizowane w tej dziedzinie, kierują się przede wszystkim obowiązującymi przepisami prawa. Nie ma racji skarżąca twierdząc, że organ w sposób dowolny dokonał doboru dowodów, przyjmując z góry założoną tezę. Wbrew postawionym zarzutom, organ kierował się przy ocenie dowodów zasadami klasyfikacji towarów, mając do tego odpowiednią wiedzę i doświadczenie w tej materii.
W ocenie Sądu czynnikiem, który ma decydujący wpływ na klasyfikację spornych towarów jest zawartość soli w gotowym produkcie, który był przedmiotem eksportu. Dokumenty wystawione przez producenta, a mianowicie certyfikaty analizy poświadczające udział procentowy soli w masie produktu, które zostały ujawnione w trakcie kontroli celno-skarbowej, stanowią dowód na zawartość soli w produkcie, który nie został przez stronę podważony. W piśmie strony z dnia 13.11.2024 r., będącym odwołaniem do protokołu, kontrolowany powołuje się na inne dokumenty tj. Specyfikację surowca [...] z 14.12.2021 r. dot. Pomidor suszony połówki oraz specyfikację producenta S. z 28.09.2021 r. dot. [...] ([...]) H. F. P. S.. Jak słusznie zauważa organ odwoławczy dokumenty te nie odnoszą się jednak do tego samego produktu, który był przedmiotem importu. Specyfikacje te dotyczą bowiem tylko suszonych pomidorów (nie ma wzmianki o solonych, suszonych pomidorach), a zawartość soli na poziomie 3%(+/-2%) oraz <8% jednoznacznie wskazuje, że chodzi o inne produkty. A zatem specyfikacja dotyczy innego towaru niż ten, który był przedmiotem importu w przedmiotowej sprawie.
W ocenie Sądu organy dokonały analizy całej zebranej dokumentacji, tej zebranej w trakcie kontroli i tej nadesłanej przez stronę w trakcie postępowania pierwszoinstancyjnego. Organ odwoławczy nie stwierdził potrzeby przeprowadzenia dodatkowych dowodów, gdyż te, które zostały zebrane w sprawie uznał za wystarczające. To, że organ I instancji w uzasadnieniu decyzji nie odniósł się szczegółowo do wszystkich dowodów, nie oznacza, że je całkowicie pominął. Jak podnosi organ odwoławczy po prostu uznał je za bezzasadne, a swoją ocenę oparł na dowodach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, które uznał za wystarczające do wydania decyzji. Zatem Sąd nie podziela konkluzji skarżącego, że organy w sposób tendencyjny prowadziły czynności postępowania wyjaśniającego, mając na celu potwierdzenie wcześniej lansowanej w kontroli tezy o przywozie towarów po ich przetworzeniu.
Podnieść należy, że materiał dowodowy jest kompletny i został bez wątpienia zebrany w sposób prawidłowy, zaś jego zawartość pozwala na wydanie rozstrzygnięcia bez potrzeby przeprowadzania czynności uzupełniających. Poza tym wnioski dowodowe należy uwzględnić jedynie wtedy, gdy dana okoliczność nie została jeszcze wyjaśniona za pomocą innego dowodu. W przedmiotowym postępowaniu organ I instancji oparł się na ustaleniach kontroli co do faktycznego stanu importowanego towaru i nie miał wątpliwości jaki rodzaj towar był przedmiotem zgłoszenia celnego, uznając tym samym jego obiektywne cechy i sposób zastosowania jako wystarczające do przeprowadzenia klasyfikacji taryfowej.
W ocenie Sądu, organy dysponowały wystarczającym materiałem, na podstawie którego mogły ustalić, jaki rodzaj towaru jest przedmiotem sporu. Za jeden z najważniejszych dowodów należy uznać świadectwa analizy produktu odnoszące się do partii towaru: [...] i [...], które zostały udostępnione kontrolującym przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w P.. Opis towarów oraz powołanie się w dokumentach na odpowiednią ilość i partię towaru, nie pozostawiały wątpliwości organu co do przedmiotowego towaru.
Niezasadne są też zarzuty skarżącej dotyczące sposobu rozpatrywania przez organ odwoławczy materiału dowodowego w sposób tendencyjny, prowadzący do ustaleń, których dokonała wcześniej kontrola celno-skarbowa. Zarzut ten jest powiązany ściśle z zarzutem naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędne ustalenie kodu TARIC importowanych towarów. W tym znaczeniu zarzuca się organowi I instancji "usiłowanie" zaklasyfikowania towaru jako produktu przetworzonego w następstwie obecności soli w stężeniu przekraczającym zwykłe użycie soli w procesie konserwacji na czas transportu. Strona kwestionuje także założenie organu, że towar służy do bezpośredniego spożycia, co zostało ustalone na podstawie decyzji Państwowego Inspektora Sanitarnego w P.. W dalszej części skarżąca wskazuje na profil prowadzonej przez nią działalności oraz opisuje przebieg procesów przetwarzanie zaimportowanych towarów, co jej zdaniem powinno mieć znaczenie dla klasyfikowania tych towarów. Argumenty podawane przez skarżącego nie miały jednak w świetle innych dowodów istotnego znaczenia dla sprawy, a zatem i wpływu na decyzję organu. Myli się zatem strona twierdząc, że prawodawca unijny jako przykłady towarów klasyfikowanych do poz. [...] podaje solone pomidory". Nie jest to oczywiście prawdą, gdyż pozycja [...] odnosi się tylko i wyłącznie do pomidorów, ale właśnie niesolonych, czyli "dalej nieprzetworzonych".
W tym kontekście Sąd zauważa, że organy uzasadniając ustalenie dla przedmiotowego towaru innej klasyfikacji taryfowej niż deklarował zgłaszający w zgłoszeniu celnym, powołały się przede wszystkim na treść Reguł 1 i 6 ORINS. Zgodnie z Regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z Regułami 2-6 ORINS, zaznaczając przy tym uzupełniający charakter Reguły 6. Zgodnie z regułą 6 - Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Zgodnie z uwagą (6) do Działu 20 WTC dział ten obejmuje "...Warzywa, owoce, orzechy i pozostałe jadalne części roślin przetworzone lub zakonserwowane innymi sposobami niż te, o których mowa w dziale [...]., [...] lub [...]. lub gdziekolwiek indziej w nomenklaturze...". Z kolei treść Not wyjaśniających do HS dotyczących pozycji [...], a więc pozycji ustalonej przez organ I instancji stanowi, że pozycja ta obejmuje pomidory, zarówno całe, jak i w kawałkach, inne niż pomidory przetworzone lub zakonserwowane octem lub kwasem octowym (pozycja [...] i pomidory występujące w postaci określonej w dziale [...]. Uzupełnieniem powyższego są wyżej cytowane już zapisy rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2020/2080 z dnia 9 grudnia 2020 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej, które weszło w życie dnia 4 stycznia 2022 r., czyli było obowiązujące dla spornych towarów.
Z powyższego wynika, że istotny jest etap przetworzenia spornych towarów istniejący już w momencie przywozu. Samo suszenie pomidorów mogłoby wskazywać na ich przynależność do pozycji [...], ale już ich solenie uważa się za dalsze przetworzenie i wyklucza klasyfikację do działu [...] ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają użycia soli. Zarówno stan przetworzenia importowanych pomidorów jak i ich okres przydatności do spożycia wskazują na ich przynależność do pozycji [...], która obejmuje m.in. warzywa przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym.
Zebrane informacje na temat rodzaju zaimportowanego towaru, w tym jego szczegółowa analiza dokumentów, pozwoliła bez wątpienia na dokonanie ustalenia do jakiego kodu CN należy go zaklasyfikować. W tym miejscu wypada przyznać, że organ prowadzący postępowanie dowodowe sam decyduje o wykorzystaniu dowodów będących w jego posiadaniu. Organ sam też ocenia, czy dany materiał jest wystarczający do wydania decyzji czy też nie jest. Uznając więc, że sprowadzone pomidory zawierające w swym składzie m.in. 11,5 % soli na pewno nie mogły być zaklasyfikowane do pozycji [...], czyli pomidorów "dalej nieprzetworzonych", już chociażby z tego powodu, że solenie warzyw nie jest przewidzianą czynnością dla produktów z Działu [...] Taryfy celnej.
Organ przeprowadził postępowanie dowodowe w niezbędnym do wydania decyzji zakresie, a skarżąca miała zapewnione prawo czynnego udziału w tym postępowaniu. Wydana decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, a przedstawiona argumentacja jest przekonująca i wyczerpująca. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ szeroko i szczegółowo odniósł się do wszystkich podniesionych zarzutów, a zaprezentowane stanowisko Sąd w pełni podziela. W rozpatrywanej sprawie organy dokonały prawidłowej subsumcji prawa materialnego. Sąd orzekający w sprawie nie stwierdził zarzuconych w skardze naruszeń prawa.
Końcowo Sąd pragnie zaznaczyć, że analogiczne stanowisko odnośnie prawidłowości dokonanej przez organy celno-skarbowe taryfikacji przedmiotowych towarów ("pomidory suszone połówki, paski") zostało wyrażone m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyrokach z: 4 września 2025 r. III SA/Łd 447/25, 17 maja 2024 r., III SA/Łd 228/24, z 3 kwietnia 2024 r., III SA/Łd 833/23 a także przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 20 listopada 2025 r. III SA/GL 458/25.
W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.