I SA/PO 469/23

I SA/Łd 138/24 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2024-05-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-02-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Agnieszka Krawczyk /sprawozdawca/
Grzegorz Potiopa
Wiktor Jarzębowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2805
art. 28o ust 1 pkt 1; art. 28j ust 2 pkt 1; art. 7aa.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 93a par 4.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 18
art. 551 par 1; art. 584 z indeksem 1; art. 584 z indeksem 2 par 1- 3; art. 551 par 5.
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.), Asesor WSA Grzegorz Potiopa, Protokolant : Asystent sędziego Katarzyna Nadolska-Góra, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2024 r. sprawy ze skargi T Sp. z o.o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 grudnia 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.466.2023.1.AS w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę.
Uzasadnienie
We wniosku z dnia 16 października 2023 r. T. sp. z o.o. w B. (dalej: skarżąca) wniosła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DIKS) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nowo powstała spółka z o.o. z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej jest uznawana w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jako spółka rozpoczynająca działalność na gruncie przepisów art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: ustawa CIT).
W opisie zdarzenia przyszłego skarżąca podała, że jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 w zw. z art. 584(1)- 584(13) Kodeksu spółek handlowych. Pierwszy rok podatkowy po przekształceniu w spółkę z o.o. trwa od 1 września 2023 r. do 31 grudnia 2024 r. Skarżąca w celu skorzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od początku roku podatkowego spółki z o.o. powstałej z przekształcenia złożyła zawiadomienie o wyborze takiego sposobu opodatkowania, według ustalonego wzoru, do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.
W związku z tym zadano pytanie, czy nowo powstała spółka z o.o. z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej jest uznawana w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jako spółka rozpoczynająca działalność na gruncie przepisów art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Zdaniem skarżącej, odpowiedź na to pytanie jest twierdząca.
Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2023 r. stanowisko to uznał za nieprawidłowe. Zdaniem organu, Spółka powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. nie będzie uznawana na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek jako podmiot rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej. W wyniku przekształcenia nie dochodzi do ustania bytu prawnego podmiotu, a następuje wyłącznie zmiana jej formy organizacyjno-prawnej. Spółka przekształcona kontynuuje działalność przedsiębiorcy sprzed transformacji i przysługują jej wszelkie uprawienia przedsiębiorcy, co przekłada się także na sferę określonych praw i obowiązków podatkowych.
W skardze na te interpretację skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że skarżąca – jako podmiot powstały w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej w spółkę z o.o. - nie jest podatnikiem rozpoczynającym działalność w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych:
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Skarga była niezasadna.
Kontroli Sądu poddano interpretację indywidualną, w której organ uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej, że nowo powstała spółka z o.o. z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej jest uznawana w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jako spółka rozpoczynająca działalność na gruncie przepisów art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
W skardze na tę interpretację zarzucono naruszenie tego przepisu podkreślając, że jest spółką z o.o. powstałą w drodze przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej - podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, który przed dniem przekształcenia nie był w ogóle objęty regulacjami u.p.d.o.p. Dopiero z chwilą wpisu spółki do rejestru przedsiębiorców skarżąca stała się osobą prawną (wpis do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jest wpisem konstytutywnym), a tym samym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym Spółka powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, stała się - zdaniem skarżącej - podatnikiem na gruncie ustawy CIT rozpoczynającym działalność.
Zarzutami tymi i powołaną podstawą prawną Sąd jest związany na podstawie art. 57a p.p.s.a.
Zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, ryczałt (od dochodów spółek) wynosi 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności.
Sporne w tej sprawie było użyte w tym przepisie sformułowanie "podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności".
Skarżąca uważała, że chodzi tu o nowego na gruncie ustawy CIT podatnika (który wcześniej mógł być – z uwagi na inną formę prawną prowadzenia działalności gospodarczej – opodatkowany na podstawie innych przepisów), organ zaś – że chodzi tu o podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą "od zera", który jako taki podlega opodatkowaniu CIT.
Zdaniem Sądu, prawidłowe w tym sporze jest stanowisko organu.
Zgodnie z art. 551 § 5 k.s.h, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Według art. 5841 k.s.h., przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Stosownie do art. 5842 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (§ 1). Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (§ 2). Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (§ 3).
Z przepisami tymi koresponduje art. 93a § 4 o.p., zgodnie z którym, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.
Na tym tle odpowiedź na pytanie, czy taka spółka (przekształcona z przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną) może być uznana za "podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności" w rozumieniu art. art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, jest – zdaniem Sądu – przecząca.
Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów i co trafnie podkreśla się w orzecznictwie, uzyskanie w wyniku przekształcenia w spółkę z o.o. statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie czyni z niej podmiotu, który rozpoczął prowadzenie działalności (tak wyrok WSA w Poznaniu z 26 października 2023 r., sygn. akt I SA/Po 469/23, w odniesieniu do przekształcenia w sp. z o.o. ze spółki jawnej oraz wyrok WSA w Kielcach z dnia 29 lutego 2024 r., I SA/Ke 49/24 – ze spółki cywilnej). W sytuacji podatników utworzonych w wyniku wskazanego w tych przepisach przekształcenia ustawodawca traktuje ich jako "rozpoczynających działalność", nie zaś jako "rozpoczynających prowadzenie działalności", a tylko takim (oraz małym podatnikom) pozwolił na opodatkowanie dochodów ryczałtem w wysokości 10% podstawy opodatkowania. Oba te pojęcia nie są synonimami, dlatego racjonalny ustawodawca traktuje je odmiennie.
Z zestawienia treści art. 28j ust. 2 pkt 1 z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT wynika, że warunek osiągnięcia mniej niż 50% przychodów z działalności w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, z określonych w ustawie źródeł, uznaje się za spełniony w pierwszym roku podatkowym opodatkowania ryczałtem właśnie w przypadku podatników rozpoczynających prowadzenie działalności. Ma to swoje logiczne uzasadnienie. Skoro bowiem podatnik dopiero rozpoczyna prowadzenie działalności, to oczywistym jest, że w poprzednim do trwającego roku podatkowym przychodów z działalności nie osiągał. Tymczasem skarżąca prowadziła działalność przed przekształceniem. Tym samym przekształcenie nie spowodowało rozpoczęcia przez nią prowadzenia działalności, a zatem art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy CIT nie znajdzie do niej zastosowania.
Należy w tym miejscu zwrócić uwagę także na przepis art. 7aa ustawy CIT, który reguluje obowiązki podatnika wybierającego opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek. Wynika z tych przepisów, że ryczałt od dochodów spółek mogą wybrać (przy spełnieniu warunków ustawowych) także podatnicy utworzeni z przekształcenia. Jednocześnie na gruncie CIT ustawodawca za podatników "rozpoczynających działalność" uznaje podatników utworzonych w wyniku różnego rodzaju przekształceń. Natomiast nie traktuje ich jako podatników "rozpoczynających prowadzenie działalności", ponieważ podmioty przekształcone dotychczas prowadzoną działalność kontynuują.
W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).
ds