I SA/Po 423/24

I SA/Po 423/24 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-02-27
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-06-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert
Izabela Kucznerowicz
Katarzyna Nikodem /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 212
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2587
art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 15 ust. 1 i ust. 4e
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
Sentencja
Dnia 27 lutego 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2025 roku sprawy ze skargi D. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 25 kwietnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 rok oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 25 kwietnia 2024 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania D. Z., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z 14 września 2023 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za
2019 r.
Zaskarżona decyzja DIAS zapadła w następującym stanie faktycznym
i prawnym sprawy.
Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadził kontrolę celno-skarbową w spółce w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 lutego 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 r. Kontrola celno-skarbowa zakończyła się wynikiem kontroli nr [...], doręczonym spółce 20 lutego 2023 r. Spółka złożyła korektę deklaracji CIT-8 za 2019 r. podstawie art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o K. A. S. (Dz. U. z 2023 roku poz. 615
z późn. zm.; w skrócie: "u.k.a.s."). Korekta ta nie została przyjęta przez organ ze względu na nieuwzględnienie wszystkich stwierdzonych nieprawidłowości przedstawionych w wyniku kontroli.
Postanowieniem z 15 maja 2023 r. przekształcono kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe. Postanowienie doręczono spółce 5 czerwca 2023 r. i w myśl z art. 83 ust. 3 u.k.a.s. z tym dniem nastąpiło przekształcenie kontroli celno-skarbowej
w postępowanie podatkowe.
Naczelnik dokonał oceny mocy dowodowej ksiąg podatkowych, co znalazło odzwierciedlenie w protokole badania ksiąg z 13 czerwca 2023 r. Spółka pismem
z 17.07.2023 r. wniosła zastrzeżenia do protokołu.
Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego decyzją z 14 września 2023 r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2019 r. w wysokości [...] zł.
Organ I instancji ustalił, że:
- istnieją rozbieżności rachunkowe pomiędzy przychodami i kosztami wykazanymi
w księgach rachunkowych oraz w zeznaniu podatkowym,
- zawyżono koszt uzyskania przychodu wynikający z wystawionej przez E. Sp. z o.o. faktury VAT nr [...] z 27 lutego 2019 r., poprzez ujęcie jej drugi raz w księgach rachunkowych i poz. [...] rejestru VAT zakupu Z. za luty 2019 r. (numer systemowy faktury [...]),
- nie przedłożono dowodów wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw dla części transakcji,
- nie wykazano w rejestrach zakupu i księgach rachunkowych zakupu towarów od E. Sp. z o.o. udokumentowanych fakturami z 13 marca
2019 r. nr [...], z 21 czerwca 2019 r. nr [...], z 24 czerwca 2019 r. [...] oraz z 31 lipca 2019 r. nr [...], jak i przychodów z ich dalszej sprzedaży,
- ujęto w księgach rachunkowych zakup towaru od E. Sp. z o.o. (faktura VAT nr [...] z 05 czerwca 2019 r.) w błędnej (niższej) ilości
i wartości netto oraz podatku VAT, a w konsekwencji zaniżono przychód z jego dalszej sprzedaży.
Naczelnik nie uznał prowadzonych przez skarżącą spółkę ksiąg rachunkowych za dowód w sprawie w zakresie ujawnionych nieprawidłowości, natomiast w pozostałym zakresie uznał za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.
Od tej decyzji spółka złożyła odwołanie, zarzucając naruszenie:
1. przepisów postępowania, tj.:
a. art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U.
z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.; w skrócie: "o.p."), art. 123 § 1 o.p., art. 188 o.p., art. 200 § 1 o.p. w zw. art. 94 ust. 2 u.k.a.s., art. 2 Konstytucji R. P. z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.; w skrócie: "Konstytucja RP") poprzez:
- pozbawienie strony możliwości realizacji prawa do obrony, z uwagi na odebranie znacznej części dokumentacji spółki,
- uniemożliwienie spółce skorzystania z zasady czynnego udziału
w postępowaniu podatkowym oraz innych uprawnień, które się z niej wywodzą
b. art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p. i art. 188 o.p.
w zw. z art. 227, art. 233 § 2 o.p. w zw. z art. 94 ust. 2 u.k.a.s. poprzez:
- nieprzeprowadzenie dowodów, o które strona wnioskowała, pomimo tego, że ich przedmiotem są okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, które nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem,
- niepodjęcie wystarczających działań w celu przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części i w efekcie niezbadanie okoliczności faktycznych sprawy i wydanie decyzji na materiale dowodowym zawierającym istotne braki;
c. art. 121 § 1 o.p., art. 129 o.p., art. 178 § 1 o.p., art. 179 § 1 o.p., art. 180 § 1 o.p., art. 181 o.p. w zw. z art. 94 ust. 2 u.k.a.s. oraz art. 27 Konstytucji RP w zw. z art. 4 pkt 3 i art. 5 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim poprzez:
- dołączenie do akt sprawy materiału dowodowego w językach obcych, który był dla podatnika niezrozumiałe, co spowodowało, że ów materiał dowodowy był dla strony niejawny i strona nie mogła się do niego odnieść,
- dołączenie do materiału dowodowego dokumentów, których treść była częściowo zamazana, przez co podatnik nie mógł się z nią zapoznać
(z wyjątkiem danych osobowych osób biorących udział w międzynarodowej wymianie informacji),
- wprowadzenie do jawnej dla strony części akt jedynie niektórych materiałów
z puli zabezpieczonych dokumentów, co stworzyło znaczące ryzyko, że jakiś istotny dla sprawy dokument został pominięty;
d. art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 187 o.p., art. 191 o.p. w zw. art. 94 ust. 2 u.k.a.s. poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego polegającej na przyjęciu, że:
- podatnik zaniżył w księgach podatkowych przychody podatkowe w związku
z niewykazaniem sprzedaży opodatkowanej towarów zakupionych od spółki E. P. S.. z o.o. na podstawie faktur wymienionych w Tabeli nr [...] znajdującej się na str. [...] decyzji,
- podatnik zaniżył w księgach podatkowych przychody podatkowe w związku
z niewykazaniem sprzedaży opodatkowanej towarów zakupionych od spółki E. P. S.. z o.o. na podstawie faktury ujętej w pkt [...] Decyzji,
- księgi rachunkowe spółki za 2019 r. w części, są prowadzone nierzetelnie, podczas, gdy powyższe jest rezultatem:
- wybiórczego podejścia do zebranego materiału dowodowego, objawiającego się przyznaniem istotnej wagi okolicznościom przemawiającym na niekorzyść podatnika przy jednoczesnym pominięciu lub niedostatecznym uwzględnieniu kwestii przemawiających na korzyść podatnika,
- nieuwzględnieniu wniosków dowodów spółki przemawiających na korzyść strony,
- założeń realizujących domniemanie winy podatnika, a wynikających
z niedążenia organu do pozyskania materiału dowodowego jednoznacznie rozstrzygającego kluczowe dla sprawy kwestie.
e. art. 193 § 1, § 2 i § 6 o.p. poprzez uznanie ksiąg rachunkowych podatnika za
2019 r. w części, za nierzetelne, podczas gdy zebrany materiał dowodowy nie uprawniał do wyprowadzenia tego typu wniosków;
f. art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 23 § 5 o.p. w zw. z art. 94 ust. 2 u.k.a.s. poprzez wadliwe uzasadnienie wydanej decyzji z uwagi na lakoniczne uzasadnienie wybranej przez organ metody szacowania;
2. prawa materialnego, tj.
a. art. 23 § 1 o.p. w zw. z art. 7 ust. 1, ust. 2 oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587
z późn. zm.; w skrócie: "u.p.d.o.p.") poprzez oszacowanie podstawy opodatkowania dla potrzeb CIT dla towarów wykazanych na fakturach wymienionych w Tabeli nr [...] znajdującej się na str. [...] decyzji oraz wykazanych na fakturze ujętej w pkt [...] decyzji, podczas gdy zebrany materiał dowody w sprawie nie dawał podstaw do oszacowania tej podstawy;
a w konsekwencji naruszenie: art. 7 ust. 1, art. 12 ust. 1, ust. 3, ust. 3a, art. 15 ust. 1 oraz ust. 4e u.p.d.o.p., art. 3 § 4, art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 23 § 1, art. 23 § 3,
art. 23 § 5, art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 193 § 1, § 2. § 3, § 4, § 5 oraz
§ 6 i art. 207 o.p. w zw. z art. 94 ust. 2 u.k.a.s., poprzez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w CIT za 2019 r., mimo braku podstaw prawnych i faktycznych takiego rozstrzygnięcia.
Mając na względzie art. 222, art. 229, art. 188 w zw. z art. 122 i 187 § 1 o.p.
w zw. z art. 94 ust. 2 u.k.a.s., spółka wniosła o przeprowadzenie dowodów z załączonej do niniejszego odwołania dokumentacji na okoliczności w nim wskazane, a to
w szczególności na okoliczność dokonania sprzedaży opodatkowanej CIT towarów ujętych na fakturach wykazanych w Tabeli nr [...] na str. [...] decyzji oraz faktu poniesienia wydatku za zakup tych towarów. Ponadto, spółka wniosła o wprowadzenie do jawnej części materiału dowodowego sprawy wszystkich materiałów za 2019 r. zabezpieczonych i przekazanych kontroli celno-skarbowej, którą przeprowadzono
w spółce.
Spółka wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania
w sprawie.
Następnie spółka w piśmie z 19 lutego 2024 r. do DIAS wypowiedziała się odnośnie zebranego materiału dowodowego oraz złożyła wnioski o:
1. umożliwienie stronie zapoznanie się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy oraz umożliwienie stronie sporządzenia z nich kopii lub fotokopii,
2. włączenie do materiału dowodowego tłumaczeń dokumentów w językach obcych.
Jednocześnie spółka podtrzymała w całości dotychczasową argumentację, zarzuty i wnioski przedstawione w pismach składanych w sprawie oraz w odwołaniu
i wypowiedzeniu w sprawie zebranego materiału dowodowego na etapie postępowania przed Naczelnikiem. Spółka podniosła, że organ I instancji dokonał ustaleń w szczególnej sytuacji procesowej, albowiem spółka nie była i nadal nie jest w posiadaniu znacznej części swojej dokumentacji księgowej, finansowej, organizacyjnej itd., a to z uwagi na fakt jej zabezpieczenia przez organy postępowania karnego. W tym stanie rzeczy spółka nie była, nie jest i do czasu zwrotu kompletnej dokumentacji nie będzie w stanie realnie ocenić, czy ustalenia prezentowane najpierw w wyniki kontroli z 15 lutego 2023 r., nr [...] i protokole badania ksiąg podatkowych, wydanym przez organ w 13 czerwca 2023 r., nr [...], a później w decyzji Naczelnika z 14 września 2023 r. były i są ustaleniami rzetelnymi i niewadliwymi.
Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji przywołaną na wstępie decyzją
z 25 kwietnia 2024 r. DIAS w uzasadnieniu wskazał, że przedmiotem działalności gospodarczej spółki rozpoczętej w 30 stycznia 2017 r. jest sprzedaż hurtowa mięsa
i wyrobów z mięsa. W roku 2019 spółka nie posiadała własnych nieruchomości, środków trwałych, pojazdów, nie zatrudniała pracowników. W tym zakresie korzystała
z zasobów E. Sp. z o.o. z siedzibą w Z., producenta kebabów i innych wyrobów z mięsa, głównego dostawcy towarów do D. K. Sp. z o.o.
Z ksiąg rachunkowych spółki wynika, że na ogólną wartość zakupów towarów
w badanym roku wynoszącą [...] zł, wartość zakupów od E. Sp. z o.o. wynosiła [...] zł.
Z protokołu przeszukania z 12 stycznia 2021 r. wynika, że pod adresem:
ul. [...], [...], działalność prowadziły 4 podmioty: E. Sp. z o.o., D. K. Sp. z o.o., D. T. Sp. z o.o. oraz D. B. Sp. z o.o.
Na podstawie zebranego materiału dowodowego dokonano ustaleń:
A. Rozbieżności w księgach rachunkowych i zeznaniu podatkowym.
Spółka w 2019 r. wykazała:
a) przychody wg ksiąg rachunkowych w wysokości [...] zł, natomiast
w zeznaniu podatkowym - w wysokości [...] zł.
Różnica pomiędzy przychodami wykazanymi w księgach rachunkowych oraz
w zeznaniu wynosi [...] zł
b) koszty wg ksiąg rachunkowych w wysokości [...] zł, natomiast
w zeznaniu podatkowym koszty uzyskania przychodów - w wysokości [...] zł
Różnica pomiędzy kosztami wykazanymi w księgach rachunkowych oraz w zeznaniu wynosi [...] zł.
Spółka wraz z pismem z 17 września 2021 r. przedłożyła wydruk wzoru kalkulacji podatku dochodowego - niewypełniony.
Naczelnik, pismami z 17 listopada 2021 r. oraz 28 grudnia 2021 r. zwrócił się do spółki o podanie szczegółowych rodzajów przychodów i kosztów, ich wartości, ujętych w księgach rachunkowych za 2019 r. oraz miejsc ich ujęcia, niezaliczonych do przychodów podlegających opodatkowaniu oraz do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę i w następstwie niewykazanych w złożonym zeznaniu (CIT-8).
Spółka pismem z 20 kwietnia 2022 r. wyjaśniła, że wartość różniąca wynik finansowy na gruncie rachunkowym i podatkowym wyniosła w 2019 r. [...] zł, składały się na nią ujęte na wymienionych poniżej kontach analitycznych kwoty:
- konto [...] Zużycie materiałów NKUP: [...] zł,
- konto [...] Usługi pozostałe NKUP: [...] zł,
- konto [...] koszty NKUP: [...] zł,
- konto [...] Odsetki budżetowe NKUP: [...] zł,
- konto [...] koszty operacyjne NKUP: [...] zł.
Spółka zatem nie wyjaśniła:
- różnicy pomiędzy przychodami wykazanymi w księgach rachunkowych wynoszącymi [...] zł oraz w zeznaniu w kwocie [...]zł - zaniżenie przychodów [...] zł
- różnicy pomiędzy kosztami wykazanymi w księgach rachunkowych pomniejszonych
o wskazane wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów wynoszącymi [...] oraz w zeznaniu w kwocie [...]zł - zaniżenie kosztów uzyskania przychodów [...] zł.
B. Podwójne zarachowanie.
Badanie ksiąg rachunkowych wykazało, że skarżąca spółka fakturę VAT
nr [...] numer systemowy [...] wystawioną w dniu 27.02.2019 r. przez E. Sp. z o.o. dokumentującą sprzedaż kebab drehspies
w ilości 400 kg o wartości netto [...] EUR, w złotych [...], podatek VAT
[...] EUR, w złotych [...] ujęła w księgach rachunkowych i poz. [...] rejestru VAT zakupu Z. za luty 2019 r. Tą samą fakturę (dokumentującą sprzedaż kebab drehspies w ilości 400 kg o wartości netto [...] EUR), ale już oznaczoną numerem systemowym [...] zarachowała drugi raz w księgach rachunkowych i w poz. [...] rejestru N/AT zakupu Z. za luty 2019 r. ujmując na jej podstawie zakup kebab cielęcina 200 kg, kebab kurczak 3 000 kg, kebab mielony 5 600 kg, ogółem o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł r., wartość brutto [...] zł.
Tym sam zawyżony został koszt uzyskania przychodów o [...] zł oraz podatek naliczony od towarów i usług o [...] zł.
C. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów ujętą w ewidencji prowadzonej na potrzeby podatku od towarów i usług oraz w księgach rachunkowych spółka dokumentowała przeważnie fakturą VAT, międzynarodowym samochodowym listem przewozowym CMR oraz w części przypadków, dokumentem potwierdzeniem przez nabywcę przyjęcia dostawy towarów dotyczących faktur, na którym m.in. wskazywano nabywcę i odbiorcę, nazwę towarów i jego ilość, potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywców. Jak ustalił organ I instancji, w dokumentacji zabezpieczonej i zabranej
w dniu 12 stycznia 2021 r. będącej przedmiotem kontroli celno-skarbowej oraz dostarczonej przez spółkę przy piśmie z 20 grudnia 2021 r. oraz z 23 listopada 2022 r. nie ma dowodów wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw określonych na części faktur.
Organ pismem z 20 października 2022 r. wezwał skarżącą spółkę do przekazania dowodów wywozu towarów. Do wezwania dołączono kserokopie 10 faktur dokumentujących dostawy towarów na rzecz podmiotów unijnych. Spółka
w wyznaczonym terminie nie przedłożyła dowodów wywozu towarów określonych na tych fakturach.
Następnie organ pismem z 08 grudnia 2022 r. po raz kolejny wezwał spółkę do przekazania dowodów wywozu towarów określonych na 10 fakturach, jak i do przedłożenia 47 faktur dokumentujących sprzedaż towarów oraz dowodów wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw. Spółka w wyznaczonym terminie nie przedłożyła dowodów wywozu towarów określonych na fakturach oraz faktur.
Wykaz dostaw towarów, których wywóz z kraju i dostarczenie do nabywcy nie został udokumentowany przez skarżącą spółkę zawarty został w decyzji organu
I instancji w tabeli nr [...]. Wykaz obejmuje łącznie 57 faktur. Wyliczony przez organ
I instancji rachunkiem "w stu" należny podatek od towarów i usług wg stawki 5%
w kwocie [...]zł nie stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu.
D. Nie wykazanie zakupu towarów i przychodów z ich dalszej sprzedaży.
Spółka nie zaewidencjonowała w swoich rejestrach zakupu i księgach rachunkowych faktur wystawionych na jej rzecz przez E. Sp. z o.o. wymienionych w tabeli nr [...] decyzji organu I instancji). Wskazuje to, że spółka zaniżyła wartość zakupu towarów, a w dalszej kolejności zaniżyła również przychody ze sprzedaży tych towarów nabytych na podstawie wskazanych faktur.
E. Zaewidencjonowanie zakupu towaru w błędnej (niższej) ilości, wartości netto
i podatku VAT, a w konsekwencji zaniżenie przychodu z jego dalszej sprzedaży.
Skarżąca spółka na podstawie faktury VAT nr [...] wystawionej
5 czerwca 2019 r. przez E. Sp. z o.o. dokumentującej sprzedaż kebab mielony w ilości 25 600 kg o wartości netto [...] EUR, podatek VAT [...] EUR, w swoich księgach rachunkowych ujęła zakup kebab mielony tylko
w ilości 25,6 kg o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł (poz. [...] za czerwiec 2019 r.).
Spółka zaniżyła w księgach rachunkowych zakup kebabu mielonego
o 25.574,40 kg i przychodu z jego sprzedaży w kwocie brutto [...] zł (25.574,40 kg x [...] zł/kg), w kwocie netto [...] zł oraz należnego podatku od towarów
i usług w kwocie [...]zł [...] zł x 5%).
Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, DIAS stwierdził, że argumentacja spółki, że w 2019 r. doszło do sprzedaży ww. towarów wyszczególnionych na fakturach wskazanych w tabeli nr [...] i na fakturze [...], nie znajduje uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. Przeczy temu porównanie ilości zakupionych i sprzedanych towarów.
Organ II instancji zgodził się z Naczelnikiem, że spółka zaniżyła przychody
w 2019 r. sprzedając towar zakupiony celem odsprzedaży, określony na fakturach wyszczególnionych w tabeli nr [...] i na fakturze [...], nieujętych w księgach rachunkowych w 2019 r. Towar ten bowiem nie wystąpił jako nadwyżka inwentaryzacyjna na koniec 2019 r.
Ponadto, skarżąca spółka nie posiadała magazynu, w którym mogłaby przechowywać nabyte towary w miesiącach marzec, czerwiec, lipiec 2019 r. Nie prowadząc fizycznie magazynu spółka nie wystawiała dokumentów magazynowych
np. [...], [...]. Spółka w prowadzonej ewidencji ilościowo-wartościowej towarów przychody ujmowała na podstawie faktur dokumentujących zakup towarów, rozchody towarów na podstawie faktur dokumentujących ich sprzedaż. Kwestionując sprzedaż towarów w 2019 r. określonych na fakturach wyszczególnionych w tabeli nr [...] i na fakturze [...], fakturach nieujętych w księgach rachunkowych w 2019 r., spółka nie przedłożyła dowodów sprzedaży przedmiotowych towarów w innym okresie aniżeli w 2019 r.
W ocenie DIAS, wskazane powyżej okoliczności powodują, że księgi rachunkowe za 2019 r. skarżącej spółki w części prowadzone są nierzetelnie - niezgodnie ze stanem faktycznym, ponieważ:
- ujęto w nich wydatek nieudokumentowany i nieponiesiony w kwocie [...]zł - ustalenia w pkt. [...] decyzji,
- nie wykazano w nich faktur VAT dokumentujących zakup towarów, jak i przychodów ze sprzedaży towarów określonych na tych fakturach - ustalenia w pkt. [...] decyzji,
- nie ujęto w nich zakupu wszystkich towarów określonych na fakturze dokumentującej ich zakup i przychodu ze sprzedaży tych towarów - ustalenia w pkt. [...] decyzji.
W związku z powyższym prowadzone przez spółkę księgi podatkowe za rok 2019 nie uznano za dowód w sprawie w ww. zakresie.
Zdaniem DIAS, materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania (w tym dowody pozyskane przez organ I instancji oraz liczne argumenty, materiały wskazane przez podatnika) pozwala na dokonanie oceny poprawności dokonanego przez Naczelnika rozstrzygnięcia. Organ wskazał, że wniosek o przeprowadzenie dowodów z dokumentów dotyczących dostaw opodatkowanych stawką 0% został uwzględniony przez organ odwoławczy i ustalenia z tych dowodów znalazły odzwierciedlenie w decyzji DIAS w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2019 r. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do zrealizowania wniosku dotyczącego wprowadzenia do jawnej części materiału dowodowego wszystkich materiałów za 2019 r. zabezpieczonych i przekazanych do kontroli celno-skarbowej. Organ wskazał, że w rozpatrywanej sprawie nie ma "jawnej" oraz "wyłączonej" części materiału dowodowego. Sprawa uzyskania materiału dowodowego została opisana w decyzji organu I instancji. W aktach znajduje się cały materiał dowodowy, który został zebrany w sprawie i stanowił podstawę orzekania. Organ przeprowadził szczegółową selekcję całej dostępnej dokumentacji i włączył do akt dokumenty niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy. Organ wskazał, ze pomimo zabezpieczenia przez organy postępowania karnego dokumentacji, część dokumentów znajdowała się w dyspozycji strony i była na wezwanie organu przedkładana w postępowaniu.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na opisaną decyzję zarzucono:
1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 121 § 1 o.p, art. 123 § 1 o.p., art. 188 o.p., art. 200 § 1 o.p. i w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonej decyzji oraz w zw. z art. 233 § 1
pkt 1 o.p poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika w sytuacji, gdy doszło do rażącego naruszenia prawa do obrony strony, zarówno w postępowaniu przed Naczelnikiem, jak i przed organem odwoławczym, co miało ten istotny wpływ na wynik sprawy, że spowodowało:
- pozbawienie strony możliwości realizacji prawa do obrony, w toku postępowania przed organami obu instancji z uwagi na odebranie znacznej części dokumentacji spółki,
- uniemożliwienie spółce skorzystania z zasady czynnego udziału
w postępowaniu podatkowym oraz innych uprawnień, które się z niej wywodzą;
b) art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 127 o.p., art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p. oraz art. 188 o.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji oraz w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika w sytuacji:
- nieprzeprowadzenia dowodów, o które strona wnioskowała, pomimo tego, że ich przedmiotem są okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, a które nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem,
- niepodjęcia wystarczających działań w celu przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części i w efekcie niezbadanie okoliczności faktycznych sprawy i wydanie decyzji obu instancji na materiale dowodowym zawierającym istotne braki;
c) art. 121 § 1 o.p., art. 123 § 1 o.p., art. 129 o.p., art. 178 § 1 o.p., art. 179 § 1 o.p., art. 180 § 1 o.p., art. 181 o.p. w zw. z art. 27 Konstytucji RP w zw. z art. 4 pkt 3
i art. 5 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim poprzez nieuwzględnienie wniosków strony dotyczących:
- włączenia do materiału dowodowego tłumaczeń dokumentów w językach obcych,
- umożliwienia stronie zapoznania się z materiałem dowodowym oraz umożliwienia stronie sporządzenia z nich kopii lub fotokopii,
co miało ten istotny wpływ na wynik sprawy, iż spowodowało że:
- część materiału dowodowego w sprawie była dla strony niejawna i strona nie mogła się do niej odnieść,
- część materiału dowodowego, w postaci częściowo zamazanych dokumentów, pozostawała niemożliwa do zapoznania się dla strony
(z wyjątkiem danych osobowych osób biorących udział w międzynarodowej wymianie informacji),
- wprowadzono do jawnej dla strony części akt jedynie niektóre materiały z puli zabezpieczonych dokumentów, co stworzyło znaczące ryzyko, że jakiś istotny dla sprawy dokument został pominięty;
d) art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 187 o.p., art. 191 o.p. poprzez wydanie decyzji oraz w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika, w sytuacji, gdy dokonano dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego polegającej na przyjęciu, że:
- podatnik zaniżył w księgach podatkowych przychody podatkowe w związku
z niewykazaniem sprzedaży opodatkowanej towarów zakupionych od spółki E. P. sp. z o.o. na podstawie faktur wymienionych w Tabeli nr [...] znajdującej się na str. [...] decyzji,
- podatnik zaniżył w księgach podatkowych przychody podatkowe w związku
z niewykazaniem sprzedaży opodatkowanej towarów zakupionych od spółki E. P. sp. z o.o. na podstawie faktury ujętej w pkt [...] decyzji,
- księgi rachunkowe spółki za 2019 r., w części, są prowadzone nierzetelnie, podczas, gdy powyższe jest rezultatem:
- wybiórczego podejścia do zebranego materiału dowodowego, objawiającego się przyznaniem istotnej wagi okolicznościom przemawiającym na niekorzyść podatnika przy jednoczesnym pominięciu lub niedostatecznym uwzględnieniu kwestii przemawiających na korzyść podatnika,
- nieuwzględnieniu dowodów przemawiających na korzyść strony,
- założeń realizujących domniemanie winy podatnika, a wynikających
z niedążenia organu do pozyskania materiału dowodowego jednoznacznie rozstrzygającego kluczowe dla sprawy kwestie;
e) art. 193 § 1, § 2 i § 6 o.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p poprzez utrzymanie
w mocy decyzji Naczelnika, jak i wydanie decyzji orzekającej co do istoty sprawy i w konsekwencji uznanie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez podatnika za 2019 r. w części za nierzetelne, podczas gdy zebrany materiał dowodowy nie uprawniał do wyprowadzenia tego typu wniosków;
f) art. 121 § 1 o.p., art. 124 o.p. oraz art. 210 § 1 pkt 6 o.p. w zw. z art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 23 § 5 o.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji oraz w zw. art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika w sytuacji wadliwe uzasadnionej decyzji, z uwagi na lakoniczne uzasadnienie wybranej przez organ metody szacowania.
Naruszenia wskazane w wyżej wymienionych punktach [...], [...], [...], [...], [...] oraz
[...] doprowadziły w szczególności do pozostawienia w obrocie prawnym wadliwej decyzji Naczelnika, naruszającej normy prawa procesowego, jak i do wydania decyzji przez organ odwoławczy rażąco naruszającej prawa procesowe strony.
2. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a stanowi konsekwencję ww. naruszeń przepisów postępowania, tj.:
a) art. 23 § 1 o.p. w zw. z art. 7 ust. 1, ust. 2 oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez oszacowanie podstawy opodatkowania dla potrzeb CIT dla towarów wykazanych na fakturach wymienionych w Tabeli nr [...] znajdującej się na str. [...] decyzji Naczelnika oraz wykazanych na fakturze ujętej w pkt [...] decyzji Naczelnika, podczas gdy zebrany materiał dowodowy w sprawie nie dawał podstaw do oszacowania tej podstawy;
a w konsekwencji naruszenie: art. 7 ust. 1, art. 12 ust. 1, ust. 3, ust. 3a, art. 15 ust. 1 oraz ust. 4e u.p.d.o.p. art. 3 § 4, art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 23 § 1, art. 23 § 3,
art. 23 § 5, art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 193 § 1, § 2, § 3, § 4, § 5 oraz
§ 6 i art. 207 o.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika oraz wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego
w CIT za 2019 r., mimo braku podstaw prawnych i faktycznych takiego rozstrzygnięcia.
Spółka wniosła o:
1) uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS z 25 kwietnia 2024 r. w całości;
2) uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika z 12 września 2023 r. w całości;
3) umorzenie w całości postępowania podatkowego w sprawie, w której wydano
ww. decyzje;
4) zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, niezbędnych do celowego dochodzenia praw, wedle norm prawem przepisanych.
5) przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów.
W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty.
W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty.
W piśmie procesowym z 9 sierpnia 2024 r. skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 o.p., ponieważ decyzje obu instancji są podpisane przez osoby, których upoważnienia nie wykazano, co uzasadnia zarzut nieważności decyzji.
Zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału wezwano DIAS do wykazanie, że osoby podpisujące decyzje były do tego umocowane.
Na rozprawie 14 listopada 2024 r. Sąd postanowił na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; w skrócie: "p.p.s.a.") przeprowadzić dowód z dokumentów: upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z 10 marca 2023 r., nr [...] oraz upoważnienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 11 maja 2021 r., nr [...], jednocześnie zobowiązać pełnomocnika DIAS do przedłożenia w terminie 7 dni wszystkich dokumentów, na podstawie których wywieźć można upoważnienie osób podpisujących decyzje w obu instancjach,
DIAS pismem z 20 listopada 2024 r. wykonał zobowiązanie sądu.
Na rozprawie 27 lutego 2024 r. Sąd postanowił oddalić wniosek dowodowy skarżącej zawarty w skardze. Pełnomocnik strony skarżącej dor. pod. M. S. złożyła zastrzeżenia do protokołu w zakresie oddalenia wniosku dowodowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Przystępując do rozpoznania sprawy, Sąd miał na uwadze, że zgodnie z art. 1
§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.
W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; w skrócie "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne ([...]). Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.
W ocenie Sądu skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu nieważności decyzji obu instancji, z uwagi na niewykazanie, że osoby, które podpisały decyzje I i II instancji były do tego uprawnione.
Wbrew stanowisku skarżącej w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że żaden przepis prawa nie nakazuje powoływania w treści wydawanego aktu (decyzji czy postanowienia) upoważnienia do działania w imieniu organu, czy doręczenia go stronie postępowania. Udzielenie upoważnienia jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, tym samym nie doręcza się go stronie w związku z wszczęciem postępowania. Nie musi się również ono znajdować w aktach postępowania. Za prawidłowe, z zachowaniem wymogu pisemności, należy uznać upoważnienie wynikające z regulaminu urzędu, zarządzenia czy zakresu czynności, które są dostępne, czy to w siedzibie organu, czy też na jego stronie internetowej (por. wyrok NSA z 18 października 2022 r., I FSK 605/22; i powołane tam orzecznictwo).
Jeżeli jednak taki zarzut zostanie podniesiony w toku sądowej kontroli, to powinien być zbadany, albowiem tylko stwierdzenie prawidłowego umocowania pracownika organu do działania w imieniu organu podatkowego pozwala na uznanie, że zaskarżony akt wszedł do obrotu prawnego i skutecznie wiąże organ i stronę postępowania podatkowego (art. 212 o.p.).
Sąd przeprowadził na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowody z dokumentów przedłożone przez organ na tę okoliczność.
Decyzja organu I instancji została podpisana w upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego przez R. B. K. Drugiego Referatu Kontroli Celno-Skarbowej o Postępowania Podatkowego w [...] Urzędzie Celno-Skarbowym w [...]
Zgodnie z upoważnieniem z 10 marca 2023 r. nr [...] Naczelnik WUCS w [...] upoważnił R. B. – Kierownika Drugiego Referatu Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego w [...] Urzędzie Celno – Skarbowym w [...] do podejmowania rozstrzygnięć we wszystkich sprawach z zakresu bezpośrednio nadzorowanej komórki organizacyjnej do kwoty [...]zł. Upoważnienie zostało podpisane wz. Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] przez zastępcę Naczelnika K. S., która została powołana na to stanowisko 1 kwietnia 2021 r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej M. P.
Decyzja organu II instancji została podpisana z upoważnienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej przez P. K. – Kierownika III Działu Trzeciego Działu Podatku od Towarów i Usług, Podatków Dochodowych, Podatków Majątkowych i Sektorowych w Izbie Administracji Skarbowej w [...] która zgodnie z upoważnieniem z 11 maja 2021 r. była upoważniona do załatwiania spraw i do podpisywania decyzji i postanowień do [...] zł kwoty spornej, z wyłączeniem zastrzeżonych do podpisu Naczelnika Drugiego Wydziału Podatków od Towarów i Usług, Podatków Dochodowych, Podatków Majątkowych i Sektorowych, Zastępcy Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nadzorującego pion orzecznictwa i Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Upoważnienie zostało podpisane przez M. P. – Dyrektora Izby AdministracjiSkarbowej, powołanego na to stanowisko 16 marca 2020 r. przez Ministra Finansów T. K..
W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że osoby podpisujące decyzje działały z upoważnienia organu i w granicach udzielonych upoważnień, co czyni zarzut nieważności niezasadnym.
Przechodząc do meritum sprawy, należy stwierdzić, że kwestią sporną jest, czy organy, kwestionując wysokość podstawy opodatkowania, ustaliły stan faktyczny zgodnie z wymogami określonymi w przepisach ordynacji podatkowej, strona bowiem zarzuca organom obu instancji szereg naruszeń w tym zakresie.
Zarzucając naruszenie art. 121 § 1 o.p. i 123 § 1 o.p. strona skarżąca stwierdziła, że była pozbawiona prawa do obrony, uniemożliwiono jej skorzystania z czynnego udziału w postępowaniu. W ocenie Sądu zarzut ten jest nieuzasadniony.
Zgodnie z art. 121 § 1 o.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, które równo traktuje interesy podatnika i Skarbu Państwa. Prowadzenie zaś postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 574/19 oraz wyrok z dnia 9 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 636/19, dostępne w CBOSA). W postępowaniu należy stronie zagwarantować prawo do czynnego udziału w postępowaniu.
Z materiału dowodowego wynika, że strona w całym postępowaniu brała czynny udział, kierowała do organu liczne pisma i składała wyjaśnienia. Miała zagwarantowane prawo do przeglądania akt sprawy, w którym zgromadzony był materiał dowodowy, na podstawie którego organ orzekał, z którego to prawa spółka korzystała. Spółka w trakcie kontroli oraz postępowania podatkowego zapoznawała się z aktami sprawy oraz sporządzała fotokopie.
Wielokrotnie na zarzut braku dostępu na dokumentów źródłowych, z uwagi na ich zabezpieczenie przez organy państwa, organ precyzyjnie wyjaśniał stronie, jakie dokumenty zostały zabezpieczone, a jakie pozostają w dyspozycji podatnika, powołując się na protokół z przeszukania, w którym wymieniono zabezpieczone dokumenty w wykazie.
Strona nie wykazała w toku postępowania oraz w skardze, że organ z naruszeniem prawdy materialnej ustalił stan faktyczny. Jest sprawą oczywistą, że w świetle obowiązujących przepisów to organy są zobligowane do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). Zasada uregulowana w art. 122 o.p. została skonkretyzowana w art. 187 § 1 o.p., który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że wynikająca z tego ostatniego przepisu zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych dowodó. Organ musi kierować się przy ocenie dowodów zasadami logiki, i doświadczenia życiowego. Rozpatrzeniu podlegają wszystkie dowody łącznie - w ich wzajemnym powiązaniu.
W skardze strona zarzuca naruszenie wszystkich powołanych wyżej przepisów. Podnosi m.in., że organ nie przeprowadził wnioskowanych przez nią dowodów, jednak nie wskazuje konkretnych dowodów, o przeprowadzenie których strona wnioskowała, a organ odmówił przeprowadzenia dowodów lub wniosek zignorował.
Natomiast z akt sprawy wynika, że strona nie posiadała w dokumentacji wszystkich wymaganych prawem dowodów źródłowych. Postępowanie toczyło się kilka lat, organ wielokrotnie (w 2021 i 2022 r.) zwracał się do podatnika o przedłożenie dokumentów (brakujących faktur, dowodów wywozu towarów, dowodów zapłaty). Podatnik na wezwania odpowiadał, ze dokumenty zostały zabrane przez funkcjonariuszy 12 stycznia 2021 r. Dopiero 23 listopada 2022 r. strona przedłożyła 11 segregatorów dokumentów dotyczących roku 2019, wyjaśniając, że dokumenty odszukała w firmie. Dokumenty zostały poddane weryfikacji i ocenie, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji I i II instancji. Należy podkreślić, że w aktach sprawy organy zebrały dowody, które strona okazała organom i które zostały zabezpieczone podczas przeszukania i te dowody poddała ocenie. Również dowody załączone do odwołania zostały również wnikliwie ocenione przez organ odwoławczy. Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe opierało się na dokumentach, które powinny być w posiadaniu podatnika i skompletowanie w taki sposób, aby poddawały się kontroli. Organ wskazał, które dowody były zabezpieczone i były w momencie kontroli w posiadaniu organu, a które strona winna posiadać i okazać na wezwanie kontrolujących. Jeśli strona nie przedłoży faktur, dowodów wywozu, dowodów zapłaty, to logicznym wnioskiem jest, że ich nie posiada.
Niezasadny jest zarzut włączenia do akt dowodów w językach obcych, które nie zostały przetłumaczone na język polski. Znajdujące się w aktach sprawy zanonimizowane odpowiedzi zagranicznych administracji podatkowych SCAC są sporządzone według określonego schematu zarówno w języku polskim jak i w języku państwa, do którego zapytanie było kierowane. Do odpowiedzi organy załączyły dokumenty (niektóre w języku obcym), ale jako potwierdzenie odpowiedzi zawartej w formularzu. Sąd nie stwierdza, aby organ w zaskarżonej decyzji powołał się na jakikolwiek dowód sporządzony w innym języku niż język polski. Strona również nie wskazuje na konkretny dowód sporządzony w języku obcym, który miał wpływ na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, a do którego skarżąca nie mogła się odnieść z uwagi na niezrozumienie tekstu.
Podobnie niezasadne są zarzuty dotyczące zamazania przez organ podatkowy niektórych treści zawartych w dokumentach włączonych do akt sprawy przez organ podatkowy. Organ w decyzji wskazał, że w informacjach przekazanych przez zagraniczne administracje podatkowe zamazane zostały dane wrażliwe, które nie dotyczyły podatnika a osób trzecich. Sąd podziela stanowisko organu, że z dokumentów jednoznacznie wynika, że zamazane zostały wyłącznie dane osobowe osób trzecich, a nie treść merytoryczna dokumentu wykorzystanego w postępowaniu.
Należy podkreślić, że w zakresie kontroli prawidłowości określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2019 r. poddano analizie faktury zakupu i sprzedaży, dowody dostaw wewnątrzwspólnotowych, księgi rachunkowe w formie [...], [...]. Do wszystkich tych dokumentów miała dostęp spółka.
W związku z powyższym w ocenie Sądu zarzuty dotyczące postępowania dowodowego nie zasługują na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez N. B. P. z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Przepis art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p, stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Strona, podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego, wskazała, że organ dokonał błędnego szacowania podstawy opodatkowania dla towarów wykazanych na fakturach wymienionych w tabeli nr [...] znajdującej się na stronie [...] decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] oraz na fakturze ujętej w [...] decyzji organu I instancji.
W ocenie Sądu zarzut ten jest również bezzasadny.
Bezsporne jest, że D. K. Sp. z o.o. nie ujęła w rejestrach zakupu i księgach rachunkowych 4 faktur wystawionych przez E. sp. z o.o.: [...] z 13 marca 2019 r. w kwocie [...] z 21 czerwca 2019 r. w kwocie [...]zł, [...] z 24 czerwca 2019 r. w kwocie [...]zł, [...] z 31 lipca 2019 r. w kwocie [...]zł oraz kosztu z faktury [...] z 5 czerwca 2019 r. w kwocie [...]zł (zarachowano koszt w kwocie [...]zł). Organ prawidłowo nie uwzględnił zakupu towarów w kosztach uzyskania przychodu. Jak wynika z materiału dowodowego, spółka nie ujęła w swoich księgach i nie poniosła wydatków na nabycie towarów określonych na fakturach. W związku z tym nie ma podstaw do uwzględniania ich w kosztach uznawania przychodu. Organ odwoławczy odniósł się do dowodów zapłaty przedłożonych przez stronę i wskazał, dlaczego te dokumenty nie są dowodem na poniesienie wydatków na zakup towarów wykazanych w ww. fakturach.
Zakupiony towar został w 2019 r. sprzedany, wynika to bowiem z ksiąg, towar nie występuje jako nadwyżka inwentaryzacyjna na koniec roku 2019. Niesporne jest, że spółka nie prowadzi magazynu, nie wystawiała dokumentów magazynowych. W prowadzonej ewidencji ilościowo-jakościowej towarów przychody ujmowała na podstawie faktur dokumentujących zakup towarów, rozchody na podstawie faktur dokumentujących ich sprzedaż.
Spółka w toku prowadzonego postępowania nie przedłożyła wiarygodnych dowodów sprzedaży towarów. Faktury przedstawione jako faktury sprzedaży organ ocenił i wskazał, dlaczego nie są to dowody sprzedaży towarów wynikających z faktur niezaewidencjonowanych. W księgach nie ujęto sprzedaży tych towarów, przeczy temu porównanie ilości zakupionych i sprzedanych towarów.
Organ stwierdził, że podatnik zaniżył w księgach podatkowych przychody ze sprzedaży ww. towarów. Z uwagi na brak danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania ze sprzedaży kebabów wykazanych na fakturach wystawionych przez E. Sp. z o.o., wartość sprzedaży określono w drodze oszacowania, uznając wcześniej w protokole badania ksiąg księgi podatkowe za nierzetelne w zakresie niezaewidencjonowania faktur oraz niezaewidencjonowania sprzedaży zakupionych towarów. Organ I instancji, dokonując szacunku podstawy opodatkowania ze sprzedaży wskazanych towarów, uzasadnił zastosowaną metodę szacunku, odniósł się do metod wymienionych w art. 23 § 3 o.p. i wyjaśnił, dlaczego żadna z tych metod nie może być zastosowana. Wartość sprzedanych towarów oszacowano w następujący sposób: na podstawie plików VAT ustalono ilość sprzedanego w 2019 r. towaru w kg oraz wartość tej sprzedaży w EUR (tak jak na fakturach), następnie ustalono cenę sprzedaży danego towaru w EURO, dzieląc wartość przez ilość towaru w kg. Uzyskano cenę w EUR przeliczono na złote wg. odpowiedniego kursu. Sąd podziela stanowisko organów, że zastosowana metoda pozwoliła na określenie przychodu w wysokości najbardziej zbliżonej do rzeczywistej wartości sprzedanego towaru. W związku z tym prawidłowo organ ustalił, że spółka zaniżyła w księgach podatkowych przychód ze sprzedaży w wysokości [...] zł netto. W ten sam sposób ustalono niezaewidencjonowaną sprzedaż towarów z faktury VAT [...] wystawionej 5 czerwca 2019 r. i prawidłowo ustalono, że spółka zaniżyła przychód ze sprzedaży towarów w kwocie [...]zł.
Sąd odmówił przeprowadzenia dowodu z dokumentów – faktur na okoliczność błędnego ustalenia stanu faktycznego. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Należy zauważyć, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy przedłożonych wraz ze skargą zebranych w postępowaniu podatkowym i bada, czy organ prawidłowo ustalił stan faktyczny. Celem postępowania sądowego nie jest zatem ustalanie stanu faktycznego, lecz ocena ustaleń przez organy podatkowe. Strona jest obowiązana wszystkie dokumenty źródłowe przedłożyć organowi w toku postępowania i ma prawo złożyć wyjaśnienia. Art. 106 § 3 p.p.s.a. wyznacza granice dopuszczalności wykorzystania w postępowaniu sądowym dowodów, musi być to dowód uzupełniający, tzn. dowód, który nie był przedstawiony w postępowaniu podatkowym. Wszystkie faktury przedłożone przez stronę i zabezpieczone przez organy wraz z księgami były poddane analizie przez organ. Strona w skardze nie wykazała, że wskazane faktury faktycznie dotyczą sprzedaży towarów z niezaewidencjonowanych faktur zakupu, były zaewidencjonowane w księgach handlowych i są to nowe dowody, które nie były przedstawione i ocenione w postępowaniu podatkowym. W związku z powyższym organ nie uwzględnił wniosku strony.
W związku z powyższym Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.