I SA/Po 408/25

I SA/Po 408/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2026-01-15
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-06-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Izabela Kucznerowicz /sprawozdawca/
Katarzyna Nikodem /przewodniczący/
Małgorzata Bejgerowska
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
III FZ 429/25 - Postanowienie NSA z 2025-09-10
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 70
art. 1a ust.1 pkt 3 i 4,
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 121 § 1 , art. 122, art. 124, art. 127 , art 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 1 ,
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 54 § 2, art. 133 § 1 , art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c,  art. 200
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 1061
art. 55(1)
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j.)
Sentencja
Dnia 15 stycznia 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie WSA Izabela Kucznerowicz (sprawozdawca) WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: st. sekretarz sąd. Agnieszka Raczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2026 roku sprawy ze skargi W. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 25 marca 2025 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2025 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza K. z dnia 10 stycznia 2025 r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 473,- (czterysta siedemdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów sądowych.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 10 stycznia 2025 r., Burmistrz K. ustalił W. K. (dalej: "skarżący", "strona", "podatnik") wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku rolnym i od nieruchomości na 2025 rok w łącznej wysokości 15.716,00 zł, w tym podatek rolny w wysokości 61,00 zł i podatek od nieruchomości w wysokości 15.655,00 zł.
Podatkiem rolnym Burmistrz opodatkował grunt rolny o powierzchni 0,1414 ha, zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 18 października 2024 r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za okres 11 kwartałów będącej podstawą do ustalenia podatku rolnego na rok podatkowy 2025 (M. P. z 2024 r., poz. 891). Natomiast podatkiem od nieruchomości opodatkował grunt pozostały o powierzchni 1.635,00 m2, w wysokości 1.062,75 zł, oraz budynek pozostały o powierzchni 51,75 m2, w wysokości 377,78 zł, według stawek jak od gruntów i budynków pozostałych a także budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 418,07 m2, w wysokości 14.214,38 zł, według najwyższej stawki jak od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, stosując stawki zgodne z uchwałą Rady Miejskiej w K. Nr VIII/41/2024 z dnia 24 października 2024 roku w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2025 rok (Dz. Urz. Woj. W. . z 2024 r., poz.8860).
W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że podstawę do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stanowią posiadane przez podatnika powierzchnie gruntów wynikające z ewidencji gruntów oraz powierzchnie budynków określone w informacji podatkowej, z uwzględnieniem zmian zgłoszonych przez podatnika we właściwym trybie.
W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i ustalenie zobowiązania podatkowego bez zaliczania jakichkolwiek przedmiotów opodatkowania do związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organowi podatkowemu zarzucił naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz.70 – dalej: "u.p.o.l."), poprzez przyjęcie, że budynki będące w posiadaniu podatnika, są budynkami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy przepis ten został uznany za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji R. P. wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 stycznia 2021 r., sygn. akt SK 39/19. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie Ordynacji podatkowej w zakresie przepisów postępowania, a mianowicie art. 122 i art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. – dalej: "o.p."), podkreślając, że organ podatkowy nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego, czy sporne budynki są budynkami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 25 marca 2025 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.
Organ odwoławczy stwierdził, że dwukondygnacyjny budynek, o powierzchni zabudowy 335,49 m2, o powierzchni użytkowej 418,07 m2, sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków, według Klasyfikacji Środków Trwałych, jako budynek handlowo-usługowy, posadowiony na działce oznaczonej numerem geodezyjnym [...] przy ul. [...]) w K., jest budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej przez W. K., ponieważ zgodnie z danymi zawartymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, od dnia 29 marca 2013 r., miejscem stałym i dodatkowym wykonywania działalności gospodarczej jest ul. [...], [...]. Organ wyjaśnił, że jeżeli budynki i zajęty pod nie grunt wskazano jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej, może to świadczyć o tym, że jest to majątek przedsiębiorcy. Ponadto z ewidencji gruntów i budynków wynika także bezspornie, że posadowiony na działce oznaczonej numerem geodezyjnym [...], przy ul. [...]) w K., dwukondygnacyjny budynek, o powierzchni zabudowy 335,49 m2, o powierzchni użytkowej 418,07 m2, sklasyfikowany jest w ewidencji gruntów i budynków, jako budynek handlowo - usługowy, co wskazuje na gospodarcze przeznaczenie nieruchomości.
W świetle tych okoliczności zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego brak podstaw do uznania, że organ podatkowy wbrew wyrokowi Trybunału Konstytucyjnego uznał, że sporny budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej przez W. K. tylko ze względu na fakt, że znajduje się on w posiadaniu (stanowi własność) tego podatnika, prowadzącego działalność gospodarczą.
Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w doktrynie wypracowano stanowisko zgodnie, z którym "przedsiębiorca prowadzący tylko działalność gospodarczą może posiadać jedynie nieruchomości potrzebne mu do prowadzenia działalności gospodarczej (w danym momencie lub w przyszłości), które wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Inaczej jest u podmiotów prowadzących poza działalnością gospodarczą inny rodzaj działalności. Taki podmiot może posiadać nieruchomości przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej (składniki przedsiębiorstwa) i nieruchomości służące pozostałym rodzajom działalności. Organ podkreślił, że taka sytuacja nie występuje w rozpatrywanej sprawie. Podatnik na przedmiotowej nieruchomości nie prowadzi bowiem żadnej innej działalności, poza działalnością gospodarczą.
Powołując się na orzecznictwo i doktrynę organ wskazał, że budynek, budowla czy grunt będący w posiadaniu przedsiębiorcy, który zawiesił działalność gospodarczą, spełnia kryteria nieruchomości związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. W takiej sytuacji podatnik w dalszym ciągu jest przedsiębiorcą, a w konsekwencji znajdujące się w jego posiadaniu budynki powinny być opodatkowane według stawek najwyższych, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W ocenie Kolegium nie może być mowy o naruszeniu zasady in dubio pro tributario, która dotyczy wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego, a nie oceny dowodów i ustaleń faktycznych. W orzecznictwie i doktrynie, nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że zawieszenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę - osobę fizyczną, nie wpływa na zmianę jego bytu prawnego, nie oznacza definitywnego zaprzestania działalności gospodarczej i nie powoduje utraty statusu przedsiębiorcy, a tym samym nie ma wpływu na stawkę podatku od nieruchomości. Naruszenie zasady in dubio pro tributario byłoby aktualne, gdyby wyniki wykładni doprowadziły do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, przy jednoczesnym wyborze opcji niekorzystnej dla podatnika
W ocenie Kolegium brak było podstaw do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności dowodowego. W sprawie znajduje bowiem zastosowanie art. 165 § 5 pkt 1 o.p., który stanowi, że przepisów (art. 165) § 2 i § 4 (dotyczących wszczęcia postępowania podatkowego) nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Organ podatkowy wskazał, że w toku postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2017-2022, ustalił stan faktyczny, w tym także w zakresie opodatkowania budynku handlowo-usługowego podatkiem od nieruchomości według stawki jak od budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej i stan faktyczny w tym zakresie, który stanowił podstawę faktyczną decyzji, nie był kwestionowany przez W. K., bowiem nie wniósł on odwołania od tej decyzji ani od decyzji za kolejne lata podatkowe. Tym samym, ze względu na powyższe, brak było również podstaw do prowadzenia obecnie postępowania wyjaśniającego, w tym dowodowego, w związku z tym zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania są bezpodstawne. Tylko w sytuacji, gdy decyzja wymiarowa dotycząca poprzedniego okresu (roku podatkowego) nie uzyskała przymiotu decyzji ostatecznej i prawomocnej to organ podatkowy, ustalając podatek na kolejny rok podatkowy, powinien stosować ogólne reguły w zakresie wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego.
Pismem z 25 kwietnia 2025 r., skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na powyższą decyzję. W skardze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu i instancji.
Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:
1 art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że budynki będące w posiadaniu podatnika, są budynkami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej podczas gdy przepis ten został uznany za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji R. P. wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 stycznia 2021 r. sygn. akt SK 39/19 (Dz.U.2021.401) z dniem 3 marca 2021 r. Zgodnie z tym wyrokiem wymieniony wyżej przepis traci moc w zakresie, w jakim jest rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą,
2. art. 122 o.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym,
3. art. 124 o.p., poprzez niewyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu,
4. art. 210 § 1 pkt 6, poprzez brak uzasadnienia faktycznego, które zawierałoby przesłanki jakimi kierował się organ przy dokonywaniu rozstrzygnięcia, w szczególności w zakresie zaliczenia budynków będących w posiadaniu podatnika do związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że organ nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego, czy sporne budynki są budynkami związanymi z działalnością gospodarczą. Dodał też, że w dniu 15 kwietnia 2025 r. wykreślił z CEIDG swoją działalność gospodarczą.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podnosząc dotychczasowe argumenty.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało wydane z naruszeniem przepisów procesowych, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Ocenę kontrolowanej sprawy poprzedzić należy wskazaniem, że stosownie do art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2024 r. poz. 935; dalej: "P.p.s.a.") sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tylko więc kompletne akta administracyjne przekazane sądowi przez organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, dają sądowi możliwość wszechstronnego zbadania sprawy we wszystkich jej aspektach, a w szczególności dokonania należytej oceny, czy kontrolowany akt oraz poprzedzające go postępowanie, nie naruszają prawa, w stopniu nakazującym wyeliminowanie tego aktu z obrotu prawnego. W konsekwencji uznać należy, że brak kompletnych akt sprawy (pełnego materiału dowodowego będącego podstawą podjętego przez organ administracji rozstrzygnięcia) uniemożliwia sądowi przeprowadzenie kontroli decyzji objętych skargą. Skoro bowiem obowiązkiem organu administracji jest przekazanie sądowi kompletnych akt administracyjnych sprawy wraz ze skargą i odpowiedzią na skargę (art. 54 § 2 P.p.s.a.), to nie jest rolą sądu poszukiwanie dokumentów będących podstawą rozstrzygnięcia organu lub też orzekanie w oparciu o materiał dowodowy, który nie został sądowi administracyjnemu zaoferowany (por. wyrok WSA w Krakowie z 13 stycznia 2022 r., I SA/Kr 1242/21 - wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: publ. CBOSA).
W kontrolowanej sprawie, stwierdzona wadliwość skutkująca uchyleniem zaskarżonej decyzji polegała po pierwsze na braku należytego udokumentowania w aktach sprawy zasadniczych dla rozstrzygnięcia ustaleń faktycznych i w konsekwencji braku możliwości weryfikacji poprawności tych ustaleń. Na organy podatkowe został nałożony obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 w zw. z 187 § 1 o.p.). Ponadto warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Tylko więc kompleksowe zebranie materiału dowodowego, jego należyte udokumentowanie i wszechstronna ocena – mogą świadczyć o poprawnym ustaleniu podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Natomiast w ocenianej sprawie, z uwagi na braki w zawartości akt administracyjnych, sąd nie był w stanie zweryfikować trafności kluczowych ustaleń faktycznych organów, które legły u podstaw wydanych decyzji (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 30 czerwca 2022 r., I SA/Wr 1013/21).
Odnosząc się do zasadniczej kwestii spornej między stronami, przypomnieć należy, że zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Literalna wykładnia ww. przepisu miała swoje potwierdzenie w orzecznictwie, bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wielu wyrokach stwierdzał, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, bowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (zob. wyroki NSA z: 27 lutego 2014 r., II FSK 854/12; 27 lutego 2014 r., II FSK 855/12 i II FSK 857/12 – wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: publ. CBOSA).
Sąd zaznacza jednak, że w aktualnym, orzecznictwie sądów administracyjnych dominujące i niekwestionowane jest stanowisko, iż przyjęcie związania nieruchomości z działalnością gospodarczą, nie może ograniczać się do samego faktu jej posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji, jakkolwiek niezbyt rozbudowane, wskazuje, że również Samorządowe Kolegium Odwoławcze takie zapatrywanie podziela, choć tej ważkiej dla rozstrzygnięcia okoliczności nie wyjaśniło – zdaniem Sądu – w sposób dostateczny. Sąd zwraca uwagę, że orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowało kryteria, w oparciu o które organy podatkowe powinny ustalać, czy dana nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą osoby fizycznej, która jest właścicielem tej nieruchomości, czy może stanowi ona majątek osobisty podatnika, który z prowadzoną przez niego działalnością związany nie jest. Kryteria takie przedstawił NSA m. in. w wyroku z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 4061/21, w którym sformułował tezę, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55ą K.c., w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej; lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej; lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy – zdaniem NSA - tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej.
Skład orzekający w niniejszej sprawie aprobuje stanowisko wyrażone w powołanym orzeczeniu, uznając, że zaprezentowana wykładnia pojęcia "związania z działalnością gospodarczą" stanowi właściwą wskazówkę interpretacyjną, która powinna być brana pod uwagę przy ustalaniu prawidłowej stawki opodatkowania spornej nieruchomości.
Kierując się powyższymi rozważaniami Sąd uznał, że analiza akt administracyjnych kontrolowanej sprawy prowadzi do wniosku, że przedstawione w decyzji Burmistrza ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, zaakceptowane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji, nie znajdują oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym znajdującym się w przesłanych Sądowi wraz ze skargą aktach administracyjnych. Organ odwoławczy ustalił, że skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym od dnia 29 marca 2013 r. działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Powyższe wywnioskował na podstawie danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, z której wynika, że jedynym, a więc wyłącznym, bowiem stałym i dodatkowym miejscem wykonywania działalności gospodarczej jest ul. [...], [...] K. . Organ podkreślił przy tym, że jeżeli budynki i zajęty pod nie grunt wskazano jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej, może to świadczyć o tym, że jest to majątek przedsiębiorcy. W aktach sprawy znajdują się wprawdzie wydruki z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zawierające zarówno podstawowe dane, historię wpisów oraz dokonanych zmian w Ewidencji, ale dokumenty te wygenerowano w latach 2019 – 2022, tym samym organ ustalając stan faktyczny opierał się na dokumentach nieaktualnych. Nabiera to dużego znaczenia biorąc pod uwagę, że skarżący zarzucił, że organ pierwszej instancji nie przeprowadził żadnego postępowania. Dodatkowo skarżący podniósł w skardze, że w dniu 15 kwietnia 2025 r. jego działalność została wykreślona z CEIDG. Należy wyjaśnić, że momentem wykreślenia jest zamieszczenie w systemie teleinformatycznym stosownych danych i nie ulega wątpliwości, że do tego momentu osoba fizyczna powinna zaprzestać wykonywania działalności gospodarczej. Z aktualnych danych zamieszczonych w CEIDG wynika, że datą zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez skarżącego był 01 stycznia 2020 r. Wprawdzie zaskarżona decyzja organu odwoławczego wydana została przed datą wykreślenia skarżącego z CEIDG, to jednak okoliczność kiedy skarżący faktycznie zaprzestał wykonywania działalności gospodarzącej wymaga dokładnego wyjaśnienia.
W myśl art. 127 o.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Istotą wyrażonej w cytowanym przepisie zasady dwuinstancyjności jest prawo strony postępowania do dwukrotnego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy. Dwukrotne rozpatrzenie oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego – pierwszy raz przez organ pierwszej instancji i drugi raz przez organ odwoławczy. Konsekwencją tej zasady jest obowiązek organu odwoławczego ponownego rozpatrzenia sprawy podatkowej, nie zaś weryfikacja decyzji organu pierwszej instancji. Po skutecznym złożeniu przez stronę odwołania sprawę podatkową, w granicach jej podmiotowego i przedmiotowego rozstrzygnięcia, organ musi w sposób kompleksowy przeanalizować i dać wyraz tej analizy w swojej decyzji, której niezbędnymi elementami są m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne. Stosownie do treści art. 210 § 4 o.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym organ dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tego rodzaju wymogi formalne stawiane uzasadnieniu decyzji mają na celu realizację również innej ogólnej zasady postępowania podatkowego, a mianowicie wyrażonej w art. 124 o.p. zasady przekonywania. Zgodnie z tym ostatnim przepisem organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez zastosowania środków przymusu. Nadto prawidłowo sporządzone uzasadnienie decyzji, które można uznać za spełniające wymogi art. 210 § 4 o.p. realizuje również zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Zatem w uzasadnieniu decyzji powinien znaleźć odzwierciedlenie proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów, argumenty przemawiające za dokonanymi przez organ ustaleniami, odniesienie się do zarzutów odwołania. Wyczerpujące uzasadnienie decyzji pozwala nie tylko stronie na zapoznanie się z procesem decyzyjnym organu, ale również umożliwia sądowi administracyjnemu ocenę prawidłowości prowadzenia tego procesu. Z uzasadnienia decyzji muszą wynikać poczynione przez organ podatkowy ustalenia stanowiące podstawę faktyczną rozstrzygnięcia oraz ocena tych ustaleń z punktu widzenia zastosowanych przepisów prawa materialnego.
Wyrażoną w art. 127 o.p. zasadę dwuinstancyjności naruszyło Samorządowe Kolegium Odwoławcze , albowiem rozpatrując odwołanie nie dostrzegło, że w aktach sprawy brak wszystkich dokumentów, niezbędnych do wydania decyzji. Wprawdzie w aktach znajduje się dokument, który ma podstawowe znaczenie w postępowaniu podatkowym dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości tj. aktualny wypis z ewidencji gruntów i budynków, jednak data widniejąca na nim to 3 marca 2025 r., co wskazuje, że został dołączony do akt dopiero na etapie postępowania odwoławczego. W aktach administracyjnych brakuje aktualnego wyciągu z CEIDG, czy dokumentu z którego wynikałoby prawo własności. Poza tym organ po rozpatrzeniu odwołania nie odniósł się do zarzutów skarżącego wskazujących na zamieszkiwanie w spornej nieruchomości. Na marginesie należy wskazać, że akta administracyjne nie zawierają numerów kolejnych kart. Brak numeracji powoduje chaos zebranych w nich dokumentów, tym bardziej, że nie zostały one ułożone chronologicznie.
Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd stwierdza, że decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie Burmistrza zapadła przedwcześnie, bowiem okoliczność związania spornej nieruchomości z działalnością gospodarczą skarżącego nie została dostatecznie wyjaśniona, czym Kolegium naruszyło art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 191 oraz art. 233 § 1 pkt 1 o.p. Sąd wyjaśnia, że dopiero po skontrolowaniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonym orzeczeniu jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego. Zdaniem Sądu zebrany materiał dowodowy nie dawał podstaw do rozstrzygających wywodów w zakresie zastosowania prawa materialnego. Tym samym z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd nie odniósł się do wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2025 uznając, że byłoby to przedwczesne z uwagi na konieczność ponownego przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego.
Sąd mając na uwadze regulację art. 135 P.p.s.a., uchylił również decyzję organu pierwszej instancji. Prowadząc ponownie postępowanie, organ ten będzie zobowiązany uwzględnić wyrażoną powyżej ocenę prawną i wynikające z niej wskazania Sądu, posiłkując się precyzyjnymi i jasno wyrażonymi kryteriami oceny przedstawionymi przez NSA w przytoczonym wyżej wyroku o sygn. akt III FSK 4061/21, celem dokonania właściwych ustaleń faktycznych, a następnie kompleksowej ich oceny, pozwalającej na zastosowanie właściwych przepisów prawa materialnego. Wyczerpujące rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym i prawnym podjętego przez organ podatkowy rozstrzygnięcia.
Wobec stwierdzonych wyżej braków postępowania dowodowego i konieczności jego uzupełnienia, przedwczesne jest odnoszenie się przez Sąd do zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa materialnego.
Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.
O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.