I SA/PO 400/25

I SA/Po 400/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-11-06
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-06-05
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4,art. 57a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2018 poz 1687
§ 2 ust. 1 pkt 2
Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Dz.U. 2025 poz 111
art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ,art. 120 w zw. z art. 14h ,art. 14n § 4 ,art. 14k-14m
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2019 poz 1387
art. 21 § 1 pkt 8 ,art. 12 ust. 7 ,art. 9 ust. 1 ,art. 3 ust. 1 ,art. 10 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2025 r. sprawy ze skargi J. C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 697,- zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 22 maja 2025 r. J. C. wniosła skargę na interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2025 r. nr [...], wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Przedstawiając we wniosku i jego uzupełnieniu opis stanu faktycznego, skarżąca wskazała, że jest osobą posiadającą miejsce zamieszkania oraz centrum interesów życiowych w kraju, ma obywatelstwo [...] i od 2021 r. prowadzi własną działalność gospodarczą. Mąż jej w latach 2006-2016 mieszkał i pracował w [...], opłacając tam składki na ubezpieczenie społeczne oraz podatki. W dniu 1 marca 2020 r. mąż zmarł. Wnioskodawczyni złożyła w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych dokumenty o przyznanie renty rodzinnej w kraju oraz renty wdowiej dla niej i jej małoletnich wówczas dzieci w [...]. Powyższy wniosek został rozpatrzony pozytywnie i od 2020 r. wnioskodawczyni otrzymuje poza rentą rodzinną w kraju, również rentę wdowią z [...] w wysokości [...] EURO miesięcznie. Świadczenie zostało przyznane dożywotnio. Powyższa kwota jest corocznie podwyższana. W chwili obecnej skarżąca otrzymuje [...] EURO miesięcznie na siebie i dwójkę dzieci. Ww. renta wdowia jest wypłacana przez S. W. S., Departament of Social Protection Republic [...] (Zakład Opieki Społecznej Wydział Opieki Socjalnej w [...]), na konto skarżącej w kwocie netto, ponieważ w [...] jest ona zwolniona z podatku na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych obowiązujących zagranicą Wpłaty są dokonywane w walucie euro na rachunek bankowy, prowadzony w kraju w PLN (są przewalutowywane na złotówki wg kursu banku obsługującego płatność). Bank w kraju nie pobiera zaliczek na podatek od otrzymywanego świadczenia. Skarżąca zaznaczyła, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego, tj. lat 2020-2025. W okresie pobierania świadczenia wnioskodawczyni posiadała i nadal posiada miejsce zamieszkania na terytorium R. P. w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."). W rocznych zeznaniach podatkowych za lata 2020-2023 (na dzień złożenia wniosku o interpretację indywidualną zeznanie roczne za 2024 r. nie zostało jeszcze złożone) skarżąca nie wykazywała do opodatkowania przychodów z tytułu otrzymywanej renty wdowiej z zagranicy
Renta wdowia otrzymywana z zagranicy jest świadczeniem rodzinnym przysługującym wdowom i dzieciom po zmarłym małżonku/ojcu, wypłacanym co miesiąc, ze względu na jego pracę w [...]. Warunkiem otrzymywania świadczenia jest spełnienie określonych warunków, które S. W. S. Office, Departament of Social Protection Republic [...] co roku weryfikuje. Wnioskodawczyni nie posiada wiedzy, czy wysokość renty wdowiej jest uzależniona od zarobków zmarłego, ale potwierdza, że aby ubiegać się o rentę wdowią zmarły mąż musiał przepracować minimalny okres składkowy, bowiem przyznanie ww. renty jest uzależnione od liczby miesięcy przepracowanych zagranicą
Skarżąca zapytała, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i obowiązujących przepisów renta wdowia po zmarłym mężu, wypłacana przez S. W. S., Departament of Social Protection [...], podlega opodatkowaniu w kraju podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie, skarżąca powołała się na art. 18 ust. 1 umowy zawartej między Rządem R. P. a Rządem I. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 29 poz. 129; dalej: "Umowa"), stwierdzając jednocześnie, że otrzymywana renta wdowia z [...] podlega opodatkowaniu w miejscu jej zamieszkania, tj. w kraju, na zasadach określonych w u.p.d.o.f. Odwołując się do brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, skarżąca wskazała, że otrzymywana przez nią renta wdowia z [...] od 2020 r. do chwili obecnej, będąca świadczeniem rodzinnym, wypłacanym na podstawie obowiązujących w [...] przepisów o świadczeniach rodzinnych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w kraju. Prawidłowo zatem nie wykazywała i nie będzie zobowiązana wykazywać (zakładając, że stan prawny nie ulegnie zmianie) przychodów z tytułu tej renty w rozliczeniach rocznych.
Uznając w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stanowisko skarżącej za nieprawidłowe, Dyrektor KIS – w oparciu o przedstawiony stan faktyczny i stanowisko strony - potwierdził, że zgodnie z postanowieniami art. 18 ust. 1 i ust. 2 Umowy otrzymywana przez stronę renta wdowia z zagranicy podlega opodatkowaniu w miejscu zamieszkania, tj. w kraju.
Przytaczając brzmienie art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 7 oraz art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., organ interpretacyjny wskazał, że na gruncie ustawodawstwa krajowego, świadczenia rodzinne wypłacane są na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2220 ze zm.; dalej: "u.ś.r."), a zgodnie z jej art. 2 świadczeniami rodzinnymi są: (1) zasiłek rodzinny oraz dodatki do zasiłku rodzinnego; (2) świadczenia opiekuńcze: zasiłek pielęgnacyjny oraz świadczenie pielęgnacyjne; (3) zapomoga wypłacana przez gminy, na podstawie art. 22a; (3a) świadczenia wypłacane przez gminy na podstawie art. 22b; (4) jednorazowa zapomoga z tytułu urodzenia się dziecka; (5) świadczenie rodzicielskie. Natomiast instytucja renty rodzinnej, przysługującej po śmierci członka rodziny, została uregulowana w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 53 ze zm.; dalej: "u.e.r."). Świadczenie to może otrzymać uprawniony członek rodziny po śmierci bliskiej osoby, np. zmarłego małżonka, który w chwili śmierci miał ustalone prawo do emerytury lub renty z tytułu niezdolności do pracy lub spełniał warunki wymagane do uzyskania jednego z tych świadczeń bądź też pobierał zasiłek przedemerytalny, świadczenie przedemerytalne lub nauczycielskie świadczenie kompensacyjne. Dyrektor KIS wskazał również, że rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady Nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego (Dz. Urz. UE L Nr 166/1 z dnia 30 kwietnia 2004 r.; dalej: "rozporządzenie nr 883/2004") rozróżnia emerytury i renty oraz świadczenia rodzinne jako odrębne świadczenia.
W świetle powyższego organ interpretacyjny stwierdził, że renta wdowia nie może zostać uznana za świadczenie rodzinne otrzymywane na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych, a tym samym nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., gdyż z uwagi na jej charakter i warunki przyznania nie jest żadnym ze świadczeń wymienionych w tym przepisie. Otrzymywaną przez skarżącą rentę wdowią z [...] organ uznał za rentę wypłacaną na podstawie przepisów o ubezpieczeniach społecznych obowiązujących zagranicą Jako taka mieści się ona w dyspozycji art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f., w związku z czym w kraju podlega opodatkowaniu, zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy. To zaś oznacza, że będąca przedmiotem zapytania renta wdowia z zagranicy po zmarłym mężu powinna podlegać wykazaniu w zeznaniach podatkowych, składanych za lata podatkowe, w których strona ją otrzymała, tj. w będących przedmiotem wniosku zeznaniach rocznych za lata 2020-2025.
W skardze na opisaną wyżej interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, skarżąca zarzuciła jej naruszenie:
1. prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności:
- art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f, polegające na przyjęciu przez organ, że otrzymywana renta wdowia z zagranicy w okresie, którego dotyczyła interpretacja, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;
- art. 14n § 4 i § 5 oraz art. 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111; dalej: "Ordynacja podatkowa") przez niezastosowanie się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, o której mowa w art. 14n § 4 pkt 2 i 14n § 5 Ordynacji podatkowej, a także niezachowanie zasady in dubio pro tributaries;
2. przepisów postępowania przez niewłaściwe zastosowanie, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności:
- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie w wydanej interpretacji indywidualnej utrwalonego w latach 2020-2024 stanowiska KAS w wydawanych interpretacjach indywidualnych dotyczących renty wdowiej z zagranicy, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący brak zaufania do organu podatkowego;
- art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Konstytucji RP przez niezachowanie zasady lex retro non agit, niepoddanie analizie wszystkich regulacji prawnych mających wpływ na ocenę spornej kwestii i w konsekwencji wprowadzenie różnych skutków prawnych do tych samych zdarzeń podatkowych w zależności od okresu wydania indywidualnej interpretacji, w konsekwencji skutkującego prowadzeniem postępowania w sposób budzący brak zaufania do organu podatkowego.
W uzasadnieniu skargi strona podkreśliła, że Dyrektor KIS po przedstawieniu jedynie przepisów regulujących świadczenia rodzinne oraz świadczenie wychowawcze stwierdził, że przedstawione przez skarżącą świadczenie nie stanowi jednego ze świadczeń z art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Natomiast w ocenie skarżącej brak jest podstaw do przyjęcia, że zwolnieniu z podatku dochodowego podlegają jedynie świadczenia literalnie wymienione w krajowej ustawie o świadczeniach rodzinnych. W żaden sposób organ nie wyjaśnił jednocześnie, dlaczego zakwalifikowaniu zagranicznej renty wdowiej jako świadczenia rodzinnego, którym ono stricte jest na gruncie prawa zagranicznego, miałoby stać na przeszkodzie rozporządzenie nr 883/2004.
Tymczasem w dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych, w analogicznym stanie faktycznym, Dyrektor KIS zawsze potwierdzał, że ww. renta wdowia z zagranicy jest opodatkowana w kraju, ale jako świadczenie rodzinne korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Na poparcie swojego stanowiska strona przywołała przykłady takich interpretacji. Zaznaczyła, że bank nie pobierał od wypłacanych jej kwot zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ale sytuacja zmieniła się w 2024 r., kiedy w kraju ustawodawca wprowadził "rentę wdowią". Pod koniec 2024 r. KIS zaczęła udzielać informacji o opodatkowaniu zagranicznej renty wdowiej i pojawiły się pierwsze negatywne dla podatników interpretacje indywidualne.
Niezależnie od zarzutu błędnej wykładni prawa materialnego, skarżąca podniosła, że organ wydający zaskarżoną interpretację naruszył także podstawowe zasady postępowania. Zaznaczyła, że nie jest dużym podmiotem wspomaganym przez sztab prawników. Chciała rzetelnie rozliczyć swoje dochody podatkowe, działając w dobrej wierze i zaufaniu do stanowiska administracji skarbowej, niestety administracja ta od 2024 r. zmieniła podejście do rent wdowich i to skarżąca ma ponieść konsekwencje podatkowe równie w odniesieniu do zamkniętych okresów rozliczeniowych. Konsekwencji zmian po0dejścia administracji skarbowej do przepisu nie powinni ponosić zwykli podatnicy, którzy dołożyli wszelkiej staranności, aby prawidłowo wywiązać się ze swoich zobowiązań podatkowych. Prawo to przyznaje skarżącej art. 14n § 5 oraz art. 14n § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a także zasada in dubio pro tributario, gdyż konsekwencje zmiany mogą odnosić się wyłącznie do przyszłych zobowiązań. Zaskarżona interpretacja ignoruje ww. przepisy służące ochronie podatnika.
Odpowiadając na skargę, Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Sąd zważył, co następuje:
Na wstępie poniższych rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie [por. A. Kabat, Komentarz do art. 57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.].
W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna, chociaż nie wszystkie jej zarzuty są trafne. W pierwszej kolejności należy rozpoznać zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 21 § 1 pkt 8 u.p.d.o.f., jako zasadniczy zarzut wniesionej skargi, albowiem kwestią sporną między stronami jest przede wszystkim to, czy otrzymywana przez skarżącą od 2020 r. renta wdowia z [...] podlega opodatkowaniu w kraju podatkiem dochodowym od osób fizycznych i to na przestrzeni lat 2020 - 2025.
Między stronami nie jest sporne, że ww. świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu w kraju, tj. w miejscu zamieszkania skarżącej. Stanowisko to jest zdaniem Sądu prawidłowe, bowiem zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium R. P., podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednakże w myśl art. 4a m. in. powołany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest [...]. Taką umowę w 1995 r. podpisały [...] i [...]. Zgodnie z jej artykułem 18 ust. 1, z uwzględnieniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, emerytury i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu wcześniejszego zatrudnienia oraz każda renta wypłacana takiej osobie podlegają opodatkowaniu tylko w tym Pastwie. W myśl artykułu 22 ust. 1 części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd są one osiągane, a które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
Z powyższych regulacji wynika, że skoro skarżąca, której wypłacane jest sporne świadczenie, ma miejsce zamieszkania w kraju, to dochód z tytułu tego świadczenia podlega opodatkowaniu tylko w kraju, a zatem zastosowanie mają przepisy u.p.d.o.f.
W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. jest m. in. emerytura lub renta. W art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f. ustawodawca zdefiniował, że przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków zupełnych do rent rodzinnych. Natomiast w myśl art. 21 ww. ustawy, regulującego przedmiotowe zwolnienia podatkowe, jako wolne od podatku dochodowego (ust. 1) ustawodawca wymienił w pkt 8 świadczenia rodzinne otrzymane na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych, dodatki rodzinne i pielęgnacyjne, zasiłki dla opiekunów otrzymane na podstawie przepisów o ustaleniu i wypłacie zasiłków dla opiekunów, świadczenia pieniężne otrzymane w przypadku bezskuteczności egzekucji alimentów, zasiłki porodowe otrzymane na podstawie odrębnych przepisów oraz świadczenia wychowawcze otrzymane na podstawie przepisów o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci.
Interpretacja ostatniego z przytoczonych wyżej przepisów ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu między stronami. Zdaniem Sądu stanowisko przedstawione w tym zakresie przez Dyrektora KIS jest błędną wykładnią tego przepisu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że ustawodawca posługuje się w nim pojęciem świadczenia rodzinnego otrzymywanego na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych. Oznacza to, że kwalifikując otrzymywany przez podatnika dochód do świadczeń rodzinnych organ podatkowy jest zobowiązany ustalić na podstawie jakich przepisów dotyczących świadczeń rodzinnych należności te są podatnikowi wypłacane. Jeżeli dany podatnik otrzymuje świadczenie, które regulują przepisy krajowej ustawy, jego kwalifikacji należy dokonywać w oparciu o u.ś.r. Jeżeli jest to jednak świadczenie otrzymywane z innego niż [...] kraju, na zasadach w tym kraju obowiązujących, wówczas organ podatkowy jest zobowiązany do ustalenia czy dane świadczenie jest świadczeniem rodzinnym zgodnie z przepisami kraju, który to świadczenie przyznaje i wypłaca. Innymi słowy, zakwalifikowania otrzymywanego świadczenia można i należy dokonać, ustalając jego charakter w oparciu o przepisy, na podstawie których jest wypłacane.
Opisując we wniosku stan faktyczny, skarżąca wskazała, że po śmierci męża w marcu 2020 r. złożyła dokumenty o przyznanie jej i jej małoletnim wówczas dzieciom w [...] renty wdowiej, ponieważ mąż w latach 2016 – 2020 tam mieszkał i pracował. Świadczenie to zostało przyznane skarżącej dożywotnio. Renta wdowia wypłacana jest jej przez S. W. S., D. of S. P. R. of I. (Zakład Opieki Społecznej Wydział Opieki Socjalnej w [...]), na jej konto w kwocie netto, ponieważ w [...] jest ona zwolniona z podatku na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych obowiązujących w [...]. Renta wdowia jest świadczeniem rodzinnym przysługującym wdowom i dzieciom po zmarłym małżonku/ojcu, wypłacanym co miesiąc, ze względu na jego pracę w [...]. Warunkiem otrzymywania świadczenia jest spełnienie określonych warunków, które ww. zagraniczny organ co roku weryfikuje, ale aby ubiegać się o rentę wdowią zmarły mąż musiał przepracować minimalny okres składkowy.
Natomiast organ interpretacyjny, przy tak opisanym stanie faktycznym, stwierdził, że renta wdowia nie może zostać uznana za świadczenie rodzinne otrzymywane na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych, gdyż z uwagi na charakter i warunki przyznania nie jest żadnym ze świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Zaznaczył, że rentę wdowią po zmarłym mężu z [...] uznać należy za rentę wypłacaną na podstawie przepisów o ubezpieczeniach społecznych obowiązujących zagranicą i jako taka mieści się w dyspozycji art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f. Jednakże Dyrektor KIS nie wyjaśnił z jakich to przepisów o ubezpieczeniach społecznych obowiązujących zagranicą wynika, że świadczenie otrzymywane przez skarżącą jest rentą w rozumieniu art. 12 ust. 7 ww. ustawy, a przede wszystkim nie uzasadnił powodów, dla których – jego zdaniem – świadczenie to nie ma charakteru świadczenia rodzinnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Kwalifikacji spornego dochodu nie można dokonywać w oparciu o jego nazwę podaną przez skarżącą we wniosku, tj. "renta wdowia". Nie jest przecież wykluczone, że sporne świadczenie w przepisach zagranicznych regulujących jego przyznawanie w ogóle tak się nie nazywa. Jednak nawet gdyby ustawodawca zagraniczny tak to świadczenie nazywał (w tłumaczeniu z języka angielskiego), to nie oznacza jeszcze, że jedynie na tej podstawie należałoby zakwalifikować je jako rentę w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 7 ww. ustawy. Skoro bowiem wolne od podatku dochodowego są świadczenia rodzinne otrzymywane na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych (a nie jedynie krajowe u.ś.r.), to obowiązkiem organu interpretacyjnego jest dokonanie oceny w oparciu o jakie przepisy organ zagraniczny sporne świadczenie skarżącej przyznał – czy są to przepisy o świadczeniach rodzinnych, czy też przepisy emerytalno-rentowe. Gdyby do ustalenia tej okoliczności Dyrektorowi KIS były ewentualnie potrzebne dodatkowe informacje pozwalające na zidentyfikowanie charakteru otrzymywanego przez skarżącą świadczenia, to powinien ją do uzupełnienia wniosku w tym zakresie wezwać w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej.
Zauważyć należy, że organ interpretacyjny, powołując się na rozporządzenie nr 883/2004, wyjaśnił, że rozróżnia ono emerytury i renty oraz świadczenia rodzinne jako odrębne świadczenia, nie przywołując jednak przepisów, z których to wynika. Ww. akt jest rozporządzeniem wykonawczym w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego i istotnie w art. 1 odrębnie dla celów stosowania rozporządzenia określenie "emerytura lub renta" (lit. w) oraz określenie "świadczenie rodzinne" (lit. z). Jaki jednak wpływ na zakwalifikowanie świadczenia otrzymywanego przez skarżącą mają powyższe regulacje organ podatkowy już nie wskazał. Wymaga podkreślenia, że krajowe ustawodawstwo również odrębnie reguluje emerytury i renty (u.e.r.), a odrębnie świadczenia rodzinne (u.ś.r.), co zresztą zauważył organ interpretacyjny. Jednakże skarżąca spornego świadczenia nie otrzymuje w oparciu o żadną z tych ustaw, ale w oparciu o regulacje prawa zagranicznego, o których w zaskarżonej interpretacji organ nie wspomniał.
Twierdzenie Dyrektora KIS, że sporną rentę wdowią należy uznać za rentę wypłacaną na podstawie przepisów o ubezpieczeniach społecznych obowiązujących w [...], nie znajduje żadnego oparciu w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego ani nie wynika z żadnych wskazanych w zaskarżonej interpretacji regulacji, tym bardziej że organ nie powołał się na jakiekolwiek regulacje zagraniczne. Zaznaczenia wymaga, że skarżąca wskazała, iż świadczenie wypłacane jest jej przez Zakład Opieki Społecznej Wydział Opieki Socjalnej w [...] (tłumaczenie przedstawione przez skarżącą we wniosku). Nie jest wykluczone, że organ ten zajmuje się w [...] wypłacaniem zarówno rent i emerytur, jak i świadczeń socjalnych, ale z nazwy jego to nie wynika. Opisując stan faktyczny, skarżąca wskazała, że sporne świadczenie otrzymuje na siebie i dwójkę dzieci, a także, że jest ono zwolnione z podatku na podstawie przepisów o świadczeniach rodzinnych obowiązujących w [...]. Do tych okoliczności organ się w ogóle nie odniósł, pomijając je w charakterystyce spornego świadczenia, którą przedstawił, kwalifikując je jako rentę wypłacaną na podstawie zagranicznych przepisów o ubezpieczeniach społecznych.
Podsumowując powyższe rozważania, wskazać należy, że Dyrektor KIS bez powołania się na konkretne przepisy o świadczeniach społecznych bądź emerytalnych czy rentowych, zakwalifikował sporne świadczenie jako wypłacane na podstawie przepisów o ubezpieczenia społecznych a nie świadczeniach rodzinnych, naruszając tym samym przepis art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i zarzut skargi w tym zakresie Sąd uznał za w pełni zasadny. Trafny jest zatem również zarzut naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej albowiem taki sposób rozpatrzenia wniosku skarżącej narusza zasadę zaufania określoną w powołanym wyżej przepisie. Natomiast wadliwość zaprezentowanej przez organ oceny co do zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. spowodowała także naruszenie art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej.
Chybione są natomiast pozostałe zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14n § 4 tej ustawy, w przypadku zastosowania się podatnika w danym okresie rozliczeniowym do (pkt 1) objaśnień podatkowych, (pkt 2) utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów Krajowej Informacji skarbowej – stosuje się odpowiednio przepisy art. 14k-14m. Natomiast § 5 tego artykułu wyjaśnia, co ustawodawca rozumie przez utrwaloną praktykę interpretacyjną. W kontrolowanej sprawie przepisy te nie miały i nie mogły mieć jednak zastosowania, albowiem z ich brzmienia wynika, że dotyczyć one mogą jedynie prowadzonego wobec podatnika postępowania podatkowego, a nie postępowania wszczętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, zatem okoliczność zastosowania się przez skarżącą do utrwalonej praktyki interpretacyjnej Dyrektora KAS może być przez nią podniesiona dopiero w sytuacji wszczęcia wobec niej postępowania wymiarowego.
Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a. w zw. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).