I SA/PO 329/07

I SA/Po 329/07 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2007-08-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-02-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Jerzy Małecki /przewodniczący/
Roman Wiatrowski /sprawozdawca/
Sylwia Zapalska
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Sylwia Zapalska Asesor sądowy WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2007r. sprawy ze skargi E. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ja decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia [...] ; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ R.Wiatrowski /-/J.Małecki /-/ S.Zapalska
Uzasadnienie
I SA/Po 329/07
UZASADNIENIE
W dniu [...] małżonkowie E. i P. A. złożyli w Urzędzie Skarbowym w P. zeznanie PIT-37 (karta nr 1) o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2005.
Zawiadomieniem nr [...] z dnia [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności ( nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r.) przysługującej małżonkom A. z tytułu rozliczenia rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. na pokrycie należności dochodzonych P. A., objętych tytułem wykonawczym nr [...], wystawionym przez Burmistrza Miasta i Gminy P.. Zawiadomienie zostało przesłane przesyłką poleconą w dniu [...] i mimo dwukrotnego awizowania (dnia [...] i dnia [...]) przesyłka nie została przez adresata P. A. podjęta, stąd w dniu [...] Urząd Pocztowy P. 1 dokonał zwrotu przesyłki nadawcy, tj. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P..
Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia [...] nr [...] powiadomił podatników E. i P. A., że nadpłata wynikająca z zeznania PIT-37 za 2005r. została w całości zaliczona na poczet zajęcia wierzytelności nr [...].
Pismem z dnia [...] E. A. wystąpiła do Naczelnika Urzędu z żądaniem zwrotu swojej należności, co jak wskazała, winno mieć miejsce w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania. E. A. uznała, że Naczelnik Urzędu dokonując zajęcia jej nadpłaty naruszył przepisy art. 91 oraz art. 92§ 1, 2, 3 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie E. A, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, podatek który został naliczony P. A. przez organ administracji państwowej nie jest zobowiązaniem solidarnym, stąd nie mogą znaleźć zastosowania przepisy art. 92§ 3 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na powyższe wystąpienie E. A, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia [...] skierował wyjaśnienie kwestii poruszonych przez podatniczkę.
W dniu [...] do Naczelnika Urzędu wpłynęło kolejne pismo E. A. zawierające żądanie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. wraz z należnym oprocentowaniem, gdyż termin zwrotu upłynął dnia [...].
Jednocześnie E. A. podkreśliła, że zajęcie przedmiotowej nadpłaty stanowi naruszenie przepisów art. 75 i art. 76 ust. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i jest przekroczeniem uprawnień przez organ podatkowy. E. A. podniosła, iż w wyjaśnieniu udzielonym przez Naczelnika Urzędu wskazano wierzyciela i tytuł wykonawczy zobowiązania podatkowego z innego tytułu, aniżeli zobowiązania solidarnego podatników objętych rozliczeniem PIT-37. Zdaniem podatniczki, w piśmie Naczelnika Urzędu nietrafnie przytoczono interpretację przepisu art. 92§ 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz przepisów art. 367§ 1 i 2 Kodeksu cywilnego, które stanowią o solidarności wierzycieli, co nie ma żadnego odniesienia do zaistniałego stanu faktycznego. E. A. podkreśliła, że przepis art. 91 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego a zobowiązanie solidarne, zgodnie z przepisem art. 369 Kodeksu cywilnego, musi wynikać z ustawy lub czynności prawnej. Podatniczka wskazała, że czynność prawna, z której wynikał obowiązek podatkowy dot. nieruchomości, będącej wyłączną własnością P. A., zatem zajęcie nadpłaty na pokrycie (cyt.) "zobowiązania podatku innego przeznaczenia" oznacza zastosowanie przez organ podatkowy rozszerzającej wykładni w zakresie podatku dochodowego i jednocześnie stanowi o przekroczeniu uprawnień i rażącym naruszeniu prawa przez ten organ.
Na powyższe pismo E. A., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia [...] ponownie udzielił odpowiedzi, zawierającej wyjaśnienie przepisów prawa, mających zastosowanie przy zajęciu wierzytelności z tyłu nadpłaty wynikającej z zeznania PIT-37 za 2005r., złożonego przez małżonków E. i P. A..
W dniu [...] do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło kolejne trzecie pismo E. A. sporządzone w dniu [...], zawierające żądanie zwrotu należnej jej nadpłaty. Podatniczka podniosła, że zeznanie roczne PIT-37 zostało złożone dnia [...], zatem nadpłata winna być zwrócona do dnia [...]. W ocenie wnioskodawczyni Urząd Skarbowy w P. naruszył przepisy art. 76§ 1 ust. 3 Ordynacji podatkowej, gdyż do dnia [...] nie tylko nie została jej zwrócona nadpłata, ale nie była informowana jako podatnik o jakichkolwiek zamiarach Urzędu Skarbowego w P. i nikt z tego tytułu nie poniósł konsekwencji, przez co naruszona została zasada państwa prawa.
Powyższe pismo E. A. z dnia [...] zostało potraktowane przez organ podatkowy jako wszczynające postępowanie podatkowe w sprawie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, wynikającej z zeznania PIT-37 za 2005r. złożonego przez małżonków E. i P. A..
Zawiadomieniem z dnia [...].
Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] orzekł odmowę dokonania zwrotu nadpłaty z tyt. podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie [...] zł, wynikającej z zeznania podatkowego PIT -37, złożonego dnia [...] przez małżonków A..
W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, iż zgodnie z art. 19 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Naczelnik Urzędu Skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych i wszczyna egzekucję na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego. W rozpatrywanej natomiast sprawie E. i P. A. zostali powiadomieni zawiadomieniem [...] doręczonym zgodnie z art. 44 Kodeksu postępowania administracyjnego w trybie awizo.
Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał również, iż w przypadku opodatkowania małżonków na podstawie art. 6 ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych solidarna jest wierzytelność małżonków o zwrot nadpłaty zgodnie z art. 92§3 Ordynacji podatkowej. W przypadku solidarnej wierzytelności o zwrot nadpłaty jej rozliczenie z jednym z solidarnych wierzycieli skutkuje wobec pozostałych. W konsekwencji powyższego, twierdzenie strony, że powstała nadpłata przysługiwała tylko jednemu z małżonków "stanowiłoby subiektywną i niewłaściwą interpretację prawa.
Od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. E. A. odwołała się do Dyrektora Izby Skarbowej w P. wnosząc o uchylenie przedmiotowej decyzji Naczelnika i spowodowanie zwrotu nadpłaty.
W uzasadnieniu odwołania podatniczka wskazała, że zgodnie z przepisem art. 77§ 1 ust. 5 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy winien wypłacić nadpłatę wynikającą z zeznania PIT-37, które złożyła w dniu [...], jednak do chwili złożenia odwołania tego nie uczynił.
Odwołująca zarzuciła, że w uzasadnieniu decyzji organ podatkowy powołuje się na nieprawdziwe ustalenia faktyczne i prawne, którymi argumentuje słuszność rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu odwołania E. A podniosła zarzut, że odnośnie nadpłaty organ podatkowy wystosował jedynie pismo z dnia [...] nr [...], doręczone dnia [...], czyli po upływie ustawowego terminu do jej zwrotu.
Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. jako zasadne i decyzją z dnia [...] utrzymał decyzję I instancji w mocy.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy za pozbawione podstaw uznał żądanie E. A. zwrotu nadpłaty wynikającej z zeznania rocznego za 2005r. PIT-37.
Na poparcie zajętego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na treść art. 92§2 i §3 Ordynacji podatkowej, na art. 6 ust.2 ustawy o podatku od osób fizycznych oraz art. 367§1 Kodeksu cywilnego. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przepisy te stanowią podstawę prawną do przyjęcia, że w stosunku do powstałej wobec małżonków E. A. i P.A. nadpłaty, kilku wierzycieli ( E. A. i P.A.) może być uprawnionych w ten sposób, że dłużnik (Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.) może spełnić całe świadczenie ( nadpłatę z tyt. Pit-37 za 2005r.) do rąk jednego z nich ( P. A.), a przez zaspokojenie któregokolwiek z wierzycieli dług wygasa względem wszystkich.
Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie prowadzone jest postępowanie egzekucyjne wobec jednego z wierzycieli- P. A., stąd wierzytelność małżonków A. z tytułu zeznania rocznego PIT-37 za 2005r. została zajęta przez organ egzekucyjny. Powyższe zajęcie jest równoznaczne z dokonaniem zwrotu przedmiotowej nadpłaty w dniu [...] na rzecz P. A..
Organ odwoławczy za istotny uznał również fakt, że wierzyciel P. A. nie wniósł żadnych zastrzeżeń do tego, że nadpłata została zwrócona wyłącznie jemu, jak również nie kwestionował sposobu zwrotu tej wierzytelności.
Za bezpodstawny Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzut, iż organ podatkowy nie powiadomił podatników o zamiarach w stosunku do nadpłaty i wystosował do nich tylko pismo z dnia [...] nr [...], czyli po upływie 3-miesięcznego terminu do zwrotu. Organ odwoławczy wywodzi, że art. 77§ 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa obliguje organ podatkowy do zwrotu nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania rocznego, żaden natomiast przepis prawa podatkowego nie określa terminu, w jakim winno być wystawione i przesłane zawiadomienie w sprawie nadpłaty. W niniejszej sprawie zawiadomienie takie zostało wysłane do małżonków dnia [...], podczas gdy termin zwrotu nadpłaty upływał dnia [...], zatem organ podatkowy działał bez zbędnej zwłoki. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że pismem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu powiadomił P. A, o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną.
W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego zauważono, że w trakcie postępowania podatkowego przed organem I instancji E. A. podkreślała, że należności podatkowe dochodzone na drodze postępowania egzekucyjnego przez Burmistrza Miasta i Gminy P. dotyczą wyłącznie jej męża P. A., natomiast w postępowaniu przed organem II instancji odwołująca stwierdziła, że oboje małżonkowie nie posiadają żadnych zaległości w stosunku do wymienionego organu, jak również żadnych innych zaległości. Ustosunkowując się do tego stanowiska E. A. Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że powyższe zagadnienia nie stanowią przedmiotu rozstrzygania w rozpatrywanej sprawie, która dotyczy zwrotu nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. a nie kwestii dotyczących istnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości oraz ustalenia kręgu osób odpowiedzialnych za te zobowiązania. Kwestie sporne w powyższym zakresie E. i P. A. mogą rozstrzygać w odrębnym postępowaniu podatkowym przed właściwym organem podatkowym, tj. Burmistrzem Miasta i Gminy P.. Przedłożony w trakcie postępowania odwoławczego akt notarialny Rep. A nr [...] z dnia [...], z którego wynika, że P. A. nabył prawo własności nieruchomości położonej w P. za pieniądze osobiste do majątku odrębnego pozostaje, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w P. bez znaczenia w niniejszej sprawie, natomiast może być przedstawiony do wykorzystania w postępowaniu przed Burmistrzem Miasta i Gminy P..
W uzasadnieniu decyzji odwoławczej ustosunkowano się również do podniesionego przez stronę w trakcie postępowania odwoławczego zarzutu, iż organ egzekucyjny: Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prowadzi postępowanie egzekucyjne w stosunku do P. A. niezgodnie ze stanem prawnym, wynikającym z aktu notarialnego Rep. A nr [...].
Ustosunkowując się do powyższego zarzutu Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdza, że niniejsze postępowanie podatkowe, wszczęte na wniosek E. A, nie dotyczy wyjaśniania zarzutów odnośnie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w stosunku do P. A. [ E. A nie jest stroną tego postępowania] i kwestionowania zasadności obowiązków objętych postępowaniem egzekucyjnym. Niemniej jednak, organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do postanowień zawartych w przepisie art. 29§ 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny jest właściwy wyłącznie do zbadania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Oznacza to, że organ egzekucyjny (Urząd Skarbowy w P.) nie może prowadzić postępowania dowodowego w zakresie sprawdzenia, czy dłużnik (P. A.) jest zobowiązany do uiszczenia spornej należności. Badanie zasadności istnienia dochodzonego obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym oznaczałoby zmianę tego postępowania w kolejną fazę postępowania w sprawie orzeczenia obowiązku, do czego uprawniony jest organ właściwy w sprawach podatków i opłat. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej w P. wyjaśnił, że błędne jest stanowisko E A, iż w rozpatrywanej sprawie znajdują zastosowanie wyłącznie przepisy art. 91 Ordynacji podatkowa i art. 369 Kodeksu cywilnego dotyczące odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe. Stanowisko takie jest nieuprawnione z tego powodu, że w przypadku E. i P. A. z tytułu rozliczenia rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. nie wystąpiła solidarna odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe z tego tytułu ale wystąpiła wierzytelność o zwrot nadpłaty.
Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] E. A. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. E.A. wniosła:
o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. i decyzji Naczelnika Urzędu skarbowego w P. z uwagi na ich wydanie z rażącym naruszeniem prawa art.77§1 ust. 5 oraz art. 76a§ 1 Ordynacji podatkowej
o zwrot nadpłaty podatku.
W uzasadnieniu skargi E. A. podniosła, że zawiadomienie naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] (doręczone dnia [...]) informujące małżonków P. i E. A., że przedmiotowa nadpłata podatku dochodowego za 2005r. została zaliczona na poczet zajęcia wierzytelności nr [...] z dnia [...] nastąpiło po upływie przewidzianego przepisami prawa terminu i bez postanowienia. Zdaniem skarżącej Urząd Skarbowy w P. zobowiązany był do wypłaty nadpłaty podatku dochodowego w terminie trzech miesięcy od dnia złożenia zeznania rocznego tj. do dnia [...].
Zeznanie roczne za 2005r. o wspólnym opodatkowaniu dochodu z małżonkiem P. A., złożone zostało bowiem [...]; z zeznania tego wynikała nadpłata w kwocie [...] zł, która winna być zwrócona do dnia [...]. Natomiast naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dopiero pismem z dnia [...] (doręczone dnia [...]) poinformował małżonków P. i E. A., że przedmiotowa nadpłata podatku dochodowego za 2005r. została zaliczona na poczet zajęcia wierzytelności nr [...] z dnia [...].
W związku z uchybieniem terminu do rozstrzygnięcia w zakresie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego oraz brakiem podstaw merytorycznych do zajęcia wspólnej nadpłaty małżonków w sytuacji istnienia wierzytelności dotyczącej majątku odrębnego P. A., skarżąca wnosi o uznanie zajęcia przysługującej nadpłaty podatku za czynność prawnie nieważną i mająca na celu ominięcie prawa.
Skarżąca uznaje brak zawiadomienia w terminie podatników E. i P. A. o zaliczeniu nadpłaty na poczet innych zobowiązań jako naruszenie prawa przez organy podatkowe w zakresie przepisu art. 77§ 1 ust. 5 Ordynacji podatkowej.
Nadto w ocenie skarżącej, organy podatkowe zarówno I, jak i II Instancji naruszyły normę prawną, wyrażoną w przepisie art. 76a §1 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Sądy administracyjne dokonując kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Art.134 Prawa o postępowaniu przed sadami administracyjnymi wprowadza do postępowania sądowo - administracyjnego zasadę oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Brak związania zarzutami i wnioskami oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność zaskarżonego aktu z prawem. Sąd posiada, więc legitymację do uwzględnienia skargi z powodu innych uchybień, niż te, które zostały podniesione w skardze. Sąd obowiązany jest wziąć pod uwagę z urzędu wszelkie naruszenia w postępowaniu administracyjnym przepisów prawa materialnego i procesowego, jeśli mogły mieć wpływ na treść zapadłego rozstrzygnięcia.
W rozpatrywanej sprawie skarżąca żąda wypłacenia nadpłaty, która została wykazana we wspólnie złożonym z małżonkiem zeznaniu podatkowym PIT-37 o sumie dochodów małżonków osiągniętych w 2005r. opodatkowanych łącznie podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Żądanie to zostało wyrażone w składanych przez skarżącą do organu podatkowego I instancji pismach, z których pierwsze z dnia [...] E. A. złożyła w związku z doręczeniem jej zawiadomienia z dnia [...] o zaliczeniu nadpłaty na poczet zajęcia wierzytelności nr [...] z dnia [...].
Naczelnik Urzędu Skarbowego początkowo odpowiedział skarżącej w formie kierowanych do niej pism z dnia [...] (w odpowiedzi na pismo skarżącej z dnia [...]) i [...] ( w odpowiedzi na pismo z dnia [...], wyjaśniających zasadność dokonanego zajęcia i wskazujących na brak podstaw żądania skarżącej.
W odpowiedzi na żądanie skarżącej zwrotu nadpłaty wyrażonej w piśmie z dnia [...] organ podatkowy I instancji wszczął postępowanie, zakończone decyzją z dnia [...] "o odmowie dokonania zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, wynikającego z rozliczenia rocznego za 2005r. w wysokości [...] złotych." Jako podstawę prawną powyższego rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wskazał art. 207§1 i art. 92§3 Ordynacji podatkowej.
Wskazane przez organ podatkowy I instancji przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity: Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.) stanowią jedynie o tym, że orzeczenia organów podatkowych zapadają w formie decyzji ( art.207 Ordynacji podatkowej) oraz, że małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz że solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku (art. 92§3 Ordynacji podatkowej). Przepisy te nie stanowią podstawy do wydania decyzji o odmowie zwrotu nadpłaty.
Problematykę nadpłaty regulują przepisy art. 72 do 80 Ordynacji podatkowej. W powyższych przepisach wyodrębnia się regulacje dotyczące stwierdzenia nadpłaty od zasad zwrotu nadpłaty. W odniesieniu do stwierdzenia nadpłaty w niektórych ze wskazanych w art. 74a Ordynacji podatkowej przypadkach, wysokość tej nadpłaty zostaje określona przez organ podatkowy. Odmiennie o zwrocie nadpłaty, który w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych, jest jedynie czynnością materialnie-techniczną, nie rozstrzyga się w formie decyzji.
Brak zwrotu nadpłaty w określonych w art. 77 Ordynacji podatkowej terminach stanowi bezczynność organów administracji, o której mowa w art. 3§2 pkt8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2004r. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.), które podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego.
W rozpatrywanej natomiast sprawie przede wszystkim należy mieć na względzie okoliczność, iż żądanie skarżącej dotyczące zwrotu, jej zdaniem, należnej jej nadpłaty złożone zostało w związku z dokonaniem przez organ egzekucyjny zajęcia wierzytelności - nadpłaty w trybie postępowania egzekucyjnego.
W związku z powyższym również żądanie zwrotu nadpłaty należało rozpatrywać w świetle środków ochrony przewidzianych przepisami ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 z późn.zm.).
W szczególności należało rozważyć jaka jest sytuacja podmiotowa E. A. w toku postępowania egzekucyjnego, co zdecyduje o właściwym potraktowaniu złożonego przez nią wniosku jako zarzutu, o którym mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji albo jako środka ochrony osoby trzeciej, o którym mowa w art. 38 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Z tych też względów , wobec naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa procesowego, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało orzec jak w pkt1 sentencji wyroku na podstawie art.145 §1 pkt1 lit.a) i c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia wyroku należało orzec na podstawie art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
/-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ S. Zapalska