I SA/Po 287/23

I SA/Po 287/23 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2023-07-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-04-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Barbara Rennert /przewodniczący sprawozdawca/
Michał Ilski
Waldemar Inerowicz
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 259
art. 106 § 3 ,art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 210 § 4, art. 2a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2020 poz 1426
art. 21 ust. 1 pkt 83
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lipca 2023 r. sprawy ze skargi A. S. i M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia7 lutego 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z 23 września 2022 r., nr [...] odmówił M. i A. małżonkom S. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. Uzasadniając decyzję wyjaśnił, że wnioskiem z 19 sierpnia 2022 r. skarżących wnieśli o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2017 – 2021 wraz z korektami deklaracji podatkowych [...] W okresie tym skarżący pełnił zawodową służbę wojskową poza granicami państwa na stanowisku służbowym [...], wojskowego, morskiego i lotniczego w strukturach jednostki organizacyjnej A. O. przy przedstawicielstwie dyplomatycznym RP w [...] oraz w strukturach jednostki organizacyjnej A. O. przy przedstawicielstwie dyplomatycznym RP w [...] i z tego tytułu otrzymał należność zagraniczną, która - w ocenie skarżącego - korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."). Skarżący wyjaśnił, że użyte w ww. przepisie sformułowanie "w składzie jednostki wojskowej" wyklucza zastosowanie zwolnienia do żołnierzy wykonujących zadania za granicą, lecz w strukturach nie będących jednocześnie jednostkami wojskowymi. W języku potocznym jednostka wojskowa to zorganizowana grupa żołnierzy, stanowiąca element ugrupowania bojowego, oddział, formacja bojowa, podstawowa całość organizacyjna będąca cząstką większego zespołu związana z wojskiem, należąca do wojska. Zgodnie zaś z § 2 pkt 4 zarządzenia Ministrów Spraw Zagranicznych i Obrony N. z dnia 27 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych zasad wykonywania obowiązków służbowych przez żołnierzy zawodowych pełniących służbę w placówkach zagranicznych oraz organizacji i funkcjonowania w placówkach zagranicznych [...] (Dz. Urz. Ministerstwa Obrony N. nr 6 poz. 57 ze zm.; dalej: "zarządzenie MSZiON"), [...] to komórka organizacyjna placówki zagranicznej, albo samodzielne stanowisko [...] lub zastępca [...] wykonujący zadania Ministra Obrony N. w tej placówce. Stosownie natomiast do § 2 pkt 1 zarządzenia [...] to oficer zawodowy Wojska [...] wyznaczony do pełnienia służby w przedstawicielstwie dyplomatycznym R. P., wykonujący zadania Ministra Obrony N. oraz reprezentujący Siły Zbrojne w państwie przyjmującym, samodzielnie lub przy pomocy a.o., posiadający stopień dyplomatyczny. W myśl zaś § 2 pkt 2 zarządzenia [...], morski, lotniczy to [...] reprezentujący w państwie przyjmującym określony rodzaj lub rodzaje Sił Zbrojnych RP. Nie można zatem uznać, że [...] przy Przedstawicielstwie Dyplomatycznym RP jest jednostką wojskową, o której mowa w powołanym przepisie ustawy podatkowej. Jest to bowiem biuro przedstawicielstwa dyplomatycznego. Z zakresu obowiązków skarżącego na stanowisku służbowym w [...] przy Przedstawicielstwie Dyplomatycznym RP również wynika, że [...] pozostaje członkiem personelu dyplomatycznego misji, będąc jednocześnie przedstawicielem Ministra Obrony N. oraz Rodzajów Sił Zbrojnych RP w kraju urzędowania.
W odwołaniu od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., § 2 pkt 1, 2 i 4 zarządzenia MON oraz art. 81b § 2, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), skarżący wnieśli o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.
Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika decyzją z 7 lutego 2023 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ pierwszej instancji zasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty. Dla ustalenia znaczenia zwrotu "w składzie jednostki wojskowej" należy odwołać się do językowych reguł interpretacyjnych, czyli do reguł znaczeniowych języka powszechnego. W kontekście postanowień art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a u.p.d.o.f. wyjaśnił, że w języku potocznym jednostka wojskowa to zorganizowana grupa żołnierzy, stanowiąca element ugrupowania bojowego, oddział, formacja bojowa. Podkreślono, że przedmiotem sporu jest interpretacja pojęcia "jednostka wojskowa" w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, a nie w rozumieniu przepisów regulujących zasady organizacji Sił Zbrojnych R. P.. Dlatego bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy pozostają argumenty podnoszące, że skarżący pełnił funkcję w ramach jednostek wojskowych. Odwołując się do powołanego przez organ pierwszej instancji zarządzenia MON wskazał, że nie można uznać, iż [...] przy ambasadzie RP jest jednostką wojskową, o której mowa w powyższym przepisie. Jest to bowiem biuro przedstawicielstwa dyplomatycznego. W konsekwencji, bez znaczenia pozostaje argument odwołania, że [...] same nie stanowią przedstawicielstwa dyplomatycznego RP. Stwierdził również, że pełnienie przez skarżącego służby wojskowej "w składzie jednostki wojskowej" w rozumieniu analizowanego przepisu nie wynika także z przedstawionych dokumentów. W ocenie Dyrektora treść powołanych przez skarżącego orzeczeń nie może stanowić argumentu przemawiającego za prawdziwością tezy, że [...] stanowi jednostkę wojskową, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a u.p.d.o.f. Zastrzegł przy tym, że rozstrzygnięcie sprawy nie jest uzależnione od ustalenia, jakie cele realizował zespół, w którym skarżący pełnił służbę i nie kwestionuje się tego, że skarżący mógł wykonywać zadania w zakresie walki z terroryzmem. Odwołując się do orzecznictwa wskazał, że do skorzystania ze zwolnienia podatkowego mogą być uprawnieni nie tylko żołnierze bezpośrednio biorący udział w walce, ale także żołnierze pełniący służbę w strukturach dowódczych takich jednostek. Jednakże warunku tego nie spełniają żołnierze wchodzący w skład zespołów niestanowiących elementu ugrupowania bojowego, w tym pracownicy [...].
W skardze na opisaną wyżej decyzję, wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, małżonkowie S. zarzucili naruszenie:
1) art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji uznanie, że przepis ten nie miał zastosowania do dochodów uzyskiwanych w 2021 r. przez podatnika w związku z pełnieniem funkcji [...]
2) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 191 przez wadliwe ustalenie stanu faktycznego, wybiórcze i dowolne dokonanie oceny zgromadzonego materiału dowodowego, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, mających wpływ na rozstrzygnięcie;
3) art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w skutek błędnej wykładni oraz brak zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. w sprawie;
4) art. 124 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie z jakiego powodu organ podatkowy nie uznał opisanego we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i w przedstawianych w toku postępowania dowodach zakresu działania [...] za działania mające na celu wzmocnienie sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom;
5) art. 2a Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie w sytuacji, kiedy ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. odwołuje się do pojęcia "jednostka wojskowa" bez jego legalnego zdefiniowania w tym przepisie, a językowe reguły wykładni prawa nie prowadzą do jednoznacznego rezultatu w postaci braku możliwości zakwalifikowania działań skarżącego jako "w składzie jednostki wojskowej".
W odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, Dyrektor IAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.
Sąd zważył, co następuje:
Skarga okazała się bezzasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. W ocenie organów otrzymane przez skarżącego należności zagraniczne nie mogą zostać objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., bowiem skarżący pełniąc funkcję w strukturach a.o. nie wchodził w skład jednostki wojskowej, o której mowa we wskazanym przepisie. Skarżący, kwestionując powyższe zapatrywanie, podniósł m. in., że w całym okresie pełnienia służby pełnił ją w ramach jednostek wojskowych.
Rację w sporze należało przyznać organom podatkowym.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są: świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa:
a) w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,
b) jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych
- z wyjątkiem wynagrodzenia za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby.
Kluczowe dla dokonania wykładni przytoczonych regulacji są rozważania NSA poczynione w wydanym w składzie siedmiu sędziów wyroku z 8 lipca 2019 r., II FSK 1167/17 (wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: CBOSA), w którym Sąd ten stwierdził, że przy interpretowaniu art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. nie ma potrzeby odwoływania się do "ustaw wojskowych". Ustawodawca w ustawie podatkowej nie zdecydował się na zawarcie definicji legalnej jednostki wojskowej na potrzeby interpretacji tego przepisu. Definicje zawarte w "ustawach wojskowych" w ogóle nie mają cech definicji legalnych. Zostały one zawarte w przepisach formujących tzw. słowniczek pojęć, ale tylko na potrzeby danego aktu prawnego. W tej sytuacji brak jest podstaw do ich stosowania w odmiennej dziedzinie prawa, jaką jest prawo podatkowe. NSA zauważył, że w treści analizowanego przepisu ustawodawca odwołał się wprost do świadczeń, które zostały "przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa". Ustawodawca w przypadku określenia rodzaju świadczeń odwołał się zatem do innych przepisów. Z powyższego wynika m. in., że gdy ustawodawca chce odesłać do innych przepisów (tu: wojskowych), czyni to wprost.
Brak w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., jak również w żadnym innym miejscu ustawy podatkowej, odesłania do definicji jednostki wojskowej zawartej w ustawie o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych R. P. poza granicami państwa (przy jednoczesnym odesłaniu do odrębnych regulacji w zakresie dotyczącym przyznawania świadczeń) sprawia, że do ustalenia znaczenia zwrotu legislacyjnego "w składzie jednostki wojskowej", wystarczające jest odwołanie się do językowych reguł interpretacyjnych. Z kolei w języku potocznym jednostka wojskowa to zorganizowana grupa żołnierzy, stanowiąca element ugrupowania bojowego, oddział, formacja bojowa. W efekcie użycie sformułowania "w składzie jednostki wojskowej" wyklucza odniesienie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a u.p.d.of. do żołnierzy wykonujących zadania wprawdzie zagranicą, lecz poza takim zespołem, np.: w strukturach sztabowych czy administracyjnych.
Konkludując swoje rozważania NSA stwierdził, że w świetle art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a u.p.d.o.f. zastosowanie wyrażonego w nim zwolnienia uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:
a) podatnik musi mieć status żołnierza (lub pracownika wojska);
b) otrzymywane przez niego świadczenie (przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw) wiąże się z wykonywaniem zadań poza granicami państwa;
c) zadania te wykonywane są "w składzie jednostki wojskowej";
d) jednostka ta została użyta w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom.
W ocenie Sądu wydając zapadłe w sprawie decyzje organy obu instancji trafnie uznały, że nie doszło do spełnienia przesłanek zastosowania spornego zwolnienia. Zasadnie również stwierdziły, że skarżący pełniąc funkcję w strukturach a. nie wchodził w skład jednostki wojskowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. Na gruncie reguł języka powszechnego przez [...] rozumie się urząd a. , jak również biuro przedstawicielstwa dyplomatycznego, w którym urzęduje a. . Z kolei a. to urzędnik dyplomatyczny będący specjalistą w określonej dziedzinie. Natomiast przez dyplomację rozumienie się działalność przedstawicieli danego państwa reprezentujących jego interesy za granicą; też: instytucje, urzędy oraz ich pracownicy zajmujący się taką działalnością [tak: Słownik Języka [...] PWN, dostępny pod w internecie]. Tymczasem jak wynika z poczynionych wcześniej rozważań jednostka wojskowa to zorganizowana grupa żołnierzy, stanowiąca element ugrupowania bojowego, oddział, formacja bojowa. Zestawienie znaczenia pojęcia a. , [...], jak i jednostki wojskowej prowadzi do wniosku, że dwa pierwsze pojęcia nie zawierają się w żadnej mierze w pojęciu jednostki wojskowej. Urzędnik dyplomatyczny będący specjalistą w określonej dziedzinie, jak również i jego biuro, nie stanowią w żadnej mierze zorganizowanej grupy żołnierzy stanowiącej element ugrupowania bojowego, oddziału, formacji bojowej. Dostrzec również należy, że [...] jest osobą trudniącą się dyplomacją, nie zaś realizującą stricte zadania wojskowe w ramach zorganizowanej grupy osób o charakterze bojowym.
Prawidłowość powyższych rozważań znajduje również potwierdzenie w powołanym przez organ zarządzeniu MSZiON w sprawie szczególnych zasad wykonywania obowiązków służbowych przez żołnierzy zawodowych pełniących służbę w placówkach zagranicznych oraz organizacji i funkcjonowania w placówkach zagranicznych [...]. W świetle zapisów § 2 pkt 1 powołanego zarządzenia [...] to oficer zawodowy Wojska [...] wyznaczony do pełnienia służby w przedstawicielstwie dyplomatycznym R. P., wykonujący zadania Ministra Obrony N. oraz reprezentujący Siły Zbrojne R. P. w państwie przyjmującym, samodzielnie lub przy pomocy a.o., posiadający stopień dyplomatyczny. Zgodnie zaś z postanowieniami § 2 pkt 4 omawianego zarządzenia [...] oznacza komórkę organizacyjną placówki zagranicznej, albo samodzielne stanowisko [...] lub zastępca [...] wykonujący zadania Ministra Obrony N. w tej placówce.
Z okazanego przez skarżącego zakresu obowiązków wynika, że [...] pozostaje członkiem personelu dyplomatycznego misji będąc jednocześnie przedstawicielem Ministra Obrony N. oraz Rodzajów Sił Zbrojnych RP w kraju urzędowania. Z omawianego dokumentu wynika również, że do zadań a.o. należało m. in.: pełnienie funkcji dyplomatyczno-reprezentacyjnej i realizacja współpracy wojskowej wiążącej się z reprezentowaniem Ministra Obrony N. i Rodzajów Sił Zbrojnych w kraju urzędowania; pełnienie funkcji analityczno-informacyjnej polegającej na gromadzeniu, analizowaniu i przekazywaniu informacji wojskowej, politycznej i bezpieczeństwa regionalnego w kraju urzędowania; pełnienie funkcji popularyzatorskiej w zakresie historii oręża i tradycji Wojska [...]; pełnienie funkcji promocyjnej w stosunku do podmiotów polskiego przemysłu obronnego.
Sformułowana na potrzeby zarządzenia MSZiON definicja a.o. nie pozostawia wątpliwości, że do zadań sprawującej tę funkcję osoby należy pełnienie służby w przedstawicielstwie dyplomatycznym RP, nie zaś w zorganizowanej grupie żołnierzy stanowiącej element ugrupowania bojowego, oddziału, formacji bojowej. Powyższe znajduje potwierdzenie w okazanym przez skarżącego zakresie obowiązków, gdzie wprost wskazano, że [...] pozostaje członkiem personelu dyplomatycznego misji będąc jednocześnie przedstawicielem Ministra Obrony N. oraz Rodzajów Sił Zbrojnych RP w Kraju Urzędowania.
Kierując się powyższymi rozważaniami, Sąd za nietrafny uznał zarzut podnoszący naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. Wbrew twierdzeniom skargi organy dokonały prawidłowej wykładni tego przepisu. Wynikająca z niego norma prawna prawidłowo nie została zastosowana względem skarżącego. Dostrzec również należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie przyjmuje się, że należność zagraniczna wypłacana w związku z pełnieniem funkcji [...] nie korzysta ze spornego zwolnienia (tak np.: wyroki NSA z: 15 lutego 2023 r., II FSK 929/22 i II FSK 928/22; 4 listopada 2022 r., II FSK 865/22; 5 marca 2019 r., II FSK 962/17 i II FSK 738/17; 22 grudnia 2020 r., II FSK 2443/18 i II FSK 2123/18).
Wbrew twierdzeniom skargi w sprawie nie wystąpiły niedające się usunąć wątpliwości, co do treści przepisów prawa podatkowego uzasadniające zastosowanie postanowień art. 2a Ordynacji podatkowej. Jak bowiem wynika z powyższych rozważań wykładnia językowa postanowień art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że użyte w tym przepisie sformułowanie jednostka wojskowa zgodnie z regułami znaczeniowymi języka powszechnego oznacza zorganizowaną grupę żołnierzy, stanowiącą element ugrupowania bojowego, oddział, formację bojową.
Organy rozstrzygające niniejszą sprawę nie naruszyły również wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej wyrażających zasady ogólne postępowania podatkowego, ponieważ prawidłowo ustaliły stan faktyczny, opierając się m. in. na dokumentach przedłożonych przez skarżącego. Należy też podkreślić, że w żadnej mierze nie kwestionowały faktu pełnienia przez skarżącego funkcji [...], wojskowego, morskiego i lotniczego. Z uwagi na prawidłowe przeprowadzenie postępowania podatkowego oraz trafną odmowę zastosowania spornego zwolnienia za niezasługujący na uwzględnienie należało uznać również zarzut naruszenia przepisów normujących instytucję nadpłaty. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom skargi, zapadłe w sprawie decyzje czynią zadość wymogom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Decyzje te przedstawiają tok rozumowania organów podatkowych, który przyświecał im przy dokonywaniu wykładni postanowień art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f.
Podkreślić również należy, że organy nie kwestionowały w żadnej mierze tego, że pełniona przez skarżącego funkcja miała na celu wzmocnienie sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji, zapobieganie aktom terroryzmu lub ich skutkom. Spór w sprawie dotyczył jedynie tego czy skarżący sprawował swoją funkcję wchodząc w skład jednostki wojskowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a u.p.d.o.f.
Oddalając złożony na rozprawie wniosek skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii eksperta R. S., Sąd kierował się brzmieniem art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W kontekście przytoczonego przepisu wyjaśnić należy, że dowody przeprowadza się co do faktów, rozumianych jako zaistniały stan rzeczy, nie zaś co do sposobu rozumienia prawa. Wykładnia prawa na potrzeby rozstrzygnięcia sporu należy do Sądu rozpoznającego sprawę. W konsekwencji złożone na rozprawie przez skarżącego pismo z 7 lipca 2023 r. zostało potraktowane jako rozwinięcie argumentów skargi.
Podsumowując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji odpowiadają prawu. W toku postępowania poprzedzającego wydanie wydanych w sprawie decyzji organy podatkowe nie naruszyły reguł rządzących postępowaniem podatkowym, zasadnie odmawiając zastosowania względem skarżącego zwolnienia podatkowego wyrażonego w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd skargę oddalił.