I SA/PO 180/23

I SA/Po 180/23 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2023-04-27
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-03-01
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Karol Pawlicki
Michał Ilski /sprawozdawca/
Waldemar Inerowicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1800
art. 21 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Dz.U. 2005 nr 12 poz 90
art. 12 ust. 3
Umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi S. C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 stycznia 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Pismem z 19 października 2022 r. S. sp. z o.o. (dalej zwana również skarżącą lub wnioskodawczynią) wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.
Przedstawiając opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego skarżąca wyjaśniła, że jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP. Wnioskodawczyni działa w branży płyt drewnopodobnych, zajmując się produkcją płyt i mat izolacyjnych z włókna drzewnego i konopi, płyt pilśniowych twardych oraz belek dwuteowych. Skarżąca funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej, do której należy również podmiot będący rezydentem podatkowym [...] (dalej: "podmiot powiązany"). Na potrzeby prowadzonej działalności wnioskodawczyni nabywa za wynagrodzeniem od podmiotu powiązanego prawo do używania oprogramowania oraz usługi informatyczne, w tym usługę dostępu do chmury internetowej. Usługi IT są w rzeczywistości świadczone/oprogramowanie jest w rzeczywistości dostarczane przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne, a rola podmiotu powiązanego w ramach przedmiotowych transakcji polega na identyfikacji zapotrzebowania grupy na usługi informatyczne oraz oprogramowanie, nawiązywaniu współpracy z zewnętrznymi dostawcami oprogramowania oraz usług informatycznych, a także obciążaniu spółek z grupy (w tym skarżącej) proporcjonalnie do uzyskanego wsparcia w zakresie IT.
Przedmiotem usługi dostępu do chmury internetowej jest dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem przeglądarki internetowej. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach, a bezpośrednio na zdalnych serwerach zewnętrznego dostawcy. Usługa nabywana przez skarżącą polega na dostępie do danych - dane nie są w żaden sposób modyfikowane na platformie. Wnioskodawczyni wskazuje, że w związku z nabyciem usługi dostępu do chmury internetowej podmiot powiązany udostępnia jej miejsce w chmurze, tj. spółka ma do dyspozycji określoną objętość dysków na zewnętrznych serwerach komputerowych, np. w celu przechowywania swoich plików czy baz danych.
Serwery informatyczne, na których przechowywane są zasoby informatyczne skarżącej nie są natomiast wykorzystywane w jej procesach produkcyjnych. Urządzenia te nie są również powiązane z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Nabywane usługi informatyczne (dostęp do chmury internetowej), świadczone na rzecz skarżącej, nie obejmują udzielania licencji na oprogramowanie. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi dostępu do chmury internetowej jest uiszczane na rzecz podmiotu powiązanego.
Wnioskodawczyni wyjaśniła również, że posiada certyfikat rezydencji podmiotu powiązanego. Podmiot powiązany posiada bezpośrednio 100% udziałów skarżącej, nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata. Podmiot powiązany nie korzysta przy tym ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Podmiot powiązany jest również rzeczywistym właścicielem należności, wypłacanych przez skarżącą z tytułu zakupu usługi dostępu do chmury internetowej w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm. – dalej w skrócie: "ustawa o PDOP").
Skarżąca zwróciła się z pytaniem czy płatności z tytułu zakupu usługi dostępu do chmury internetowej ponoszone przez nią na rzecz podmiotu powiązanego są objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, a w konsekwencji czy ciążą na niej obowiązki płatnika z tego tytułu.
W ocenie skarżącej na sformułowane pytanie należy udzielić odpowiedzi przeczącej. Stwierdzono, że korzystanie z chmury internetowej polega na bezpiecznym dostępie do danych, aplikacji oraz zasobów informatycznych, a te jako takie nie mieszczą się w zakresie świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, jak również pozostałych świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o PDOP. W szczególności, korzystania z chmury nie można utożsamiać z usługą przetwarzania danych oraz korzystania z urządzenia przemysłowego. Wskazano, że nie dochodzi do korzystania z serwerów usługodawcy na zasadach, które można by uznać za najem, dzierżawę, leasing lub innego rodzaju faktycznie użytkowanie. Sensem zawartej przez skarżącą umowy nie jest bowiem wynajęcie serwerów (rozumianych jako hardware), lecz umożliwienie korzystania z określonej funkcjonalności tych serwerów (w szczególności przechowywania dużej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych).
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 04 stycznia 2023 r., nr [...] uznał przedstawione przez skarżącą stanowisko za nieprawidłowe.
Organ odwołał się m. in. do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 umowy między R. P. a R. F. N. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 – dalej w skrócie: "umowa o UPO"). Zauważono, że wskazany przepis ustawy o PDOP obejmuje m. in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. Wyjaśniając sens określenia "urządzenie przemysłowe" nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów "urządzenie" oraz "przemysłowe", rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście ustawy o PDOP bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie "urządzenia przemysłowe" należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji.
Zdaniem Dyrektora przysporzenie z tytułu nabycia usług dostępu do chmury internetowej należy zakwalifikować do grupy przychodów w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Wskazano, że chmura internetowa to rodzaj usługi, która polega na przechowywaniu danych na serwerze usługodawcy. Infrastruktura informatyczna zarówno w wymiarze fizycznym jak i wirtualnym stanowi mechanizm lub zespół elementów służących do wykonywania określonych czynności, tym samym należy ją traktować jako urządzenie przemysłowe. W konsekwencji wynagrodzenie za usługi dostępu do chmury internetowej, które to usługi polegają na wynajmie serwera (a więc urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego) w przedstawionym powyżej rozumieniu mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Podkreślono, że w wersji anglojęzycznej Konwencji Modelowej OECD pojęciu urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego odpowiada zwrot "industrial, commercial, or scientific equipment". Zgodnie z Komentarzem do Konwencji OECD pojęcie urządzenia "ICS", czyli urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego jest kategorią nierozdzielną, oznaczającą urządzenia wykorzystywane w działalności o charakterze komercyjnym, profesjonalnym zarówno w działalności stricte przemysłowej, jak i szeroko rozumianej działalności handlowo-usługowej lub naukowej.
Podsumowując swoje rozważania organ stwierdził, że usługi dostępu do chmury internetowej, które to usługi polegają na wynajmie serwera (a więc urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego) mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP i art. 12 ust. 3 umowy o UPO. Tym samym należności za usługi dostępu do chmury internetowej podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła, a na skarżącej ciążą z tego tytułu obowiązki płatnika z uwzględnieniem umowy o UPO.
Skarżąca wniosła skargę na wskazaną powyżej interpretację indywidualną. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.
Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego, tj.: art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 3 umowy o UPO poprzez ich błędną wykładnię i uznanie m.in., że definicja "urządzenia przemysłowego" obejmuje również serwer wykorzystywany w usłudze przechowywania danych, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego przez skarżącą we wniosku o interpretację art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 3 umowy o UPO poprzez przyjęcie, że wnioskodawczyni zobowiązana jest jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz podmiotu powiązanego z tytułu zakupu usługi dostępu do chmury internetowej;
2) przepisów prawa procesowego, tj. w szczególności:
– art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez brak sformułowania przez organ prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska skarżącej;
– art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności nieuwzględnienie w wydanej interpretacji aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych, z których wynika, odmienne niż zaprezentowane w skarżonej interpretacji rozumienie pojęcia "urządzenia przemysłowego" w kontekście przepisów dotyczących podatku u źródła oraz posługiwanie się w procesie wykładni prawa podatkowego regułą interpretacyjną in dubio pro fisco, poprzez dokonanie rozszerzającej wykładni definicji "urządzenia przemysłowego" na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 3 umowy o UPO.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli legalności zaskarżonej interpretacji. W ocenie organu względem realizowanych przez skarżącą wypłat należności na rzecz podmiotu powiązanego zastosowanie znajdą postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP i art. 12 ust. 3 umowy o UPO. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie zarzucając organowi m. in. niedopuszczalne rozszerzenie zakresu znaczeniowego wyrażenia "urządzenie przemysłowe".
Rację w sporze należało przyznać skarżącej.
Kluczowe znaczenie w sprawie mają postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 3 umowy o UPO.
Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Jak stanowi przy tym art. 21 ust. 2 powołanego ostatnio aktu, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest R. P..
Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy o UPO, określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.
W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że ani umowa o UPO ani ustawa o PDOP nie zawiera definicji pojęcia "urządzenie przemysłowe". W takiej sytuacji należy odwołać się do definicji potocznej. Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów "urządzenia" i "przemysłowy" należy przyjąć ich znaczenie słownikowe. Wyraz "urządzenie" występuje w znaczeniu: "przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę" [por.: W. Słownik Języka [...]]; "mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu" [por.: Nowy Słownik Języka [...], pod red. B. Dunaja, s. 749]; "mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności" [por.: Słownik Języka [...] PWN, sjp.pwn.pl]. Wyraz "przemysłowy" oznacza "związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle" [por. Nowy Słownik Języka [...], pod red. B. Dunaja, s. 543]. Z kolei wyraz "przemysł" oznacza "działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn" [por.: W. Słownik Języka [...]]; "podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów" [por.: Nowy Słownik Języka [...], pod red. B. Dunaja, s. 543; wyrok WSA w Łodzi z 14 kwietnia 2021 r., I SA/Łd 141/21 i powołane tam orzecznictwo].
Ustawa o PDOP jak i umowa o UPO nie definiuje również pojęcia "użytkowanie lub prawo do użytkowania", użytego w odniesieniu do urządzenia przemysłowego. W języku potocznym "użytkować" znaczy korzystać z czegoś, korzystać z czegoś w sposób racjonalny, przynoszący jak największe korzyści" [por. Słownik języka polskiego PWN], a użytkowanie – "prawo pozwalające na używanie rzeczy i czerpanie korzyści z nich oraz praw innych przy zachowaniu ich w stanie niezmienionym" [por. Współczesny słownik języka [...], Warszawa 1996, s. 1200]. Podobne znaczenie ma "użytkowanie" w prawie cywilnym. Jest to ograniczone prawo rzeczowe, pozwalające na korzystanie z rzeczy i pobieranie z niej pożytków, przy czym prawo to powinno być wykonywane zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki (art. 252 i 256 Kodeksu cywilnego).
Analogicznie przyjął również Komitet OECD w sprawach fiskalnych. Komitet ten w kontekście "użytkowania urządzenia przemysłowego" odwołuje się do czynników mogących wskazywać na ewentualny najem sprzętu a nie świadczenie usług. Do czynników tych zaliczył m.in. fizyczne posiadanie sprzętu przez klienta, kontrolę klienta nad tym sprzętem, posiadanie przez klienta istotnego interesu gospodarczego lub majątkowego. Trafnie wskazuje się, że płatność z tytułu korzystania ze sprzętu komputerowego może zostać uznana za należność za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego jeżeli płatność ta ma miejsce w związku z wynajęciem sprzętu nie zaś usługą. Do czynników mogących wskazywać na ewentualny najem sprzętu a nie świadczenie usług zalicza się fizyczne posiadanie sprzętu przez klienta, kontrolę klienta nad tym sprzętem oraz to, że dostawca sprzętu nie wykorzystuje go równocześnie do świadczenia usług innym podmiotom niezwiązanym z odbiorcą usługi. W przypadku świadczenia usług przychód z tego tytułu powinien być opodatkowany na zasadach przewidzianych dla takich zdarzeń. W typowej transakcji dostawca usługi: umożliwia dostęp do oprogramowania, utrzymuje je, posiada sprzęt na którym oprogramowanie jest zainstalowane, zapewnia dostęp do sprzętu wielu klientom, jak również posiada prawo do wymiany sprzętu w dowolnym momencie. Klient zaś nie dysponuje władztwem nad oprogramowaniem ani sprzętem, uzyskując jedynie dostęp do niego wraz z innymi klientami [tak: Treaty characterisation issues arising from e-commerce, pkt 24 – 28 (w:) Model Tax Convention on Income and on Capital 2014 (Full Version), str. R(18)-12 – R(18)-13, [...]
W świetle powyżej przytoczonych znaczeń, "urządzeniem przemysłowym" będzie takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną [por. wyroki NSA w Warszawie: z 18 maja 2018 r., II FSK 1395/16; z 18 maja 2017 r., II FSK 1204/15; z 21 lutego 2010 r., II FSK 1476/10].
NSA w wyroku z 18 maja 2018 r., II FSK 1395/16, stwierdził, że zastosowanie komputera jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle mogą być częścią składową urządzenia przemysłowego. NSA zaznaczył, że przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonać tego w oparciu o aspekt funkcjonalny. Z kolei w innym wyroku NSA orzekł, że usługa udostępnienia wirtualnej przestrzeni dyskowej (inaczej usługa przechowywania danych w chmurze) nie może być kwalifikowana, jako przekazanie prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, gdyż nie jest powiązana z procesem produkcyjnym [por. wyrok NSA z 9 kwietnia 2019 r., II FSK 1120/17, wyrok NSA z 19 stycznia 2022 r., II FSK 1273/19, wyrok NSA z 19 stycznia 2022 r., II FSK 1274/19, wyrok NSA z 02 grudnia 2021 r., II FSK 1061/21].
Przedstawiając opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego skarżąca wyjaśniła, że przedmiotem usługi dostępu do chmury internetowej jest dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem przeglądarki internetowej. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach, a bezpośrednio na zdalnych serwerach zewnętrznego dostawcy. Podkreślić należy, że nabywane przez skarżącą usługi polegają na dostępnie do danych. Dane te nie są w żaden sposób modyfikowane na platformie. W wyniku nabycia omawianej usługi skarżąca ma do dyspozycji określoną objętość dysków na zewnętrznych serwerach komputerowych, np. w celu przechowywania swoich plików czy baz danych. Z wniosku o wydanie interpretacji nie wynika aby opisana usługa była wykorzystywana w jakikolwiek sposób w procesie produkcji. Wnioskodawczyni zaznaczyła wprost, że serwery informatyczne, na których przechowywane są zasoby informatyczne skarżącej nie są wykorzystywane w jej procesach produkcyjnych. Brak jest również jakichkolwiek okoliczności pozwalających na przyjęcie, że skarżąca sprawuje jakiekolwiek władztwo nad infrastrukturą informatyczną, w oparciu o którą świadczone są sporne usługi. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca trafnie stwierdza, że sensem spornej usługi nie jest wynajęcie serwerów (rozumianych jako hardware), lecz umożliwienie korzystania z określonej funkcjonalności tych serwerów w tym możliwości przechowywania dużej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych.
Na tle okoliczności opisanych we wniosku o wydanie interpretacji należało zatem przyjąć, że brak jest podstaw do uznania wypłacanych przez skarżącą na rzecz podmiotu powiązanego należności za należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 3 umowy o UPO.
Zamierzonego skutku nie może wywrzeć zarzut skargi podnoszący naruszenie art. 121 oraz art. 14c § 2 O.p. Poddana kontroli Sądu interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego w ocenie organu podatkowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Kwestionowanie merytorycznej poprawności stanowiska organu winno (z uwagi na związanie Sądu zarzutami skargi) następować poprzez formułowanie zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, nie zaś formułowanie ogólnych ze swej natury zarzutów naruszenia zasad ogólnych rządzących postępowaniem interpretacyjnym, jak i przepisów wskazujących elementy składowe interpretacji indywidualnej.
Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu. Interpretacja ta została bowiem wydana z naruszeniem art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 3 umowy o UPO. W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organu będzie przyjęcie przedstawionej powyżej wykładni przepisów ustawy o PDOP oraz umowy o UPO. oraz dokonanie przez jej pryzmat powtórnej oceny wniosku skarżącej o wydanie interpretacji.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. należało orzec, jak w pkt I. sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 powołanego ostatnio aktu. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł.