I SA/Po 108/08

I SA/Po 108/08 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2008-06-27
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2008-01-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Elwira Brychcy /przewodniczący/
Małgorzata Bejgerowska /sprawozdawca/
Stanisław Małek
Symbol z opisem
6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 1710/08 - Wyrok NSA z 2009-05-06
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
art. 1
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 3, art. 145
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 21, art. 70 par. 1 i par. 4, art. 59 par. 1 pkt 9
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elwira Brychcy Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek Asesor sądowy WSA Małgorzata Bejgerowska(spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2008r. sprawy ze skargi P G na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy restrukturyzacji zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] ( [...] ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ M.Bejgerowska /-/ E.Brychcy /-/ S.Małek
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...], nr [...], wydaną na podstawie 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej w skrócie "O.p.") i art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U nr 155, poz. 1287 ze zm. - zwanej dalej "ustawą restrukturyzacyjną"), odmówił restrukturyzacji należności P G w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok [...].
W uzasadnieniu wskazanej decyzji organ podał, że P G złożył w dniu [...] wniosek o restrukturyzację należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok [...] w kwocie [...]. Urząd Skarbowy wydał w dniu [...] decyzję, nr [...], na mocy której umorzył postępowanie przyjmując, że skoro przedmiotowe zobowiązanie powstało w wyniku dokonania czynności mających na celu obejście przepisów prawa, w myśl art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej, to postępowanie w sprawie jego restrukturyzacji jest bezprzedmiotowe. Na skutek odwołania Izba Skarbowa decyzją z dnia [...], nr [...], uchyliła zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji z uwagi na uchybienie art. 123 i 200 O.p.
Urząd Skarbowy w dniu [...] ponownie wydał decyzję w niniejszej sprawie, nr [...], na mocy której umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji przedmiotowych zaległości podatkowych. W odwołaniu podatnik zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 120, 121, 122, 127 i 210 O.p. oraz art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...], nr [...], uchyliła zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji z uwagi na fakt wyznaczenia Stronie terminu do zapoznania z aktami i wypowiedzenia co do zebranych dowodów i materiałów przed zakończeniem postępowania wyjaśniającego (naruszenie art. 200 O.p.).
Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] wydał kolejną decyzję, nr [...], na mocy której umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji przedmiotowych zaległości podatkowych jako bezprzedmiotowe. Po rozpatrzeniu odwołania strony, w którym powtórzono zarzuty podniesione w poprzednim środku odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.
Na powyższe rozstrzygnięcie P G wniósł w dniu [...] skargę do sądu administracyjnego, podnosząc zarzut naruszenia art. 120, 121, 122 i 210 O.p. oraz naruszenia art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...], sygn. akt [...], uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. Sąd wskazał, że w sprawie nie doszło do bezprzedmiotowości postępowania i umorzenie postępowania było niezasadne. Ewentualny brak, w ocenie organu, przesłanki do uwzględnienia żądania strony nie czyni postępowania bezprzedmiotowym, stąd konieczność merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Organy rozpatrujące wniosek w przedmiocie restrukturyzacji, powołując się na treść art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej, winny poczynić samodzielne ustalenia w zakresie obejścia prawa.
Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...], nr [...], odmówił P G restrukturyzacji zgłoszonych zaległości podatkowych. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że w decyzji wymiarowej stwierdzono, że podatnik naruszył przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 1993 r., nr 90, poz. 416 ze zm. - dalej w skrócie "u.p.d.o.f."), w ten sposób, że zaniżył dochód stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków na wykonanie usługi niematerialnych, nie wykazując związku pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskanym przychodem. Organ uznał, że brak jest bezpośredniego lub nawet pośredniego związku przyczynowo-skutkowego pozwalającego na określenie by wydatki poniesione przez stronę stanowiły koszty uzyskania przychodu określonego w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W tej sytuacji organ pierwszej instancji stwierdził, że zaistniała przesłanka, zawarta w treści art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej, który stanowi, że nie podlegają restrukturyzacji również zaległości podatkowe i celne określone w decyzji właściwego organu podatkowego, organu celnego lub organu kontroli skarbowej (...) - jeżeli zaległości te określone zostały w związku z dokonywaniem czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych, o należnościach celnych, o ubezpieczeniach społecznych lub przepisów dotyczących wymiaru i poboru tych należności.
W odwołaniu podatnik podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej i prawa procesowego art. 120, 121, 122 i 210 oraz art. 208 § 1 O.p., a nadto art. 30 ust. 1 - 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Uzasadniając powyższe zarzuty wskazał w pierwszej kolejności, że zaległości podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] uległy przedawnieniu, a zobowiązanie z tego tytułu wygasło, gdyż ocena przedawnienia zobowiązania winna być dokonana w oparciu o art. 30 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (tekst jednolity: Dz. U. z 1993 r., nr 108, poz. 486 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 1997 r. Ponadto podał, że przepis art. 14 ust. 3 ustawy restrukturyzacyjnej nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż w chwili orzekania przedmiotowa należność nie została objęta restrukturyzacją, a więc bieg terminu przedawnienia nie uległ zawieszeniu. Zdaniem strony odwołującej organ nie wykazał obejścia prawa i brak jest podstaw do zastosowania przez organ art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej, a postępowanie zostało przeprowadzone wbrew podstawowym zasadom postępowania podatkowego. W odwołaniu wskazano również, że od dnia złożenia wniosku doszło do częściowej spłaty zaległości, co powoduje częściowe wygaśnięcie zobowiązania.
Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W motywach tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że organ restrukturyzacyjny, dokonując oceny materiału dowodowego w świetle art. 6 ust 4 ustawy restrukturyzacyjnej zasadnie stwierdził, że powołane w decyzjach wymiarowych obu instancji konkretne dowody, którym dano wiarę jak również dowody którym odmówiono wiarygodności niezbicie wykazały, że pomiędzy przychodem uzyskanym z doprowadzenia do zawarcia kontraktów między krajowymi kontrahentami a kosztami poniesionymi na wykonanie analiz finansowych państw Wspólnoty Niepodległych Państw oraz koncepcji wymiany barterowej na teren Wspólnoty Niepodległych Państw brak jest jakiegokolwiek związku przyczynowo - skutkowego i uzasadnienia gospodarczego, pozwalającego na stwierdzenie by wydatki te stanowiły koszty uzyskania przychodu o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w [...].
Odnosząc się do zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązania organ drugiej instancji wskazał, że art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143, poz. 1199 - wejście w życie 1 września 2005 r., zwana dalej: "ustawą nowelizującą") wprowadza zasadę bezpośredniego działania nowego prawa do stanów faktycznych istniejących w dniu 1 września 2005 r. i zgodnie z literalną wykładnią tego przepisu z dniem 1 września przepis art. 70 § 4 O.p. w nowym brzmieniu znajduje zastosowanie do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych również przed dniem 1 września 2005 r. Z wykładni natomiast art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w nowym brzmieniu wynika, że skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia wywołuje każdy zastosowany środek egzekucyjny, o którym podatnik został zawiadomiony. Tym samym bieg terminu przedawnienia może być wielokrotnie przerywany. Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku, że zgłoszona do restrukturyzacji należność nie uległa przedawnieniu bowiem bieg terminu przedawnienia biegnie na nowo od dnia 1 września 2005 r.
W ocenie organu odwoławczego, w postępowaniu wnioskowym, a takie bezsprzecznie jest postępowanie restrukturyzacyjne, organ podatkowy ma obowiązek rozpatrywania merytorycznego stanu jaki miał miejsce w dniu złożenia wniosku, bez względu czy doszło do umniejszenia zobowiązania w przedmiotowej sprawie, które nie nastąpiło na skutek dobrowolnej wpłaty, lecz w wyniku zaliczenia na poczet przedmiotowego zobowiązania nadpłat w podatku dochodowym.
P G w skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego wniósł o stwierdzenie nieważności postanowień obu instancji lub o ich uchylenie. Powtórzył zarzuty zawarte podniesione uprzednio w odwołaniu, tj. naruszenia art. 6 ust. 4 ustawy restrukturyzacyjnej, art. 120, art. 121, art. 122, art. 210 i art. 208 § 1 O.p. oraz art. 30 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Skarżący podtrzymał argumentację zawartą w odwołaniu akcentując, że w kwestii przedawnienia przedmiotowego zobowiązania winna mieć zastosowanie ustawa o zobowiązaniach podatkowych, która w art. 30 regulowała termin przedawnienia w sposób korzystniejszy dla podatnika. Strona skarżąca podniosła, że instytucja przedawnienia zobowiązania jest instytucją prawa materialnego i jest niezmienna (chyba, że ustawa stanowi inaczej), a przepisy przechodnie do O.p. nic nie stanowią na temat stosowania nowych instytucji przedawnienia uregulowanych O.p. do zobowiązań powstałych przed dniem wejścia w życie O.p. Podkreślono, że teza organu odwoławczego o decydującym znaczeniu, dla sposobu liczenia okresów przedawnienia, kolejnych czynności egzekucyjnych nie ma uzasadnienia w przepisach prawa, w orzecznictwie, ani doktrynie.
Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Na rozprawie pełnomocnik skarżącego oświadczył, że P G został zawiadomiony w dniu [...] przez organ egzekucyjny tylko o zastosowaniu jednego środka egzekucyjnego, co wynika z akt sprawy [...] ze skargi P G w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga jest zasadna.
Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej w skrócie: "P.p.s.a.") Sąd bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 powyższej ustawy).
Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu w kwestii przedawnienia, należy stwierdzić, iż organy obu instancji, wydając zakwestionowane decyzje, dopuściły się naruszenia prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Wyjaśnienia wymaga jednak, że wbrew twierdzeniom strony skarżącej, dla prawidłowego obliczenia terminu przedawnienia w analizowanej sprawie nie znajduje zastosowania art. 30 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, uchylonej z dniem 1 stycznia 1998 r.
Zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumentacja organu w kwestii skutków prawnych zastosowania środka egzekucyjnego przed dniem 1 września 2005 r. znajduje oparcie na tle utrwalonego już orzecznictwa, jak też doktryny prawniczej, w których przyjmuje się zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (por. uchwałę składu pięciu sędziów NSA z dnia 20 października 1997 r., sygn. akt FPK 11/97, ONSA 1993/1/10; wyrok składu siedmiu sędziów NSA z dnia 25 sierpnia 2003 r., sygn. akt FSA 1/03, ONSA 2004/1/1). Zasada ta polega na tym, że od chwili wejścia w życie nowych norm prawnych należy je stosować do wszelkich stosunków prawnych, zdarzeń, czy stanów rzeczy danego rodzaju. Dotyczy to również zdarzeń, które dopiero powstaną, jak i tych które powstały przed wejściem w życie nowych przepisów, ale trwają w czasie dokonywania zmian prawa. Rozwiązanie takie odpowiada zazwyczaj przeświadczeniu prawodawcy, że nowe normy są bardziej dostosowane do aktualnych warunków niż prawo poprzednio obowiązujące. Zaletą tego rozwiązania jest zaś to, że od wejścia w życie nowej regulacji prawnej wszyscy traktowani są jednakowo, według takich samych norm (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 518/06, POP 2007/5/68).
Wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie może być mowy o naruszeniu zasady retroaktywności, skoro środek egzekucyjny zastosowano w dniu [...], zaś w chwili wejścia w życie nowej, korzystniejszej dla podatnika regulacji prawnej, przedawnienie zobowiązań P G nie nastąpiło. Zasada lex retro non agit zakazuje bowiem regulacji przez prawo zdarzeń prawnych i ich skutków zrealizowanych w czasie, gdy konkretny przepis jeszcze nie obowiązywał. Zasada ta nie dotyczy jednak sytuacji, w której zdarzenie prawne trwa w momencie wejścia w życie przepisów nowych, odmiennie regulujących jego reżim prawny.
Po wejściu w życie art. 21 ustawy nowelizującej, do oceny tego, od kiedy zaczął biec termin przedawnienia, po jego przerwaniu wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, należało w całej rozciągłości stosować ten przepis. Jeśli więc bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych skarżącego został przerwany wskutek zajęcia egzekucyjnego w dniu [...], a dokładniej od dnia zawiadomienia o nim dłużnika, czyli [...], od tej daty należało liczyć pięcioletni okres przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. Stanowisko to znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wskazał, że przepis art. 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadził zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji (1 września 2005 r.), to w świetle obowiązującego po tej dacie art. 70 § 4 O.p. należy również ustalać, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo (także w przypadku jego przerwania przed dniem 1 września 2005 r.) - (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt II FSK 668/06, Lex nr 338485).
Całkowicie pozbawione podstaw prawnych jest zatem stanowisko organu odwoławczego jakoby bieg terminu przedawnienia należało liczyć na nowo od dnia 1 września 2005 r.
Sąd dokonał w pierwszej kolejności wykładni językowej przepisu art. 70 § 4 O.p., który stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Ścisła wykładnia językowa tego przepisu prowadzi do wniosku, że skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia może wywołać każdy zastosowany środek egzekucyjny, o którym podatnik został powiadomiony, czyli w niniejszej sprawie w dniu [...] i [...] (daty na załączonych do akt potwierdzeniach odbioru). Taka interpretacja przepisu jest całkowicie sprzeczna z samą ideą instytucji przedawnienia, która ma służyć stabilizacji i pewności obrotu.
Założenie wskazujące na swoisty prymat wykładni językowej przepisów regulujących przedawnienie, nie może prowadzić do całkowitej negacji możliwości wykładni systemowej czy celowościowej co do przepisów prawa podatkowego. Brak jest bowiem racjonalnych przesłanek, które wykluczałyby stosowanie systemowych czy też celowościowych dyrektyw wykładni prawa podatkowego zwłaszcza w sytuacjach, gdy terminologia języka potocznego okazuje się niewystarczająca ze względu na swą wieloznaczność czy też nieprecyzyjność. Innymi słowy, jedynym kryterium w zakresie wyboru metody wykładni powinna być poprawność efektów tej wykładni, a nie dogmatyczne założenie swoistej "wyższości" jednego rodzaju wykładni nad innymi.
W doktrynie prawa ugruntowane jest stanowisko, że dokonując wykładni przepisów prawa nie należy się ograniczać do jednego tylko jej rodzaju. Stanowisko takie zajął, między innymi, Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 stycznia 1993 r., sygn. akt III ARN 84/92 oraz w uchwale z dnia 7 marca 1995 r., sygn. akt III AZP 2/95 (OSNCP 1993, nr 10, poz. 183), w których stwierdził: "(...) Wykładnia gramatyczno-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie jeżeli nie przede wszystkim - celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznawana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy". Podobne stanowisko prezentuje doktryna: "(...) Wykładnia prawa podatkowego, jak w ogóle wykładnia prawa, jest (...) procesem kompleksowym, wymagającym równoczesnego stosowania co najmniej wszystkich trzech (językowej, systemowej, funkcjonalnej) przedstawionych tu rodzajów wykładni. Rezultaty wykładni językowej są więc nie tyle poddawane weryfikacji, co dalszemu uściśleniu i rozwinięciu poprzez stosowanie wykładni systemowej i funkcjonalnej. Poszczególnych rodzajów wykładni, zwłaszcza w procesie stosowania prawa podatkowego, nie można zatem traktować jak luźno ze sobą powiązanych etapów procesu interpretacji prawa, lecz jako części składowe tego procesu tworzące razem pewną całość" (R. Mastalski: Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 106).
Rezultaty wykładni gramatycznej prowadzą w analizowanej sprawie do nielogicznego wniosku, że po zastosowaniu każdego środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany i biegnie na nowo o kolejne 5 lat. W skrajnej zatem sytuacji, której nie można wykluczyć, wystarczającym jest zastosowanie przez organ egzekucyjny chociażby jednego środka egzekucyjnego w odstępach nie przekraczających 5 lat, aby nie dopuścić do przedawnienia zobowiązania podatkowego i w ten sposób wydłużać postępowanie egzekucyjne niemalże w nieskończoność. Wobec powyższego należy sięgnąć do wykładni systemowej i celowościowej. Nie sposób bowiem nie dostrzec, że w relacji organ - podatnik, ten ostatni jest stroną słabszą i muszą istnieć instytucje prawa, które dadzą podatnikowi pewność, że jego zobowiązania podatkowe ulegną przedawnieniu w określonym czasie, a on sam uzyska stabilizację finansową i prawną. Organ egzekucyjny musi mieć zatem ściśle zakreślony termin, który winien wykorzystać efektywnie, aby w przypadku nieudolności lub opieszałości w działaniu mieć świadomość, że dojdzie do przedawnienia zobowiązania podatkowego i konieczności umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Należy uznać, że wolą ustawodawcy nie było pogorszenie sytuacji podatnika po uchyleniu ustawy o zobowiązaniach podatkowych, która w art. 30 ust. 3 zd. 2 regulowała, że przedłużenie terminu przedawnienia nie mogło być większe niż dalsze 5 lat. Wobec braku takiego rozwiązania w O.p., wskazując jednoznacznie na ratio legis unormowania zawartego w treści art. 70 § 4 O.p., w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, zasadny jest wniosek, że tylko pierwszy zastosowany środek egzekucyjny, o którym podatnik został zawiadomiony, przerywa bieg terminu przedawnienia.
Nie ulega wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie skarżący został zawiadomiony o pierwszym środku egzekucyjnym w dniu [...], a zatem zgodnie z art. 70 § 4 zd. 2 O.p., od dnia następnego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny termin przedawnienia biednie na nowo.
W stanie prawnym obowiązującym na dzień wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, będące przedmiotem postępowania restrukturyzacyjnego zobowiązania podatkowe skarżącego, uległy więc przedawnieniu z mocy prawa z dniem [...]. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i jego wygaśnięcie na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 O.p. powinny być zatem uwzględnione z urzędu przez organ, jako podstawa umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego jako bezprzedmiotowego.
Rzeczą organów w dalszym postępowaniu będzie zatem uwzględnienie powyższej okoliczności i wydanie stosownego rozstrzygnięcia kończącego postępowanie w przedmiocie restrukturyzacji.
Wobec uwzględnienia zarzutu przedawnienia, czyli stwierdzenia naruszenia art. 70 § 4 O.p i art. 59 § 1 pkt 9 O.p., Sąd odstąpił od oceny pozostałych zarzutów, albowiem pozostają one bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.
Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że zaskarżone decyzje nie odpowiadają prawu i działając na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a., orzekł o ich uchyleniu. Opisane powyżej uchybienia nie należą jednak do kategorii rażących naruszeń prawa, stąd też Sąd nie uwzględnił żądania strony skarżącej w przedmiocie stwierdzenia nieważności zaskarżonych rozstrzygnięć.
Odnośnie kosztów postępowania sądowego Sąd orzekł, na podstawie art. 200 P.p.s.a. i § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenie przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).
W oparciu o treść przepisu art. 152 wskazanej powyżej ustawy P.p.s.a. orzeczono o wstrzymaniu wykonania postanowień organów obu instancji.
/-/ M. Bejgerowska /-/ E. Brychcy /-/ S. Małek