I SA/Op 561/14

I SA/Op 561/14 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2014-12-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2014-08-26
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
Gerard Czech
Grzegorz Gocki
Marzena Łozowska /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I FSK 528/15 - Wyrok NSA z 2016-11-30
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony akt
Określono, że zaskarżony akt nie może być wykonany
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi Gminy P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 14 maja 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 440,00 zł (słownie złotych: czterysta czterdzieści 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 14 maja 2014 r. udzielona Gminie P. (dalej wskazywanej również jako skarżąca, strona, wnioskodawca) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów, w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub w części (obniżenia podatku należnego o podatek naliczony) z faktur dokumentujących poniesione wydatki związanych z realizacją inwestycji pn. "Stworzenie regionalnej bazy turystyczno- noclegowej [...]".
W dniu 4 lutego 2014 r. do organu wpłynął wniosek skarżącej o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub w części z faktur dokumentujących poniesione wydatki związanych z realizacją inwestycji pn. "Stworzenie regionalnej bazy turystyczno - noclegowej [...]". Przedmiotowy wniosek uzupełniono z zachowaniem ustawowego terminu, pismami z dnia 11 kwietnia 2014 r. oraz z dnia 29 kwietnia 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego oraz przedłożenia pełnomocnictwa.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Gmina P. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a w latach 2007-2013 zrealizowała Projekt z udziałem środków EFRR w Ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007 - 2013 pn. "Stworzenie regionalnej bazy turystyczno - noclegowej [...]". W wyniku realizacji Projektu uzyskano sieć wielofunkcyjnych ścieżek (pieszych, rowerowych oraz konnych) wraz z instalacją oznakowania oraz elementów małej infrastruktury łączących P. z otuliną Parku Krajobrazowego "..." oraz w jego obrębie; dwie wieże widokowe w Parku Krajobrazowym "..." - na trasach wielofunkcyjnych ścieżek rekreacyjnych; zaadaptowany obiekt (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) byłego prewentorium dziecięcego w W. na schronisko młodzieżowe posiadający 44 miejsca noclegowe; zrewitalizowany budynek sztabowy byłej jednostki wojskowej w P. (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) na schronisko młodzieżowe posiadający 66 miejsc noclegowych. W odniesieniu do dwóch obiektów noclegowych Gmina realizowała inwestycje z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT realizowanych przez Gminę za pośrednictwem jednostki budżetowej.
Gmina P., nabyła towary i usługi w związku z realizacją projektu jako organ władzy publicznej do realizacji zadań własnych. Zgodnie bowiem z art. 7 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych
W odniesieniu do dwóch obiektów noclegowych - Szkolnego Schroniska Młodzieżowego - projekt związany jest z realizacją zadań własnych powiatu przekazanych gminie w drodze porozumienia zawartego między Powiatem P. a Gminą P. na podstawie art. 8 ust. 2a i art. 18 ust. 2 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w związku z art. 5 ust. 5a i 5b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Przejęcie ww. zadania skutkuje jego realizacją w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność Gminy P.
Wnioskodawca realizował inwestycję w okresie od 21 maja 2009 r. do 31 grudnia 2011 r. i w tym czasie otrzymywał faktury nabycia towarów i usług, dokumentujące poniesione wydatki, które wystawione były na Gminę P. czyli Beneficjenta projektu. Przy czym, w uzupełnieniu wniosku Gmina wskazała, że wniosek o interpretacje dotyczy stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia za lata 2010-2014, bowiem elementy stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia za rok 2009 są rozpatrywane na skutek złożonych w dniu 20 grudnia 2013 r. wniosków o stwierdzenie nadpłaty, w dniu składania wniosku toczyło się więc postępowanie podatkowe w zakresie opisywanego stanu faktycznego za 2009 r.
Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń w miesiącach, w których otrzymywał faktury z uwagi na niejasne orzecznictwa sądów administracyjnych w tym czasie. W chwili obecnej istnieje precyzyjne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz TSUE, Gmina ma więc zamiar wystąpić o nadpłatę podatku oraz o zwrot podatku. Gmina P. w Projekcie założyła, że podczas realizacji inwestycji podatek VAT naliczony przez wykonawcę ww. zadania będzie kosztem kwalifikowalnym tzn. takim, który może być sfinansowany ze środków EFRR. Poszczególne elementy projektu (inwestycje: ścieżki, wieże i dwa obiekty noclegowe) stanowią środek trwały podlegający amortyzacji, na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00zł.
Po oddaniu do użytkowania nabyte towary i usługi, przeznaczone na modernizacje dwóch obiektów noclegowych służą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku od towarów i usług zaś towary i usługi przeznaczone na ścieżki wielofunkcyjne oraz wieże widokowe służą czynnościom niepodlegajacym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co jest zgodne z założeniem zrealizowanego przez Gminę Projektu.
Po zakończeniu inwestycji wytworzony majątek jest dalej własnością Gminy P. Wytworzony majątek Gmina przekazała w nieodpłatne użytkowanie swoim jednostkom budżetowym, które zajmują się jego bieżącą eksploatacją. Przy czym jednostki budżetowe, tj. OSiR i Szkolne Schronisko Młodzieżowe są odrębnymi od Gminy zarejestrowanymi czynnymi podatnikiem podatku od towarów i usług, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT. Sieć wielofunkcyjnych ścieżek i dwie wieże widokowe została nieodpłatnie przekazana Ośrodkowi Sportu i Rekreacji w P.
Natomiast powstałe w wyniku realizacji projektu dwa obiekty noclegowe przekazane zostały nieodpłatnie (bez zawierania umowy cywilnoprawnej) na podstawie księgowego dokumentu PT (protokół przekazania), odrębnej jednostce budżetowej Gminy P., która świadczy usługi noclegowe. Efekty projektu zostały przejęte na stan ewidencji środków trwałych jednostek budżetowych na podstawie dokumentu księgowego PT (protokół przejęcia środka trwałego), który jest dokumentem potwierdzającym nieodpłatne wprowadzenie środka trwałego do ewidencji i na stan majątku trwałego jednostki. To właśnie jednostka budżetowa gminy prowadząca Szkolne Schronisko Młodzieżowe tj. placówkę oświatowo - wychowawczą w P. z jej filią w W. wystawia stosowne faktury VAT za świadczone usługi noclegowe.
Jednostka budżetowa administruje obiektami wytworzonymi w trakcie realizacji projektu (Szkolnym Schroniskiem Młodzieżowym w W. i Szkolnym Schroniskiem Młodzieżowym w P.) w imieniu i na rachunek Gminy P., a nie w imieniu własnym i na własną rzecz. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Zgodnie natomiast z art. 11 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240) - jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadąjące osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków.
Jednostka budżetowa Gminy, Szkolne Schronisko Młodzieżowe uzyskuje i wykazuje obroty z tytułu udostępniania miejsc noclegowych i wystawia dokumenty sprzedaży i jest wskazywana jako sprzedawca na dokumentach sprzedaży usług noclegowych w schroniskach. Wnioskodawca wskazał, że istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Możliwe jest wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
W stosunku do dwóch obiektów noclegowych administrowanych przez Szkolne Schronisko Młodzieżowe w P., nabyte towary i usługi, są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Usługa udostępniania schronisk świadczona jest przez jednostkę budżetową, Szkolne Schronisko Młodzieżowe jednak dochody netto ze sprzedaży tych usług stanowią dochody Gminy P. Na wydatki Szkolne Schronisko Młodzieżowe otrzymuje środki z budżetu Gminy P. Wybudowane schroniska młodzieżowe służą do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych - usług noclegowych opodatkowanych według stawki VAT 8%. Jak wskazano, czynności opodatkowane w imieniu Gminy wykonuje jej jednostka budżetowa.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
"Czy w odniesieniu do realizowanego Projektu Gmina ma możliwość odliczenia podatku VAT w całości lub części (tj. czy będzie miała możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki)?"
Przedstawiając własne stanowisko strona wskazała że w odniesieniu do dwóch elementów Projektu tj. ścieżek wielofunkcyjnych i wież widokowych nie ma możliwości odzyskania podatku VAT, ponieważ ani Gmina ani jej jednostka budżetowa OSiR nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych, związanych z tą infrastrukturą i sprzętem sfinansowanym w ramach Projektu.
Natomiast w odniesieniu do dwóch kolejnych elementów projektu tj. obiektu Schroniska Młodzieżowego w P. i jego filii w W., skarżąca mając na względzie zapisy uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. I FPS 1/13 wywiodła, że Gminie będącej czynnym podatnikiem podatku VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od poniesionych wydatków. Wydatki związane z przebudową i wyposażeniem obiektów noclegowych w P. i W. poniesione w latach 2010 - 2011 stanowią zakupy towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (przez część Gminy, za którą z punktu widzenia przepisów o VAT uznaje się gminną jednostkę budżetową) poprzez świadczenie usług noclegowych - a więc uprawniają Gminę do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm, dalej jako: u.p.t.u. i ustawa o VAT), zgodnie z którym jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w standardowych terminach, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego - nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
W interpretacji indywidualnej wydanej dnia 14 maja 2014 r., na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm. - dalej wskazywanej również jako O.p.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.
Uzasadniając swoje stanowisko, organ na wstępie przytoczył art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 4 art. 88 ust. 4 u.p.t.u. i wskazał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Organ zaznaczył, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego), co nie występuje jeżeli zakupione towary i usługi wykorzystano do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. Dodatkowo organ wyjaśnił, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia — jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 u.p.t.u. wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegąjącym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.
Organ przytoczył dalej treść przepisów art. 15 ust 1 u.p.t.u., z którego wynika, ze jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną (art. 2 ustawy o samorządzie gminnym), są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 u.p.t.u. Natomiast działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Organ wskazał także na odrębne określenie statusu organów władzy publicznej, wynikające z przepisu art. 15 ust. 6 u.p.t.u. oraz zaznaczył, że w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Zatem Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, tym samym dla tych czynności podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.
Następnie organ wskazał, że jak wynika z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina w celu wykonywania zadań może m.in. tworzyć jednostki organizacyjne, które są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej i prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej. Wskazał, że z treści art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, tym samym dla tych czynności podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych. Tak samo inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie, np. samorządowych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 u.p.t.u., powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.
Organ wskazał przy tym, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe. Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u.. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.
W tej kwestii organ odniósł się również do art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Powyższe przepisy zdaniem organu wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa "samodzielnie" należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto, ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.
Mając na uwadze powyższe organ wywiódł, że gmina nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania podatku od towarów i usług przez jednostki podrzędne oraz nie można automatycznie uznać, że gmina oraz jej jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.
Organ stwierdził, że jednostki organizacyjne wyodrębnione ze struktury Gminy jako jednostki budżetowe (OSiR oraz Szkolne Schronisko Młodzieżowe), zobowiązane do wykonywania określonych zadań, posiadające odrębne oznaczenia NIP, własny budżet, własny plan wydatków oraz zatrudniające własnych pracowników, są odrębnymi od Gminy podatnikami podatku VAT. Organ zaznaczał, że ze stanu faktycznego opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej również wynika, że Szkolne Schronisko Młodzieżowe jest odrębnym od Gminy podatnikiem, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT, który uzyskuje i wykazuje obroty z tytułu udostępniania miejsc noclegowych, wystawia dokumenty sprzedaży i jest wskazywane jako sprzedawca na dokumentach sprzedaży usług noclegowych w schroniskach.
Z tego względu organ uznał, że ponieważ wytworzony w wyniku projektu majątek zostanie przekazany nieodpłatne jednostkom budżetowym, to podmioty te, jako odrębni podatnicy podatku VAT, nabędą prawo do uzyskiwania pożytków z tego mienia w okresie ich użytkowania.
Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia przez Gminę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych służących realizacji przedmiotowej inwestycji, która została następnie nieodpłatnie przekazana do gminnych jednostek budżetowych, organ wskazał, że kluczowe jest tu ustalenie z jakimi czynnościami Gminy jest związana inwestycja, o której mowa we wniosku. Mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., organ stwierdził, że Gmina, nabywając towary i usługi celem wytworzenia inwestycji z zamiarem jej nieodpłatnego udostępnienia jednostkom budżetowym, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Wobec powyższego zgodnie z zamiarem Gminy, a także po oddaniu przedmiotowych inwestycji do użytkowania, inwestycje ta nie były przez stronę używane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.
W związku z powyższym organ wskazał, że Gmina po zakończeniu inwestycji, zrealizowała zamiar nieodpłatnego przekazania inwestycji jednostkom budżetowym, i w konsekwencji od momentu rozpoczęcia inwestycji w ramach projektu, wyłączyła przedmiotowe inwestycje całkowicie z systemu podatku VAT. Zdaniem organu oznacza to zarazem, że Gmina, dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji, nie wykonywała tych czynności do działalności gospodarczej i nie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. i tym samym nie spełniła przesłanki z art. 86 ust. 1 u.p.t.u.
Mając na uwadze powołane przepisy oraz okoliczności sprawy organ stwierdził, że skarżąca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części od poniesionych nakładów inwestycyjnych w ramach projektu pn. "Stworzenie regionalnej bazy turystyczno - noclegowej [...]", które po zrealizowaniu zostaną przekazane nieodpłatnie jednostkom budżetowym Gminy, tj. OSiR oraz Schronisku Młodzieżowemu.
Końcowo organ wskazał, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p. w przedmiotowej interpretacji nie rozpatrzono dodatkowych kwestii przedstawionych przez stronę w uzupełnieniu wniosku, bowiem nie zostały one objęte pytaniem wskazanym we wniosku.
Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca wniosła skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, domagając się jej uchylenia w całości, oraz zasądzenia na swoją rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych.
W skardze pełnomocnik strony podnosząc zarzuty naruszenia art. 86 u.p.t.u. oraz art. 14a § 1 O.p. i wskazał, że Gminie w związku z zamiarem wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poczynionych inwestycji, bowiem przekazując mienie do jednostki budżetowej Gmina dokonała przesunięcia majątkowego w ramach tej samej osoby prawnej (która nadal jest właścicielem mienia). Zatem, zdaniem strony w tym "wewnątrzkorporacyjnym" rozporządzeniu mieniem Gmina nie działała w charakterze podatnika podatku VAT (czynność wewnątrzzakładowa, wewnątrzkorporacyjna).
Następnie pełnomocnik wskazał, że przedmiotowe nabycie towarów i usług związane jest ściśle z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą (świadczeniem usług noclegowych, jako zadanie własne jednostki samorządu terytorialnego) za pomocą utworzonej jednostki organizacyjnej, której kierownictwo działa jednoosobowo na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Burmistrza, to skarżącej jako inwestorowi i podatnikowi VAT - przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z adaptacją szkolnych schronisk młodzieżowych.
Zatem w ocenie pełnomocnika strony Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT na zasadach ogólnych, gdyż prawo takie gwarantuje Dyrektywa 112, art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Istnieje bowiem w tym przypadku bezpośredni związek dokonanych nabyć towarów i usług dotyczących ww. schroniska młodzieżowe z realizowanym poprzez ww. nabycia inwestycyjne obrotem opodatkowanym.
Powołując się na orzecznictwo TSUE i krajowych sądów administracyjnych pełnomocnik strony wskazał, że brak prawa do odliczenia podatku naliczonego skutkowałby faktycznym obciążeniem Gminy ciężarem podatku VAT i w konsekwencji naruszeniem zasady neutralności. Wynika to ze specyfiki stosunków między gminą, a podległymi jej jednostkami budżetowymi. Z uwagi na to, że "zgubiony" jest jeden etap obrotu ("świadczenia" między gminą a podległą jej jednostką), podatek naliczony oraz podatek należny rozbity jest między dwa podmioty, które w stosunkach z osobami trzecimi są niezależnymi podatnikami, natomiast względem siebie nie rozpoznają sprzedaży opodatkowanej. W związku z tym rozbiciem istnieje niebezpieczeństwo, że podatek naliczony, który niewątpliwie jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i który jest faktycznym obciążeniem dla gminy, pozostaje nieodliczony.
Pełnomocnik powołując się na wydany w podobnym stanie faktycznym wyrok TSUE w sprawie C-280/10, zaznaczył, że po stronie Gminy mamy do czynienia z czynnościami przygotowawczymi (polegającymi na realizacji inwestycji), lecz z uwagi na specyfikę sektora finansów publicznych nie wystąpi u niej sprzedaż. Te same względy - które we wcześniejszych sprawach przed Trybunałem były przyczyną przyznania prawa do odliczenia podatnikom, którzy nie realizowali sprzedaży opodatkowanej, choć podejmowali czynności zmierzające do jej kreowania w innych podmiotach (związanych z nimi) – przemawiają zdaniem pełnomocnika za tym, aby prawo do odliczenia było zrealizowane, by nie doszło do zaburzenia konkurencyjności.
Dlatego też w ocenie strony, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od inwestycji polegające adaptacji dwóch obiektów na schroniska młodzieżowe w P. (zrewitalizowanie budynku sztabowego byłej jednostki wojskowe) i W. (adaptacja obiektu byłego prewentorium dziecięcego), gdyż sprzedaż opodatkowana z wykorzystaniem zrealizowanej inwestycji prowadzona jest przez jednostkę budżetową Gminy.
Dodatkowo, mając na uwadze przytoczone orzecznictwo sądów administracyjnych, pełnomocnik zarzucił, iż organ podatkowy wydając przedmiotową interpretację naruszył przepis art. 14a § 1 O.p. bowiem organ podatkowy wydając przedmiotową interpretację w ogóle nie uwzględnił orzecznictwa sądów administracyjnych krajowych jak również orzecznictwa TSUE.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Dodatkowo zauważył, że na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana - Dz. Urz. UE z 2012 r., Nr C 326, s. 47 i nast.), Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 10 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 311/12 skierował do Trybunału Sprawiedliwości pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa unijnego: Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana - Dz. Urz. UE z 2012 r., Nr C 326, s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.), pomimo że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej Dyrektywy. Mając na względzie okoliczność, że zadane pytanie pozostaje w oczywistym związku z przedmiotem sprawy, która ma być rozpatrywana przez WSA w Opolu, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł o zawieszenie postępowania w ww. sprawie do czasu rozstrzygnięcia przedstawionego powyżej pytania prejudycjalnego.
Na rozprawie w dniu 12.12.2014 r. Sąd powyższy wniosek oddalił.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest uzasadniona.
Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270) [dalej jako p.p.s.a.], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art.3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).
W myśl art.146 §1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie jest rozstrzygnięcie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 O.p. w związku z wnioskiem dotyczącym zaistniałego stanu faktycznego. Podstawą rozważań był przedstawiony przez stronę stan faktyczny i udzielenie przez organ odpowiedzi na postawione pytanie.
Spór w tej sprawie dotyczy kwestii, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez nią w związku z realizacją inwestycji polegającej na zaadaptowaniu obiektu (byłego prewentorium dziecięcego w W.) na schronisko młodzieżowe posiadające 44 miejsca noclegowe i zrewitalizowanie budynku sztabowego byłej jednostki wojskowej w P. na schronisko młodzieżowe posiadające 66 miejsc, przekazanych następnie nieodpłatnie jednostce budżetowej Gminy - Szkolnemu Schronisku Młodzieżowemu, wykorzystującą te inwestycje do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej VAT.
Na wstępie wskazać należy na treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 1/13, zgodnie z którą w świetle art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Podkreślić trzeba, że z treści art. 269 § 1 p.p.s.a. wynika, że moc wiążąca uchwał siedmiu sędziów NSA dotyczy nie tylko danej sprawy (art. 187 § 2 p.p.s.a.), ale również wszystkich spraw o podobnym stanie faktycznym i prawnym. Dopóki nie nastąpi zmiana stanowiska zawartego w uchwale, sądy administracyjne (pośrednio nim związane) stanowisko to powinny respektować, przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygać sprawy analogicznej do tej, w której podjęto uchwałę, w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jedyną możliwością odstąpienia od stanowiska zawartego w uchwale stanowi wystąpienie przez skład niepodzielający zawartego w uchwale stanowiska do odpowiedniego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z zagadnieniem prawnym. Podkreślenia wymaga także, że odstąpienie przez skład sądu administracyjnego od stanowiska wyrażonego w uchwale NSA, bez zachowania trybu określonego w art. 269 p.p.s.a. ma charakter działania nielegalnego i jako takie stanowi podstawę skargi kasacyjnej, wskazaną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Zatem zarówno sąd orzekający, jak i organy administracji, są w rozpatrywanej sprawie związane wspomnianą uchwałą. W uzasadnieniu do powołanej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że gminna jednostka budżetowa stanowi jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, zaliczaną do jednostek sektora finansów publicznych. Status takiej jednostki budżetowej wynika przede wszystkim z przepisów rozdziału 3 działu I ustawy o finansach publicznych, w szczególności art. 11 i art. 12 tej ustawy. Podniósł, że cechą charakterystyczną gminnej jednostki budżetowej jest brak własnego mienia i dysponowanie jedynie wyodrębnioną i przekazaną w zarząd częścią majątku osoby prawnej, jaką jest gmina. W związku z tym gminna jednostka budżetowa działa jako statio municipi. O jej utworzeniu, połączeniu lub likwidacji decyduje organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego (w gminie - rada gminy), który nadaje gminnej jednostce budżetowej statut, określający nazwę, siedzibę oraz przedmiot działalności. Gospodarka finansowa takiej jednostki charakteryzuje się tym, że pokrywa ona swoje wydatki bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a swoje dochody odprowadza na rachunek gminy (tzw. zasada rozliczeń brutto), co powoduje, że wielkość wydatków gminnej jednostki budżetowej nie jest w żaden sposób związana z wysokością dochodów zrealizowanych przez tę jednostkę. Ponadto gminna jednostka budżetowa nie dysponuje realizowanymi przez siebie dochodami. Natomiast gmina w toku roku budżetowego ma do dyspozycji pełną kwotę dochodów uzyskiwanych przez gminne jednostki budżetowe.
NSA uznał, że ww. cechy gminnej jednostki budżetowej, powodują, że mimo wyodrębnienia organizacyjnego takiej jednostki, nie prowadzi ona działalności gospodarczej w sposób samodzielny, czy niezależny od gminy, której majątkiem, w tym środkami finansowymi, dysponuje. Celem takiej jednostki nie jest zresztą prowadzenie działalności gospodarczej. Co najwyżej taka działalność może wystąpić przy okazji innej aktywności o zasadniczym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne gminnej jednostki budżetowej jest kształtowane przez gminę i służy do wykonywania jej zadań. Gmina jako organ władzy publicznej, a zarazem osoba prawna, do wykonywania ciążących na niej zadań musi wykorzystywać inne jednostki organizacyjne, cechujące się różnym stopniem samodzielności czy niezależności. Z punktu widzenia statusu takich jednostek, jako podatników podatku od towarów i usług, istotne jest jednak nie wyodrębnienie organizacyjne, ale przede wszystkim samodzielne czy też niezależne wykonywanie działalności gospodarczej. Gminne jednostki budżetowe – w ocenie NSA – takiej działalności gospodarczej nie prowadzą. Wszelkie czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, które mogą być opodatkowane podatkiem VAT podejmują w imieniu i na rzecz gminy, w ramach limitu środków przyznanych im na dany rok w uchwale budżetowej. W przypadku jednostki budżetowej charakterystyczny jest przy tym brak związku między skutkiem tych czynności w aspekcie finansowym, a wydatkami tej jednostki. W związku z tym np. odprowadzenie podatku należnego dokonywane jest z tej części budżetu gminy, która została przekazana do dyspozycji jednostki w planie finansowym. Natomiast zwrot podatku wpływa do budżetu gminy, nie powiększając ilości środków finansowych, będących w dyspozycji jednostki budżetowej. NSA podkreślił, że gminna jednostka budżetowa, jako statio municipi, nie odpowiada też za szkody wyrządzone swoją działalnością – taka odpowiedzialność ciąży na gminie. Nie ponosi również ryzyka związanego z podejmowaniem czynności opodatkowanych, z uwagi na brak związku pomiędzy jej wydatkami, a dochodami. Sąd zwrócił też uwagę na zmiany, jakie wprowadzono do ustawy o finansach publicznych w 2010 r., skutkujące likwidacją takich form organizacyjnych, jak gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, rachunki dochodów własnych, czy fundusze motywacyjne, które pozwalały jednostkom budżetowym na pewną samodzielność w wykorzystywaniu swoich dochodów. Z założenia jednostki budżetowe nie są wykorzystywane jako forma organizacyjna, za pośrednictwem której gminy prowadzą działalność komunalną, co nie wyklucza, że mogą one podejmować czynności opodatkowane podatkiem VAT. Dlatego też w przypadku gdy w ramach ubocznej działalności gminnej jednostki budżetowej dojdzie do podjęcia takich czynności (opodatkowanych podatkiem VAT) podatnikiem będzie gmina.
W świetle powyższego uznać należy, że mimo wyodrębnienia organizacyjnego gminnej jednostki budżetowej, nie prowadzi ona działalności gospodarczej w sposób samodzielny, czy niezależny od gminy, którego majątkiem, w tym środkami finansowymi, dysponuje. Skoro gospodarka finansowa takiej jednostki charakteryzuje się tym, że pokrywa ona swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy i odprowadza swoje dochody na rachunek tejże jednostki samorządu terytorialnego, to należy przyjąć, że wydatki Gminy P. związane z przekazanej następnie nieodpłatnie Szkolnemu Schronisku Młodzieżowemu (jednostce budżetowej Gminy) wykorzystującemu tę inwestycję do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej VAT, są bezpośrednio związane ze sprzedażą opodatkowaną Gminy, jako podatnika VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Przekazanie mienia przez Gminę jej jednostce budżetowej, nie jest przekazaniem towarów pomiędzy odrębnymi podatnikami, lecz przesunięciem majątku w ramach jednostki samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, służącemu tejże Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych poprzez swą jednostkę budżetową (organizacyjną) jaką jest Szkolne Schronisko Młodzieżowe. Tym samym podatek wynikający z czynności opisanych we wniosku będzie mogła rozliczyć Gmina jako właściwy podatnik, wykonujący w tym zakresie czynności opodatkowane (zob. wyrok NSA z dnia 21.10.2014 r., I FSK 1546/13 - publikowany na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze powoływane orzeczenia).
Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w poprzednich fazach obrotu stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT – zasady neutralności. Słusznie podnosiła skarżąca, że problem przyznania prawa do odliczenia podatku, w sytuacji, gdy podatek naliczony nie kreuje bezpośrednio żadnej sprzedaży opodatkowanej u podmiotu, u którego występuje podatek naliczony był już rozważany w orzecznictwie TSUE.
W wyroku TSUE z 29 kwietnia 2004 r. (w sprawie C-137/02 Faxworld, Rec. s. 1-5547, pkt 41, 42) Trybunał orzekł, że na podstawie zasady neutralności VAT podatnik, którego działalność ogranicza się do przygotowania działalności gospodarczej innego podatnika i który nie dokonał żadnej czynności opodatkowanej VAT, może dochodzić prawa do odliczenia w związku z opodatkowanymi czynnościami dokonanymi przez drugiego podatnika. W innym wyroku z 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna, Trybunał stwierdził, że art. 9, 168 i 169 Dyrektywy nr 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, które nie umożliwiają ani wspólnikom spółki, ani tejże spółce dochodzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego w związku z wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przez rzeczonych wspólników przed zawiązaniem i rejestracją powyższej spółki, na potrzeby i cele jej działalności gospodarczej.
W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z podobną sytuacją, jak trafnie zauważyła strona skarżąca - z uwagi na specyfikę stosunków między odrębnymi podatnikami (tj. gminą i jej jednostką budżetową), która to specyfika jest wynikiem uregulowań czysto krajowych - zostaje niejako pominięty/zagubiony jeden etap obrotu (świadczenia między gminą a jej jednostką organizacyjną). Sąd podziela i uznaje za własne stanowisko wyrażone przez WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 9.12.2014 r., I SA/Gd 1105/14, że w tym przypadku też podatek naliczony, jaki miałaby odliczyć Gmina, będzie związany z zakupami dokonywanymi do celów wykonywania transakcji opodatkowanych, choć te transakcje będą transakcjami jej jednostki budżetowej. Rzeczywistym odbiorcą zakupów dokonywanych przez Gminę będzie jej jednostka organizacyjna (prowadząca działalność opodatkowaną). Gmina ponosi określone wydatki (i jest obciążana ciężarem podatku naliczonego) jedynie w celu późniejszego oddania tych dóbr do używania swojej jednostce organizacyjnej (co jest transakcją nieobjętą zakresem opodatkowania) i w celu wykonywania działalności gospodarczej stanowiącej uzasadnienie owego nabycia.
W ocenie Sądu brak jest podstaw do pozbawienia Gminy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia wydatków inwestycyjnych – w ramach realizacji jej zadań własnych – z tej przyczyny, że ze względów organizacyjnych inwestycję tę obsługuje jednostka budżetowa, stanowiąca wydzieloną część majątku Gminy – niecechująca się na gruncie VAT odrębną podmiotowością w stosunku do tej Gminy. Taki pogląd prezentowany jest jednolicie w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z dnia 21.10.2014 r., I FSK 1546/13, wyrok WSA w Łodzi z dnia 28.11.2014 r., I SA/Łd 170/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9.12.2014 r., I SA/Gd 1105/14, jak też w wyrokach wskazanych w skardze), z którym utożsamia się Sąd rozpoznający niniejszą sprawę.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż Minister Finansów, wydając zaskarżoną interpretację, dokonał wadliwej wykładni art. 15 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uznając, że wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od inwestycji polegającej na adaptacji dwóch obiektów na schroniska młodzieżowe w P. (zrewitalizowanie budynku sztabowego byłej jednostki wojskowe) i W. (adaptacja obiektu byłego prewentorium dziecięcego), wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (przez gminną jednostkę budżetową) poprzez świadczenie usług noclegowych. Dodać także należy, że prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, że w odniesieniu do dwóch elementów Projektu tj. ścieżek wielofunkcyjnych i wież widokowych nie ma możliwości odliczenia przez Gminę podatku VAT, ponieważ ani Gmina ani jej jednostka budżetowa OSiR nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych, związanych z tą infrastrukturą i sprzętem sfinansowanym w ramach Projektu.
W konsekwencji organ podatkowy winien ponownie rozpoznać złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z uwzględnieniem przedstawionych powyżej uwag. W szczególności powinien rozważyć, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie nakładów inwestycyjnych oraz dokumentujących wydatki związane z adaptacją dwóch obiektów na schroniska młodzieżowe w P.
Podnieść należy, że Sąd uznał, że brak jest podstaw do zawieszenia postępowania sądowego do czasu rozstrzygnięcia pytania prejudycjalnego skierowanego do Trybunału Sprawiedliwości przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 10 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 311/12. Zgodnie bowiem z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym.
Sąd nie stwierdził, aby w sprawie zaistniała przewidziana w tym przepisie okoliczność (zagadnienie wstępne) uzasadniająca zawieszenie z urzędu postępowania sądowego, dlatego odmówił zawieszenia postępowania w sprawie i rozpoznał sprawę, której przedmiotem jest interpretacja prawa podatkowego. Zauważyć bowiem należy, że nawet gdyby TSUE uznał, że jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.), ta okoliczność nie miałaby wpływu na treść rozstrzygnięcia. W tym miejscu wskazać należy na ugruntowane stanowisko sądów administracyjnych dotyczące samorządowych zakładów budżetowych. Zakłady budżetowe wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej mają (odmiennie niż jednostki budżetowe) podmiotowość podatkową VAT odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła. Jednakże także w przypadku takiego zakładu budżetowego, w sytuacji poniesienia przez Gminę wydatków związanych z realizacją inwestycji, przekazanej następnie nieodpłatnie samorządowemu zakładowi budżetowemu, który wykorzystuje tę infrastrukturę do realizacji opodatkowanych podatkiem VAT zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki komunalnej, działając w tym zakresie w jej imieniu – to Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków (zob. wyrok NSA z dnia 21.10.2014 r., I FSK 1546/13).
Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Zgodnie z dyspozycją art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, a o kosztach orzekł w oparciu o art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31.01.2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153).