I SA/Op 399/25

I SA/Op 399/25 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2025-10-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-05-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
A. Komorowska-Kaczkowska
Aleksandra Sędkowska
Grzegorz Gocki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 70
art. 5 ust. 1 pkt 2d
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędzia WSA Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 października 2025 r. sprawy ze skargi P. Spółki z o.o. we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 7 lutego 2025 r., nr SKO.40.2337.2024.po w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej do tut. Sądu przez "P." Sp. z o.o. z siedzibą we W. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 7 lutego 2025 r., nr SK0.40.2337.2024.po, utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Gminy Paczków z dnia 22 lipca 2024 r., nr Fn.3120.6.125.2024, określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2024 r. w kwocie 67.873,00 zł
Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym stanie faktycznym:
Przedmiot działalności "P." Sp. z o.o. z siedzibą we W. ( dalej zwana jako: "Skarżąca", "Spółka") zarejestrowanej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr [...] (REGON: [...], NIP: [...]) stanowi w przeważającym zakresie pomoc społeczna z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych ([...]).
W dniu 21 lutego 2024 r. Spółka nabyła prawo własności gruntów oraz posadowionych na nich budynków w Gminie Paczków, a 1 kwietnia 2024 r. transakcja ta została wprowadzona do operatów geodezyjnych Starostwa Powiatowego w N. i zgłoszona w zawiadomieniu o zmianach wdanych ewidencyjnych, Spółka jest obecnie właścicielem działek o numerach ewidencyjnych a i b, położonych w P. przy ul. [...], o łącznej powierzchni 23.013,00 m2 oraz budynków posadowionych na w/w. działkach.
Ponieważ w związku z nabyciem ww. nieruchomości nie przedłożyła w ustawowym terminie stosownej deklaracji na podatek od nieruchomości, organ I instancji pismem z dnia 22 marca 2024 r. wezwał ją do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2024 r., którą to złożono w dniu 24 kwietnia 2024 r. wykazując w niej od 1 marca 2024 r., do opodatkowania grunty o powierzchni 23.013,00 m2 wg stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków oraz budynki o powierzchni użytkowej 2.364,10 m2, jako budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajęte przez podmioty udzielające tych świadczeń.
Postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2024 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2024 r., z tytułu podatku od nieruchomości, jednocześnie wzywając Spółkę do przedłożenia zestawienia środków trwałych posiadanych na terenie Gminy Paczków oraz złożenia wyjaśnień w sprawie wykazanej do opodatkowania powierzchni budynków i zastosowanej stawki podatku. Pomimo doręczenia ww. wezwania na adres Spółki nie przedłożyła ona żądanych dokumentów, jak również nie złożyła stosownych wyjaśnień w sprawie.
Po przeprowadzeniu postępowania Burmistrz Gminy Paczków decyzją z dnia 22 lipca 2024 r., nr Fn.3120.6.125.2024, określił "P." Sp. z o.o. z siedzibą we W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2024 w kwocie 67.873,00 zł. W uzasadnieniu decyzji omówił dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśniającego, zebrane dowody oraz ustalony w oparciu o nie stan faktyczny i prawny sprawy, wskazując w szczególności, iż Spółka bezsprzecznie posiada status przedsiębiorcy, figurując w rejestrze przedsiębiorców KRS pod numerem [...], a jako przedmiot jej działalności Spółki wskazana jest pomoc społeczna z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych. Fakt związania posiadanych nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą znajduje także potwierdzenie w złożonej przez podatnika deklaracji, w której całość nabytych gruntów, także posiadających klasyfikację właściwą podatkowi rolnemu, wykazano do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ocenie Burmistrza Gminy Paczków, ujęte w deklaracji grunty zostały przez podatnika wykazane do opodatkowania w sposób prawidłowy i w też zakresie również w taki sam sposób zostały opodatkowane w samej decyzji.
Natomiast w zakresie opodatkowania budynków, organ I instancji wskazał, iż w sprawie nie zachodzą ustawowe przesłanki zastosowania stawki dla budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń, albowiem jak wynika z brzmienia art. 5 ust. 1 piet, 2 lit. d ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70, dalej "upol."), możliwość zastosowania określonej w rzeczonym przepisie stawki podatku jest uzależniona od łącznego spełnienia dwóch przesłanek:
• przesłanki przedmiotowej, a to związania budynku z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2024 r. póz. 799 ze zm.);
• przesłanki podmiotowej zajęcia przez podmioty udzielające tych świadczeń.
Aby więc niższa stawka podatku od nieruchomości mogła być stosowana, konieczne jest spełnienie łącznie tych dwóch wskazanych warunków. Zgodnie z ustawą o działalności leczniczej, świadczenia zdrowotne mogą być realizowane przez różne kategorie podmiotów leczniczych, jednakże wszystkie one muszą być wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez wojewodę właściwego dla siedziby podmiotu leczniczego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 maja 2023 r. sygn. akt. I SA/Kr 250/23).
Jak jednak ustalono w niniejszej sprawie, w ramach dokonanego w dniu 4 lipca 2024 r. sprawdzenia dostępnego publicznie Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą Spółka nie figuruje w ww. rejestrze prowadzonym przez Wojewodę [...], ani przez Wojewodę [...]. W związku z powyższym, w ocenie Burmistrza Gminy Paczków, należące do niej budynki należało opodatkować w całości stawką , jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Jak wskazał organ I instancji, analizując poprawność podstawy wymiaru opodatkowania należących do Spółki budynków organ podatkowy jest związany zapisem art. 21 ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. z 2023 r. póz. 1752 ze zm.), który stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, mające walor dokumentu urzędowego. Przepisy jednak dopuszczają możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym na podstawie art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, dalej jako "op"). Dlatego też organ podatkowy I instancji, zauważywszy różnice pomiędzy ilością budynków i ich powierzchnią użytkową wykazanych w akcie notarialnym - umowie sprzedaży oraz danymi z ewidencji gruntów i budynków, a wykazanymi przez podatnika w deklaracji, wezwał Spółkę do wyjaśnienia zaistniałych rozbieżności. Podatnik nie reagując na wezwanie organu podatkowego nie skorzystał z możliwość przedstawienia dowodów podważających zapisy będących w posiadaniu organu podatkowego dokumentów urzędowych , a tym samym orzekający w sprawie organ I instancji pozostał związany danymi ewidencyjnymi.
Od powyższej decyzji, Spółka złożyła odwołanie w którym wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie do ponownego rozpoznania , zarzuciła organowi I instancji:
• naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d. upol polegające na jego błędnej wykładni i przyjęciu, że z wymienionego przepisu wynika, że z preferencyjna stawka podatku od nieruchomości wskazana w tym przepisie dotyczy świadczeń zdrowotnych udzielanych wyłącznie przez podmioty wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, prowadzonego przez wojewodę właściwego dla siedziby podmiotu leczniczego;
• naruszenie przepisów postępowania, a to art. 122 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. z art. 191 w zw. z art. 172 § 2 pkt 3 w zw. z art. 173 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z błędnym przyjęciem, że odwołująca się Spółka nie spełnia warunku podmiotowego zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości a w konsekwencji błędne ustalenie, że wskazane w deklaracji podatkowej pomieszczenia nie są związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej.
Wskazaną na wstępie decyzją z dnia 7 lutego 2025 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu utrzymano w mocy decyzję organu I instancji .
Odnosząc się do istoty sporu organ odwoławczy w pierwszej kolejności zauważył , że przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d. upol w brzmieniu mającym znaczenie dla rozpoznawanej sprawy jest konsekwencją nowelizacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dokonanych:
• ustawą z 24 września 2010 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 225, poz. 1461) – w której to od 1 stycznia 2011 r. wskazano na przesłankę związania budynków/ich części z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń - zamiast zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych a także
• ustawą z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, dalej u.d.l.) – w której to od 1 lipca 2011 r. mowa jest już o związaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej i zajęciu przez podmioty udzielające tych świadczeń.
Dokonana zmiana normatywna spowodowała rozszerzenie zakresu przedmiotowego przepisu , gdyż niższa stawka podatku obejmuje budynki lub ich części nie zajęte, lecz związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Spółka powoływała się przy tym w swojej argumentacji dodatkowo na ocenę przedmiotowego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2011 r., przez Trybunał Konstytucyjny, wyrażoną w wyroku z 26 września 2013 r. (sygn. akt K 22/12). Orzeczeniem tym Trybunał Konstytucyjny stwierdził zgodność art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol z Konstytucją RP i uznając, że nowelizacja poza terminologią dostosowującą ustawę do terminologii zawartej w ustawie o działalności leczniczej zrealizowała wolę ustawodawcy zmiany merytorycznej przepisu, poszerzającej zakres stanów faktycznych, w których stosowana jest "preferencyjna" (niższa) stawka podatku od nieruchomości. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol należy interpretować uwzględniając przesłankę podmiotowo- przedmiotową. Budynki lub ich części zajęte przez podmioty wykonujące działalność leczniczą muszą jednocześnie pozostawać w związku z działalnością leczniczą, a adresatem tego przepisu, w obydwu jego częściach, jest ten sam podmiot.
Uwzględniając ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego przy wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol należy zatem uznać, że dla zastosowania przewidzianej w tym przepisie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:
1. budynek lub jego część muszą być związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej oraz
2. musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń.
Pogląd ten podzielany jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2168/16, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 950/16) oraz doktrynie (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz do art. 5, System Informacji prawnej LEX).
Z kolei odnośnie drugiej z powyższych przesłanek należy odwołać się do przepisów ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, gdzie w art. 2 ust. 1 pkt 10 zdefiniowano świadczenie zdrowotne, jako działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.
Jak dalej zauważał organ odwoławczy, skoro budynek Spółki to nie szpital, więc nie mogą być w nim udzielane świadczenia szpitalne lecz świadczenia należące do zakresu przewidzianym w art. 2 pkt 12 u.d.l., a więc świadczenia opiekuńcze, pielęgnacyjne, paliatywne, hospicyjne, świadczenia z zakresu opieki długoterminowej, rehabilitacji leczniczej, leczenia uzależnień, psychiatrycznej opieki zdrowotnej oraz lecznictwa uzdrowiskowego, udzielane pacjentom, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonych, stałych pomieszczeniach. Równocześnie z udzielaniem świadczeń zdrowotnych związany jest wymóg wpisu podmiotu udzielającego takich świadczeń do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Rejestr prowadzony jest przez wojewodę właściwego dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu leczniczego (art. 100 ust. 1 i art. 106 ust. 1 pkt 1 u.d.l.). Wpis do rejestru podmiotów leczniczych stanowi warunek prowadzenia działalności leczniczej i ma na celu zagwarantowanie pacjentom bezpieczeństwa i pewności, że podmiot leczniczy z usług którego korzystają spełnia podstawowe standardy uznane przez ustawodawcę za niezbędne dla tego rodzaju działalności. Zgodnie natomiast z art. 103 u.d.l. można rozpocząć działalność, tj. udzielanie świadczeń zdrowotnych i promocję zdrowia, zgodnie z definicją zawartą w art. 3 u.d.l., dopiero po uzyskaniu wpisu do powyższego rejestru, zaś jego charakter jest konstytutywny, co oznacza, że prawo udzielania określonych świadczeń zdrowotnych może być realizowane dopiero po ujawnieniu w rejestrze. Co istotne, podmiot leczniczy może prowadzić działalność jedynie w granicach zakreślonych wpisem do rejestru. Rozpoczęcie działalności polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia przed uzyskaniem ww. wpisu albo przekroczeniem jego granic jest zabronione (por. Ustawa o działalności leczniczej. Komentarz M. Dercz, T. Rek, wyd. ABC, 2012 r.).
Ponieważ brak wpisu Spółki do rejestru nie budzi w rozpoznawanej sprawie wątpliwości, wyklucza to możliwość zastosowania wobec niej preferencyjnej stawki. Ustalenia organu I instancji potwierdzają że Spółka jest podmiotem udzielającym świadczeń o jakich mowa w ustawie o pomocy społecznej (vide. Dane z rejestru KRS), a tym samym jej pracownicy nie wykonują ani nie będą wykonywać świadczeń w ramach umowy z podmiotem leczniczym, ani w ramach indywidualnej praktyki czy praktyki grupowej.
W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził , iż w zaskarżonej decyzji zasadnie uznano, że Spółka nie spełniła warunku dającego prawo do zastosowania wobec należących do niej budynków preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości o której stanowi art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol.
Jak dodatkowo zwrócono uwagę, nawet wpisanie do rejestru podmiotów leczniczych, nie jest równoznaczne z kwalifikacją wszystkich pomieszczeń (budynku lub jego części) wpisanego podmiotu jako związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Mimo, że w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol została ujednolicona stawka preferencyjna dla wszystkich podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych (a nie tylko np.: szpitali, przychodni, sanatoriów) - rozszerzając w tym względzie możliwość jej stosowania nie tylko na pomieszczenia zajęte na jej wykonywanie, lecz przede wszystkim związane z tą działalnością to nie oznacza to jednak, iż każdy podmiot prowadzący działalność leczniczą będzie mógł skorzystać z tej stawki preferencyjnej bezwarunkowo. Zwrócono ponownie uwagę na konieczność spełnienia łącznie obu przesłanek: pierwszej - budynek lub jego część muszą być związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej i drugiej - musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń. Wykładnia celowościowa przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol, wskazuje, że założeniem ustawodawcy była realizacja określonej polityki społecznej państwa w dziedzinie ochrony zdrowia oraz dążenie do wsparcia określonych sektorów działalności gospodarczej zajmujących się udzielaniem świadczeń zdrowotnych dla ogółu społeczeństwa, a nie wspieranie poprzez preferencyjne stawki opodatkowania branży komercyjnej. Dlatego też należy przyjąć, że pomieszczenia związane z działalnością leczniczą nie mogą być zasadniczo wykorzystywane na inne cele niż udzielanie świadczeń zdrowotnych, np. cele komercyjne, czy też cele osobiste podatnika oraz powinny spełniać wymogi opisane w ustawie o działalności leczniczej oraz rozporządzeniu z dnia 26 czerwca 2012 r. w sprawie szczegółowych wymagań, jakim powinny odpowiadać pomieszczenia i urządzenia podmiotu wykonującego działalność leczniczą, a także, że w nich prowadzona będzie faktyczna działalność lecznicza, (por. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2168/16; Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3429/16, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 725/19).
Wobec powyższego, zasadna zdaje się konstatacja, zgodnie z którą pomieszczenia związane z działalnością leczniczą (zdrowotną) nie mogą być zasadniczo wykorzystywane na inne cele niż udzielanie świadczeń zdrowotnych, np. cele komercyjne, czy też cele osobiste podatnika oraz powinny spełniać wymogi opisane w ustawie o działalności leczniczej oraz rozporządzeniu z dnia 26 czerwca 2012 r. w sprawie szczegółowych wymagań, jakim powinny odpowiadać pomieszczenia i urządzenia podmiotu wykonującego działalność leczniczą, a także powinna w nich być prowadzona faktyczna działalność lecznicza. Jakkolwiek działalność opiekuńcza pokrywa się częściowo swoim zakresem z działalnością leczniczą, to niewątpliwie nie jest tożsama, gdyż świadczenie usług zdrowotnych jest tylko elementem działalności opiekuńczej, będącej główną działalnością Spółki.
Powyższe przemawia jednoznacznie za brakiem możliwości zastosowania dla Spółki omawianej wyżej składki preferencyjnej. W świetle poczynionych rozważań jako nieuzasadniony uznać zatem należało zarzut odwołania o błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol. Nie podzielono także podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania.
Zdaniem Kolegium organ I instancji właściwe zgromadził materiał dowodowy sprawy, jak również dokonał jego właściwej subsumcji do norm prawa materialnego.
Kolegium nie dopatrzyło się również jakichkolwiek błędów rachunkowych w zaskarżonej decyzji, zaś zastosowana stawka podatku od nieruchomości wynika z obowiązujących w badanym roku podatkowym przepisów prawa miejscowego.
W skardze wywiedzionej do tut. Sądu Spółka – działając poprzez ustanowionego w sprawie pełnomocnika- wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania , w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, podniosła zarzuty naruszenia:
1. prawa materialnego art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d. upol polegające na jego błędnej wykładni i przyjęciu, że z wymienionego przepisu wynika, że z preferencyjna stawka podatku od nieruchomości wskazana w tym przepisie dotyczy świadczeń zdrowotnych udzielanych wyłącznie przez podmioty wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, prowadzonego przez wojewodę właściwego dla siedziby podmiotu leczniczego;
2. przepisów postępowania, a mianowicie:
a) art. 233 § 1 pkt 1 op, poprzez niesłuszne utrzymanie przez organ odwoławczy w mocy decyzji organu I instancji i poprzez przyjęcie za swoje ustaleń poczynionych przez ten organ w sytuacji, gdy organ odwoławczy winien uchylić decyzję organu I instancji w całości z uwagi na to, że nie odpowiadała ona prawu,
b) art. 191 op , poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego z przekroczeniem zasady swobodnej oceny materiału dowodowego , a w konsekwencji błędne ustalenie, skarżąca Spółka nie spełnia warunku podmiotowego zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości oraz, że wskazane w deklaracji podatkowej pomieszczenia nie są związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej.
Uzasadniając zarzuty skargi , Skarżąca odnosząc się do brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d. upol zarzuciła organom obu instancji , że nie wynikają z niego ograniczenia wskazywane w uzasadnieniach zapadłych decyzji.
Wbrew twierdzeniom organów, w ramach sformułowania art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy ustawodawca nie wskazał na wymóg wpisu do rejestru podmiotów prowadzących działalność leczniczą. Żadne przepisy nie zabraniają zapewniania świadczeń zdrowotnych przez sam dom opieki. Domy opieki wpisane są do wojewódzkich rejestrów placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku.
Dokonując wykładni przepisu ustawy należy mieć także na względzie wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/G1 1335/15 zgodnie, z którym stawka podatku od nieruchomości z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit .d może być stosowana również przez, takiego podatnika - właściciela budynku, który sam nie udziela świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, lecz np. wynajmuje budynek lub jego część innymi podmiotom, udzielającym takich świadczeń na powierzchni, będącej przedmiotem najmu.
W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, iż
brak wpisu Spółki do rejestru podmiotów leczniczych - co było w sprawie bezsporne – wykluczało możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości za 2024 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:
Kryteria sądowej kontroli zaskarżonych aktów organów administracji publicznej zostały określone w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024, poz. 935 z późn. zm. – zwanej dalej jako "ppsa"), zgodnie z którym decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).
Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 ppsa, zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy.
Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa skutkujących wadliwością zaskarżonej decyzji, a tym samym koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego.
Istota zaistniałego w niniejszej sprawie sporu , w głównej mierze dotyczy wykładni warunków i zakresu stosowania stawki podatku od nieruchomości przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) upol. , zgodnie z którym – w brzmieniu obowiązującym w spornym roku podatkowym- preferencyjna stawka podatku od nieruchomości może mieć zastosowanie w odniesieniu do budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń.
Spółka utrzymuje, że placówka zajmuje budynek "związany z udzielaniem świadczeń zdrowotnych" w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej zajęty przez podmiot udzielający tych świadczeń wobec czego może korzystać z preferencyjnej stawki o której stanowi wymieniany wyżej przepis. Z kolei organy stoją na stanowisku, iż wobec braku stosownej rejestracji Spółki jako podmiotu leczniczego oraz wykorzystywania i zajęcia budynku dla celów innych niż działalność lecznicza wymieniony przepis nie ma zastosowania w sprawie.
Omawiana regulacja ta była już przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. I tak już w wyroku z 5 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1219/16, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że dla zastosowania obniżonej stawki podatku od nieruchomości, przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze - budynek lub jego część muszą być związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, po drugie - musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń. Świadczenia zdrowotne mogą być realizowane przez różne kategorie podmiotów leczniczych, z których część nie musi posiadać statusu przedsiębiorcy (art. 4 ust. 1 u.d.l.). Wszystkie one muszą jednak być wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez wojewodę właściwego dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu leczniczego (art. 100 ust. 1, art. 103 i art. 106 ust. 1 pkt 1 u.d.l.). Wpis do rejestru podmiotów leczniczych stanowi warunek prowadzenia działalności i ma na celu zagwarantowanie pacjentom bezpieczeństwa i pewności, że podmiot leczniczy, z którego usług korzystają, spełnia podstawowe standardy uznane przez ustawodawcę za niezbędne dla tego rodzaju działalności. Zatem uzyskanie wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą powoduje przyznanie danemu podmiotowi statusu podmiotu leczniczego (art. 4, art. 100 ust. 1 i art. 106 ust. 1 pkt 1 u.d.l.) udzielającego świadczeń zdrowotnych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol. Tożsamy pogląd wyrażony został także w kolejnych wyrokach NSA: z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2168/16; z 14 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2514/16; z 13 marca 2020 r., sygn. akt II FSK 1170/18, a także w najnowszym wyroku z dnia 21 maja 2025 r. sygn. akt III FSK 38/24 ( wszystkie dostępne, podobnie jak i inne orzeczenia przytoczone w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie CBOSA)
Słusznie więc organy podatkowe obu instancji stwierdziły, że skoro skarżąca Spółka nie jest podmiotem leczniczym wpisanym do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą, to nie może być uznana za podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej. Jak ustaliły organy, Spółka jest podmiotem udzielającym świadczeń o jakich mowa w ustawie o pomocy społecznej, a wskazywana przez nią działalność opiekuńcza w ramach której prowadzona będzie w szerokim zakresie rehabilitacja pooperacyjna i poszpitalna oraz działania służące profilaktyce i poprawie zdrowia pensjonariuszy nie jest wykona w świadczeń w ramach umowy z podmiotem leczniczym, ani w ramach indywidualnej praktyki czy praktyki grupowej osób je świadczących.
Wprawdzie działalność opiekuńcza będąca główną działalnością Skarżącej pokrywa się częściowo swoim zakresem z działalnością leczniczą to niewątpliwie nie jest ona tożsama, gdyż świadczenie usług zdrowotnych jest tylko elementem działalności opiekuńczej.
W konsekwencji zajmowane przez Spółkę budynki nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki podatku, o której mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 lit. d upol.
W tym stanie sprawy ponieważ Sąd także (poza spornym między Spółką, a organami podatkowymi obu instancji zagadnieniem zastosowania art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) upol zakres postępowania i wymiaru Skarżącej podatku od nieruchomości za 2024 r. nie stwierdził naruszeń przepisów prawa , zasadnym stało się oddalenie skargi na podstawie art. 151 ppsa.