I SA/Op 372/22

I SA/Op 372/22 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2023-01-27
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-11-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
Aleksandra Sędkowska
Anna Komorowska-Kaczkowska
Grzegorz Gocki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 333
art. 1, art. 6c ust. 1
Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.
Dz.U. 2019 poz 1170
art. 6 ust. 4, 5 i 8, art. 7 ust. 1 pkt 4b
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
art. 121, art. 122, art. 180 i 187 par. 1
Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska Protokolant Referent Grażyna Sułkowska-Kosmider po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi W. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 28 września 2022 r., nr SKO.40.1837.2022.po w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 r. uchyla zaskarżoną decyzję.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej do tut. Sądu przez W. A. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 28 września 2022 r. nr SK0.40.1837.2022.po, którą utrzymano w mocy decyzję (nakaz płatniczy) Burmistrza N. z 24 maja 2022 r. nr POE.3123.7.2022, ustalającą łączne zobowiązanie pieniężne na 2022 r. w kwocie 22.335 zł.
Decyzja ta zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Jak wynika z akt sprawy, Burmistrz N., po wszczęciu z urzędu postępowania w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 r., decyzją z 24 maja 2022 r. nr POE.3123.7.2022 ustalił A. A. i W. A. łączne zobowiązanie pieniężne na 2022 r. w wysokości 22.335 zł, w tym podatek od nieruchomości w wysokości 22.304 zł i podatek rolny w wysokości 31,38 zł. Decyzja została doręczona A. A. 27 maja 2022 r. oraz ustanowionemu w sprawie kuratorowi dla nieznanego z pobytu W. A. - adwokatowi B. G. 25 maja 2022 r.
Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, w złożonym od niego odwołaniu A. A., wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania, zarzuciła Burmistrzowi N. błędne przyjęcie, że objęte opodatkowaniem nieruchomości nie służą do produkcji rolnej. Wyjaśniła, że z nieruchomości dopiero co usunięto z nich nielegalne odpady i to nie w całości, co zarówno w chwili dokonywania przez organ oględzin zabudowań gospodarczych (kurników) uniemożliwiało, i nadal uniemożliwia, prowadzenie działalności rolniczej, a czego w decyzji nie wzięto pod uwagę. Organ nie uwzględnił także, że nieruchomość została zajęta w toku postępowania egzekucyjnego, w wyniku czego nie można prowadzić na niej działalności produkcyjnej. Ponadto strona zarzuciła brak należytego uzasadnienia decyzji, powodujący trudność odkodowania, co organ rozumie, pisząc o niespełnieniu wszystkich przesłanek uprawniających do zwolnienia z podatku oraz błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez wadliwie uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie odpowiada hipotezie normy prawnej z ww. przepisu, tj. że budynki (kurniki) położone na gruntach rolnych nie służą wyłącznie do działalności rolniczej. Odwołująca wskazała również na bezprzedmiotowość postępowania z uwagi na brak podmiotu postępowania, podnosząc że od 12 maja 2022 r. nie jest już właścicielem omawianej nieruchomości, z uwagi na jej zbycie komornicze i przysądzenie prawa jej własności osobie trzeciej. Tym samym, nie korzysta ona już ze statusu strony tego postępowania, gdyż nie ma obecnie ani interesu prawnego, ani obowiązku podatkowego. Organ podatkowy pominął również podstawową zasadę postępowania, tj. nakaz rozstrzygania wszelkich wątpliwości interpretacyjnych na korzyść podatnika.
Wskazaną na wstępie decyzją z 28 września 2022 r. Kolegium, nie podzielając zarzutów odwołania, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu decyzji na wstępie organ przywołał i omówił mające zastosowanie w sprawie regulacje art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.- dalej zwanej: "upol"), a także art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r. poz. 333; dalej: "upr"), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Wskazało też, iż w myśl art. 6c ust. 1 upr osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, organ podatkowy ustala wysokość należnego zobowiązania podatkowego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w jednej decyzji (nakazie płatniczym).
Odwołując się do zebranego materiału dowodowego Kolegium wskazało, że decyzją z 24 maja 2022 r. Burmistrz N., ustalając A. A. i W. A. łączne zobowiązanie pieniężne na 2022 r. w wysokości 22.335 zł, za przedmiot opodatkowania przyjął budynki pozostałe o powierzchni 3.280 m2 oraz grunty orne o powierzchni 0,2042 ha przeliczeniowego, przy czym obecnie kwestią sporną stało sie opodatkowanie budynków, ujętych w ewidencji budynków jako budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, posadowionych na działkach sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako grunty orne.
Odwołująca wywodzi bowiem, że budynki te (kurniki) - jako położone na gruntach gospodarstwa rolnego - powinny korzystać ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4b upol. Z kolei według organu I instancji, chociaż hodowla drobiu prowadzona była w spornych budynkach w latach poprzednich, jednakże obecnie została ona zaprzestana - brak jest podstaw do objęcia przedmiotowych budynków w badanym okresie zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4b upol, co tym samym uprawniło organ do ich opodatkowania stawką przewidzianą dla budynków pozostałych.
Odnosząc się do tego spornego zagadnienia, Kolegium podniosło, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4b upol zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Omawiane zwolnienie ma charakter przedmiotowy i odnosi się do budynków gospodarczych lub ich części związanych z działalnością rolniczą. Warunkiem jego zastosowania jest po pierwsze: posadowienie budynków gospodarczych na gruntach gospodarstw rolnych, a po drugie: wyłączne wykorzystywanie ich do działalności rolniczej. Przez działalność rolniczą należy przy tym rozumieć - zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 6 upol - produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.
W ocenie Kolegium, analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego potwierdza stanowisko Burmistrza N. o braku podstaw do przyjęcia, że strona w opodatkowanych budynkach nadal prowadzi w omawianym roku podatkowym działalność rolniczą. W spornych obiektach 28 kwietnia 2022 r. przeprowadzone zostały przez pracowników Urzędu Gminy w N., w obecności A. A., oględziny, z której to czynności sporządzony został protokół. Wskazano w nim, że wygląd zewnętrzny i wewnętrzny budynków wskazuje na zakończenie hodowli drobiu, a także że "w budynku oznaczonym nr [...] w ewidencji gruntów i budynków widać pozostałości po złożonych pojemnikach, pojedyncze pojemniki typu mauser oraz beczki metalowe. Drugi budynek oznaczony nr [...] jest pusty". Do ww. protokołu załączono materiał fotograficzny w postaci siedmiu zdjęć, które potwierdzają ustalenia pracowników organu podatkowego. Na ich podstawie bezspornie można stwierdzić, że nie przedstawiają budynków, w których prowadzona jest hodowla drobiu.
Z uwagi na powyższe skład orzekający Kolegium uznał, że Burmistrz N. zasadnie przyjął, że sporne budynki nie korzystają ze zwolnienia podatkowego i prawidłowo zostały zaklasyfikowane jako budynki pozostałe.
Wbrew też stanowisku odwołującej, uzasadnienie decyzji zostało przez Kolegium ocenione jako wystarczające w świetle obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady przekonywania, wyrażonej w art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.- dalej zwanej: op). Burmistrz N. przedstawił stan faktyczny sprawy i wyjaśnił na jakiej podstawie A. A. i W. A. nie mogą korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 4b upol.
Na marginesie organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że ustalenia Burmistrza N. o braku prowadzenia hodowli drobiu, zostały pośrednio potwierdzone przez samą A. A., która w odwołaniu stwierdziła: "z nieruchomości usunięto nielegalnie odpady i to nie w całości, co w chwili oględzin uniemożliwiało i uniemożliwia nadal prowadzenie działalności rolniczej (...), (...) przedmiotowa nieruchomość jest zajęta komorniczo w toku postępowania egzekucyjnego co uniemożliwia prowadzenie tam działalności gospodarczej (...)".
Z kolei odnośnie podniesionej w odwołaniu kwestii bezprzedmiotowości postępowania skład orzekający Kolegium uznał, że na moment rozpoznawania sprawy brak było podstaw do przyjęcia, że A. A. i W. A. nie są już właścicielami opodatkowanych gruntów i budynków. Wprawdzie w aktach organu I instancji znajdowało się postanowienie Sądu Rejonowego w O. [...] Wydział Cywilny z [...] sygn. akt [...] o przysądzeniu prawa własności ich nieruchomości gruntowej, położonej w B., stanowiącej działki numer a i b, niemniej jednak postanowienie to nie było prawomocne. Również sama strona nie przedłożyła prawomocnego orzeczenia w tym przedmiocie. Stosownie natomiast do treści art. 999 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 1805 ze zm.) dopiero prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności przenosi własność na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia na rzecz nabywcy prawa własności w katastrze nieruchomości oraz przez wpis w księdze wieczystej lub przez złożenie dokumentu do zbioru dokumentów. Zatem dopiero prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności jest tytułem wykonawczym do wprowadzenia nabywcy w posiadanie nieruchomości i opróżnienia znajdujących się na tej nieruchomości pomieszczeń bez potrzeby nadania mu klauzuli wykonalności.
Dodatkowo Kolegium informacyjnie wskazało, że stosownie do art. 6 ust. 4 i 5 upol obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jeżeli zaś obowiązek podatkowy powstał lub wygasł w ciągu roku, podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek, przy czym zgodnie z art. 6 ust. 6 upol osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Stosownie natomiast do uregulowań art. 6 ust. 8 upol, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w ust. 3 organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek. Analogiczne uregulowania zawiera art. 6a ustawy o podatku rolnym.
W skardze wniesionej do tut Sądu W. A. (dalej określany jako skarżący) kwestionując stanowisko organu, podniósł, że w spornych budynkach kurników, które znajdują się na gruntach sklasyfikowanych jako użytki rolne, nigdy nie była prowadzona żadna inna działalność niż rolnicza. Jednocześnie skarżący argumentował, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie nakazuje ciągłego i nieprzerwanego prowadzenia działalności rolniczej, a wyłącza z jej stosowania jedynie grunty i budynki, gdzie prowadzona jest inna działalność. Dlatego też, zdaniem skarżącego, przerwa w produkcji jest dopuszczalna, a w ustawie o podatku rolnym nie ma żadnych zapisów dotyczących skutków czasowego zaprzestania produkcji. Podobnie też grunty rolne leżące odłogiem nie zmieniają klasyfikacji i są nadal gruntami rolnymi podlegającymi podatkowi rolnemu, a nie podatkowi od nieruchomości. Dalej wskazał, że na jego fermie, zanim została w drodze przestępstwa rozkradziona z całego sprzętu i zaśmiecona niebezpiecznymi odpadami, przez kilkanaście lat prowadzona była hodowla kur i indyków. Burmistrz N. miał też możliwość nieograniczonego dostępu do fermy w okresie od 8 października 2019 r. do 30 września 2022 r. w związku z usuwaniem z budynków kurników niebezpiecznych odpadów, co potwierdza jego decyzja z 26 listopada 2020 r. nr [...]. Nadto przez ostatnie 3 lata ferma była wyłączona z jakiejkolwiek możliwości bezpiecznego wejścia na nią, co Burmistrz N. przedstawił w swojej decyzji z 8 października 2019 r. nr [...], w której to przywołana została też opinia biegłego z zakresu fizykochemii.
Skarżący zauważył także, że Burmistrz N. na obecny adres, tj. [...], S., od 29 marca 2019 r. wysyłał do niego korespondencję związaną z usuwaniem odpadów niebezpiecznych oraz dotyczącą wymeldowania z miejsca stałego pobytu w B. Dziwi zatem, że w sprawie podatku dotyczącego tego samego gospodarstwa nie znał on aktualnego miejsca zamieszkania skarżącego. Zaznaczył także, że nie doczekał się odpowiedzi na pismo dotyczące podatków, o których dowiedział się dzwoniąc do Urzędu Miasta w sprawie niezrozumiałej procedury ustalania miejsca zamieszkania, które było znane organowi od marca 2019 r.
Stawiając powyższe zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zobowiązanie Burmistrza N. do naliczenia właściwego podatku rolnego za lata 2019-2022. Do skargi załączone zostały kserokopie: zawiadomienia Burmistrza N. o przeprowadzeniu oględzin z 29 marca 2019 r. nr [...]; decyzji Burmistrza N. z 8 października 2019 r. nr [...]; decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 31 października 2019 r. nr [...]; zawiadomienia Burmistrza N. z 28 listopada 2019 r. nr [...]; decyzji Burmistrza N. z 16 lipca 2020 r. nr [...]; decyzji Burmistrza N. z 26 listopada 2020 r. nr [...]; pisma Burmistrza N. z 12 kwietnia 2022 r. nr [...] i pisma skarżącego z 14 lipca 2022 r. skierowanego do Urzędu Miejskiego w N.
Dodatkowo ustanowiony dla skarżącego z urzędu pełnomocnik w piśmie procesowym wniósł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej: ppsa) o uwzględnienie skargi i uchylenie w całości decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu według norm prawem przepisanych powiększonych o stawkę podatku VAT. W uzupełnieniu zarzutów skargi, pełnomocnik podniósł zarzuty naruszenia:
I. Przepisów postępowania, tj.:
• art. 7 i art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2000, dalej: kpa), polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego oraz niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, poprzez zarówno brak ustalenia przez organ odwoławczy, czy w momencie wydawania zaskarżonej decyzji skarżący pozostawał współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości, a tym samym był podatnikiem podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego, jak również brak wzięcia pod uwagę faktu toczącego się równoległe postępowania w zakresie usunięcia nielegalnych odpadów składowanych na przedmiotowej nieruchomości, którego realizacja została zaplanowana w okresie od 08.10.2019 r. do 30.09.2022 r., co uniemożliwiało prowadzenie jakiejkolwiek działalności w przedmiotowych budynkach;
• art. 9, art. 10, art. 61 § 4 i art. 79 kpa w zw. z art. 123 i art. 200 § 1 op, poprzez brak zawiadomienia skarżącego o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania pieniężnego, a tym samym brak zapewnienia mu czynnego udziału w postępowaniu oraz możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, jak również brak zawiadomienia skarżącego o miejscu i terminie przeprowadzenia oględzin przedmiotowej nieruchomości, podczas gdy organ I instancji był w posiadaniu aktualnego adresu zamieszkania skarżącego w związku z toczącym się postępowaniem dotyczącym usunięcia nielegalnych odpadów z nieruchomości skarżącego, pod którym skarżący odbierał przesyłaną mu korespondencję;
• art. 136 § 1 i 2 kpa, poprzez jego niezastosowanie przez organ odwoławczy polegające na nieprzeprowadzeniu z urzędu dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, dotyczących ustalenia, czy skarżący pozostaje współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości, wskutek prowadzonej egzekucji z nieruchomości oraz wydanego przez Sąd Rejonowy w O. postanowienia z [...], sygn. akt [...] o przysądzeniu prawa własności nieruchomości gruntowej, jak również brak ustalenia przez organ odwoławczy czy ww. postanowienie było prawomocne w momencie wydawania zaskarżonej decyzji;
• art. 138 kpa, poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, podczas gdy prawidłowe ustalenia w sprawie winny doprowadzić organ odwoławczy do jej uchylenia i orzeczenia co do istoty sprawy albo umorzenia postępowania.
II. Prawa materialnego, tj.:
• art. 3 ust. 1 upol - poprzez uznanie, że skarżący pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości, podczas gdy przedmiotowa nieruchomość została zbyta w toku postępowania egzekucyjnego;
• art. 3 ust. 1 upr - poprzez uznanie, że skarżący pozostaje podatnikiem podatku rolnego, podczas gdy przedmiotowa nieruchomość została zbyta w toku postępowania egzekucyjnego;
• art. 6 ust. 4, 5 i 8 upol - poprzez ich nieuwzględnienie przez organ odwoławczy i niedokonanie zmiany decyzji, podczas gdy w momencie jej wydania nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego, z uwagi na zbycie przedmiotowej nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym, co winno doprowadzić do ustalenia podatku za 2022 r. proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których mógł istnieć obowiązek podatkowy;
• art. 7 ust. 1 pkt 4 upol w zakresie, w jakim organ uznał, że przedmiotowe budynki podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy z uwagi na przeznaczenie ww. budynków do produkcji rolnej powinny zostać z zapłaty podatku zwolnione.
W odpowiedzi na skargę Kolegium, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasową argumentację. Dodatkowo podniosło, że załączone do skargi dokumenty, jak i podniesione argumenty dotyczące składowania odpadów w spornych budynkach, mogą jedynie potwierdzać słuszność stanowiska zajętego przez organy obu instancji. Kolegium wskazało też, że w aktach sprawy znajduje się postanowienie Sądu Rejonowego w O. z [...], sygn. akt [...], o ustanowieniu kuratora dla nieznanego z miejsca pobytu W. A. celem reprezentowania w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Burmistrza N. w sprawie określenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 r. Z tego powodu w postępowaniu, które zostało zakończone decyzją Burmistrza N. z 24 maja 2022 r. nr POE.3123.7.2022, wszelka korespondencja dla W. A. wysyłana była do ustanowionego dla niego kuratora w osobie adwokat B. G. Uwzględniając natomiast okoliczność, że w toku postępowania odwoławczego Burmistrz N. poinformował Kolegium, że W. A. zgłosił się do postępowania, podając adres zamieszkania – S., [...], to na ten adres zostało skierowane do strony postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 14 września 2022 r., w którym W. A. został poinformowany o prawie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz o prawie zapoznania się z aktami sprawy. Jednakże do czasu zakończenia postępowania odwoławczego nie skorzystał on z tych swoich uprawnień.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest uzasadniona, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uznanie.
Kryteria sądowej kontroli zaskarżonych aktów organów administracji publicznej zostały wyznaczone przepisem art. 145 § 1 pkt 1 ppsa, zgodnie z którym decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania). Z kolei w myśl art. 135 ppsa sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
Przeprowadzona przez Sąd, w granicach tak określonej kognicji, kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że rozstrzygnięcie to narusza przepisy postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przedmiotem skargi, a tym samym kontroli Sądu, jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 28 września 2022 r. nr SK0.40.1837.2022.po, którą utrzymano w mocy decyzję (nakaz płatniczy) Burmistrza N. z 24 maja 2022 r. nr POE.3123.7.2022, ustalającą łączne zobowiązanie pieniężne na 2022 r. w kwocie 22.335 zł.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do najdalej idącego zarzutu skargi, a mianowicie braku zawiadomienia skarżącego o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania pieniężnego oraz wiążącego się z tym zarzutu o braku zapewnienia mu czynnego udziału w postępowaniu oraz możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, jak również braku zawiadomienia go o miejscu i terminie przeprowadzenia oględzin przedmiotowej nieruchomości - należy zauważyć, że chociaż istotnie o powyższych czynnościach nie zawiadomiono osobiście skarżącego, to jednak na tym etapie postępowania pierwszoinstancyjnego jego interesy reprezentował ustanowiony postanowieniem Sądu Rejonowego w O. z [...], sygn. akt [...] kurator dla nieznanego z miejsca pobytu w osobie adwokat B. G.
Zasadnie zatem Burmistrz N. w sprawie określenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 r. dokonywał doręczeń korespondencji kierowanej do skarżącego do rąk tego kuratora. Skoro bowiem prawomocnym postanowieniem o ustanowieniu kuratora dla nieznanego z miejsca pobytu W. A. stwierdzono, że na tym etapie postępowanie jego miejsce pobytu nie było znane organowi, organ ten był nim związany i miał obowiązek dokonywania wszystkich czynności z udziałem ww. kuratora.
Oceny tej nie zmienia polemika skarżącego - podważająca w istocie związanie organu postanowieniem Sądu ustanawiającym dla W. A. na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego kuratora - o braku takiej konieczności , skoro (jak obecnie wywodzi w skardze) jego adres do korespondencji był organowi I instancji znany od samego początku.
Faktem jest natomiast, iż z chwilą, kiedy już toku postępowania odwoławczego podatnik zgłosił się do postępowania, podając swój adres zamieszkania – S., [...], na ten adres zostało skierowane postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 14 września 2022 r., w którym został on poinformowany o prawie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz o prawie do zapoznania się z aktami sprawy. Wbrew też obecnie tak mocno uwypuklanej kwestii braku zapewnienia mu czynnego udziału w postępowaniu oraz możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, skarżący nie skorzystał ze swoich uprawnień.
Odnosząc się z kolei do zarzutów dotyczących zasadności samego ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 r. jak i jego wysokości, Sąd częściowo podzielił zarzuty naruszenia przez organ odwoławczy wynikającej z art. 187 op zasady oficjalności postępowania dowodowego.
Organy podatkowe zobowiązane są do ustalenia wszystkich faktów i okoliczności, które są niezbędne dla załatwienia sprawy (art. 122 op). Powinny zebrać wszystkie dostępne dowody i rozpatrzeć je w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzają one tezy organu czy twierdzenia podatnika (art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 op). Następnie powinny je ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 op). Oznacza to, że powinny poddać ocenie wszystkie prawidłowo zebrane dowody, każdy z nich z osobna, a także we wzajemnym ich związku, kierując się doświadczeniem życiowym, zasadami wiedzy i własnym przekonaniem. Organ nie może pominąć żadnego z dowodów, jeżeli oceni go jako wiarygodny, nie może nie doceniać jego znaczenia, jeżeli ma on wartość dla rozpoznawanej sprawy. Ocena ta powinna być logiczna i spójna. Również z zasady prawdy obiektywnej wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Realizacja zasady prawdy obiektywnej wymaga przy tym, aby dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 op). W świetle zaś regulacji zawartej w art. 187 § 1 op obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organach orzekających. Zakres (granice) postępowania dowodowego w danej sprawie wyznacza przy tym zawsze norma o charakterze materialnoprawnym.
Mając na względzie powyższe zasady postępowania podatkowego i do stanu faktycznego niniejszego postępowania, co istotne prowadzonego z urzędu, organ odwoławczy, w ocenie Sądu, w sytuacji gdy, wprawdzie już po wydaniu decyzji organu I instancji, wszedł w posiadanie istotnych nowych dowodów, mogących mieć bezpośredni wpływ na końcowy wynik sprawy, nie może zaniechać przeprowadzenia dalszych czynności dowodowych, istotnych dla ustalenia pełnego i rzetelnego stanu własnościowego spornej nieruchomości.
Jak wynika natomiast z akt sprawy, organ I instancji otrzymał, już po wydaniu swojej decyzji (tj. 24 maja 2022 r.), otrzymał postanowienie Sądu Rejonowego w O. [...] Wydział Cywilny z [...] sygn. akt [...] o przysądzeniu prawa własności nieruchomości gruntowej położonej w B. stanowiącej działki numer a i b. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano podmiot, na rzecz którego nastąpiło przysądzenie własności nieruchomości A. A. i W. A. objętej obecnym postępowaniem podatkowym.
Wprawdzie, jak zauważyło Kolegium, przekazane 30 maja 2022 r. przez Sąd Rejonowy w O. (brak w aktach sprawy informacji, czy nastąpiło to z własnej inicjatywy Sądu, czy też w odpowiedzi na zapytanie organu podatkowego) postanowienie z [...] nie nabyło jeszcze atrybutu prawomocności, to jednakże Kolegium, pomimo iż rozpoznawało odwołanie po czterech miesiącach (dopiero 28 września 2022 r.), nadal powoływało się na brak informacji o jego uprawomocnieniu.
Samo też Kolegium, chociaż już w odwołaniu podniesiona została okoliczność, iż w wyniku prowadzonego wobec A. A. i W. A. postępowania egzekucyjnego doszło do przysądzenia prawa własności ich nieruchomości na rzecz osoby trzeciej, nie podjęło żadnych czynności dowodowych w celu ustalenia, na jakim etapie znajduje się obecnie postępowanie sądowe w tej kwestii.
Ustalenia te, w ocenie Sądu, miały istotne znaczenie dla samego postępowania odwoławczego, gdyż w razie uprawomocnienia się postanowienia z [...] o przysądzeniu prawa własności nieruchomości, okoliczność ta, w świetle przywołanych przez Kolegium odpowiednich regulacji upol i upr miałaby istotny wpływ na okres, w którym w roku 2022 na A. A. i W. A. ciążył obowiązek podatkowy. Przypomnieć w tym miejscu trzeba, iż zaskarżona decyzja dotyczy ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za cały 2022 r.
Po wtóre, nawet gdyby na dzień wydania decyzji ostatecznej nie doszło do uprawomocnienia się omawianego postanowienia o przysądzeniu prawa własności nieruchomości, Kolegium winno rozważyć zawieszenie postępowania, do czasu prawomocnego zakończenia tego postępowania, traktowanego w tej sytuacji jako zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 op. Związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania polega na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania.
W niniejszej sprawie kwestia egzekucyjnego zbycia nieruchomości niewątpliwie ma istotne znaczenie dla ustalenia okresu, w którym na skarżącym i A. A. ciążył obowiązek podatkowy za 2022 r. Stosownie bowiem do art. 6 ust. 4 i 5 upol obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek, a podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek. Analogiczne uregulowania zostały też przewidziane w ustawie o podatku rolnym. Wprawdzie, na co zwróciło - jedynie informacyjnie - uwagę Kolegium, zgodnie z art. 6 ust. 6 upol osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 (analogicznie w art. 6a upr), to jednakże nie można pomijać, iż strona w odwołaniu powołała się na utratę prawa własności nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowywania, zaś organ odwoławczy, pomimo ustawowego obowiązku nie podjął żadnych własnych czynności dowodowych, mogących potwierdzić lub zaprzeczyć tym twierdzeniom.
W tym miejscu istotnym staje się przypomnienie, że kompetencje organu odwoławczego w postępowaniu administracyjnym mają charakter merytoryczno-kasacyjny, z wyraźną przewagą pierwszego z tych elementów, albowiem organ odwoławczy powinien, mając na uwadze jego uprawnienia wynikające z art. 233 § 1 pkt 2a op, dążyć do ostatecznego i definitywnego załatwienia sprawy co do jej istoty. Przepis ten stanowi podstawę dla podjęcia rozstrzygnięcia merytoryczno-reformatoryjnego w razie ustalenia przez organ odwoławczy okoliczności mających istotny wpływ na końcowy wynik sprawy.
Jedynie na marginesie Sąd zauważa, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku. Jeżeli decyzja została doręczona po określonych w przepisach prawa podatkowego terminach płatności podatku tj. 15 marca, 15 maja, 15 września, 15 listopada - zobowiązanie jest płatne w terminie 14 dni od daty otrzymania decyzji. Natomiast w niniejszej sprawie, jak wynika z wyjaśnień organu I instancji z uwagi na stosowany program do obliczania należności podatkowych) całość ustalonego łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. została ujęta w ramach III i IV raty, obejmujących należności z tytułu I i II raty, których to ustawowe terminy płatności już upłynęły, w dacie wydania decyzji pierwszoinstancyjnej. Sąd zwrócił uwagę na ten aspekt sprawy, gdyż może on mieć znaczenie w sytuacji wydania przez organ odwoławczy w ponownym rozpoznaniu sprawy rozstrzygnięcia merytoryczno-reformatoryjnego na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a op.
Sąd nie podzielił natomiast dalej idących zarzutów skargi, a dotyczących naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 4 upol, w zakresie w jakim organ uznał, że sporne budynki gospodarcze (kurniki) podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy - jak wywodził skarżący i jego pełnomocnik - z uwagi na ich przeznaczenie do produkcji rolnej powinny zostać zwolnione z zapłaty podatku.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 upol zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części: a) służące działalności leśnej lub rybackiej, b) położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej, c) zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Z przepisu tego wynika, iż zwolnione od podatku są budynki gospodarcze, które służą działalności leśnej, rybackiej, rolniczej lub są zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Z treści ww. przepisu wynika zatem, że podatnik, aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia w stosunku do spornych budynków musi łącznie spełnić trzy warunki: po pierwsze: zwolnienie dotyczy budynków gospodarczych lub ich części; po drugie: budynki te muszą być położone na gruntach gospodarstw rolnych; po trzecie: muszą one służyć wyłącznie działalności rolniczej. O ile w niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że budynki skarżącego spełniają dwa pierwsze z wyżej wymienionych warunków tzn. są sklasyfikowane jako budynki gospodarcze i są położone na gruntach rolnych tworzących gospodarstwo rolne, to w świetle poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, a także pośrednio twierdzeń samego skarżącego - nie można uznać, że ww. budynki spełniają trzecią przesłankę, a mianowicie, że w omawianym roku podatkowym służyły one wyłącznie działalności rolniczej. Termin "służyć" według Słownika Języka Polskiego PWN oznacza "być używanym". Przy interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 4 upol należy zatem mieć przede wszystkim na uwadze, iż zajęcie budynku na prowadzenie działalności rolniczej jest okolicznością faktyczną, której wystąpienie winno być ustalone w toku postępowania podatkowego (por. wyroki NSA z 15 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 2553/13 i z 3 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 812/18 oraz WSA we Wrocławiu z 11 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 449/21).
Skoro budynki położone na gruncie gospodarstwa rolnego nie są wykorzystane pod żadną działalność, to tym samym nie sposób przyjąć, że służą (i to wyłącznie) działalności rolniczej. Taka sytuacja dotyczy spornych budynków, na co wskazują przeprowadzone ich oględziny z udziałem A. A. - jednego z ich współwłaścicieli. Również sam skarżący zgłaszając w tym względzie zarzut naruszenia prawa materialnego, nie negował tych ustaleń, podważając jedynie wykładnię przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 upol.
W tym stanie rzeczy, mając na uwadze iż Kolegium będąc organem merytorycznym, a nie tylko kontrolującym zgodność z prawem rozstrzygnięcia organu I instancji, nie wywiązało się z obowiązku wyjaśnienia, czy podczas roku podatkowego objętego łącznym zobowiązaniem pieniężnym, nie doszło do ustania obowiązku podatkowego W. A. i A. A., w stosunku do nieruchomości gruntowej położonej w B., co do której nastąpiło, postanowieniem Sądu Rejonowego w O. [...] Wydział Cywilny z [...] sygn. akt [...], przesądzenie jej prawa własności na rzecz osoby trzeciej. W tym celu w ponownym rozpoznaniu sprawy Kolegium poczyni uzupełniające postępowanie dowodowe w celu ustalenia, w jakiej dacie powyższe postanowienie stało się prawomocne, a tym samym, stosownie do uregulowań art. 999 § 1 Kodeks postępowania cywilnego, z jaką datą doszło do zmiany stosunków własnościowych spornej nieruchomości.
Z uwagi na powyższe, stwierdzając naruszenie w toku postępowania podatkowego przepisów postępowania, a to art. 121, 122 w związku z art. 180 i 187 op poprzez brak przeprowadzenia przez organ odwoławczy wyczerpującego postępowania dowodowego i niedokonanie wystarczających ustaleń w zakresie stanu prawnego spornej nieruchomości na dzień wydania zaskarżonej decyzji z 28 września 2022 r. nr SK0.40.1837.2022.po, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.