I SA/Op 302/06

I SA/Op 302/06 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2007-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-10-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
Anna Wójcik /przewodniczący/
Marta Wojciechowska /sprawozdawca/
Tomasz Zborzyński
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Sygn. powiązane
II FSK 621/07 - Wyrok NSA z 2008-07-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie WSA Tomasz Zborzyński Asesor sąd. Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant sekr. sądowy Joanna Zamojska - Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. Oddział w Polsce na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę
Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 14a § 4 i art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu stwierdził, że stanowisko B Oddział w Polsce firmy zagranicznej, dotyczące zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskanych z realizacji kontraktu współfinansowanego środkami pomocowymi Unii Europejskiej, jest nieprawidłowe.
W uzasadnieniu Naczelnik wskazał, iż podatnik zwrócił się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jako oddział spółki holenderskiej w ramach Konsorcjum realizuje w Polsce dwa kontrakty. Pierwszy z nich to umowa zawarta z Gminą [...], której przedmiotem jest nadzór nad realizacją projektu "Poprawa jakości wody w O." Kontrakt jest finansowany w 65% środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej z Funduszu Spójności ISPA. Spółka jest w tym kontrakcie liderem konsorcjum i za usługi wykonane przez członków konsorcjum wystawia faktury inwestorowi. Z kolei drugi kontrakt dotyczy zarządzania i nadzoru nad budową pompowni ścieków z rurociągami oraz budową sieci kanalizacyjnej i wodociągowej. W tym przypadku oddział nie jest liderem, a jedynie członkiem konsorcjum i za swoje usługi spółka wystawia faktury na lidera konsorcjum.
Przy tak przedstawionym stanie faktycznym oddział zwrócił się z pytaniem, czy dochody z tytułu realizowanych kontraktów może wykazywać w odpowiedniej proporcji jako zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art.17 ust. 1 punkt 17, czy na podstawie art. 17 ust. 1 punkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadto, czy wystarczającym dowodem dla zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych jest fakt istnienia kontraktu (Memorandum Finansowego pomiędzy Komisją Europejską a Rzeczpospolitą Polską), w którym wskazana jest kwota procentowa obowiązująca dla zwolnienia z podatku i czy dla zastosowania zwolnienia konieczne jest przedstawienie w razie ewentualnej kontroli innych dowodów.
Jednocześnie podatnik przedstawił swoje stanowisko wskazując, że jego zdaniem w opisanym stanie faktycznym zastosowanie będzie miał art. 17 ust 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem wnioskodawca jest oddziałem osoby prawnej nie mającej siedziby na terenie Polski, a w umowach dotyczących realizacji kontraktu, w tym w podpisanym Memorandum Finansowym pomiędzy Komisją Europejską a Rzeczpospolitą Polską, przewidziano, że podatek VAT oraz inne podatki nie będą płacone ze środków Unii Europejskiej. Oddział wyraził również pogląd, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stawiają żadnych wymagań w zakresie posiadania określonych dowodów potwierdzających zwolnienie z podatku, a zatem można uznać, że do wykazania zwolnienia wystarczy samo posiadanie kontraktu, w którym określono procentowo kwotę kontraktu sfinansowaną ze środków Unii Europejskiej.
Naczelnik nie podzielił stanowiska podatnika i powołując się na treść przepisów art. 17 ust 1 pkt 17 oraz pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm) stwierdził, że do podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu ma zastosowanie wyłącznie zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 17 ustawy, jednak podatnik w niniejszej sprawie nie spełnił warunków pozwalających na skorzystanie ze zwolnienia.
Zwolnienie to ma charakter przedmiotowo - podmiotowy i aby podatnik mógł skorzystać z tego prawa powinien spełniać dwa warunki:
• podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,
• uzyskać środki od wskazanego w przepisie podmiotu zagranicznego.
Z przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, zdaniem Naczelnika niewątpliwie wynika, że wnioskodawca jest oddziałem spółki zagranicznej, a zatem jest podmiotem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 17 powołanej ustawy. Jednak jego działalność nie jest finansowana ze środków pomocowych Unii Europejskiej, albowiem uczestniczy w realizacji projektu tylko jako zleceniobiorca, a nie jest beneficjentem tych środków, a zatem nie przysługuje mu zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 17 W tej sytuacji nie ma znaczenia, jakimi dokumentami związanymi z realizacją kontraktu, dysponuje wnioskodawca, albowiem nie przysługuje mu zwolnienie.
Nie godząc się ze stanowiskiem Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego podatnik wniósł zażalenie podnosząc, iż brak jest podstaw do twierdzenia, że działalność oddziału nie jest finansowana zagranicznymi środkami. Oddział bowiem uczestniczy w realizacji kontraktów finansowanych w 65% z funduszu ISPA Funduszu Spójności. Zatem działalność oddziału jest finansowana ze środków Unii Europejskiej. Integralną częścią zawartych kontraktów są Warunki Ogólne kontraktów na świadczenie usług finansowanych przez Wspólnoty Europejskie, w których w art. 19 wskazano, że "podatek VAT oraz inne podatki nie będą opłacane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej ani z pożyczki przyznanej przez Europejski Bank Inwestycyjny." Zdaniem pełnomocnika oddziału zakaz opodatkowania wynikający z art. 17 ust.1 pkt 17 oraz pkt 23 jest zbieżny z postanowieniami kontraktów. Jednocześnie pełnomocnik zwrócił uwagę na porozumienie dotyczące finansowania inwestycji ze środków pochodzących z Unii Europejskiej tj. Umowę Ramową z dnia 31 maja 1990r. oraz wyjaśnienia Ministra Finansów zawarte w pismach z dnia 8 grudnia 2001r. nr [...], z dnia 27. czerwca 2003r. nr [...] i z dnia 23 lutego 1998r. nr [...], a także interpretacje Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 1 grudnia 2004r. nr [...] i Urzędu Skarbowego w Sanoku nr [...] i [...], z treści których wynika, że podmioty realizujące bezpośrednio kontrakty finansowane ze środków Unii Europejskiej korzystają ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.
Decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 14 b § 5 oraz 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
Dyrektor uznając, że stanowisko organu I instancji jest prawidłowe, doszedł jednak do przekonania, iż uzasadnienie stanowiska organu wymaga częściowej zmiany i uzupełnienia.
Dyrektor wskazał na treść regulacji art. 17 ust. 1 pkt 17 i 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podkreślił, że celem wymienionych przepisów jest zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym całości przyznanych przez rządy państw obcych lub zagraniczne instytucje finansowe konkretnych kwot, na określone cele i określonym podmiotom, którym pomoc ta ma służyć, czyli beneficjentom tej pomocy.
W niniejszej sprawie mamy do czynienia z oddziałem firmy zagranicznej prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Polski, przy czym firma zagraniczna nie posiada na terytorium naszego kraju siedziby ani zarządu. Zatem oddział jest, stosownie do treści art. 3 ust. 2 wskazanej ustawy, podatnikiem podlegającym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że oddział jest opodatkowany tylko od dochodów, które osiąga na terytorium Polski.
Z przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego nie wynika też, aby jego działalność była finansowana z funduszy pochodzących z międzypaństwowych instytucji finansowych oraz ze środków przyznanych przez państwa obce na podstawie umów zawartych przez Radę Ministrów RP lub ministra za zgodą Rady Ministrów z tymi instytucjami i państwami. Oddział bowiem, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje kontrakty finansowane w części ze środków pomocowych Unii Europejskiej, stanowiących wsparcie finansowe krajów w zakresie społecznej i gospodarczej spójności poprzez współfinansowanie dużych projektów inwestycyjnych dotyczących środowiska i transportu. Zatem nie podlega zwolnieniu przewidzianemu w art. 17 ust.1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozważenia natomiast, zdaniem organu, wymagałoby ewentualnie zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego, zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 23 powołanej ustawy.
Z treści tego ostatniego przepisu wynika jednak, że wolne od podatku są dochody podatników pochodzące ze środków pomocowych, uzyskane bezpośrednio od wymienionych podmiotów zagranicznych albo uzyskane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym ta pomoc ma służyć. Oznacza to, że podatnik chcąc skorzystać ze zwolnienia musi uzyskać środki pomocowe bezpośrednio od wymienionych we wskazanym przepisie podmiotów zagranicznych lub za pośrednictwem podmiotu krajowego upoważnionego do ich rozdzielenia. Jednocześnie środki te muszą stanowić bezzwrotną pomoc zagraniczną na rzecz tego podmiotu, któremu dana pomoc ma służyć. Zatem, zgodnie z literalnym brzemieniem wskazanego przepisu, zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają dochody uzyskane przez podatników od określonego podmiotu zagranicznego, a uzyskana pomoc ma służyć podmiotom, które tę pomoc otrzymują, a nie podmiotom, które wykonują prace finansowane (opłacone) z tych środków.
Przedstawiony przez podatnika stan faktyczny wskazuje, że oddział realizował na terenie Polski w ramach konsorcjum dwa kontrakty. Pierwszy to kontrakt zawarty z Gminą [...], którego przedmiotem był nadzór nad realizacją projektu "Poprawa jakości wody w O." (budowa kanalizacji). Podatnik był tu wskazany jako lider konsorcjum i za usługi wykonane przez członków konsorcjum wystawiał faktury na Gminę [...].
Kontrakt był finansowany w 65% z Funduszu ISPA. Oznacza to, że realizatorem projektu "Poprawa jakości wody w O." finansowanego z Funduszu Spójności, była Gmina [...] i to ona otrzymała bezzwrotną pomoc zagraniczną. Oddział natomiast, jako lider konsorcjum na podstawie umowy zawartej z Gminą [...], nadzorował wykonanie tego projektu. Za wykonane przez członków konsorcjum usługi, oddział wystawiał faktury na Gminę [...]. Drugi kontrakt został zawarty pomiędzy spółką C Sp. z o.o. z siedzibą w S. i dotyczył zarządzania oraz nadzoru nad budową pompowni ścieków z rurociągami tłoczonymi oraz budową sieci kanalizacyjnej i wodociągowej. W tym przypadku oddział nie był liderem, a jedynie członkiem konsorcjum, w związku z tym wystawiał faktury za swoje usługi na lidera konsorcjum, który z kolei za całość usług konsorcjum wystawiał faktury na spółkę z o.o. C.
Uzupełniająco, na wezwanie organu II instancji, pełnomocnik podatnika przedłożył dodatkowo: kontrakt na świadczenie usług w ramach pomocy zagranicznej, warunki ogólne kontraktów (zał. Nr 1 do kontraktu) w języku angielskim, Memorandum Finansowe, Umowę Ramową z dnia 31 maja 1990r., dokument dotyczący fuzji, w wyniku której B została wchłonięta przez A.
Analizując te dokumenty Dyrektor stwierdził, że nie potwierdzają one faktu przyznania spółce bezzwrotnej pomocy. W przypadku pierwszej umowy bezsprzecznie to Gmina [...] występuje jako "instytucja kontraktująca", oddział spółki holenderskiej jako lider konsorcjum wraz z innymi firmami –partnerami konsorcjum – pełni funkcje konsultantów. Warunki wykonywania kontraktu określono w art. 2. Zgodnie z treścią tego artykułu konsultant wykonuje usługi na zasadach i warunkach ustalonych w kontrakcie oraz w sześciu załącznikach, wśród których znajdują się "warunki ogólne kontraktów na świadczenie usług zewnętrznych finansowanych przez Wspólnotę Europejską. W przypadku sprzeczności pomiędzy warunkami szczególnym kontraktu a załącznikami, stosownie do art.2 kontraktu, przyjmuje się określoną kolejność, według której "warunki ogólne kontraktów" wyznaczają ogólne zasady dla zawieranych umów, natomiast podstawowe znaczenie mają ustalenia zawarte w "warunkach szczególnych", czyli w kontrakcie. W kontrakcie też w art. 7 określono warunki zapłaty, zgodnie z którymi zapłata za wykonane usługi musi opierać się na fakturach konsultanta podających liczbę dni faktycznie przepracowanych dla każdej kategorii ekspertów oraz nieprzewidziane wydatki faktycznie poniesione w ciągu danego okresu, pod warunkiem zatwierdzenie odpowiedniego raportu o postępach prac. Treść kontraktu jednoznacznie wskazuje, że beneficjentem przyznanej pomocy zagranicznej na realizację zadania "Poprawa jakości wody w O." jest Gmina [...] i to jej ma służyć przyznana pomoc. Natomiast podatnik, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje określone kontraktem usługi, za co otrzymuje, na podstawie wstawionych faktur, ustalone wynagrodzenie. Faktu tego nie zmienia zapis art. 10 kontraktu, na który powołuje się pełnomocnik oddziału. Zdaniem organu zapis zakazujący płacenia podatku VAT oraz innych podatków ze środków pochodzących z Unii Europejskiej, wcale nie oznacza zwolnienia z opodatkowania uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dochodów oddziału. Zapis ten oznacza wyłącznie, że tego typu wydatki nie mogą być realizowane w ciężar kontraktu. Odnosząc się natomiast do przedłożonych przez pełnomocnika dokumentów w języku angielskim, takich jak Memorandum Finansowe czy Porozumienie o realizacji projektu, organ powołał się na treść tych dokumentów języku polskim przedstawioną na stronie internetowej Urzędu Miasta [...]. Dokonując analizy treści tych dokumentów Dyrektor stwierdził, że Memorandum Finansowe określa warunki i sposób finansowania realizowanego przedsięwzięcia, a Porozumienie jednoznacznie wskazuje, że dysponentem środków pomocowych jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z siedzibą w Warszawie, a "beneficjentem końcowym" Gmina [...].
Jednocześnie Dyrektor stwierdził, że wskazane przez podatnika interpretacje i wyjaśnienia oraz ramowa umowa nie przesądzają o zwolnieniu z opodatkowania dochodów uzyskanych przez oddział, albowiem zwolnienie to jest możliwe gdy spełnione zostaną warunki określone w art.17 ust.1 pkt 23.
Odnosząc się do drugiej umowy zawartej ze spółką B Sp. z o.o. z siedzibą w S., Dyrektor również stwierdził, że w świetle stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika, dochody oddziału uzyskane w wyniku realizacji tej umowy nie są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych. Dyrektor podkreślił jednak, że podatnik pomimo wezwania przez organ, nie przedłożył dokumentów pozwalających na wyczerpujące ustalenie stanu faktycznego i umożliwiających pełną ocenę charakteru realizowanego kontraktu w kontekście zwolnienia dochodów z art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy powyższego podatku dochodowym od osób prawnych.
Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem pełnomocnik podatnika wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Opolu. W skardze zarzucił naruszenie norm prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 17 oraz pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie zgadzając się z ustaleniami oraz uzasadnieniem zaskarżonej decyzji, pełnomocnik wskazał, że w niniejszej sprawie należy zastosować art. 17 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Realizując kontrakty finansowane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej podatnik był finansowany z tych środków, a zgodnie z zawartą pomiędzy Rządem RP a Wspólnotą - Umową Ramową z dnia 31 maja 1990 podatki, cła oraz cła przewozowe nie mogą być finansowane ze środków pochodzących z dotacji EWG, a osoby fizyczne i prawne realizujące kontrakty w zakresie współpracy technicznej, finansowane ze środków dotacji EWG są zwolnione z podatku dochodowego. Jak podkreślił pełnomocnik, regulacje te chronią ostatecznego beneficjenta, gdyż opłacanie podatków przez poszczególnych wykonawców uszczupliłoby ostatecznie kwotę dotacji, co jest sprzeczne z zapisami umowy. Podnosząc te argumenty pełnomocnik powołał się na ustalenia zawarte w Rozporządzeniu Rady (WE) nr 1164/1994 i Rozporządzeniu Komisji (WE) nr 16/2003. Także Minister Finansów w stanowisku z dnia 8 grudnia 2001r., powołując się na Porozumienie Ramowe wymienione w Rozporządzeniu Rady Wspólnoty Europejskiej nr 3906/89 z 18 grudnia 1989r. wskazał, że podmioty wykonujące kontrakty finansowane z subwencji nie będą w Polsce podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, o ile są osobami prawnymi lub fizycznymi pochodzącymi z krajów członkowskich Unii.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem, stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.), Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego bądź procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji.
W pierwszym rzędzie należy odnieść się do instytucji interpretacji. Stosownie do art.14 §1 i 2 wymienione w tym przepisie organy podatkowe mają obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Z wnioskiem o udzielenie interpretacji może wystąpić podatnik, płatnik i inkasent. Wniosek musi spełniać wymagania określone w art.14 §2. Wnioskodawca jest obowiązany do przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego. Przedstawiony przez stronę stan faktyczny będzie stanowić jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i tym samym wyznaczy granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne ( por. Ordynacja podatkowa Komentarz S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, wydanie 3 wydawnictwo LexisNexis Warszawa 2006 str.97 i nast.).
W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest dokonana przez organy, w oparciu o przedstawiony przez stronę stan faktyczny, interpretacja przepisu art.17 ust. 1 pkt 17 i 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 14 czerwca 2000r. Dz.U Nr 54, poz.654 ze zm.). Stwierdzić jednocześnie należy, że stan faktyczny przyjęty przez organy jako podstawa interpretacji i stan faktyczny przestawiony przez stronę, nie wykazują rozbieżności.
Stosownie do treści przepisu art. 17 ust.1 pkt 17 wskazanej ustawy, wolne od podatku są dochody osób prawnych nie mających siedziby lub zarządu w Rzeczypospolitej Polskiej, uzyskane z tytułu działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i finansowanej z funduszy pochodzących z międzypaństwowych instytucji finansowych oraz ze środków przyznanych przez państwa obce na podstawie umów zawartych przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej lub ministra za zgodą Rady Ministrów z tymi instytucjami i państwami.
Powyższe uregulowanie odnosi się do podmiotów, które prowadzą działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ale podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych w Polsce. Kryterium decydującym o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Podatnik, jako oddział zagranicznego przedsiębiorcy wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego, niewątpliwie zalicza się do podmiotów podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu o jakich mowa w art. 17 ust.1 pkt 17 powołanej ustawy. Aby jednak mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, to musi spełnić drugi warunek dotyczący źródeł finansowania dochodów. Zgodnie z powołaną regulacją, zwolnione z podatku są tylko dochody finansowane ze źródeł wskazanych w tym przepisie, a więc finansowane przez międzypaństwowe instytucje finansowe, do których należą do nich m.in. banki i fundusze wspierające rozwój gospodarczy oraz przez rządy państw obcych.
Zatem, tylko w przypadku gdyby strona uzyskała dochody z tytułu działalności prowadzonej w Polsce i finansowanej przez instytucje wskazane w analizowanym przepisie, to podlegałaby zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. O finansowaniu mówimy wtedy, gdy podatnikowi dostarczane są środki pieniężne bądź pokrywane koszty przedsięwzięcia czy też udzielane fundusze. W niniejszej sprawie natomiast, to nie oddział zagranicznego przedsiębiorcy otrzymał środki pieniężne pochodzące od podmiotów wskazanych w powołanym pkt 17 na swoją działalność, ale środki te otrzymały inne podmioty. Skarżący jedynie otrzymał od beneficjenta tychże środków, wynagrodzenie z
Rację mają zatem organy, iż wprawdzie skarżący jako oddział zagranicznego przedsiębiorcy jest zaliczany do podatników o jakich mowa w art. 17 ust.1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika aby jego działalność finansowana była ze środków o jakich mowa w tym przepisie.
Należy zatem rozważyć, zgodnie z zadanym przez stronę we wniosku o interpretację pytaniem, czy do przedstawionego stanu faktycznego będzie miało zastosowanie zwolnienie o jakim mowa w art.17 ust.1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W toku postępowania ustalono, że kontrakt podpisany z Gminą Opole dotyczył wykorzystania przez Gminę, jako beneficjenta, środków pochodzących z funduszu przedakcesyjnego ISPA. Zasady przyznania i wykorzystania tych środków określone zostały w Memorandum finansowym uzgodnionym pomiędzy Komisją Europejską a Rzeczpospolitą Polską. Załącznikiem do Memorandum jest umowa ramowa z dnia 31 maja 1990r. W artykule 13 umowy ramowej w pkt 1 zastrzeżono, że podatki, cła oraz cła przywozowe nie będą finansowane ze środków pochodzących z dotacji EWG., a w pkt 4, że osoby fizyczne i prawne realizujące kontrakty w zakresie współpracy technicznej, finansowane ze środków dotacji EWG, będą zwolnione z podatku dochodowego w kraju odbiorcy. Zarówno Memorandum jak i Umowa ramowa jako załączniki stanowiły integralną część Porozumienia o realizacji Projektu "Poprawa jakości wody w O. w ramach programu ISPA 2002 podpisanego pomiędzy Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jako dysponentem środków pomocowych, a Gminą [...] jako beneficjentem końcowym tych środków.
Gmina Opole - beneficjent środków przyznanych z funduszu ISPA, podpisała kontrakt na świadczenie usług z B, który pełnił zgodnie z zawartym kontraktem funkcję lidera, a przedmiotem kontraktu był nadzór nad realizacją projektu Inżynier kontraktu. W zawartej umowie w artykule 10 powołano się na regulacje krajowe oraz wskazane wyżej Memorandum i zastrzeżono, że zgodnie z tymi regulacjami podatek VAT oraz inne podatki nie będą płacone ze środków pochodzących z Unii Europejskiej.
Jednocześnie zaznaczyć należy, że w przypadku drugiej umowy wskazanej we wniosku o interpretację strona nie dostarczyła żadnych dokumentów i nie wskazała z jakich źródeł finansowany jest kontrakt.
Przedłożone przez stronę dokumenty dotyczące kontraktu zawartego z Gminą [...] jednoznacznie wskazywały, że beneficjentem ostatecznym środków pochodzących z funduszu ISPA była właśnie Gmina, która otrzymała te środki od podmiotu upoważnionego do ich rozdziału. Zatem to również Gmina [...] podlega zwolnieniu, o którym mowa w art.17 ust.1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisie tym wymieniono jako wolne od podatku dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc.
Zwolnienie przewidziane w tej regulacji dotyczy kwot przekazywanych jako bezzwrotna pomoc przez wskazane tam podmioty i oznacza, że podatnik, aby skorzystać z tego zwolnienia musi otrzymać środki bezzwrotnej pomocy bezpośrednio od jednego z wymienionych w ustawie podmiotów bądź za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania tej pomocy. Nie będzie natomiast korzystał ze zwolnienia przewidzianego w tym artykule podmiot, któremu beneficjent środków zlecił wykonanie określonych prac za środki otrzymane w ramach tej pomocy. Takie stanowisko znalazło odzwierciedlenie w piśmiennictwie (por. Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, praca zbiorowa pod redakcją prof. Włodzimierza Nykiela i dr. Adama Mariańskiego Wydawnictwo ODDK Sp. z o.o. Gdańsk 2006; Komentarz Podatek dochodowy od osób prawnych Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2005r.
Zaznaczyć także w tym miejscu wypada, że od 1 stycznia 2001r. redakcja tego przepisu uległa zmianie poprzez dostosowanie jego brzmienia do treści Porozumienia Ramowego zawartego pomiędzy Komisją Wspólnot Europejskich a Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, jako adresatem pomocy finansowej PHARE wymienionym w rozporządzeniu Rady Wspólnoty Europejskiej nr 3906/89 z dnia 18 grudnia 1989r. Tym samym straciły swą aktualność wyjaśnienia Ministra Finansów dotyczące interpretacji zwolnień, wydane przed tą datą.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że znowelizowane od 1 stycznia 2001r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uwzględniły zasady wynikające z zawartych przez Rząd Rzeczypospolitej Polskiej z organami Wspólnoty umów, w tym powołanego przez stronę Memorandum Finansowego i Umowy Ramowej. Przepisy te nie pozostają również w sprzeczności z rozporządzeniem Rady (WE) nr 1164/1994 ustanawiającym Fundusz Spójności, które zostało zastąpione przez rozporządzenie Rady (WE) 1084/2006 i rozporządzeniem Komisji (WE) nr 16/2003 ustanawiającym szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) nr 1164/94.
Za prawidłowe należy również uznać stanowisko organów, że przywołane przez stronę przepisy dotyczące realizacji pomocy finansowej i finansowanego przedsięwzięcia nie wskazują na to, iż podmiot otrzymujący od beneficjenta środków unijnych zlecenie wykonania usługi jest objęty zwolnieniem od podatku dochodowego. Zakaz opodatkowania unijnych środków pochodzących m.in. z funduszy przedakcesyjnych dotyczy bowiem tylko podmiotów realizujących przedsięwzięcia finansowane z tych środków, a więc tych podmiotów które zgłosiły określony projekt i otrzymały na jego realizację środki finansowe. Nie dotyczy on jednak podatników, którzy na podstawie umów zawartych z podmiotami otrzymującymi taką pomoc, wykonują usługi opłacane przez ten podmiot.
Reasumując, aby skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art.17 ust. 1 pkt 23 podatnik musi otrzymać środki bezzwrotnej pomocy bezpośrednio od jednego z podmiotów udzielających tej pomocy bądź od podmiotu uprawnionego do jej rozdziału. Natomiast w przypadku zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 17 ust 1 pkt 17 podatnik podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej powinien prowadzić działalność finansowaną z funduszy pochodzących z międzypaństwowych instytucji finansowych lub przyznanych przez państwa obce. Istotą obu zwolnień jest uniknięcie opodatkowania podmiotu, po stronie którego nastąpiło, w związku z uzyskaną bezzwrotną pomocą, przysporzenie majątkowe. Wówczas środki, które mają w założeniu służyć realizacji konkretnego przedsięwzięcia, nie będą pomniejszane o należny podatek, a w całości zostaną przeznaczone na realizację finansowanego zadania.
Dodatkowo podkreślić należy także, iż wskazane w skardze stanowisko Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 2001r. strona przytoczyła wybiórczo. W dalszej części stanowiska Minister stwierdził, że "objęcie zwolnieniem od podatku dochodowego osób prawnych i fizycznych (...) tylko dlatego, że wykonują one prace (kontrakt) opłacane przez inny podmiot, który otrzymał tytułem bezzwrotnej pomocy środki finansowe z Unii nie znajduje oparcia w przepisach wspomnianego porozumienia i stanowiłoby nieuzasadnione naruszenie zasady równości podatkowej". Także przytoczony przez stronę fragment dotyczący interpretacji Porozumienia, dokonanej przez Ministra, a odnoszący się do traktowania otrzymanych środków jako subwencji, koresponduje z twierdzeniem, iż tylko podmiot otrzymujący środki unijne od upoważnionej instytucji nie musi ich opodatkowywać. Zaznaczyć przy tym wypada, że powołane przez stronę wyjaśnienia i interpretacje sprzed zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczyły odmiennego stanu prawnego. Natomiast wskazane interpretacje dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych i wydane w tym zakresie pismo Ministra Finansów dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw i nie są wiążące w niniejszej sprawie
Jak wynika z przedłożonych przez stronę dokumentów, wniosek o wydanie interpretacji w imieniu Oddziału w Polsce firmy zagranicznej B złożył pełnomocnik – doradca podatkowy. W toku postępowania spółka B w wyniku dokonanej w dniu 12 kwietnia 2006r. fuzji przestała istnieć, a całość praw i interesów oraz zobowiązań i mienia spółki nabyła spółka cesjonariusz A W tej sytuacji, po przedłożeniu stosownych dokumentów, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu adresatem wydanej przez siebie decyzji, uczynił prawidłowo następcę prawnego wnioskodawcy. W Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr [...] zarejestrowany został oddział zagranicznego przedsiębiorcy pod nazwą A SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ ODDZIAŁ W POLSCE i takie oznaczenie strony, zgodne z rejestrem, przyjęto w niniejszej sprawie.
Zatem nie stwierdzając naruszeń prawa materialnego i procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.