I SA/Op 206/25

I SA/Op 206/25 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2025-09-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-03-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
A. Komorowska-Kaczkowska /sprawozdawca/
Elżbieta Kmiecik /przewodniczący/
Tomasz Judecki
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 240 par. 1 i 2, art. 247 par. 1 pkt 4, art. 249 par. 1, art. 130 par. 1 pkt 6
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Kmiecik Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Judecki Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2025 r. sprawy ze skargi T. Spółki jawnej w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 3 lutego 2025 r., nr 1601-IOA.613.1.2024 w przedmiocie umorzenia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez T. Spółka jawna w O. (dalej jako: Skarżąca, Strona, Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 3 lutego 2025 r., nr 1601-IOA.613.1.2024, którą to decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2025, poz. 111 zwanej dalej O.p.) utrzymał w mocy decyzję własną z 23 października 2024 r, którą umorzono postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 11 sierpnia 2020 r. nr [...], wydanej w II instancji po wznowieniu postępowania w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 r.
Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu, decyzją z 23 czerwca 2003 r. nr [...] określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, październik oraz grudzień 2000 r. w kwotach wyższych od zadeklarowanych, a za marzec 9 czerwiec 2000 r. - kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc w kwotach niższych od zadeklarowanych.
W wyniku rozpatrzenia odwołania, ww. rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...].
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z 13 maja 2005 r., sygn. akt I SA/Op 88/04 oddalił skargę Spółki na ww. decyzję, a wniesiona przez Spółkę na to orzeczenie skarga kasacyjna została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 stycznia 2008 r., sygn. akt I FSK 124/07.
Następnie pismem z 11 kwietnia 2019 r., sprecyzowanym pismem z 13 czerwca 2019 r., Spółka wniosła o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...], wskazując jako podstawę prawną swojego wniosku art. 240 § 1 pkt 1 i 2 O.p.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, postanowieniem z 19 czerwca 2019 r., wznowił postępowanie w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 roku. Dodatkowo, już po wznowieniu postępowania, pismem z 18 lipca 2019 r., Spółka rozszerzyła złożony wniosek dotyczący wznowienia postępowania o kolejną przesłankę, tym razem wynikającą z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Postępowanie to zostało zakończone decyzją z 31 października 2019 r. nr [...], którą organ odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na brak zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 1, 2 i 5 O.p.
Po rozpatrzeniu odwołania Spółki od ww. rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że w tej sprawie nie zaistniały powołane we wniosku o wznowienie postępowania przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 O.p. i tym samym nie ma podstaw do zmiany ustalonego w postępowaniu zwykłym (wymiarowym) stanu faktycznego sprawy i rozstrzygnięcia zapadłego na jego tle. Jednocześnie organ odwoławczy zauważył, że skoro postanowieniem z 19 czerwca 2020 r. doszło do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 i 2 O.p., to decyzja wydana w tym postępowaniu (wznowionym) powinna odnosić się wyłącznie do oceny przesłanek stanowiących podstawę wznowienia zawartych we wniosku z 11 kwietnia 2019 r., a organ I instancji nie był uprawniony do rozstrzygnięcia w zakresie - zgłoszonej już w toku prowadzonego postępowania - przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
W konsekwencji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej działając jako organ II instancji, decyzją z 11 sierpnia 2020 r. nr [...], uchylił w całości decyzję z 31 października 2019 r. nr [...] i na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...], gdyż nie stwierdził istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 1 i 2 O.p., a w zakresie oceny przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy - umorzył postępowanie.
Natomiast wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zgłoszony przez Stronę pismem z lipca 2019 r., został rozpoznany odrębnie.
Pismem z 31 lipca 2022 r. Strona wniosła o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej z 11 sierpnia 2020 r. nr [...].
Wszczęte tym wnioskiem postępowanie zostało następnie z urzędu - na podstawie art. 216 i art. 201 § 1 pkt 2 O.p - zawieszone postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 19 sierpnia 2022 r. W jego uzasadnieniu organ wskazał m.in., że decyzja 11 sierpnia 2020 r. nr [...], w dacie wydania postanowienia o zawieszaniu postępowania, podlegała kontroli sądowo-administracyjnej, która jest w toku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Op 274/20, oddalił skargę Spółki S. Sp. j. na tę decyzję, jednak Spółka wniosła skargę kasacyjną do NSA, która nie została wówczas jeszcze rozpoznana.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 561/21, oddalił skargę kasacyjną Spółki na ww. orzeczenie WSA z 10 grudnia 2020 r.
Organ podjął z urzędu postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w trybie z art. 205a § 1 pkt 4 O.p., co nastąpiło postanowieniem z 11 września 2024 r., a następnie postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej DIAS z 11 sierpnia 2020 r. nr [...] zostało umorzone decyzją z 23 października 2024 r. nr 1601- IOV-2.613.4.2022.
W wyniku rozpatrzenia odwołania z 31 października 2024 r, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, decyzją z 3 lutego 2025 r. nr 1601-IOA.613.1.2024, utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie.
Pismem z 15 lutego 2025 r., które złożono w Izbie Administracji Skarbowej w Opolu 17 lutego 2025 r. (a zatem z zachowaniem ustawowego terminu), Spółka zaskarżyła ww. decyzję DIAS z 3 lutego 2025 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu wskazano m.in., że organ jest od wielu lat negatywnie nastawiony do Spółki i jej przedstawicieli i działa konsekwentnie na jej szkodę, naruszając przy tym wiele przepisów prawa. Podnoszono, że decyzje w sprawach wydają ciągle te same osoby, a skoro więc zaskarżona decyzja dotyczy tej samej okoliczności, tej samej firmy, i tego samego Urzędu Kontroli Skarbowej, więc nie ma znaczenia, że teraz organ w Opolu stworzył mnóstwo numerów znaków, sugerując fałszywie, że są to różne sprawy. Wszystkie wykazane w załączonym zestawieniu z 14 lutego 2025r., dotyczą jednej i tej samej sprawy, i dotyczą naruszenia tych samych przepisów prawa, czyli art. 240 § 1 pkt 1 i 2, art. 240 § 2, art. 247 §2 pkt 1 i 3 O.p.
W skardze zakwestionowano równie merytoryczne ustalenia decyzji wymiarowej, wydanej przez organ w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. Podkreślano, że decyzja wymiarowa została wydana z rażącym naruszeniem prawa, polegającym na świadomym, a więc i celowym wykorzystaniu dokumentu stworzonego podstępem i uzyskanego od A. J., który już w 2003 r. został skazany przez Sąd Rejonowy w O. za przestępstwo karno- skarbowe. W uzasadnieniu skargi przedstawiono szeroką argumentację wspierającą podniesione zarzuty.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie szczegółowo odnosząc się do zarzutów skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. - dalej jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z kolei w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania.
Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 3 lutego 2025 r., nr 1601-IOA.613.1.2024, którą to decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej z 3 lutego 2025 r., utrzymująca w mocy decyzję własną tego organu z 23 października 2024 r, którą umorzono postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 11 sierpnia 2020 r. nr [...], wydanej w II instancji po wznowieniu postępowania w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 r.
Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. To oznacza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem postępowania jest decyzja administracyjnej odnosząca się do postępowania nadzwyczajnego zainicjowanego wnioskiem Skarżącej w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 11 sierpnia 2020 r. nr [...], wydanej w II instancji po wznowieniu postępowania w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 r.
W tym miejscu należy wyjaśnić, że złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji nakłada na organ obowiązek zbadania w pierwszej kolejności, czy zachodzą przesłanki formalnoprawne warunkujące rozpoznanie takiego wniosku. W przepisie art. 249 § 1 O.p, stanowiącym w istocie podstawę materialnoprawną wydania zaskarżonych decyzji, sformułowano katalog przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji. Podstawę prawną wydanych w niniejszej sprawie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania stanowił art. 249 § 1 pkt 2 O.p. Przepis art. 249 § 1 pkt 2 O.p. przewiduje wprost, że organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Z kolei art. 247 § 1 pkt 4 stanowi, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.
Zdaniem Sądu, treść art. 249 § 1 pkt 2 O.p. jest precyzyjna, klarowna i nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że poza wspomnianym wyżej wyjątkiem wynikającym z art. 247 § 1 pkt 4, w przypadku zaistnienia określonej w tym przepisie przesłanki, tj. oddalenia skargi przez sąd administracyjny na decyzję, której dotyczy wniosek o stwierdzenie nieważności, jedynym możliwym i zarazem prawnie dopuszczalnym rozstrzygnięciem jest decyzja o odmowie wszczęcia postępowania, natomiast w sytuacji gdy postępowanie takie zostało wszczęte organ zobowiązany jest to jego umorzenia z uwagi na zaistnienie przesłanki formalnej uniemożliwiającej prowadzenie merytorycznego postępowania w sprawie.
Z powyższego uregulowania wynika wprost, że przesłanka negatywna, będąca przeszkodą do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, wymieniona w art. 249 § 1 pkt 2 O.p., związana jest z faktem, że wojewódzkie sądy administracyjne, rozpoznając skargi na decyzje ostateczne organów administracji publicznej - zgodnie z przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. - zobligowane są badać z urzędu, czy nie zachodzą przesłanki nieważności zaskarżonej decyzji. Przepis art. 134 § 1 tej ustawy stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd administracyjny powinien wziąć pod uwagę z urzędu nieważność decyzji. Prawomocne oddalenie skargi oznacza, że przesłanki nieważności sąd administracyjny nie stwierdził, a wobec osądzenia sprawy, niemożliwe jest już wszczęcie postępowania administracyjnego w trybie stwierdzenia nieważności decyzji, na podstawie przepisów rozdziału 18 O.p. Jest to przeszkoda przedmiotowa uzasadniająca odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, gdyż organ administracji publicznej orzekający w tej sprawie jest związany oceną prawną sądu administracyjnego. Prawomocne oddalenie skargi nie uzasadnia jednak odmowy wszczęcia postępowania, jeżeli żądanie stwierdzenia nieważności decyzji opiera się na zarzucie rozstrzygnięcia sprawy inną decyzją ostateczną (art. 247 § 1 pkt 4 O.p.). A zatem, jedynie w razie zarzutu powtórnego rozstrzygnięcia sprawy inną decyzją ostateczną właściwy organ władny jest rozpoznać żądanie co do istoty. Ten wyjątek jednak w sprawie nie zaistniał.
Odnosząc powołane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej do stanu faktycznego sprawy i zarzutów podniesionych w skardze oraz w toku postępowania przed organem podatkowym należy stwierdzić, że bezsporne jest, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Opolu wyrokiem z 10 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Op 274/20, oddalił skargę Spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 11 sierpnia 2020 r., nr [...].
Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 maja 2024 r., sygn. akt I FSK 561/21 oddalił złożoną przez Spółkę skargę kasacyjną.
W tym miejscu należy dodatkowo wskazać, iż kwestie związane dokumentami pozyskanymi od A. J. i ich ewentualny wpływ tych dokumentów na rozstrzygnięcie merytoryczne zawarte w decyzji wymiarowej były przedmiotem oceny prawnej wyrażonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 10 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Op 274/20, jak i wyrażonej przez Naczelny Sąd
Administracyjny w wyroku z 21 maja 2024 r., sygn. akt I FSK 561/21.
Mając powyższe na uwadze, wobec jednoznacznego brzmienia art. 247 § 1 O.p, ani organ, ani sąd administracyjny, nie są uprawnione do merytorycznego badania zasadności wniosku skarżącego. Wynika to z akcentowanego powyżej formalnego charakteru rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Ani organ, ani sąd administracyjny nie mogą w tym postępowaniu badać przesłanek merytorycznych odnoszących się do samej decyzji, która została objęta wnioskiem o stwierdzanie nieważności. Stąd też należało stwierdzić, że zarzuty skargi wykraczają poza formalny charakter niniejszego postępowania. Oddalenie przez sąd administracyjny skargi na niezgodność decyzji z prawem zamyka organowi administracyjnemu drogę do stwierdzenia nieważności decyzji, ze względu na związanie go oceną prawną zawartą w wyroku sądu w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia sądowego. Próba stwierdzenia nieważności decyzji rozpoznawanej już wcześniej przez sąd oddalający skargę na niezgodność tej decyzji z prawem, stanowi w istocie niedopuszczalną ingerencję w prawomocne orzeczenie sądu (Z. Kmieciak w: System Prawa Administracyjnego, red. R. Hauser, Z. Niewiadomski, A. Wróbel, Sądowa kontrola administracji publicznej, Warszawa 2014, s. 296 oraz wyrok NSA z 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 485/14).
Podsumowując, zaskarżona decyzja jest w ocenie Sądu prawidłowa, zarówno co do kierunku rozstrzygnięcia, jak i co do sposobu jej uzasadnienia. Organ wyjaśnił stronie przesłanki, które legły u podstaw rozstrzygnięcia. Sąd nie stwierdził, aby doszło do naruszenia przepisów postępowania, w tym do naruszenia zarzucanych przepisów art. 121 i art. 122 O.p. Odmienne od oczekiwań skarżącego rozstrzygnięcie nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady prawdy materialnej czy też prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Decyzja organu ma pełne oparcie w przepisach prawa. Skoro zatem w niniejszej sprawie wszystkie zarzuty skargi okazały się nieuzasadnione (wykraczały w istocie poza zakres przedmiotowego postępowania), a przeprowadzona kontrola zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, nie wykazała naruszenia prawa materialnego, jak też naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Odnosząc się do zarzutów związanych z udziałem w postępowania dotyczących Spółki pracowników organ, tj. K. Ś., jak i T. Ł., należy wyjaśnić, że art. 130 § 1 pkt 6 O.p. przewiduje wyłączenie pracowników organu podatkowego od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zawarte w tym przepisie określenie "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzj" dotyczy orzekania w postępowaniu instancyjnym (zwykłym), a zatem w relacji: organ I instancji - organ odwoławczy, oraz w relacji: postępowanie zwykłe - postępowania nadzwyczajne, zmierzające do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej (tj.: wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji). Nie dotyczy ono natomiast udziału danego pracownika wyłącznie w postępowaniach nadzwyczajnych. Jak wynika z przedłożonych Sądowi akt sprawy zarówno pan K. Ś., jaki i T. Ł., nie brali udziału w wydaniu decyzji wymiarowej z 23 czerwca 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2000 r. ani w wydaniu utrzymującej ją w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 31 marca 2004 r. nr [...]. Natomiast udział tych pracowników w wydawaniu decyzji kończących wszczynane na wniosek Strony postępowania nadzwyczajne nie stanowi podstawy do ich wyłączenia od udziału w kolejnym postępowaniu nadzwyczajnym, tym razem wszczętym wnioskiem Strony z 31 lipca 2022 r. Treść, istota i cel art. 130 § 1 pkt 6 O.p. wykluczają w obrocie prawnym sytuację, w której osoba biorąca udział w wydaniu decyzji w trybie zwykłym, bierze następnie taki sam udział w postępowaniu nadzwyczajnym, którego celem jest ocena prawidłowości tej decyzji. Obawa braku obiektywizmu jest w takich okolicznościach jak najbardziej uzasadniona. Nie mniej jednak sytuacja taka nie zaistniała w rozpatrywanej sprawie.
Nie ma podstaw do takiej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 O.p., która rozciągałaby jego zastosowanie również na sytuacje, gdy organ odwoławczy rozpoznaje sprawę ponownie na skutek bądź to uprzedniego uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi, bądź też uchylenia decyzji organu odwoławczego w postępowaniu sądowoadministracyjnym i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi drugiej instancji. Omawiany przepis stosuje się jedynie do sytuacji, gdy ta sama osoba uczestniczy w wydaniu decyzji w sprawie zarówno w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, jak i w postępowaniu prowadzonym przez organ odwoławczy, a także do przypadków, kiedy zaskarżenie decyzji ostatecznej realizowane jest w trybach nadzwyczajnych (por. wyrok NSA z 23 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2078/14 zwrot "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" należy odnieść do stadium decyzyjnego postępowania podatkowego. Wydanie decyzji należy w tym przypadku rozumieć zgodnie z art. 211 i 212 O.p., jako wydanie aktu doręczonego stronie i wiążącego organ od chwili doręczenia. W art. 130 § 1 pkt 6 O.p. nie chodzi zatem ani o prowadzenie sprawy, ani o podejmowanie w niej czynności dowodowych, lecz o prawnie wiążące rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej w zakresie przedmiotowym i podmiotowym.
Końcowo Sąd wskazuje, że orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w treści niniejszego uzasadnienia, dostępne są w Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl.