I SA/Op 127/06

I SA/Op 127/06 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2006-09-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-05-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
Anna Wójcik /sprawozdawca/
Grzegorz Gocki
Joanna Kuczyńska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Anna Wójcik (spr.) Protokolant sekr. sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 września 2006 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w upadłości w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku decyzją z dnia [...], o numerze [...] wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 2, art. 47 § 1 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60) [dalej: Ordynacja] oraz art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) [dalej: u. p. t. u.] określił podatnikowi: A spółka z o.o. w upadłości za miesiąc lipiec 2003 r. w prawidłowej wysokości nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym (30.881 zł przy ujętej w deklaracji kwocie 96.718 zł), w tym: kwota do przeniesienia – 25.814,00 zł (w deklaracji 91.651,00 zł), kwota do zwrotu w wysokości tożsamej z ujętą w deklaracji - 5.067 zł. Równocześnie ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w wysokości 9.879 zł, stanowiącej 30% zawyżenia kwoty do przeniesienia wynoszącej 32.933 zł. W uzasadnieniu wskazał, że kontrola podatkowa w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z podatku od towarów i usług dotycząca tego miesiąca wykazała jedynie zawyżenie obrotu o 1,00 zł na skutek błędnych zaokrągleń. Organ I instancji powołał się na nieprawidłowości w rozliczeniu tego podatku za czerwiec 2003 r. polegające na zawyżeniu podatku naliczonego do odliczenia, czego następstwem było określenie decyzją tego organu z dnia [...], nr [...] odmiennej od deklarowanej przez podatnika kwoty różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc, która według ustaleń tego organu w ogóle nie wystąpiła (0, - zł). W konsekwencji zmniejszyła się o tę samą wysokość kwota podatku "z przeniesienia" w rozliczeniu za lipiec 2003 r. Ponadto wskazano, że w dniu 25 listopada 2003 r. Spółka złożyła korektę deklaracji VAT - 7 za lipiec 2003 r., uwzględniając w niej w kwocie "z przeniesienia" podatek naliczony z czerwca 2003 r. w wysokości 32.933,00 zł wynikający z korekty deklaracji za czerwiec złożonej także w dniu 25 listopada 2003 r. Korektę deklaracji za czerwiec 2003 r. uznano za złożoną w warunkach art. 81b § 1 pkt 1 Ordynacji i przez to, w myśl jej art. 81 b § 2, nie wywołującą skutków prawnych. Korygując o 1,00 zł podatek należny (błędne zaokrąglenia), organ ten w odmiennej wysokości obliczył: kwotę podatku naliczonego "z przeniesienia" – 0 -zł (w deklaracji 65.837 zł), podatek naliczony z tytułu zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną w lipcu 2003 r. – 44.007 (w deklaracji 44.008 zł), nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym - 30.881,00 zł (według podatnika 96.718 zł), kwotę do zwrotu w niezmienionej wysokości (5.067 zł) i kwotę do przeniesienia – 25.814 zł (według podatnika 91.651 zł). Na podstawie tych ustaleń, powołując się na art. 10 ust. 2 u .p .t .u., określił podatnikowi prawidłową wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w tym kwoty do przeniesienia i kwoty do zwrotu w wysokościach podanych powyżej. Równocześnie na podstawie art. 27 ust. 6 u. p .t .u. ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 9.879,00 zł stanowiącej 30% zawyżenia kwoty do przeniesienia, wynoszącej 32.933 zł.
We wniesionym przez syndyka masy upadłości odwołaniu od tej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną interpretację art. 81 b § 1 pkt 1 Ordynacji wskutek błędnego przyjęcia, że złożona za czerwiec 2003 r. deklaracja korygująca nie wywołała skutków prawnych z uwagi na złożenie jej w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania podatkowego. W sprawie istniały podstawy do zastosowania przepisu art. 81 b § 1 pkt 2 Ordynacji, albowiem kontrola Urzędu Skarbowego z dnia 20 sierpnia 2003 r. nie stwierdziła za czerwiec 2003 r. naruszenia prawa, a nie wydano jeszcze decyzji ustalającej zobowiązanie. Podniesiono też zarzut braku wydania postanowienia o uznaniu złożonej korekty deklaracji za bezskuteczną z mocy prawa oraz zarzut braku wskazania podstawy prawnej do obciążenia syndyka masy upadłości obowiązkiem zapłaty kwoty 9.879, - zł tytułem dodatkowego zobowiązania podatkowego, a nadto pominięcie faktu, że od 24 marca 2004 r. Spółka jest w upadłości, co obligowało oragn do zgłoszenia wierzytelności do masy upadłości na zasadach ogólnych wynikających z art. 236 i nast. Prawa upadłościowego.
Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił powyższych zarzutów i decyzją z dnia [...], nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podniósł, że wbrew stanowisku podatnika w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w sierpniu 2003 r. stwierdzono naruszenie prawa przez Spółkę w rozliczeniu podatku VAT za czerwiec 2003 r., wyrażające się w błędnym odliczeniu podatku VAT naliczonego wynikającego z czterech decyzji celnych, co zaowocowało wydaniem decyzji wymiarowej za ten miesiąc, określającej w prawidłowej (mniejszej) wysokości kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, niższą wysokość zwrotu różnicy podatku i brak kwoty do przeniesienia na następny miesiąc. Wbrew stanowisku podatnika, w protokole kontroli stwierdzono nieprawidłowości polegające na odliczeniu podatku naliczonego z czterech decyzji celnych w miesiącach zapłaty podatku, a niewydanie postanowienia o bezskuteczności deklaracji nie naruszyło prawa wobec braku wskazania w przepisach Ordynacji wymogu jego wydania. Wskutek ogłoszenia upadłości upadły nie utracił swego statusu podatnika, z tym że syndyk jako zarządzający majątkiem upadłego został powiadomiony o efektach prowadzonego wobec upadłego postępowania podatkowego. Zgłoszenie wierzytelności w trybie postępowania upadłościowego nie było natomiast możliwe, bowiem ich istnienie zostało określone już po dniu ogłoszenia upadłości w związku z zakończeniem postępowania podatkowego.
Powyższa decyzja stała się przedmiotem skargi, w której zarzucono naruszenie przepisów Ordynacji: art. 81 b § 1 pkt 1 poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, art. 187 w zw. z art. 181 i 290 poprzez błędne ustalenie, iż w toku kontroli podatkowej stwierdzono naruszenie prawa przez Spółkę, art. 233 § 2 poprzez jego niezasatosowanie oraz art. 120 poprzez nieuwzględnienie przepisów art. 236 ust. 1 i art. 342 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz. 635, ze zm.). Stawiając powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, z zasądzeniem na jej rzecz kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skarżąca twierdziła, że w toku kontroli z dnia 25 stycznia 2005 r. nie stwierdzono żadnych nieprawidłowości, zatem prawo do korekty deklaracji nie mogło zostać wyłączone, bowiem zgodnie z brzmieniem art. 81 b § 1 pkt 2 Ordynacji (w brzmieniu na dzień kontroli) prawo to przysługiwało nadal - w zakresie, w jakim w toku postępowania lub kontroli podatkowej nie stwierdzono naruszenia prawa lub nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Skoro wynik kontroli za lipiec 2003 r. był pozytywny, bowiem w rozliczeniu dotyczącym tego miesiąca nie stwierdzono naruszenia prawa, to podatnik miał prawo skorygowania uprzednio złożonej deklaracji. Dla wsparcia tego stanowiska odwołała się także do wyroku WSA w Warszawie w sprawie sygn. akt III SA 2321/02 stwierdzającego, że "protokół z kontroli wydanej przed złożeniem przez podatnika deklaracji korygującej zeznanie podatkowe niezawierający żadnych wskazań co do ewentualnego naruszenia prawa podatkowego nie ogranicza i nie odbiera prawa do złożenia korekty zeznania" oraz do poglądów prezentowanych w pismach organów skarbowych. Ponowiono też zarzut z odwołania o braku wyjaśnienia podstaw prawnych do nałożenia na syndyka obowiązku zapłaty – w terminie 14 dni - należności tytułem dodatkowego zobowiązania podatkowego, bowiem takie działanie jest naruszeniem reguł zaspokajania należności zgodnie z art. 342 i nast. Prawa upadłościowego i naprawczego, mających pierwszeństwo przed przepisami prawa podatkowego. W ocenie skarżącej należności z tytułu podatków, wymienione w art. 342 ust. 1 pkt 2 tego Prawa tak jak i inne wierzytelności wymienione w tym artykule muszą być w kwestii zaspokojenia z masy - poddane działaniu tych przepisów, z wyłączeniem przepisów prawa podatkowego.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, kwestionując pogląd o naruszeniu norm procesowych oraz o rzekomym stwierdzeniu poprawności deklaracji VAT - 7 za czerwiec 2003 r. w protokole kontroli z 20 sierpnia 2003 r., bowiem zapis na jego str. 11 wskazywał jedynie to, że dane tam opisane zostały w prawidłowy sposób przeniesione z rejestrów i ich zestawień do deklaracji, a nie o tym, że deklarację sporządzono prawidłowo. Ponownie podkreślił fakt nieprawidłowości w rozliczeniu podatku naliczonego za czerwiec 2003 r. skutkujący koniecznością weryfikacji rozliczeń tego podatku w miesiącu lipcu 2003 r., co czyni bezpodstawnym zarzut naruszenia art. 233 § 2 Ordynacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie jest uzasadniona.
Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej p. p. s. a., stosowne do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, dla wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu niezbędne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p. p .s. a.). Ocena legalności zaskarżonego aktu dotyczy stanu faktycznego i prawnego na dzień jego wydania.
Przeprowadzona we wskazanym zakresie kontrola zaskarżonej decyzji nie wykazała naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego ani prawa procesowego w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.
Jak wynika z akt sprawy, w zakresie rozliczenia za lipiec 2003 r., w części dotyczącej podatku naliczonego i należnego z tytułu zakupów i sprzedaży dokonywanych w tym miesiącu, nie stwierdzono nieprawidłowości (poza mylnym zaokrągleniem). Weryfikacja wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i następnie kwoty do przeniesienia na następny miesiąc wynikała wyłącznie z faktu, że organ podatkowy I instancji wcześniejszą decyzją z tej samej daty o numerze [...] dotyczącą czerwca 2003 r., w sposób odmienny, niż zadeklarował to podatnik, określił wysokość różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc. Z powyższej decyzji wynikało bowiem, że kwota różnicy podatku "do przeniesienia" w rozliczeniu za czerwiec 2003 r. nie wystąpiła (0, - zł). Konsekwentnie w rozliczeniu za lipiec 2003 r. również nie wystąpiła (0, - zł) kwota nadwyżki podatku "z przeniesienia" z poprzedniego miesiąca. W związku z powyższym, z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług wynikającą z art. 21 ust. 1 u. p .t. u. organ określając wysokość podatku naliczonego za ten miesiąc musiał uwzględnić tę wielkość podatku naliczonego "z przeniesienia", która wynikała z decyzji dotyczącej czerwca 2003 r., nie naruszając tym samym przepisów prawa materialnego, a zwłaszcza art. 21 ust. 1 u .p .t. u.
Analizując podniesione w sprawie zarzuty naruszenia przez organy podatkowe obu instancji art. 81 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż złożona przez podatnika w dniu 25.11.2003 r. deklaracja korygująca za czerwiec 2003 r. nie wywołała skutków prawnych, a także zarzuty naruszenia art. 187 w zw. z art. 181 i 290 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie, że w ramach kontroli podatkowej stwierdzone zostało naruszenie przez Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z decyzji celnych w kwietniu, maju i czerwcu 2003 r. należy zauważyć, iż nie dotyczą one rozpatrywanej w niniejszym postępowaniu decyzji dotyczącej wyłącznie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 r.
Zarówno wskazywana korekta deklaracji podatkowej z dnia 25.11.2003 r. jak i sporne zapisy przytaczanego w skardze protokołu kontroli z dnia 20.08.2003 r. dotyczą innego okresu rozliczeniowego, a mianowicie miesiąca czerwca 2003 r., w stosunku do którego wydana została nie tylko odrębna decyzja podatkowa, ale także sprawa podlegała kontroli sądowoadministracyjnej, w ramach której nieprawomocnym wyrokiem tut. Sądu z dnia 13.09.2006 r. sygn. akt I SA/Op 126/06 uchylono decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003.
Wprawdzie z uwagi na charakter podatku od towarów i usług rozliczenie obejmujące jednostkowy miesiąc niejednokrotnie przekłada się także na wysokość zobowiązania podatkowego w kolejnych okresach rozliczeniowych, jednakże - co słusznie podkreślały organy podatkowe - w sytuacji, gdy zobowiązanie takie zostało określone decyzją organu podatkowego, skutki takiej decyzji muszą być także uwzględniane w kolejnym miesiącu, dopóty pozostawać ona będzie w obrocie prawnym.
Taka sytuacja zaistniała właśnie w rozpoznawanej sprawie, albowiem z uwagi na treść rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadłego co do miesiąca czerwca 2003 r., a w szczególności dokonanej z urzędu korekty wykazywanej przez podatnika kwoty różnicy podatku do przeniesienia na kolejny miesiąc, która według organu podatkowego w ogóle nie wystąpiła, zmianie uległo rozliczenie podatku od towarów i usług w kolejnych miesiącach, w tym także w miesiącu będącym przedmiotem obecnie zaskarżonej decyzji.
W związku z powyższym należy podkreślić, iż w ramach kolejnych miesięcy będących przedmiotem rozstrzygania organy podatkowe uwzględniały jedynie skutki podatkowe wynikające z decyzji wydanych za wcześniejsze okresy rozliczeniowe.
Podniesione zatem w skardze zarzuty sprowadzają się więc w istocie nie tyle do kwestionowania ustaleń faktycznych dotyczących spornego w niniejszej sprawie miesiąca, ale zmierzają do podważenia ustaleń wynikających z innej, odrębnej decyzji, wydanej w stosunku do czerwca 2003 r.
Dlatego też, pomimo podzielenia przez Sąd w wyroku z dnia 13.09.2006 r. sygn. akt I SA/Op126/06 podniesionego w skardze dotyczącej decyzji określającej w prawidłowej wysokości nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc czerwiec 2003 r. zarzutu naruszenia przez organy podatkowe dyspozycji art. 81 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zarzut ten, powtórzony także w stosunku do obecnie rozpoznawanej decyzji, nie może być uwzględniony. W niniejszej sprawie organy podatkowe nie stosowały bowiem spornego przepisu, a zatem nie mogły go także naruszyć Dotyczy to również zarzutu naruszenia art. 187 w związku z art. 181 i art. 290 Ordynacji, jako odnoszonego do stanu faktycznego sprawy zakończonej decyzją dotyczącą czerwca 2003 r.
W sprawie zachodziła natomiast konieczność rozważenia przez Sąd, w związku z uchyleniem wymienionym wyżej wyrokiem decyzji dotyczącej rozliczenia podatku VAT za czerwiec 2003 r., czy okoliczność ta nie może być uznana w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit "b" p .p .s. a. za naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.
Niewątpliwie bowiem jedną z przesłanek ustawowych wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną wymienionych w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej jest sytuacja, gdy decyzja taka została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji.
Jak wynika jednakże z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit "b" p. p .s .a. naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego musi być dotknięta zaskarżona decyzja w dacie jej wydania przez organy podatkowe. Istotny jest zatem moment zaistnienia wskazanej wyżej przesłanki wznowienia postępowania.
Na powyższą okoliczność wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2000 r., III SA 4728/97 (OSP 2000, z. 1, poz. 16) uznając między innymi, że brak jest podstaw do uchylenia decyzji z powodów określonych w wówczas obowiązującym uregulowaniu art. 22 ust. 2 pkt 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (obecnie art. 145 § 1 pkt lit."b" p. p .s. a.) w sytuacji, gdy wprawdzie zaskarżona decyzja podlegała wzruszeniu w drodze wznowienia postępowania administracyjnego, ale przesłanką tego wznowienia nie było naruszenie prawa, lecz okoliczność, która zaistniała po wydaniu decyzji. Taką przesłankę niewątpliwie przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Pogląd ten podzielił także w swojej glosie do tego wyroku (opubl. OSP 2000, z. 1, s. 51 i nast.) J. Zimmermann wskazując, że wobec użycia w przepisie art. 22 ust. 2 pkt 2 ustawy o NSA zwrotu: "naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania", na gruncie tego przepisu niezbędne jest podzielenie przesłanek wznowienia na takie, które są tożsame z "naruszeniem prawa" (art. 145 § 1 pkt 1, 2, 3, 4 i 6 k.p.a.) i na przesłanki, którym nie da się przypisać tej cechy. Według przedstawionego stanowiska, tylko pierwsza z tak wyodrębnionych grup stanowiła podstawę do uchylenia decyzji z przyczyn określonych w art. 22 ust. 2 pkt 2 ustawy o NSA.
Powyższy pogląd prawny, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 września 2004 r., FSK 641/04 (niepul.) oraz w wyroku z dnia 15 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 2347/04 LEX 173343 można także odnieść w całości do regulacji zawartej w art. 240 § 1 pkt 1 - 8 Ordynacji podatkowej, powtarzającym w znacznej części treść art. 145 § 1 pkt 1 - 8 i art. 145 a § 1a k.p.a. Aprobując te poglądy stwierdzić więc należy, że przesłanka wznowienia postępowania, wynikająca z uchylenia decyzji dotyczącej czerwca 2003 r., nie istniała w chwili wydawania przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji za lipiec 2003 r.
Dodatkowo, odnosząc się do kwestii ewentualnego zaistnienia w rozpoznawanej sprawie naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, nie można pominąć także faktu, iż mimo zapadłego w odrębnym postępowaniu korzystnego dla skarżącej wyroku Sądu w zakresie zobowiązania podatkowego za miesiąc czerwiec 2003 r., wyrok ten z uwagi na swoją nieprawomocność nie wywołał jeszcze ewentualnych skutków prawnych o których mowa w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Z tego też względu na obecnym etapie rozpoznawania niniejszej sprawy przesłanka taka jeszcze w ogóle nie wystąpiła, a nadto, co nie budzi najmniejszych wątpliwości, nie występowała ona tym bardziej na etapie zakończenia postępowania podatkowego przed organami.
Za bezzasadny uznać należy kolejny zarzut skargi o niemożności obciążenia syndyka obowiązkiem zapłaty dodatkowego zobowiązania podatkowego w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji z uwagi na naruszenie norm Prawa upadłościowego i naprawczego, zwłaszcza jego art. 342 o kolejności zaspokajania wierzycieli z masy upadłości. Kwestionowaną decyzję prawidłowo doręczono syndykowi, który od chwili ogłoszenia upadłości reprezentuje upadłego i zarządza jego majątkiem. Jak słusznie wskazały organy, podatnikiem jest nadal upadły i on był adresatem zaskarżonej decyzji, natomiast syndyk jako zarządzający jego majątkiem został powiadomiony o treści zapadłych rozstrzygnięć. Jak stanowi art. 343 ust. 2 tego Prawa, przepis ust. 1 (o zaspokojeniu należności I kategorii) nie stosuje się do zaspokajania kosztów postępowania upadłościowego, które pokrywa się niezwłocznie w miarę posiadanych funduszy. Do takich kosztów zostały zaliczone podatki i inne daniny publiczne powstałe po ogłoszeniu upadłości (tutaj: dodatkowe zobowiązanie podatkowe), które w myśl art. 230 ust. 3 pkt 4 Prawa upadłościowego należą do kategorii I jako koszty postępowania upadłościowego. W świetle powołanych przepisów podniesiony w skardze zarzut nie mógł być uznany za skuteczny.
Końcowo nadmienić należy, że choć organy podatkowe powołały jako podstawę prawną ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przepis art. 27 ust. 6 u. p .t. u., a zgodnie z uchwałą 7 sędziów z dnia 12 września 2005 r. sygn. akt I FPS 2/05 (ONSAiWSA 2006/1/1) istniały podstawy do zastosowania w rozważanej sytuacji faktycznej przepisu art. 109 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), to jednak ze względu na tożsamość obydwu tych regulacji prawnych nie było to naruszenie przepisu prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.
Skoro zatem w toku rozpoznania sprawy nie stwierdzono naruszenia prawa materialnego oraz procesowego w stopniu mającym wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie, a także naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, skargę należało oddalić zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).