I SA/Op 11/25

I SA/Op 11/25 - Wyrok WSA w Opolu
Data orzeczenia
2025-04-16
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-01-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Sędziowie
Aleksandra Sędkowska
Anna Komorowska-Kaczkowska /sprawozdawca/
Marzena Łozowska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6563
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 41 ust. 1, ust.  12 pkt 1, art. 41 ust. 12a-12c, , art. 41 ust. 12a w zw. z art. 2 pkt 12, art. 42a, art. 146ef ust. 1 pkt 1, art. 42b ust. 2 pkt 3, ust. 7a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Protokolant Referent Beata Olfans po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2024 r., nr 0110-KSI2-2.441.43.2024.3.DK w przedmiocie wiążącej informacji stawkowej oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez G. K. (dalej jako: "Skarżący", "Wnioskodawca") jest decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
z 13 listopada 2024 r., utrzymująca w mocy własną decyzję z 16 sierpnia 2024 r. w przedmiocie określenia dla usługi (świadczenia kompleksowego)- dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznym montowanej do istniejącego tarasu – klasyfikację do działu 43 PKWiU oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23 % na podstawie art. 41ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361 z poźn. zm; zwanej dalej ustawą o VAT).
Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:
W złożonym wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS) przedstawiono następujący opis:
Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą, w ramach któtrej zajmuje się montażem między innymi pergoli aluminiowych oraz markiz. W przypadku pergoli są one montowane między innymi, przy budynkach mieszkalnych na przygotowanym przez wykonawcę lub inwestora betonowym fundamencie, który wymaga specjalistycznego przygotowania pod montaż, zgodnie ze sztuką budowlaną. Montaż pergoli polega na jej trwałym połączeniu z budynkiem w taki sposób, że jest ona zespalana z budynkiem oraz fundamentem za pomocą kotew bądź metalowych uchwytów czy kołków montażowych, co ma zapewniać solidność konstrukcji, jej wytrzymałość oraz trwałość. Montaż pergoli jest poprzedzony oględzinami i pomiarami niezbędnymi do wyceny i przygotowania oraz zamówienia, bądź wykonania pergoli pod zamówienie klienta. Po montażu pergola stanowi element budynku, wpływający na jego funkcjonalność oraz parametry techniczne. Pergola zwiększa ochronę budynku przed nadmiernym słońcem, wiatrem, deszczem, a nawet śniegiem, co znacznie podwyższa komfort używania budynku, ale także pozwala na oszczędzanie energii elektrycznej oraz cieplnej w związku z ograniczeniem emisji na budynek promieni słonecznych, czy niskich temperatur w okresie zimowym. Montaż pergoli pozwala w większym zakresie zwiększyć funkcjonalność części obudowanej i korzystania z tej części, także w pogorszonych warunkach atmosferycznych (deszcz bądź silnie operujące słońce), co prowadzi do zwiększenia powierzchni użytkowej budynku. Pergola aluminiowa może być wyposażona w zintegrowane oświetlenie, przeszklenia boczne i promienniki ciepła umożliwiające korzystanie z przestrzeni przez większą część roku, oraz system odprowadzania wody deszczowej.
Wnioskodawcy zależy na uzyskaniu WIS w kontekście usługi opisanej we wniosku, dotyczącej nieruchomości, o których mowa w art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT. Wniosek nie dotyczy przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4 ustawy o VAT".
Pismem z 9 maja 2024 r. organ I instancji wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku.
W odpowiedzi na ww. wezwanie Wnioskodawca pismami z 22 maja 2024 r. wyjaśnił m.in., że przedmiotem wniosku klasyfikacji jest czynność będąca końcowym etapem działalności gospodarczej, w postaci konkretnego, zindywidualizowanego świadczenia. Wnioskodawca podał, że przedmiotem wniosku jest jednorodne świadczenie w zakresie wykonania prac budowlano montażowych polegających na wykonaniu pergoli posiadającej dach oraz ściany boczne, konstrukcyjnie przystosowane do ich przesuwu (dach i ściany), połączone trwale z budynkiem mieszkalnym. Uzupełniając wniosek w zakresie opisu czynności jakie są podejmowane w ramach usługi, Wnioskodawca wyjaśnił, że opisując jedno świadczenie kompleksowe kierował się między innymi wskazówkami, jakie wynikają z wyroku WSA w Rzeszowie z 3 października 2023 r. wydanego w sprawie sygn. akt I SA/Rz 284/23. Podkreślał, że przedmiotem wniosku jest jedno świadczenie kompleksowe polegające na modernizacji budynku mieszkalnego. Modernizacja budynku składa się z usługi budowlanej w postaci montażu pergoli połączonej stale z budynkiem mieszkalnym oraz dostawa montowanej pergoli.
Podał, że na świadczenie kompleksowe składają się czynności, których efektem jest wykonanie pergoli połączonej trwale z budynkiem mieszkalnym co wymaga następujących czynności:
1. dokonanie oględzin miejsca, w którym pergola będzie zestawiana,
2. dokonanie pomiarów niezbędnych do ustalenia wielkości pergoli i zaprojektowanie pergoli na bozie wybranych przez klienta elementów konstrukcyjnych (stelaż pergoli jego długość x szerokość x wysokość), dachu (wybór zadaszenia aluminiowego lub z tkanin), ścian bocznych (wybór ścian z aluminium, szkła lub tkanin),
3. zamówienie materiałów i półproduktów do wykonania elementów pergoli, konstrukcja aluminiowa pergoli zamawiana jest w dłużycach, elementy dachu oraz ścian bocznych także są zamawiane w dłużycach,
4. zakup systemów mocujących tj. kotw, systemów przyściennych w celu skompletowania wszystkich niezbędnych materiałów do montażu pergoli, zamówienie elementów sterujących
dachem oraz ścianami bocznymi pergoli, w tym siłowników, centrali sterowniczej, silniczków elektrycznych,
5. przygotowanie przez Wnioskodawcę pergoii z dłużyc opisanych w pkt 3 poprzez ich docięcie, frezowanie, skręcenie,
6. transport elementów pergoli na miejsce montażu wraz z materiałami i narzędziami,
7. przygotowanie systemów kotwiących w bryle budynku tj. wywiercenie otworów, pominięcie izolacji tak aby elementy konstrukcyjne pergoli zakotwiczyć w ścianie budynku z pominięciem ocieplenia, przygotowanie elementów kotwiących w tarasie bądź wykonanie fundamentów w przypadku braku tarasu dla konstrukcji pergoli w podłożu, wykonanie instalacji elektrycznej poprzez położenie okablowania celem podpięcia do istniejącej instalacji elektrycznej systemu elektrycznego pozwalającego na przesuw elementów ruchomych pergoli (dach oraz ściany), montaż pergoli.
Następnie Wnioskodawca wyjaśnił, że załącznik pod nazwą "Montaż i kotwienie pergoli" obrazuje sposób jej mocowania w podłożu (stopy/fundamenty) oraz do ścian budynku w tym obrazuje sposób pomijania warstwy ocieplenia i jej usunięcia w miejscu kotwienia. Natomiast załącznik "System osłon bocznych" obrazuje sposób montażu w konstrukcji pergoli ścian przesuwnych. Wnioskodawca wyjaśnił, że do wykonania konstrukcji pergoli i jej montażu używane są szlifierki kątowe, wkrętarki, wiertarki udarowe, komplet kluczy płaskich, nasadowych, imbusowych, poziomice, młotki, miarki, pistolety do silikonu, śrubokręty, wiertła do metalu, drewna, betonu.
W ocenie Wnioskodawcy, opisane świadczenie w postaci modernizacji budynku poprzez montaż wykonanej pod zamówienie pergoli jest ze sobą ściśle powiązanie (dostawa pergoli i jej montaż), bowiem przedmiotem zamówienia jest wykonanie modernizacji budynku poprzez montaż wykonanej w tym celu pod określoną bryłę budynku pergoli przymocowanej na trwałe w ścianie budynku i na fundamentach, w określonym miejscu, a nie sprzedaż standardowej wielkości pergoli, która jest używana przez nabywcę w dowolny sposób bez jej montażu do podłoża i ścian. W aspekcie gospodarczym jest to jedna transakcja, wymagająca pomiarów, wykonanie na zamówienie przedmiotu montażu (pergoli) i jej montażu wraz z wykonaniem instalacji odpowiadającej za składanie / rozkładanie elementów ruchomych pergoli. Rozdzielenie czynności polegających na zaprojektowaniu i dostarczeniu pergoli od samego jej montażu byłoby nieuzasadnione ekonomicznie i powodowałby sztuczne dzielenie jednej transakcji sprzecznie z zamówieniem i oczekiwaniem klienta.
Wnioskodawca podkreślał, że Zamawiający jest zainteresowany nabyciem kompleksowego świadczenia w postaci modernizacji budynku polegającej na montażu pergoli do ściany budynku i połącznie pergoli z budynkiem - na wymiar w określonym miejscu. Zamawiający oczekuje bowiem efektu finalnego w postaci zamontowania pergoli w określonym miejscu, na podstawie dokonanych pomiarów, która będzie spełniać oczekiwania Zamawiającego ze względu na funkcję, jaką ma pełnić. Zamawiający nie jest zainteresowany dostarczeniem wyłącznie elementów konstrukcyjnych pergoli, a wykonaniem prac budowlano - montażowych, których efektem jest wykonanie pergoli. Wszystkie czynności dotyczące jednego zamówienia prowadzą do realizacji jednego, określonego celu w momencie złożenia zlecenia w postaci modernizacji budynku poprzez wykonanie pergoli w określonym miejscu. Oczekiwania Zleceniodawcy określone w zamówieniu związane są z prawidłowym pomiarem, wyborem parametrów pergoli, dobrem materiałów, wykonaniem konstrukcji pergoli, montażem pergoli w określonym miejscu, tak aby spełniała ona swoje funkcje użytkowe związane ochroną przed słońcem, deszczem czy śniegiem oraz poprawę parametrów termicznych budynku oraz użytkowych budynku. Elementem dominującym, w ocenie Wnioskodawcy, jest przeprowadzenie prac modernizacyjnych budynku mających na celu poprawę jego wartości użytkowej poprzez montaż pergoli przy budynku poprzez bezpośrednie połącznie z budynkiem. Przesądza o tym przedmiot zamówienia, konieczność zaprojektowania i wykonania pod projekt elementów pergoli, której montaż wymaga specjalistycznej wiedzy i doświadczenia oraz wykonania szeregu plac budowlano - montażowych w budynku w miejscu montażu. Elementem pomocniczym, niezbędnym do wykonania usługi modernizacji budynku są czynności związane z wykonaniem konstrukcji pergoli i jej dostawa na miejsce montażu. Wykonanie konstrukcji pergoli o parametrach uzgodnionych w czasie prac pomiarowo - projektowych jest niezbędne do prawidłowego wykonania zlecenia. Według Wnioskodawcy, świadczenie w postaci dostawy pergoli należy uznać za świadczenie pomocnicze do świadczenia głównego (usługi budowlano- montażowej), gdyż jest jedynie środkiem do zrealizowania głównego przedmiotu świadczenia - usługi modernizacyjnej budynku mieszkalnego.
Do wykonania zlecenia niezbędne jest przygotowanie elementów pergoli także systemów sterowniczych dachem i ścianami. Wszystkie przygotowane elementy będą następnie przedmiotem wykonywania prac budowlano - montażowych w miejscu montażu. Usługa budowlano - montażowa dominuje w stopniu złożoności wszystkich wykonywanych czynności oraz jest najbardziej czasochłonna.
Montaż wymaga specjalistycznej wiedzy, a także sprzętu montażowego. Charakter pomocniczy czynności polegającej na wykonaniu pergoli przejawia się w tym, że jest to efekt prac pomiarowo - projektowych, bez elementów tworzących pergolę nie jest możliwe osiągnięcie celu zlecenia, a wiec modernizacji budynku. W tym przypadku pergola jest jednym z elementów niezbędnych do wykonania świadczenia i jest niezbędna do prawidłowego wykonania świadczenia głównego.
Wynagrodzenie jest skalkulowane i zleceniodawca otrzymuję cenę za wykonanie całego zlecenia polegającego na modernizacji budynku poprzez zamontowanie pergoli, bez sztucznego podziału za poszczególne etapy składające się na wykonanie pergoli i jej montaż. Cena obejmuje zarówno nabycie wszelkich niezbędnych materiałów do wykonania pergoli, użycie narzędzi do wykonania konstrukcji pergoli, nabycie pozostałych materiałów niezbędnych do zamontowania pergoli, a także koszty pośrednie, w tym związane z dokonanymi oględzinami miejsca montażu oraz pomiarami, samą usługą dotyczącą montażu oraz narzut zysku powodujący, że firma osiąga z danej transakcji dochód, a nie stratę. Stosunek wartości materiałów do wykonania pergoli w stosunku do ceny za wykonanie całości zlecenia kształtuje się w proporcji 50 %do 50% wartości zamówienia.
Wnioskodawca podkreślał, że wystąpił o uzyskanie informacji stawkowej dla wykonania prac budowlano-montażowych polegających na wykonaniu pergoli połączonej z budynkiem pod indywidualne zamówienie klienta, a nie dla produktu wolnostojącego "pergola".
Nadto wskazał, że przedmiotem wniosku jest kwestia zastosowania stawki 8 % podatku VAT dla modernizacji budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym dla stale oferowanych usług przez Wnioskodawcę w postaci montażu pergoli bez względu jej wymiary, stąd opis jednej i jednostkowej pergoli nie jest adekwatny do zakresu pytania. Każda z pergoli składa się z tych samych elementów i jest montowana w oparciu o ten samym system, co obrazują załączone do wniosku dokumenty. Wnioskodawca świadczy usługi ciągłe o określonym zakresie w ramach prowadzonej działalności, a nie jedną usługę w sposób jednorazowy. Wniosek związany jest z kwalifikacją świadczonych usług przez pryzmat art. 41 ust 12 pkt 1 ustawy VAT, a nie pergoli jako towaru wolnostojącego. Pergola jest jedynie elementem składającym się na wykonywaną usługę (materiałem, podobnie jak kotwy, podkładki itp. elementy) a nie towarem o kwalifikację którego wnosi Wnioskodawca. Podkreślał, że każda montowana pergola musi być trwale zamontowana do podłoża - tarasu bądź wykonanych fundamentów, umocowana do ściany budynku z pominięciem warstwy ocieplenia (dostarczony schemat kotw chemicznych), rozsuwane ściany boczne, ruchome zadaszenie i składa się z tych samych elementów, które mogą być jednak różnej wielkości, zależnej od miejsca montażu. Parametry techniczne przykładowego zlecenia na wykonanie i montaż pergoli przedstawiono w pliku "Przykładowa umowa pergola ".
Z opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że jest on producentem pergoli. Elementy pergoli są wykonywane pod indywidualne zamówienie z systemów kontrahenta firmy A. produkującej profile aluminiowe. Ściany boczne oraz zadaszenie jest wykonywane z elementów dostarczanych przez innych kontrahentów, analogicznie siłowniki i część elektryczna zasilająca rozsuwane konstrukcję ścian i dachu. Wnioskodawca zamawia elementy w dłużycach oraz potrzebne akcesoria do produkcji pergoli. Pergolę docina Wnioskodawca z dostarczonych dłużyc pod ustalony wymiar, frezuje, skręca, montuje oświetlenie. Elementy wymagające wykonania pergoli w postaci dachu oraz ścianek bocznych także są zamawiane w dłużycach i Wnioskodawca przygotowuje je pod wymiar dla klienta pod określony montaż. Elementy pergoli pod zamówienie są wykonywane z półproduktów dostarczanych przez ich producentów, zgodnie z opisem powyżej. Wnioskodawca udziela gwarancji na wykonaną pergolę jako całość, gwarancja obejmuje wykonane prace, pergolę i jej elementy sterujące.
Prace polegające na zamontowaniu pergoli obejmują wykonanie fundamentów pod konstrukcję pergoli lub mocowania do tarasu, oraz wykonanie w ścianie budynku w miejscu mocowania pergoli jednym bokiem do budynku otworów kotwiących. W tym celu konieczne jest umiejscowienie w ścianie budynków otworów, w których zainstalowane będą kotwy na wysokości dachu pergoli lub także przy ścianie budynku do fundamentów, celem połącznia konstrukcji pergoli, za pomocą których konstrukcja pergoli będzie przymocowana do budynku. Ponadto montaż pergoli wymaga wykonania instalacji dla sterowników, które służą do rozkładania i składania elementów ruchomych pergoli (dach i ściany boczne). Obrazuje to dokument "Montaż i kotwienie pergoli".
Jak wynika z wniosku, demontaż pergoli pozostawia uszkodzenia w ścianie budynku, które muszą zostać naprawione, tj. uzupełnienie izolacji cieplnej w miejscu jej ominięcia / wycięcia (obrazuje to załączony schemat), uzupełnienie ubytków, siatek elewacyjnych w miejscach w których markiza została zamontowana, uzupełnienie otworów po kotwach, uzupełnienie elewacji. Zdemontowana pergola nie nadaje się do ponownego użytku, ze względu na możliwe wygięcia, zniszczenia jej konstrukcji przy demontażu, nie nadają się do ponownego użycia elementy kotwiące pergolę, czy fundamenty.
Pergola w swej konstrukcji zawiera opuszczane / przesuwane ściany boczne, oraz dach, które ograniczają padanie promieni słonecznych. Wnioskodawca nie posiada danych co do parametrów GTOT, jednakże dach jak i ściany powodują, że obszar przesłonięty przez elementy pergoli pozostaje zacieniony. Strona załącza do wniosku parametry techniczne tkanin z których wykonuje się dach i ściany boczne pergoli (dwa pliki "Parametry techniczne tkanin" oraz "Parametry techniczne tkanin 2"). Wnioskodawca załączył do wniosku pliki obrazujące parametry techniczne tkanin, z których są wykonywane ściany pergoli oraz podkreślił, że pergola zabudowana dachem i ścianami stanowi dodatkowy bufor pomiędzy budynkiem a zewnętrzną przestrzenią.
Odnosząc się do określenia miejsca świadczenia Wnioskodawca wskazał, że wykonuje usługi w sposób stały, stąd wnioskiem objęto usługi wykonywane przy budynkach mieszkalnych - klasyfikowanych do PKOB 1110 oraz 1121 - czyli budynki jednorodzinne oraz budynki samodzielne domy bliźniacze - bo przy takich budynkach są montowane pergole. Podał, że wniosek o WIS dotyczy wyłącznie prac modernizacyjnych opisanych we wniosku wykonywanych przy budynkach mieszkalnych. Podkreślił, że zwrócił się o klasyfikację stawki dla prac budowlano - montażowych - usług związanych ze społecznym budownictwem mieszkaniowym, więc dla samej kwalifikacji nie jest istotne miejsce konkretnego montażu, a typ budynków i ich zaliczenie do nieruchomości opisanych w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazał, że wniosek ogranicza do zapytania o prace prowadzone przy budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz w zabudowie bliźniaczej klasyfikowanych PKOB 1110 oraz 1121. Podał, że przedmiot wniosku nie może zostać ograniczony do jednego i jednostkowego budynku, bowiem wykonuje on usługi w sposób stały i ciągły, dlatego też ogranicza przedmiot wniosku w zakresie stosowania stawki do wykonywanych prac modernizacyjnych do budynków objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy VAT i spełniających kryteria opisane w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Uzupełniając wniosek w zakresie wskazania rodzaju nieruchomości, przy których usługi są świadczone, Wnioskodawca podał, że prace są wykonywane w budynkach mieszkalnych określonych w PKOB grupowaniami 1110 oraz 1121. Całkowita powierzchnia mieszkalna budynków nie przekracza 300 m2. W przypadkach, w których powierzchnia przekraczałaby powierzchnię 300 m2 Wnioskodawca zastosowałby przepis art. 41 ust. 12c ustawy o VAT. Nadto Wnioskodawca wyjaśnił, że dokonując świadczenia kompleksowego nie otrzymuje informacji od swojego klienta czy lokal jest przeznaczony do stałego czy okresowego zamieszkania oraz czy służy do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i to w zakresie podstawowym. Wykonuje on świadczenie montażu, tym samym jego klienci nie udzielają mu odpowiedzi na takie pytanie wchodzące w zakres ich życia prywatnego. Dodatkowo elementy te nie są istotne ani w zakresie PKOB, tzn. ustalenia czy budynki są faktycznie mieszkalne, ani stawki podatku, bowiem art. 41 ust. 12a ustawy o VAT nie uzależnia możliwości skorzystania z tej stawki od czynnika - stałego miejsca zamieszkania. Podał, że budynki, w których wykonuje opisane usługi budowlano - montażowe są budynkami określonymi w art. 41 ust. 12a oraz 12b ustawy o VAT. Wyjaśnił, że nie posiada wskazanych przez organ dokumentów dotyczących konkretnego budynku. Podkreślał, że świadczy usługi w sposób stały, a przedmiotem oceny jest określenie stawki właściwej przy świadczeniu usług opisanych we wniosku, w sytuacji w której są one świadczone dla lokalu spełniającego kryteria opisane w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Wyjaśnił również, że zawierając umowy o wykonanie prac każdorazowo weryfikuje status budynku na podstawie projektu budowlanego oraz oświadczenia klienta. Prace nie są wykonywane w lokalach, stąd zaniechano udzielenia odpowiedzi na pytania określone w pkt 3).
Do uzupełnienia Strona dołączyła:
1) przykładową umowę na wykonanie przedmiotowego świadczenia;
2) dokument "Montaż i kotwienie pergoli";
3) dokument "System osłon bocznych";
4) dokument "Parametry techniczne tkanin".
Pismem z 28 czerwca 2024 r. organ ponownie wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej.
W odpowiedzi na ww. wezwanie Strona pismem z 15 lipca 2024 r. uzupełniła wniosek poprzez wskazanie odpowiedzi na następujące pytanie zadane przez Organ pierwszej instancji: "Jednoznaczne określenie z jakich materiałów będzie wykonana pergola objęta niniejszym wnioskiem"?
Przedmiotem wniosku jest pergola z dachem aluminiowym (strona wskazuje, że pergola będzie miała zadaszenie aluminiowe), oraz ściany boczne materiałowe (strona wskazuje, że pergola będzie miała ściany boczne materiałowe)".
Do uzupełnienia Strona dołączyła:
Dokument "Parametry techniczne tkanin 2" - przetłumaczone na język polski.
Pismem z 23 lipca 2024 r. organ ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. W odpowiedzi na ww. wezwanie pismem z 15 lipca 2024 r. Wnioskodawca podał, że montaż pergoli odbywa się do istniejącego tarasu.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z 16 sierpnia 2024 r. określił dla usługi (świadczenia kompleksowego) - dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznymi montowanej do istniejącego tarasu, klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.
W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że nie przeprowadził analizy, czy przedstawione przez Wnioskodawcę czynności stanowią modernizację budynku zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czy też nie, ponieważ Wnioskodawca nie dostarczył żadnego dokumentu, który odnosiłby się do jednego konkretnego budynku, który mógłby podlegać ocenie pod kątem spełnienia przesłanek wymaganych przepisami prawa. Organ podkreślał, że dokonana analiza przepisów podatkowych znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie wskazała, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze - zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części, przy czym czynności te powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie - budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust 2 ustawy o VAT. Następnie organ określił wysokość stawki podatku od towarów i usług na podstawie klasyfikacji według PKWiU opisanej usługi (świadczenia kompleksowego) dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznymi montowanej do istniejącego tarasu, w wysokości stawki podstawowej, wskazując, iż powodem takiej klasyfikacji był brak dostarczenia jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej, że opisana usługa świadczona przez Wnioskodawcę, będzie wykonywana w obiekcie budowlanym objętym społecznym programem mieszkaniowym.
Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, Wnioskodawca wniósł odwołanie. Decyzji organu I instancji zarzucił naruszenie art. 42a, art. 42b ust. 2, ust. 5 w związku z art. 41 ust 1, ust 2, ust. 12 pkt 1), ust. 12a, ust. 12b, ust. 12c i art. 146ef ustawy o VAT w związku z art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej Op), przez błędne określenie stawki podatkowej w podatku od towarów i usług dla świadczenia złożonego, co miało wpływ na wynik sprawy.
Wnioskodawca wskazał, że wiążąca informacja stawkowa winna zostać wydana dla czynności, które będą wykonywane w sposób powtarzalny w przyszłości, a więc w miejscach nieokreślonych w dniu wystąpienia o nadanie WIS.
Decyzją z 13 listopada 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję z 16 sierpnia 2024 r. określającą dla usługi (świadczenia kompleksowego) - dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznym montowanej do istniejącego tarasu – klasyfikację do działu 43 PKWiU oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23 % na podstawie art. 41ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Organ odwoławczy zgodził się z ustaleniami poczynionymi przez organ pierwszej instancji, że w badanej sprawie występuje świadczenie kompleksowe, w którym elementem dominującym jest usługa montażu pergoli, a pozostałe czynności takie jak np.: zaprojektowanie i dostarczenie pergoli należy uznać za świadczenia pomocnicze. W ocenie organu, oferowana przez Wnioskodawcę usługa składa się z elementów ściśle powiązanych ze sobą, które w aspekcie gospodarczym tworzą jedną, nierozerwalną całość. Rozdzielenie czynności polegających na zaprojektowaniu i dostarczeniu pergoli od samego jej montażu byłoby nieuzasadnione ekonomicznie i powodowałoby sztuczne dzielenie jednej transakcji, co byłoby sprzeczne z zamówieniem i oczekiwaniem klienta.
Następnie organ zacytował przepisy prawa, które regulują opodatkowanie stawką preferencyjną podatku, która zdaniem Wnioskodawcy jest właściwa dla świadczenia będącego przedmiotem zapytania, a także zacytował przepisy, które definiują takie pojęcia jak: budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym oraz obiekty budownictwa mieszkaniowego, bowiem mają one kluczowe znaczenie dla ustalania właściwej stawki podatku.
Stosownie do art. 41 ust 12 ustawy, stawkę podatku w wysokości 8 % podatku VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Następnie organ wskazał, że w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii {Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Podał, że zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:
1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
Nadto podniósł, że zgodnie z treścią art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
Podzielając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej, organ akcentował, że z treści art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż warunkiem zastosowania 8% stawki podatku jest spełnienie dwóch przesłanek, tj. zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części, a dodatkowo obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki.
Organ podkreślał, że WIS jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania przez podmiot dokonujący lub zamierzający dokonywać czynności stanowiących jej przedmiot m.in. wykonanie usługi. Natomiast zwrócenie przez Wnioskodawcę uwagi na powtarzalność usług, powoduje - zdaniem organu - iż żądanie sprowadza się do wydania WIS w zakresie dostawy i montażu markiz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako rodzaju usług (powtarzalnych, nieskonkretyzowanych co do modelu markizy ii warunków oraz sposobu montażu). WIS natomiast odnosi się do jednego towaru, jednej usługi, jednego świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem wniosku i jak już wcześniej argumentowano - nie można objąć jedną decyzją kilku świadczeń kompleksowych.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik Skarżącego zarzucił, iż wydane decyzje naruszają art. 42a pkt 1, pkt 2 lit. a) i pkt 3, art. 42b ust. 2 pkt 3 lit a), art. 42b ust. 5 pkt 2, ust. 7, ust. 7a w związku z art. 41 ust. 2, ust. 12 pkt 1, ust. 12a, ust. 12b, ust. 12c i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 191 Op, przez błędną wykładnię przepisów prawa materialnego i błędne ustalenia faktyczne, co miało wpływ na wynik sprawy.
Mając na uwadze powyższe, wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 listopada 2024 r. oraz poprzedzającej decyzji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2024 r.
W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Skarżącego przedstawił argumentację uzasadniającą podniesione zarzut, podkreślając, że organ nadużywa prawa, żądając opisu jednej, konkretnej nieruchomości (żądanie podania numeru KW nieruchomości, na której montowana będzie pergola) w konsekwencji zawęża zakres wiążącej informacji stawkowej dla jednego konkretnego odbiorcy, pomijając przy tym, że decyzja będąca wiążącą informacją stawkową ma ze swej istoty rozstrzygać o stawce dla świadczeń przyszły oraz powtarzalnych. W ocenie pełnomocnika Skarżącego, sposób procedowania wniosku przez organ, nie wynika z faktycznej potrzeby niezbędnej do dokonania kwalifikacji, lecz stanowi kolejną próbę podważenia jednolitej linii orzeczniczej sądów dotyczącej kwalifikacji usług modernizacji budynków zaliczanych do społecznego budownictwa mieszkaniowego poprzez montaż pergoli, czy markiz. Pełnomocnik argumentował, że składając wniosek o wydanie WIS wnioskodawca jest zobowiązany opisać usługę, towar lub świadczenie kompleksowe, ale w taki sposób, aby dało się je zakwalifikować do kodu CN lub PKWiU lub ocenić, czy spełnione są warunki ustawowe, od których zależy stosowanie określonej stawki VAT. Opis jest więc zależny od przedmiotu wniosku WIS oraz jest wyznaczany przez okoliczność, że kwalifikacji podlegają czynności, które będą świadczone w przyszłości przez nieoznaczony czas. Wymogi organów co do opisu kwalifikowanych czynności, nie mogą być więc sprzeczne z istotą WIS i wychodzić poza zakres niezbędny do jej wydania. Organ może żądać od wnioskodawcy dokumentów, które dotyczą wykonywanej usługi, niezbędnych do jej kwalifikacji, które istnieją i są niezbędne dla ustalenia okoliczności niezbędnych do wydania WIS. W niniejszej sprawie takie dokumenty o charakterze prawnym (wzór umowy), jak i technicznym (sposób montażu), zostały organowi dostarczone. Pełnomocnik podnosił, że we wniosku podano, że każdorazowo prace budowlano - montażowe dotyczą określonych prac dokonywanych w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym, których efektem końcowym jest zamontowanie pergoli, podkreślając, że wniosek dotyczy wyłącznie kwalifikacji prac jakie będą wykonywane w tego typu budynkach.
Pełnomocnik podkreślał przy tym, że wydając decyzję w sprawie WIS, jak w stanie faktycznym sprawy, organ ustala okoliczności, z którymi ustawa wiąże stosowanie określonej stawki podatkowej, a w przypadku usług modernizacji budynków zaliczanych do społecznego budownictwa mieszkaniowego, ustala się czy mamy do czynienia z pracami budowlanymi, o określonym charakterze odnoszącym się do wyszczególnionych w ustawie nieruchomości. Błędny jest zatem argument organu odwoławczego, że nie był spełniony warunek dla miejsca wykonywania prac, ze względu na brak podania konkretnej nieruchomości z numerem KW, na której prace są wykonywane, skoro podatnik we wniosku o wydanie WIS wskazał, że wnosi o kwalifikację prac wykonywanych wyłącznie dla budynków spełniających warunki określone w art. 41 ust. 12a - 12c ustawy o VAT. Takie zakreślenie ram wniosku spełnia – zdaniem pełnomocnika - wymóg podania w sposób jednoznaczny okoliczności, od zaistnienia których jest zależna stawka podatkowa. Organ, podnosząc argumenty dotyczące braku wskazania przez Wnioskodawcę jednej i jedynej nieruchomości, dla której zostanie wydana WIS, podważa sens tej instytucji i sprowadza ją do absurdu, bowiem przy takim żądaniu organu, WIS nie spełniałby swojej roli, jako instytucja za pomocą której podatnik uzyskałby ochronę prawną dla świadczonych przez siebie usług rodzajowych, bowiem WIS dotyczyłby jedynie jednej konkretnej usługi i jednej transakcji i nie obejmowałby ochroną prawną kolejnych świadczonych tego typu usług. Przy tym sposobie interpretacji organu, podatnik przed rozpoczęciem tożsamych prac każdorazowo na każdej kolejnej nieruchomości spełniającej warunki określonej w art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT zmuszony byłby do występowania o wydanie WIS, a jedyną zmienną wniosku byłby numer księgi wieczystej nieruchomości, na której rodzajowo tożsame prace są wykonywane.
W ocenie pełnomocnika, to że interpretacja organu w sposób rażący narusza prawo i stanowi jego nadużycie, w świetle stanowisk sądów administracyjnych w zakresie rozstrzygnięć dotyczących kwalifikacji usług montażu markiz czy pergoli, dowodzą przepisy regulujące zakres obowiązywania WIS. Poglądy organu pozostają w rażącej sprzeczności z art. 42c ust. 1 oraz ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym z ochrony WIS może korzystać nie tylko podmiot, który taki WIS uzyskał, ale także inny podmiot wykonujący określone świadczenia o tożsamym charakterze, który zastosował się do WIS opublikowanej w Biuletynie Informacji Publicznej. Gdyby faktycznie niezbędnym elementem do wydania WIS byłoby podanie określonej co do tożsamości nieruchomości a nie kategorii nieruchomości, powołane przepisy byłby bezprzedmiotowe, bowiem określałby stawkę właściwą tylko dla określonych prac na jednej nieruchomości. Stąd, nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja organu, zgodnie z którą o kwalifikacji zadecydowało brak podania konkretnej nieruchomości pomimo tego, że Wnioskodawca podał wszystkie elementy usługi, wraz ze schematami montażu, wskazując także miejsce montażu w sposób niezbędny dla oceny zastosowania właściwej stawki w oparciu o przepisy ustawy o VAT. Wnioskiem o wydanie WIS były objęte wyłącznie świadczone usługi na nieruchomościach spełniających warunki opisane w art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT i zostało to we wniosku wprost wskazane, wraz z opisem połączenia pergoli z nieruchomością.
Pełnomocnik podnosił, że organ nie może wymagać, aby opis czynności opodatkowanej o kwalifikację której ubiega się podatnik wskazywał konkretną nieruchomość, a nie jedynie jej rodzaj. W ocenie pełnomocnika, wystarczające jest, że opis jest tak szczegółowy, aby pozwolił na określenie właściwej stawki podatkowej. Szczegółowość opisu będzie zależna od tego, od jakich kryteriów ustawodawca uzależnił stosowanie stawki w podatku od towarów i usług. Z orzecznictwa jak i samej instytucji WIS wynika, że dotyczy ona kwalifikacji zdarzeń przyszłych, a więc takich które będą wykonywane, stąd organ żądając wskazania konkretnej nieruchomości, konkretnego odbiorcy nadużywa prawa i de facto czyni decyzję w sprawie WIS bezprzedmiotową dla strony, skoro ma dotyczyć jednego świadczenia już wykonanego, którego wszystkie elementy mają zostać określone w sposób szczegółowy co do tożsamości. Stąd niezasadne są argumenty organu, że o kwalifikacji czynności kompleksowej opisanej przez wnioskodawcę do stawki VAT zadecydował brak możliwości weryfikacji nieruchomości na której prace wykonano, skoro wnioskodawca wprost wskazał na rodzaj nieruchomości.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując całość argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ podkreślał, że w toku prowadzonego postępowania nie mógł ocenić, czy w opisanym przez Skarżącego przypadku mamy do czynienia z modernizacją obiektu, jego części, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, bo nie został wskazany jeden konkretny obiekt budowlany, w którym wykonana zostanie ostatecznie opisana usługa, a który mógłby podlegać ocenie pod kątem spełnienia wymaganych prawem przesłanek, o których mowa w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT.
Na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2025 r. pełnomocnik Skarżącego podtrzymał dotychczasowe stanowisko, podkreślając, że w przypadku świadczenia kompleksowego, jakim jest przedstawiona we wniosku usługa modernizacji budynku polegająca na dostawie i montażu pergoli, nie są istotne szczegółowe wskazania co do miejsca jej montażu. Wskazywał, że w uzasadnieniu do projektu ustawy w sprawie wiążących informacji stawkowych wskazano, że w postępowaniu tym nie będą ustalane wszystkie okoliczności w konkretnej sprawie mające wpływ na wysokość stosowanej stawki. W ocenie pełnomocnika Skarżącego opis jest wystarczający dla oceny charakteru prac w kontekście art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT. Dla klasyfikacji, czy jest to modernizacja nie ma znaczenia powierzchnia budynku, rzutuje ona wyłącznie na wysokość stawki podatku.
Organ również podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wskazując, że Skarżący nie dostarczył wymaganych dokumentów niezbędnych do prawidłowego określenia stawki podatku, zaś opis przedstawiony we wniosku jest niewystarczający. Podkreślał, ze postępowanie w przedmiocie wydania wiążącej informacji stawkowej jest postępowaniem wnioskowym i wnioskodawca powinien dostarczyć wszystkie wymagane dokumenty, które stanowić będą podstawę ustalenia stawki podatkowej. Organ podkreślał, że wymaga od wnioskodawców przedstawienia dokumentów, ponieważ braki, czy nieścisłości w tym zakresie prowadzić mogłyby do nieprawidłowego zastosowania preferencyjnej stawki, co naruszałoby interes publiczny oraz mogłoby prowadzić do nadużyć związanych z korzystaniem ze stawki preferencyjnej. Organ podkreślał, że jeśli decyzje w przedmiocie wiążącej informacji stawkowej miałby opierać się wyłącznie na oświadczeniu, czy opisie wnioskodawcy, to postępowanie to nie różniłoby się niczym od postępowania w sprawie interpretacji podatkowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2024r., poz. 935, zwanej dalej "ppsa) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ppsa).
W myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie).
Oceniając zaskarżoną decyzję przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a tym samym brak było podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego.
Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 listopada 2024 r., utrzymująca w mocy własną decyzję z 16 sierpnia 2024 r. w przedmiocie określenia dla usługi (świadczenia kompleksowego)- dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznym montowanej do istniejącego tarasu - klasyfikację do działu 43 PKWiU oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23 % na podstawie art. 41ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Poza sporem pozostaje kwestia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym. Zarówno Skarżący, jak i organ odwoławczy są zgodne co do rozstrzygnięcia w tym zakresie. Ocenę tę podziela Sąd. Rozważania organu w tym zakresie są logiczne, spójne i znajdują oparcie w materiale dowodowym.
Zaistniały w sprawie spór sprowadza się do właściwej identyfikacji i opodatkowania usługi (świadczenia kompleksowego) - dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznymi montowanej do istniejącego tarasu. Istotą sporu jest to, czy organ uprawniony jest do badania i prowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia, czy opisana usługa (świadczenie kompleksowe) wykonywana jest w budynku spełniającym warunki określone w art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT.
W tym miejscu należy zdaniem Sądu w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na treść przepisów prawa materialnego, które normują m.in. funkcjonowanie wiążącej informacji stawkowej.
Z brzmienia art. 5a ustawy wynika, że towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z póżn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.
Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej "WIS", jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:
1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.
Natomiast w myśl art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym:
a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,
b) (uchylona)
c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w ust. 4.
Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:
1) towar albo usługa, albo
2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.
Stosownie do art. 42b ust. 7 ustawy do wniosku o wydanie WIS można dołączyć dokumenty odnoszące się do towaru albo usługi, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, atesty, instrukcje, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi wydającemu WIS dokonanie właściwej klasyfikacji towaru albo usługi.
Zgodnie z art. 42b ust. 7a ustawy na wezwanie organu wydającego WIS wnioskodawca jest obowiązany do dostarczenia, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, dokumentów odnoszących się do towaru albo usługi, w przypadku gdy jest to niezbędne do dokonania właściwej klasyfikacji towaru albo usługi albo towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. W przypadku niedostarczenia dokumentów w tym terminie organ wydający WIS wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku o wydanie WIS bez rozpatrzenia, na które służy zażalenie.
Należy również wskazać, że zgodnie z art.42 g ust. 2 ustawy o VAT w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.
Przedmiotem wniosku Skarżącego było określenie wysokości stawki opodatkowania dla usługi (świadczenia kompleksowego) - dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznymi montowanej do istniejącego tarasu.
W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.
W świetle art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sit Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:
1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;
2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.
Stosownie do art. 41 ust 12 ustawy, stawką podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:
1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2) robót konserwacyjnych dotyczących:
a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12
- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.
W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436,1597,1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:
1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2 (art. 41 ust. 12 ustawy o VAT).
Z kolei zgodnie z treścią art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
Nie budzi wątpliwości Sądu, że z treści art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, musza być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.
W tym miejscu Sąd wyjaśnia, iż co do zasady podziela stanowisko, zaprezentowane w orzecznictwie, w tym w wyroku WSA w Olsztynie z 9 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Ol 253/22, iż nie znajduje normatywnego uzasadnienia stanowisko organu jakoby wniosek o wydanie WIS musiał zawierać zamknięty katalog czynności - konkretnych i jednoznacznie wskazanych, świadczonych na rzecz konkretnego odbiorcy (a nie wielu odbiorców według wielu odmiennych zleceń).
Jednak, w ocenie Sądu, stanowisko to należy odnieść wyłącznie do sytuacji, gdy zastosowanie właściwej stawki podatku VAT powiązane jest wyłącznie z kwestią zastosowania odpowiedniej klasyfikacji danego towaru/usług.
W sytuacji, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona tylko od zaklasyfikowania danego towaru albo usługi, albo towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe), do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), lecz od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem badania w zakresie wydania WIS muszą być również dodatkowe elementy, które pozwolą na ocenę, czy opisany towar albo usługa bądź świadczenie kompleksowe, spełniają wymogi wskazane przez ustawodawcę do objęcia ich stawką obniżoną. To z kolei wymaga od wnioskodawcy przedstawienia w opisie przedmiotu wniosku, w sposób wyczerpujący i jednoznaczny informacji, umożliwiających organom weryfikację wymogów ustawowych zastosowania preferencyjnej stawki (w tej sprawie: informacji na temat, czy z uwagi na charakter budynku/lokalu zostanie spełniona przesłanka do uznania go za obiekt społecznego budownictwa mieszkaniowego).
Jest to szczególnie istotne w realiach niniejszej sprawy, albowiem sam rodzaj opisanego we wniosku świadczenia kompleksowego, tj.: zaprojektowanie, dostawa i montaż pergoli tarasowych - zaklasyfikowanego przez organy obu instancji do działu 43 PKWiU 2015 "Roboty budowlane specjalistyczne" - nie pozwala na ocenę, czy wykonanie tych czynności możliwe jest wyłącznie w obiektach mieszczących się w pojęciu społecznego budownictwa mieszkaniowego.
Wymienione grupowanie PKWiU 43.29.19.0 Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, obejmuje:
- specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację,
- roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych,
- roboty związane z instalowaniem rolet i markiz,
- roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych,
- roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych,
- roboty instalacyjne związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego,
nie rozróżniając w jakich obiektach budowlanych są one wykonywane.
Nie budzi wątpliwości Sądu, że organ wydający wiążącą informację stawkową, z jednej strony nie może żądać informacji nadmiarowych i nie mających znaczenia dla określania klasyfikacji, czy stawki podatku, niemniej jednak z uwagi na fakt, konsekwencją przyjęcia, iż wiążąca informacja stawkowa jest nie ma charakteru interpretacji indywidulanej, a przybiera charakter decyzji administracyjnej, musi być założenie, że organ uprawniony jest do oceny wszystkich elementów stanu faktycznego determinujących tę klasyfikację oraz wysokości stawki. Wiążąca informacja stawkowa z jednej strony dotyczy przyporządkowania danego świadczenia wg odpowiednich klasyfikacji statystycznych, niemniej jednak jej istotą jest przesądzenie w sposób wiążący o właściwej stawce VAT dla konkretnej czynności. Nie budzi przy tym wątpliwości Sądu, że organ wydający wiążącą informację stawkową nie może żądać od wnioskodawcy informacji nadmiarowych i nie mających znaczenia dla określania klasyfikacji, czy stawki podatku, niemniej jednak z uwagi na fakt, iż wiążąca informacja stawkowa - w odróżnieniu od interpretacji indywidualnej - przybiera charakter decyzji administracyjnej, musi ona uwzględniać własną ocenę organów dotyczącą wszystkich elementów stanu faktycznego determinujących zarówno samą klasyfikację, jak i wysokość właściwej stawki podatkowej. Wiążąca informacja stawkowa z jednej strony dotyczy bowiem przyporządkowania danego świadczenia wg odpowiednich klasyfikacji statystycznych, z drugiej zaś strony jej istotą jest przesądzenie w sposób wiążący o właściwej stawce podatku VAT dla konkretnego towaru/usługi czy świadczenia kompleksowego.
Stąd też, w ocenie Sądu, Dyrektor KIS uprawiony jest do objęcia zakresem rozstrzygnięcia, a w konsekwencji także postępowaniem dowodowym, okoliczności pozwalających na ustalenie, czy usługa objęta przedmiotem wniosku dotyczy budownictwa objętego społecznym budownictwem mieszkaniowym, co ma znaczenie dla wysokości właściwej stawki podatkowej. Chociaż bowiem dla samej kwalifikacji nie jest istotne miejsce konkretnego montażu czy numer księgi wieczystej, to organ uprawiony jest do weryfikacji statusu obiektu, w którym ma być świadczona usługa, w kontekście możliwości zaliczenia go do nieruchomości, o których mowa w art. 41 ust. 12a w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, tj. ustalenia, czy jest to budynek mieszkalny stałego miejsca zamieszkania, nieprzekraczający określonej powierzchni. W niniejszej sprawie sytuacja jest o tyle specyficzna, że do określenia wysokości stawki podatku VAT konieczne jest zarówno ustalenie pewnego katalogu czynności pozwalających na określenie charakteru samej usługi, w tym przypadku świadczenia kompleksowego obejmującego zaprojektowanie, dostawę i montaż systemu osłonowego na taras, a zaklasyfikowanego do działu 43 PKWiU 2015 "Roboty budowlane specjalistyczne", jak i zbadania, czy świadczenie to będzie związane z obiektem, o którym mowa w art. 41 ust. 12a w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT.
Dlatego też z uwagi na specyficzną konstrukcję regulacji ustawowych w zakresie określania stawki podatku VAT, celem czynności podejmowanych przez organ było zajęcie stanowiska, nie tylko w zakresie, czy opisane we wniosku i jego uzupełnieniach czynności prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego i nie są jedynie elementem wyposażenia budynku, tj. czy są modernizacją/termomodernizacją w rozumieniu przepisu art. 41 ust. 12 uptu, ale również ustalenie, czy usługa ta wykonywana jest w obiektach budownictwa objętych społecznym programem mieszkaniowym. Nie budzi wątpliwości, że tylko wykonywanie usług wymienionych w art. 41 ust. 12 uptu w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku VAT.
Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania (...) z zastrzeżeniem ust. 12b. Ten ostatni przepis przewiduje, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie PKOB (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, dalej: "Rozporządzenie"). Wbrew więc stanowisku Skarżącego, nie bez znaczenia prawnego pozostają kwestie związane z oceną, czy modernizowany budynek należy do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania (podkr.Sądu) sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, organ prawidłowo wywiódł, odwołując się do przepisów regulujących wysokość stawki, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku od towarów i usług.
W konsekwencji takiego uregulowania w zakresie przesłanek odnoszących się do określenia 8% stawki VAT, usługa - świadczenie kompleksowe objęte wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej, której celem jest wiążące ustalenie stawki podatku VAT dla konkretnej usługi (świadczenia kompleksowego), powinna być oceniana nie tylko przez pryzmat tego, że montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, ale również z uwzględnieniem pozostałych okoliczności, które mają decydujący wpływ na określenie wysokości stawki. Jest to sytuacja o tyle specyficzna, że to niejako "odbiorca" usługi – miejsce wykonania usługi rzutuje na wysokość stawki i ma charakter istotny dla jej określenia. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że obecnie obowiązujące przepisy odnoszące się do wiążących informacji stawkowych nie dają postaw, aby wykluczyć założenie przyjęte przez organ, iż decydujące okoliczności faktyczne mające wpływ na określenie wysokości stawki, podlegają ustaleniu w toku postępowania dowodowego.
Sąd zwraca uwagę, iż mimo wielu podobieństw między interpretacją indywidualną a wiążącą informacją stawkową, z uwagi na ich zakres przedmiotowy, to jednak ze względu na odrębne uregulowanie w przepisach prawa, są to zupełnie inne instytucje. Co istotne, indywidualny charakter instytucji wiążącej informacji stawkowej oraz przebieg postępowania w sprawie o jej wydanie powodują, że przepisy o wydawaniu interpretacji indywidualnych nie mogą mieć tu zastosowania. Co prawda w art. 42 c ustawy o VAT znajduje się odesłanie do przepisów art. 14 k - 14 m Ordynacji podatkowej regulujących zakres związania organów podatkowych interpretacją indywidulaną, niemniej jednak nie można pomijać, że zasadniczą różnicą pomiędzy interpretacją indywidualną, a wiążącą informacją stawkową jest to, że przypadku WIS organ nie bazuje bezwarunkowo na opisie stanu faktycznego wnioskodawcy. W literaturze i orzecznictwie podkreśla się, iż można wskazać trzy główne różnice między tymi instytucjami: po pierwsze, WIS ma postać decyzji administracyjnej; po drugie, wydanie wiążącej informacji stawkowej musi zostać poprzedzone przeprowadzeniem postępowania podatkowego, zwłaszcza dowodowego; po trzecie, WIS ma moc wiążącą dla organów podatkowych. Szczególnego podkreślenia wymaga, że przepisy art. 42 g ust. 2 ustawy o VAT, stanowi, że w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.
Dział IV Ordynacji zatytułowany jest "Postępowanie podatkowe" i zawiera m.in. w rozdziale 11 szczegółowe uregulowania dotyczące postępowania dowodowego. W konsekwencji zatem do postępowania prowadzonego w zakresie wydania WIS stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, co powoduje, że jest ono prowadzone na podstawie zgromadzonych w jego toku dowodów. Jest to rozwiązanie co do zasady korzystne dla podatnika, ponieważ to na organie spoczywa wiele obowiązków w zakresie przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy. W związku z tym przeprowadzenie postępowania dowodowego niejako gwarantuje wnioskodawcy, że stan faktyczny sprawy zostanie należycie zbadany i przeanalizowany, a w razie jakichkolwiek wątpliwości organ ma obowiązek oraz odpowiednie uprawnienia, by je wyjaśnić. Powyższy zakres regulacji w odniesieniu do postępowania dowodowego zbliża instytucjonalnie wiążącą informacje stawkową do postępowania podatkowego wymiarowego i istotnie odróżnia od postępowania w przedmiocie wydania wiążącej informacji stawkowej. W konsekwencji, w ocenie Sądu, organ nie mógł wydać wiążącej informacji stawkowej w "trybie warunkowym", jedynie w oparciu o same zapewnienia Strony, czyli "przy założeniu", że opisana w niej usługa jest wykonywana w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, bowiem ustalenia w tym zakresie mają bezpośredni wpływ na wysokość ustalanej stawki podatku. Wiążąca informacja stawkowa stanowi materializację zasady pewności prawa w ustawodawstwie podatkowym - pozwala bowiem na uzyskanie prawie wiążącej informacji, która ma na celu zapewnienie jednostce prawidłowości stosowanej przez nią stawki podatku od towarów i usług względem konkretnego towaru lub usługi. Przy czym stopień konkretyzacji towaru, czy też usługi jest znacznie wyższy niż w przypadku indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, która opiera się wyłącznie na ocenie prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę bez dokonywania jego weryfikacji ze stanem rzeczywistym, odmienne niż ma to miejsce w przypadku indywidualnej interpretacji prawa podatkowego . Stąd też organy wydające wiążące informacje stawkowe nie mogą pozostawiać poza sferą ustaleń istotnych elementów stanu faktycznego, mających bezpośredni wpływ na wysokość ustalanej stawki podatku od towarów i usług.
Podsumowując tę cześć rozważań, podkreślić należy, że przepisy prawa podatkowego określają różne tryby postępowania w celu uzyskania WIS i interpretacji indywidualnych. Odmienny jest także zakres podmiotowy i przedmiotowy obu tych instytucji. Konsekwentnie – inna jest też procedura wydawania WIS i interpretacji indywidualnych. Do wydawania WIS stosuje się art. 42a – 42i ustawy o VAT , jak również przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20. Natomiast w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych stosuje się przepisy art. 14b-14s Ordynacji podatkowej. W konsekwencji w celu uzyskania kompleksowej informacji dotyczącej podatku VAT, przyjąć należy, iż organ uprawniony jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego obejmującego zarówno stawkę, jak i inne elementy konstrukcyjne podatku. Przedmiotem informacji jest określony stan faktyczny, co prawda może on mieć charakter przyszły, ale nie może on się odnosić do sytuacji hipotetycznej. Zakres wiążącej informacji stawkowej powodujący związanie organów podatkowych informacją wydaną w stosunku do podatnika, wymusza na organach przeprowadzenie szczegółowej analizy wniosku i ustalenia wspólnie z podatnikiem obiektywnego stanu faktycznego, stąd też w postepowaniu tym, w przeciwieństwie do postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidulanej, stosuje się przepisu działu IV Ordynacji podatkowej.
Tym samym za prawidłowe Sąd uznał stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, iż wydając wiążącą informację stawkową organ obowiązany jest samodzielnie zweryfikować spełnienie wszystkich przesłanek określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.
Należy podkreślić, że ustalenia faktyczne: w jakim obiekcie świadczenie będzie realizowane, bezpośrednio wpływają na stwierdzenie, czy usługa stanowi termomodernizację obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym i korzysta z preferencyjnej stawki VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Tylko bowiem usługa polegająca na unowocześnieniu, ulepszeniu, udoskonaleniu, podniesieniu standardu obiektu zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym będzie stanowiła modernizację opodatkowaną stawką preferencyjną.
Tymczasem, jak już wyżej zauważono, ustalenie powyższego jest możliwe wyłącznie poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc w oparciu o odpowiedni materiał dowodowy - w niniejszej sprawie dokumentację dotyczącą budynku mieszkalnego, która nie została jednakże dostarczona na żadnym etapie postępowania, pomimo kierowanych wezwań i wyjaśnienia Skarżącej konsekwencji braku dostarczenia dokumentów wymaganych dla określenia obniżonej stawki podatku VAT. Na całym etapie prowadzonego postępowania organ zwracał się do Skarżącej o przesłanie dokumentów umożliwiających weryfikację charakteru budynku, w którym będzie świadczona usługa. Wymienił szereg przykładowych dokumentów, jak wypis z kartoteki budynków lub projekt architektoniczny budynku lub decyzję, pozwolenie na budowę budynku, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzję o warunkach zabudowy. Wyjaśniając przy tym, iż tylko na podstawie właściwej dokumentacji organ będzie mieć możliwość zbadania, czy przedmiotowe świadczenie rzeczywiście będzie wykonywane w obiekcie zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. czy spełniona zostanie jedna z dwóch przesłanek upoważniających do stosowania stawki obniżonej podatku, w wysokości 8%. Organ nie zawęził przy tym postępowania dowodowego wyłącznie do wskazania numeru księgi wieczystej, co zarzuca Skarżący, lecz wezwał Skarżącego do wykazania, iż obiekt w których wykonywane będą czynności montażu spełnia przesłanki uznania go za obiekt objęty społecznym programem mieszkaniowym.
Jak wynika z akt sprawy, organ nie mógł w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, zweryfikować, czy usługa (świadczenie kompleksowe), tj. dostawa i montaż pergoli z dachem aluminiowym i materiałowymi ścianami bocznymi montowanej do istniejącego tarasu jest realizowana w obiekcie budowlanym lub jego części zaliczonej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W konsekwencji niemożliwa była ocena czy mamy do czynienia z modernizacją obiektu zaliczanego do społecznego programu mieszkaniowego.
W konsekwencji, w ocenie Sądu, nie narusza prawa, stanowisko organu, z którego wynika, że przedstawione przez Wnioskodawcę twierdzenia odnoszące się do istotnych elementów stanu faktycznego i mające bezpośredni wpływ na wysokość stawki podatku, wymagają weryfikacji w postępowaniu, którego zwieńczeniem jest wydanie wiążącej informacji stawkowej. Powyższe determinuje charakter postępowania prowadzonego w celu wydania wiążącej informacji stawkowej - jako postępowania dowodowego, którego celem jest także obiektywne zweryfikowanie twierdzeń wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji budynku jako obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym, jako elementu kluczowego dla ustalenia wysokości stawki. Jest to tym bardziej istotne, że kwestie związane z ustaleniem, czy dany budynek objęty jest społecznym programem mieszkaniowym, stanowią często oś sporu podatników z organami podatkowymi, w tym w szczególności w kontekście spełnienia przesłanki budynku mieszkalnego stałego miejsca zamieszkania. Samo tylko wskazanie przez Skarżącego, że wnioskiem objęto usługi wykonywane w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, byłoby wystarczające na gruncie postępowania dotyczącego wydania indywidualnej interpretacji podatkowej. Natomiast wiążąca informacja stawkowa jest instytucją prawa podatkowego, zasadniczo odmienną i odrębną w stosunku do indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, z uwagi przede wszystkim na formę prawną w postaci decyzji administracyjnej, której wydanie jest poprzedzone przeprowadzeniem przez właściwy organ postępowania podatkowego, a w jego ramach, również przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, stosownie do nakazu płynącego z zasady prawdy obiektywnej. Podkreślić przy tym należy, iż przedmiotem postępowania nie była wyłącznie odpowiedź na pytanie, czy czynności wykonywane przez wnioskodawcę w ramach opisanej usługi kompleksowej stanowią modernizację lub inną usługę wymienioną w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Przedmiotem postępowania było ustalenie - w sposób wiążący dla organów podatkowych - właściwej stawki podatku dla konkretnie zidentyfikowanej usługi w ujęciu całościowym. W konsekwencji przedmiotem oceny prawnej popartej postępowaniem dowodowym, nie mógł być jedynie pewien wycinek normy prawnej. W swojej decyzji organ zobowiązany był poddać ocenie wszystkie elementy stanu faktycznego mające wpływ na określenie wysokości stawki. Co prawda przedmiotem wiążącej informacji stawkowej może być świadczenie przyszłe, czy powtarzalne, niemniej jednak wszystkie elementy tego świadczenia mające wpływ na wysokość stawki, muszą być dostatecznie skonkretyzowane. Nie mogą mieć charakteru hipotetycznego i muszą być weryfikowalne w ramach prowadzonego przez organ postępowania. W sytuacji, gdy wpływ na wysokość stawki mają konkretne cechy "odbiorcy", czy też miejsce świadczenia usługi, to organ w ramach prowadzonego postępowania, w celu wiążącego określenia wysokości stawki podatkowej, jest uprawniony do zweryfikowania tych cech, które mają charakter stawkogenny, o czym przesądza odesłanie do Działu IV Ordynacji podatkowej. Jak już wskazywano powyżej, w postępowaniu w sprawie WIS - inaczej niż w postępowaniu interpretacyjnym - organ podatkowy jest obowiązany wykazać istnienie poszczególnych faktów dokonując ich oceny w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.
W związku z powyższym, w ocenie Sądu, należy przyjąć za dopuszczalne prowadzenie przez organ postępowania dowodowego w odniesieniu do wszystkich istotnych elementów, mających wpływ na wysokość stawki. Tym samym opieranie trybu procedowania wniosku o wydanie WIS na analogiach do procedury interpretacji indywidualnych jest - zdaniem Sądu- nieuzasadnione. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, decyzja WIS nie może być więc wydana przy "założeniu" wystąpienia w opisie sprawy istotnych dla rozstrzygnięcia elementów stanu faktycznego, mających bezpośredni wpływ na wysokość stawki. Każdorazowo determinantem zakresu postępowania dowodowego są bowiem indywidualne okoliczności, których dotyczy dane postępowanie w połączniu z kryteriami, jakie ustawodawca wskazał do spełnienia w celu zastosowania konkretnej stawki podatku od towarów i usług. Stąd też - zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT - obowiązkiem podmiotu wnioskującego o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest przedstawienie tak szczegółowego opisu towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego, aby możliwe stało się dokonanie klasyfikacji oraz określenie stawki podatku. Podkreślić należy również, że to organ rozstrzyga o klasyfikacji oraz wysokości stawki. Jeśli konkretna wysokość stawki podatku jest uzależniona od spełnienia kilku kryteriów, to organ bada, weryfikuje spełnienie każdej z nich. Przedstawiona przez Wnioskodawcę ocena www. materii, może oczywiście być pomocna, jednakże w żadnym stopniu nie jest dla organu wiążąca. W tym miejscu zaakcentować należy raz jeszcze, że wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną w wyniku przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego, w ramach którego organ gromadzi stosowne informacje bądź dokumenty, na podstawie których dokonuje klasyfikacji przedmiotu wniosku oraz określa właściwa stawkę podatku od towarów i usług. Decyzja ta dotyczy konkretnego wnioskodawcy i konkretnego przedmiotu postępowania
Dostrzec przy tym należy, iż jak wynika z oświadczeń Wnioskodawcy, zawierając umowy o wykonanie prac każdorazowo weryfikuje on status budynku na podstawie projektu budowlanego oraz oświadczenia klienta. Zatem sam Wnioskodawca uznaje za konieczne przeprowadzenie pogłębionej weryfikacji stanu faktycznego w oparciu o przedłożoną przez klienta dokumentację. W takiej sytuacji, trudno zatem oczekiwać, by organ wydając wiążącą informację stawkową – będącą decyzją administracyjną, do wydania której zastosowanie mają przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, takiej weryfikacji zaniechał.
Sąd podziela też stanowisko, wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 28 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Op 446/24, z którego wynika, że także w postępowaniu dotyczącym wiążącej informacji stawkowej, w przypadku gdy brak jest możliwości stwierdzenia zasadności przyjęcia stawki obniżonej, konieczne jest określenie stawki podstawowej. Skoro materiał dowodowy zebrany w sprawie nie pozwalał na ocenę zasadności przyjęcia stawki obniżonej, to jeśli materiał dowodowy pozwala na klasyfikację towaru lub usługi, to organ dokonuje takiej klasyfikacji oraz wskazuje stawkę podstawową – nie zaś odmawia wydania WIS, czy pozostawienia wniosek bez rozpatrzenia. Tym samym, skoro Skarżący nie wykazał jednoznacznie, czy spełniona jest przesłanka zastosowania preferencyjnej stawki podatku, to zastosowanie powinna znaleźć stawka właściwa i odpowiadająca sklasyfikowanemu świadczeniu. Brak jest bowiem szczegółowych regulacji prawnych, dających podstawę do sformułowania innego typu rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu, w sytuacji gdy co do zasady obowiązującą stawką podstawową w zakresie dostawy i usług stawka 23%, która dotyczy także wszystkich usług z zakresu objętego klasyfikacją do działu 43 PKWiU 2015, to w sytuacji gdy Spółka wywodziła w swoim stanowisku, że wykonywane przez nią świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dostawie i montażu pergoli, z uwagi na jej wykonywanie w ramach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, winna umożliwić organom weryfikację tego twierdzenia również w zakresie wykonywania w ramach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jest to bowiem okoliczność faktyczna mająca wpływ na wysokości stawki, a tym samym podlegająca weryfikacji organu w prowadzonym postępowaniu, a tym samym samo powoływanie się na odpowiednie regulacje prawne- jak czyniła to Spółka- jest niewystarczająca dla potwierdzenia tej okoliczności, a tym samym dla skorzystania ze stawki obniżonej. W tej sytuacji skoro Skarżąca – pomimo kierowanych do niej wezwań - nie wykazała w sposób poddający się weryfikacji organy, czy spełniona jest przesłanka zastosowania preferencyjnej stawki podatku, to zastosowanie powinna znaleźć stawka właściwa i odpowiadająca sklasyfikowanemu świadczeniu. Brak jest bowiem szczegółowych regulacji prawnych, dających podstawę do sformułowania innego typu rozstrzygnięcia.
W kontekście wyżej omówionych ustaleń faktycznych i przedstawionej oceny prawnej zarzuty podnoszone w skardze nie znajdują, w ocenie Sądu, uzasadnienia.
Z powyższych względów skarga nie mogła odnieść skutku i jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa.
Powołane wyżej orzecznictwo sądowo-administracyjne dostępne jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.