I SA/Ol 86/25

I SA/Ol 86/25 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2025-07-09
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-02-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Anna Janowska
Katarzyna Górska /przewodniczący sprawozdawca/
Przemysław Krzykowski
Symbol z opisem
6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne
Oświata
Finanse publiczne
Sygn. powiązane
I GZ 156/25 - Postanowienie NSA z 2025-04-29
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1994 nr 43 poz 163
art. 1, art. 2 pkt 2, art. 3 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1, art. 12
Ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.
Dz.U. 2018 poz 996
art. 10 ust. 1
Ustawa z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe - tekst jedn.
Dz.U. 2017 poz 2203
art. 35 ust. 1, ust. 2
Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski sędzia WSA Anna Janowska Protokolant Specjalista Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2025 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 20 listopada 2024 r., nr SKO.53.930.2024 w przedmiocie określenia do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2019 rok oddala skargę
Uzasadnienie
Skarga J. J. (dalej: "strona", "skarżąca") dotyczy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: "SKO", "Kolegium") utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta O. (dalej: "organ I instancji") z 9 sierpnia 2024 r. nr 5/2024 w sprawie określenia do zwrotu kwoty 22.588,38 zł (wraz z odsetkami) jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem części dotacji udzielonej z budżetu miasta w 2019 r. (dalej: "decyzja zwrotowa").
Z akt sprawy wynika, że w 2019 r. strona - jako organ prowadzący Przedszkole [...] (dalej: "przedszkole") - otrzymała z budżetu miasta dotację oświatową. W decyzji z 9 sierpnia 2024 r. organ I instancji ocenił, że opłacony z dotacji 8 lipca 2019 r. odpis na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych (dalej: "ZFŚS", "Fundusz") w wysokości 22.588,38 zł nie mógł być pokryty z dotacji. Wywiódł bowiem, że świadczenia z ZFŚS nie stanowią składnika wynagrodzenia pracowników i są związane z działalnością socjalną przedszkola jako pracodawcy w stosunku do zatrudnionych w niej osób. Uznał, że Fundusz nie służy dzieciom i nie realizuje funkcji w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, w związku z czym nie wiąże się bezpośrednio z celami, na które w świetle art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (wg stanu prawnego obowiązującego w 2019 r. - t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203 ze zm.; dalej: "u.f.z.o.") może zostać przeznaczona dotacja. Organ I instancji ocenił, że pobrana w ww. kwocie dotacja oświatowa została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i podlega zwrotowi wraz z odsetkami na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.f.p.").
Wskazana decyzja była drugim z kolei rozstrzygnięciem organu I instancji wydanym w tej sprawie, wydanym w następstwie decyzji kasatoryjnej Kolegium z 23 lutego 2024 r. nr SKO.53.424.2024, w której SKO poleciło organowi I instancji uwzględnienie oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Ol 146/23, sprowadzających się do nakazu uzupełnienia materiału dowodowego i jego analizy, uwzględnienia najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych wskazanego w uzasadnieniu wyroku – w celu dokonania oceny, czy wydatki poniesione przez stronę skarżącą na odpis na ZFŚS, przy uwzględnieniu treści art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 u.p.o., art. 236 ust. 2 i 3 u.f.p. i art. 124 ust. 3 u.f.p. zostały sfinansowane z dotacji oświatowej zgodnie z przeznaczeniem, czy też nie i w konsekwencji czy winny one podlegać zwrotowi czy też nie. Sąd wskazał też, że skoro przedmiotem sporu jest odpis na ZFŚS, to regulamin określający zasady przeznaczenia środków z Funduszu, jeśli funkcjonuje u strony, winien być przedmiotem analizy organów, podobnie jak możliwość zaliczenia odpisu na ZFŚS do którejś z kategorii opisanych w art. 10 ust. 1 u.p.o. w zw. z art. 236 ust. 3 i art. 124 ust. 3 u.f.p. oraz art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o. oraz podnoszona przez stronę kwestia finansowania odpisu na ZFŚS z dotacji oświatowej przez inne organy jednostek samorządu terytorialnego (jako wydatek bieżący).
W odwołaniu od decyzji z 9 sierpnia 2024 r. strona wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Zarzuciła naruszenie w tej sprawie zarówno prawa materialnego tj.: art. 35 u.f.z.o. w zw. z art. 124 ust. 3, art. 131, art. 236 ust. 2 i 3, art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 u.f.p. oraz w zw. z art. 10 ustawy Prawo oświatowe, jak i przepisów postępowania, tj.: art. 7, art. 8, art. 9. Art. 11, art. 75, art. 77, art. 80 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572 ze zm.; dalej: "Kpa"). W uzasadnieniu tych zarzutów strona wskazała na nieuprawnioną zmianę interpretacji przepisu art. 35 u.f.z.o. w zakresie możliwości pokrycia z dotacji wydatku na ZFŚS. Podała przy tym, że w 2015 r. przedmiotowy wydatek został uznany za zgodny z dyspozycją ówcześnie obowiązującego art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, natomiast zakwestionowany w 2019 r. pomimo tożsamej regulacji zawartej w art. 35 u.f.z.o. Oceniła, że wydatek poniesiony na Fundusz może być pokryty z dotacji oświatowej, gdyż realizuje cele, o których mowa w art. 35 u.f.z.o. w zw. z art. 10 ustawy Prawo oświatowe w zakresie zapewnienia różnych zadań i potrzeb, które zdefiniowane są w katalogu zadań organu prowadzącego.
W zaskarżonej decyzji Kolegium oceniło, że odpis na ZFŚS nie mieści się w żadnej z kategorii opisanych w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe w zw. z art. 236 ust. 3 i art. 124 ust. 3 u.f.p. oraz art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o. Zaznaczyło przy tym, że powyższa kwestia jest rozbieżnie interpretowana zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w piśmiennictwie. Podkreśliło, że dotacje oświatowe są przeznaczone na dofinansowanie zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Nie mogą one natomiast służyć finansowaniu wszelkich innych wydatków, które związane są z działalnością prowadzoną przez przedszkole bądź jednostkę prowadzącą przedszkole. W konsekwencji zdaniem Kolegium dotacja nie może być przeznaczona na inne niż wynagrodzenia świadczenia, w tym na świadczenia socjalne, które nie stanowią składnika wynagrodzenia pracownika. Świadczenia wypłacane z ZFŚS nie mogą być finansowane z dotacji, lecz ze środków podmiotu prowadzącej szkolę.
Kolegium podniosło, że w świetle przedłożonego przez stronę Regulaminu beneficjentami ZFŚS są tylko pracownicy i osoby wskazane w regulaminie tego funduszu, zaś dokonywane nań wpłaty, jak i wypłaty nie służą i nie mają związku z prowadzoną działalnością oświatową. Zrelacjonowało, że środki z Funduszu mogą być przeznaczane na cele osobiste osób uprawnionych do ich pobierania takie jak: dofinansowanie udziału w wydarzeniach kulturalno-oświatowych i sportowych, pożyczki na cele mieszkalne i remontowe itp. Zauważyło, że niewykorzystane środki z Funduszu mogą być wykorzystane w późniejszym okresie (Rozdział 1 pkt 4 Regulaminu), co bezsprzecznie stoi w sprzeczności z okresem, na jaki przyznawane są dotacje oświatowe i obowiązkiem zwrotu niewykorzystanych środków dotacji przez organ prowadzący. Dodało, że jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, przyznanie świadczeń z tego funduszu jest uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osób uprawnionych. Skoro zaś świadczenia z ZFŚS nie mogą być uznane za składnik wynagrodzenia, to w opinii Kolegium koszty związane z odpisem na ten cel nie mogą zostać sfinansowane z dotacji oświatowej.
Końcowo Kolegium wyjaśniło, że w 2015 r. organ I instancji nie wypowiadał się co do zasadności poniesienia spornego wydatku z dotacji, a postępowanie prowadził jedynie na podstawie audytu Izby Administracji Skarbowej w O. Natomiast prowadząc postępowanie kontrolne za 2016 r. wskazano stronie, że ten wydatek nie może zostać poniesiony z dotacji. Kolegium wskazało również, że przedłożone przez stronę stanowiska w spornej kwestii innych organów administracji (Regionalnej Izby Obrachunkowej w O., Ministerstwa Edukacji Narodowej) nie są wiążące dla tut. organu. Podało, że choć w pismach tych nie wykluczono pokrycia z dotacji oświatowej odpisu na ZFŚS to jednak zaznaczono, że stanowiska te nie są powszechnie obowiązującą wykładnią przepisów prawa, a jednostki samorządu terytorialnego działają we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.
W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie:
1. art. 156 § 1 pkt 2 Kpa w zw. z art. 107 § 1 pkt 8 i 9 Kpa poprzez brak podstaw materialnych wydanej decyzji, brak podpisów wraz z podaniem imienia i nazwiska pracowników SKO, a także niepełne pouczenie co do konieczności wniesienia opłaty stosunkowej od skargi, co czyni decyzję bezwzględnie nieważną;
2. art. 7 i art. 8 § 1 i 2 Kpa poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, podejmowanie działań sprzecznych z zasadą zaufania obywateli do władz publicznych, odstąpienie bez uzasadnienia od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw tego samego rodzaju i w stosunku do tego samego podmiotu (w 2015 r. organ I instancji uznał, że sporny wydatek jest prawidłowy), niepodjęcie wszelkich czynności wymaganych od organu, niezbędnych do dokładnego wyjaśnieniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, oraz działanie w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej;
3. art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 11 i art. 80 w zw. z art. 107 § 3 Kpa poprzez brak rzetelnego, bezstronnego i zgodnego z prawem rozpatrzenia sprawy, czego wyrazem jest lakoniczne uzasadnienie decyzji, które stanowi dowolną interpretację przepisu art. 35 u.f.z.o.;
4. art. 75, art. 77 i art. 80 w zw. z art. 7 Kpa oraz art. 107 § 1 Kpa poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, pominięcie dowodów przedstawionych w treści odwołania, błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz brak należytego uzasadnienia decyzji, a jedynie odwołanie się do błędnych i zapadłych orzeczeń w odmiennym stanie faktycznym i prawnym, tj. sprzed czasów nowelizacji ustawy o systemie oświaty, podczas gdy nowelizacja art. 90 ust. 3d tej ustawy, będącego poprzednikiem art. 35 u.f.z.o. wprost zezwala na poniesienie ww. wydatku z dotacji oświatowej;
5. art. 35 u.f.z.o. w zw. z art. 124 ust. 3, art. 131, art. 236 ust. 2 i 3, art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 u.f.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wydatki poniesione na odpis, w ustawowej, obowiązkowej wysokości, związany z ZFŚS zatrudnionych w przedszkolu pracowników, nie realizują zadań określonych w art. 35 u.f.z.o. i wobec powyższego nie stanowią wydatku bieżącego, który może być pokryty z udzielonej dotacji, podczas gdy zgodnie z tym przepisem wydatek ten może być pokrywany z dotacji oświatowej, jako realizujący cele należące do zadań szkół z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej;
6. art. 35 u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe poprzez błędną wykładnię i brak zastosowania w zakresie określenia zadań i wydatków na zapewnienie różnych zadań i potrzeb, które zdefiniowane są w otwartym katalogu zadań organu prowadzącego (odpis na ZFŚS stanowi obowiązkowe zadanie organu prowadzącego określone w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, co więcej na podstawie takiego wydatku naliczana jest dotacja dla przedszkola);
7. art. 35 u.f.z.o. oraz art. 124 ust. 3, art. 131, art. 152 ust. 4, art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 6 u.f.p. przez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, że sporny wydatek nie stanowi wydatku bieżącego, który może być pokryty z dotacji, podczas gdy zgodnie z przepisami jest to wydatek bieżący, który może być pokrywany z dotacji oświatowej, jako realizujący zadania należące do przedszkoli z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i dopuszczony przez ten przepis, co ma odzwierciedlenie w uchwałach podejmowanych przez rady gmin i powiatów określające w załączniku do rocznego rozliczenia dotacji wydatek na ZFŚS jako prawidłowy;
8. art. 35 u.f.z.o. poprzez dokonanie subsumpcji stanu faktycznego do stanu prawnego w poprzednim brzmieniu - tj. sprzed 2014 r. kiedy doszło do pierwszej nowelizacji art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, który to jest poprzednikiem rzeczonego art. 35 u.f.z.o., a przez to do zawężenia katalogu wydatków możliwych do pokrycia z dotacji, pomimo odmiennej woli ustawodawcy.
W uzasadnieniu tych zarzutów zauważono, że w podstawie prawnej decyzji Kolegium przywołano jedynie art. 138 § 1 pkt 1 Kpa, pominięto natomiast merytoryczne motywy rozstrzygnięcia, mające źródło w przepisach materialnych. Oceniono, że parafowanie decyzji przez członków składu Kolegium nie spełnia warunku jej podpisania w sposób przewidziany w art. 107 § 1 pkt 8 Kpa i stanowi rażące naruszenie prawa, które w świetle art. 156 § 1 pkt 2 Kpa jest podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji. Założono także, że decyzja Kolegium nie zawiera wszystkich składników pouczenia, przewidzianych w art. 107 § 1 pkt 9 Kpa, gdyż nie wskazuje opłaty jaką strona winna uiścić od skargi.
Wskazano na niezastosowanie się przez organy obu instancji do wskazówek zawartych w wyroku tutejszego Sądu z 22 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Ol 146/23. Oceniono, że organy pobieżnie wykoncypowały na podstawie Regulaminu ZFŚS, że sporny wydatek nie może być sfinansowany z dotacji oświatowej, podczas gdy ze środków Funduszu sfinansowano świadczenia urlopowe pracowników przedszkola. Wywiedziono, że wydatki przeznaczone na świadczenia urlopowe zaliczyć należy do kategorii wydatków bieżących, związanych z realizacją zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Wydatki na ten cel stanowią bowiem świadczenia, które wynikają z prawnych relacji pomiędzy pracodawcą a pracownikami, którzy realizują zadania przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania, jak i opieki. Środki z tytułu świadczeń socjalnych pozostają więc w opinii skarżącej w związku z bezpośrednią realizacją powyższych zadań ustawowych przez pracowników. Założono przy tym, że skoro skarżąca jako pracodawca ma obowiązek utworzyć ZFŚS to wydatki na ten cel należy zaliczyć do otwartego katalogu wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, statuowanych przepisem art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, które jako wydatki bieżące mogą być sfinansowane z dotacji oświatowej. Podano, że takie stanowisko wynika m.in. z: opinii Ministerstwa Edukacji i Nauki (sygn. DWST-WOOS.3152.54.2022.DC), informacji z 22 grudnia 2014 r. zawartej na stronie internetowej Biura Edukacji Urzędu Miasta Stołecznego Warszawy, stanowiska Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. z 6 lutego 2024 r. Na s. 14-23 skargi przedstawiono także wybrane uchwały rad gmin i powiatów, w których załącznikach dotyczących rocznego rozliczenia dotacji wymieniono pozycję odnoszącą się do wysokości wydatków poniesionych z tytułu odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Wskazano ponadto (s. 24-25 skargi) na treść wybranych protokołów z kontroli wydatkowania środków pochodzących z dotacji oświatowych, w których odpis na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych uznano za wydatki, które mogą zostać sfinansowane z dotacji oświatowej.
W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.
Zasadnicze znaczenie dla sporu między skarżącą a organem ma kwestia prawna dotycząca dopuszczalności pokrycia środkami pochodzącymi z dotacji oświatowej odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych.
Sąd nie podziela zawartego w skardze (str. 9) stanowiska, jakoby bez znaczenia dla rozpoznawanej sprawy były dywagacje organów w kwestii przeznaczenia Funduszu z uwagi na treść ustawy o ZFŚS. Wręcz przeciwnie, jest to kwestia zasadnicza, bowiem od ustalenia charakteru wypłat z Funduszu zależy ocena, czy są to świadczenia wykazujące cechy świadczeń związanych z wynagradzaniem pracowników, czy też są zupełnie inne świadczenia, których nie można połączyć z realizacją zadań przedszkola.
Istotne są zatem regulacje prawne dotyczące tego Funduszu, zawarte w ustawie z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w brzmieniu na 2019 r. (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1352 z późn. zm., dalej: "ustawa ZFŚS"), określającej zasady tworzenia przez pracodawców tego Funduszu oraz zasady gospodarowania zgromadzonymi środkami, przeznaczonymi na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób pracowników i ich rodzin (art. 1 ww. ustawy).
Zgodnie z art. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy ZFŚS, Fundusz tworzą pracodawcy, dokonując corocznie odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych (art. 5 ust. 1 ww. ustawy), a odpisy te obciążają koszty działalności pracodawcy (art. 6 ust. 1 ustawy ZFŚS). Corocznym odpisem podstawowym, zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy ZFŚS, jest równowartość dokonanych odpisów na rachunek bankowy Funduszu w wysokości określonej w art. 5, na zasadach określonych w art. 6 ust. 2. Ponadto na podstawie art. 12 ustawy ZFŚS środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, zaś środki niewykorzystane w danym roku kalendarzowym przechodzą na rok następny.
Z art. 1 ustawa ZFŚS wynika, że celem Funduszu jest finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób pracowników i ich rodzin. Inne są zaś cele i zadania organu prowadzącego placówkę przedszkolną. Z art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe wynika bowiem, że do zadań podmiotu dotowanego należy w szczególności:
1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;
3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120, 295 i 1598), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;
5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;
6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;
7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.
Z kolei celem udzielenia dotacji jest zapewnienie podmiotowi dotowanemu ciągłości środków służących finansowaniu zadań oświatowych w ciągu roku budżetowego. W art. 35 ust. 1 u.f.z.o. jest mowa przeznaczeniu dotacji oświatowych na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, z uściśleniem w pkt 1, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących przedszkola, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności przedszkola. Zaś przez wydatki bieżące, o których mowa w ust. 1 pkt 1, należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (ust. 2 art. 35 u.f.z.o.), czyli wydatki niebędące wydatkami majątkowymi. Z Komentarza "Finansowanie zadań oświatowych" red. Mateusz Pilich, WKP 2020 wynika, że w odniesieniu do jednostek samorządu terytorialnego przez wydatki bieżące należy rozumieć wydatki niebędące wydatkami majątkowymi (wydatki na inwestycje i zakupy inwestycyjne, 2) zakup i objęcie akcji i udziałów, 3) wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego. Zaś wszelkie pozostałe wydatki to wydatki bieżące.
Zdaniem Sądu nie zachodzi związek pomiędzy celami, dla których dokonywany jest coroczny odpis na Fundusz a wydatkami bieżącymi wymienionymi w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Z ustawy ZFŚS wynika, że na pracodawcy spoczywa prawny obowiązek dokonywania odpisu rocznego na Fundusz, co ma służyć zapewnieniu osobom uprawnionym, a w tym także pracownikom świadczeń z ZFŚS. Z art. 1 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 2 ustawy ZFŚS wynika, że Fundusz przeznaczony jest na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego, zaś działalnością socjalną są usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Zatem cel dokonywania rocznego odpisu, wynikający z art. 1 i art. 2 ustawy ZFŚS (zapewnienie osobom wskazanym w ustawie - pracownikom, członkom ich rodzin lub emerytom finansowania świadczeń socjalnych) nie jest spójny z treścią art. 35 ust. 1 u.f.z.o., w którym jest mowa o wykorzystaniu dotacji wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących placówki i wydatków na środki trwałe. W ust. 1 art. 35 u.f.z.o. wskazano, że wydatki finansowane z dotacji obejmują wydatki poniesione na realizację zadań z zakresu oświaty, przy czym w zakresie dotyczącym wynagrodzeń mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie kosztów osób wskazanych w pkt 1 lit.a i aa ust. 1 art. 35 u.f.z.o., przy czym nie dokonano zróżnicowania podstaw zatrudnienia tych osób. Treść powyższego przepisu nie daje podstaw do przyjęcia, aby w zakres finansowania zadań oświatowych włączone było finansowanie świadczeń dla osób innych niż pracownicy, świadczeń przysługujących emerytom czy członkom rodzin pracowników, a takie osoby są współuprawnione do korzystania ze świadczeń wypłacanych z ZFŚS. Takie rozwiązanie oddala możliwość uznania, że pokrycie obligatoryjnego odpisu rocznego dokonanego na Fundusz mieści się w ramach bieżących wydatków przedszkola, o których jest mowa w art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o., tj. wszystkich wydatków poniesionych na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego.
Z przytoczonych przepisów art. 5 ust. 1 i art. 6 ust 1 w zw. z art. 2 pkt 2 ustawy ZFŚS wynika, że zasilanie Funduszu przez pracodawcę nie odbywa się poprzez dokonywanie wpłat środków pieniężnych, gdyż takiej formy ustawa ZFŚS nie przewiduje. Dokonanie odpisu na Fundusz jest wyłącznie operacją księgową, polegająca na przeksięgowaniu środków, co nie wymaga dokonywania rzeczywistych wydatków. Fundusz tworzony jest bowiem z obligatoryjnych odpisów, stanowiących operacje księgowe polegające na przesunięciu środków, w tym przypadku z jednego konta na inne. Nie występuje zatem wydatek środków, lecz jedynie ich przesunięcie (przeksięgowanie). Nie odbywa się więc realne wydatkowanie środków (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 7 września 2016 r. III Aua 2341/15 LEX nr 2139415, w którym przyjęto, że odpis na Fundusz stanowi jedynie przesunięcie majątkowe o charakterze formalnym w obrębie kont, jakie posiada pracodawca). Z ustawy ZFŚS nie wynika obowiązek rocznego wydatkowania środków zgromadzonych na Funduszu (nie obowiązuje zasada roczności wydatkowania środków). W art. 35 ust. 1 u.f.z.o. jest mowa o wykorzystaniu (w roku budżetowym) dotacji oświatowych wyłącznie w celu pokrycia wydatków bieżących rzeczywiście poniesionych, do których nie można zaliczyć przeksięgowania środków pracodawcy na Fundusz. Operacja ta nie stanowi pokrycia wydatków, gdyż wydatki nie wystąpiły.
Jednak pomijając sposób zasilenia Funduszu (poprzez dokonanie jedynie operacji księgowej), to kwota przeznaczona na roczny odpis nie mieści się w zakresie wydatków finansowanych z dotacji. Podstawa prawna działania Funduszu, jaką jest ustawa ZFŚS wskazuje, że chociaż świadczenia socjalne z ZFŚS wiążą się z zatrudnieniem osób w placówce, to jednak nie mieszczą się w szeroko rozumianym pojęciu "wynagrodzenie pracownika". Świadczy o tym odrębna podstawa prawna, a także zasady przyznawania świadczeń (w zależności od sytuacji życiowej pracownika – sytuacja majątkowa, rodzinna, losowa itp.), jak również to, że z Funduszu mogą korzystać nie tylko pracownicy, lecz także członkowie ich rodzin bądź emeryci. Wybiega to w istotny sposób poza cele wskazane w art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o. W tym kontekście niezasadnie powołuje się skarżąca na orzecznictwo dotyczące ekwiwalentów za urlop wypoczynkowy, tj. świadczeń innego rodzaju, przysługujących wyłącznie pracownikom (ew. byłym pracownikom w następstwie rozwiązania umowy o pracę), mających charakter wynagrodzenia ze stosunku pracy. W ocenie Sądu nie zachodzi analogia pomiędzy tymi wydatkami, ponoszonymi (kasowo) przez pracodawcę na podstawie przepisów prawa pracy na wypłatę pracownikowi ekwiwalentu za urlop w ściśle określonych sytuacjach, a odpisami na ZFŚS, mającymi charakter operacji księgowej polegającej na przesunięciu środków. W wyroku z 24 października 2007 r. II GSK 198/07 Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że "charakter wypłat z ZFŚS nie upoważnia do wiązania z pojęciem "wynagrodzenia obsługi wraz z pochodnymi", jakie zastosowano w ramach określenia przeznaczenia konkretnej dotacji celowej". Podobnie przyjął WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 27 lipca 2023 r. III SA/Gl 99/23, zaś na gruncie obecnie obowiązującej ustawy u.f.z.o. brak podstaw do finansowania z dotacji oświatowej odpisów na ZFŚS stwierdzony został w prawomocnym wyroku WSA w Lublinie z 27 marca 2024 r. I SA/Lu 707/23. Wyrok II SA/Bd 1181/17 z 27 lutego 2018 r. powoływany przez SKO w decyzji uchylonej wyrokiem I SA/Ol 146/23, jest obecnie prawomocny. Stwierdzono w nim, że "do katalogu "składników wynagrodzenia i innych świadczeń wynikających ze stosunku pracy" nie zalicza się świadczeń z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. O niewynagrodzeniowym charakterze świadczeń z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych świadczy również fakt, że ich przyznanie uzależnienie jest od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 800). Nie jest natomiast w żaden sposób powiązane z pracą i jej efektami." Z kolei wyrok NSA z 29 sierpnia 2023 r. I GSK 1904/19, powołany przez WSA w wyroku uchylającym I SA/Ol 146/23, oparty był na przepisach poprzednio obowiązującej ustawy o systemie oświaty, a ponadto nie dotyczył odpisu na ZFŚS, lecz wypłat dokonywanych przez pracodawcę tytułu świadczenia urlopowego na podstawie art. 3 ust. 3 ustawy o ZFŚS w razie nieutworzenia Funduszu, wypłat dokonywanych wyłącznie na rzecz pracowników, co w istotny sposób różnicuje to świadczenie w stosunku do świadczeń socjalnych w ramach Funduszu (na rzecz pracowników, ich rodzin, emerytów, nie tylko świadczenia finansowe, także usługi na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej na cele mieszkaniowe). Zatem ww. wyrok NSA, powołany przez WSA w wyroku uchylającym I SA/Ol 146/23 nie stanowi wzorca orzeczniczego w rozpoznawanej sprawie.
Dodać należy, że każda sprawa ma indywidualny charakter i wymaga odrębnej analizy, wobec czego za zbędne uznał Sąd dokonanie omówienia i oceny wyroków wydanych w podobnych sprawach, kierując się obowiązkiem przedstawienia własnej oceny prawnej w oparciu o stan faktyczny sprawy oraz stan prawny obowiązujący w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja.
Obowiązujący w przedszkolu Regulamin gospodarowania środkami zakładowego funduszu świadczeń socjalnych przedłożony przez skarżącą w toku postępowania administracyjnego (akta postępowania administracyjnego, k.177) przewiduje wypłatę z ZFŚS różnego rodzaju świadczeń w formie pieniężnej oraz rzeczowej. Przyznanie pomocy uzależniono od sytuacji życiowej osób korzystających z Funduszu. Przyjęto, że środki Funduszu będą przeznaczone na pomoc rzeczową, zapomogi, dofinansowanie wczasów lub zorganizowanego wypoczynku dzieci i młodzieży oraz wypoczynku we własnym zakresie, finansowania zakupu biletów na imprezy kulturalne oraz pożyczki zwrotne na cele mieszkaniowe. Do korzystania ze świadczeń Funduszu uprawnieni są pracownicy przedszkola, emeryci i renciści oraz członkowie rodzin pracowników. Zatem niezależnie od tego, komu i na jaki cel zostały wypłacone środki z Funduszu w danym roku, decydujące jest to, jaki zakres wypłat tych środków został przewidziany. Dlatego oceny Sądu nie zmienia przedłożone wraz ze skargą zestawienie wydatków z Funduszu, wskazujące, że środki zostały wydatkowane na świadczenia urlopowe. Dodać można, że świadczenie urlopowe jest rozwiązaniem alternatywnym w stosunku do omawianych wyżej świadczeń z ZFŚS, zaś obowiązujący w przedszkolu ww. Regulamin nie przewiduje wypłaty takiego świadczenia, wypłacanego, jak wynika z ustawy ZFŚS, według innych zasad niż zasady udzielania świadczeń socjalnych z Funduszu.
Z akt sprawy wynika niekwestionowana przez strony okoliczność dokonania przez skarżącą w 2019 r. odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych w wysokości 22.588,38 zł, potwierdzona dowodem księgowym DW 63/2019. W ocenie Sądu z wyżej podanych przyczyn (brak powiązania pomiędzy dokonanym odpisem rocznym a celem udzielenia dotacji, jakim jest zapewnienie środków na finansowanie zadań oświatowych, a także niekasowy charakter odpisu dokonanego w 2019 r. na ZFŚS, polegający na dokonaniu jedynie operacji przeksięgowania tej kwoty w ramach rachunków bankowych skarżącej) niedopuszczalne było rozliczenie odpisu na Fundusz z dotacji oświatowej otrzymanej przez skarżącą w 2019 r. I chociaż organ I instancji błędnie wskazał, że odpis na Fundusz opłacony został przez skarżącą z dotacji, co jak wyżej wyjaśniono, nie miało miejsca, gdyż odpis jest jedynie operacją księgową, to wystąpiły podstawy do wydania decyzji zwrotowej na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 u.f.p.
Dlatego niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustawy u.f.z.o. w zw. z ustawą u.f.p. i ustawą Prawo oświatowe.
Wbrew stanowisku skarżącej, decyzje organów obu instancji zawierały właściwą podstawę prawną, w tym organ odwoławczy nie był zobowiązany do wskazania w niej przepisów prawa materialnego. Obowiązek ten dotyczy organu I instancji i został zrealizowany, zaś treść uzasadnień decyzji okazała się wystarczająca do poznania motywów, jakimi kierowały się organy obu instancji wydając decyzje, co spełnia wymogi przewidziane w art. 107 § 1 Kpa. Dlatego Sąd nie stwierdził zarzucanego naruszenia przez SKO art. 138 § 1 pkt 1 Kpa. Dodać należy, że w treści decyzji odwoławczej zawarte zostały przepisy prawa materialnego, zatem nie zostały one pominięte przez SKO przy uzasadnianiu decyzji. Wbrew zarzutom skargi, organ odwoławczy oparł się na przepisach obowiązujących w okresie, którego dotyczyła zaskarżona decyzja.
W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy został wystarczająco wyjaśniony, biorąc pod uwagę, że decydująca okazała się kwestia prawna, tj. ocena, czy, co do zasady, odpis na ZFŚS mógł zostać sfinansowany z otrzymanej dotacji oświatowej. Nie doszło zatem do zarzucanego naruszenia zasad ogólnych i przepisów postępowania zawartych w Kpa: art. 6 do art. 9, art. 10, art. 75, art. 77 i art. 80.
Wbrew wyrażonym w skardze poglądom, prawidłowo została podpisana decyzja kolegialna organu odwoławczego. W wyroku z 28 marca 2025 r. I OSK 1445/24 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "sam podpis jest tylko jednym z elementów łącznie identyfikujących osobę działającą w imieniu organu administracji publicznej, upoważnioną do wydania decyzji administracyjnej. Prowadzi to do wniosku, że złożenie podpisu nie musi polegać na nakreśleniu pełnego imienia i nazwiska składającego podpis (czytelnego podpisu), lecz także może polegać na własnoręcznym nakreśleniu skróconego znaku osoby podpisującej w taki sposób, jaki zwykle to czyni. Wobec tego dopuszczalne jest złożenie podpisu w sposób nieczytelny, o ile w decyzji podano również pełne imię i nazwisko tej osoby napisane np. maszynowo (komputerowo) oraz wskazano stanowisko służbowe. Nieczytelny podpis pod decyzją, jeżeli w decyzji podano pieczęć z imieniem, nazwiskiem i stanowiskiem służbowym osoby podpisującej, pozwala ustalić kto podpisał decyzję i zweryfikować tę osobę."
Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 570) kolegium orzeka w składzie trzyosobowym, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Składowi orzekającemu przewodniczy prezes lub etatowy członek kolegium.
Zgodnie z art. § 1 Kpa decyzja zawiera:
1) oznaczenie organu administracji publicznej;
2) datę wydania;
3) oznaczenie strony lub stron;
4) powołanie podstawy prawnej;
5) rozstrzygnięcie;
6) uzasadnienie faktyczne i prawne;
7) pouczenie, czy i w jakim trybie służy od niej odwołanie oraz o prawie do zrzeczenia się odwołania i skutkach zrzeczenia się odwołania;
8) podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego pracownika organu upoważnionego do wydania decyzji;
Na pierwszej stronie zaskarżonej decyzji odwoławczej umieszczono m.in. pieczęć organu oraz podano imiona i nazwiska członków Kolegium wyznaczonych w sprawie, zaś na ostatniej stronie decyzji osoby te złożyły parafki. W ocenie Sądu jest to praktyka powszechna i prawidłowa, bo zgodna z przytoczonymi przepisami. Pozwala bowiem na stwierdzenie, jakie osoby (członkowie Kolegium) brały udział w rozpoznaniu odwołania i wydaniu decyzji i że osoby te podpisały decyzję.
W kwestii niewystarczającego, zdaniem skarżącej, pouczenia, tj. niepodania w nim informacji o opłacie wpisu sądowego, zdaniem Sądu brak tej informacji nie świadczy o wadliwości decyzji. Ponadto, jeżeli do skargi nie dołączono dowodu uiszczenia wpisu sądowego, Sąd wzywa stronę skarżącą do uiszczenia wpisu sądowego w podanej przez Sąd wysokości. W rozpoznawanej sprawie wezwanie takie nie zostało skierowane do skarżącej, gdyż do skargi załączony został dowód uiszczenia wpisu w prawidłowej wysokości.
Dodać przy tym należy, że przyczyną uchylenia decyzji mogłoby stać się tylko takie naruszenie przepisów postępowania, które miałoby bezpośredni wpływ na treść wydanej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej: "ppsa"), czego jednak w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono. Skarżąca nie wykazała bowiem wpływu ewentualnych uchybień polegających na nieprawidłowym podpisaniu decyzji SKO czy niewystarczającym pouczeniu – na wynik sprawy, tj. na treść zaskarżonej decyzji.
Każda sprawa rozpatrywana przez organ (a także przez Sąd) jest sprawą indywidulaną. Nie wiążą zaś ani organu, ani Sądu rozstrzygnięcia wydawane w innych sprawach wobec innych podmiotów, a nawet wobec tego samego podmiotu, lecz za inny okres. Niedopuszczalne byłoby, aby organ prowadzący postępowanie - za decydującą okoliczność przyjął treść wcześniej wydanej decyzji, która mogła być oparta o inny stan faktyczny albo mogła być nieprawidłowa. Ta sama uwaga odnosi się do załączonych do skargi wydruków z prasy oraz treści aktów wydanych przez inne organy (w tym uchwały rad gmin). Okoliczność funkcjonowania tych aktów nie jest dowodem na to, że są one zgodne z prawem, a może jedynie potwierdzać skomplikowany charakter spornego zagadnienia dopuszczalności finansowania z dotacji oświatowych odpisów na Fundusz.
Ocenie organu (a także Sądu) podlegają dowody zebrane w toczącym się postępowaniu, zaś ich elementem nie jest treść innych decyzji wydanych w innych postępowaniach lub treść aktów JST wiążących jedynie terytorialnie. Dlatego niezasadne było żądanie od organu, aby uznał się za związany pismami innych organów lub innymi rozstrzygnięciami bądź wyrokami sądów. W kwestii finansowania z dotacji oświatowych odpisów na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych wydawane są rozbieżne wyroki, jak to zostało podkreślone przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, co tym samym wypełnia zalecenia zawarte w tym zakresie w wyroku I SA/Ol 146/23. Ponownie rozpatrując sprawę organ, na polecenie WSA włączył do akt sprawy i ocenił dowód z Regulaminu gospodarowania środkami ZFŚS w Przedszkolu [...]. Przy czym, ze względu na omówioną wyżej treść przepisów ustawy ZFŚS, określającej zasady tworzenia Funduszu oraz wydatkowania zgromadzonych środków, dowód z ww. Regulaminu, w ocenie Sądu obecnie rozpoznającego sprawę, okazał się bez znaczenia. Niemniej jednak organ odwoławczy nie wniósł skargi kasacyjnej od powyższego wyroku uchylającego i zrealizował wytyczne w nim zawarte.
Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz stan prawny uzasadniały wydanie decyzji zwrotowej. Zrealizowane zostały wytyczne i ocena prawna zawarte w wyroku I SA/Ol 146/23. Stanowisko zajęte w skardze, oparte w dużym stopniu na informacjach prasowych oraz na treści aktów bądź pism wydanych przez inne organy, nie stanowiło podstawy do uchylenia decyzji. Skarżąca poza powoływaniem się na ww. pisma różnych organów, artykuły prasowe oraz rozstrzygnięcia wydane w innych sprawach nie zaoferowała takich dowodów ani nie przedstawiła takich argumentów, które przekonałyby Sąd do zajmowanego przez nią stanowiska.
W związku z powyższym skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa.
Przywoływane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.