I SA/Ol 764/20

I SA/Ol 764/20 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2021-02-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-11-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Jolanta Strumiłło /sprawozdawca/
Katarzyna Górska
Ryszard Maliszewski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1445/21 - Wyrok NSA z 2025-01-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 240 par.1 pkt. 11
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) asesor WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w dniu 17 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Spółka A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca 2012 r. do marca 2013 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie decyzją z "[...]"r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako: DIAS) po rozpatrzeniu odwołania A. Sp. z.o.o. w restrukturyzacji z siedzibą w S. (dalej jako strona, skarżąca) utrzymał w mocy decyzję DIAS z "[...]"r. odmawiającą uchylenia w całości decyzji ostatecznej DIAS z dnia "[...]" r., którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca 2012 r. do marca 2013 r.
Z przedstawionych do kontroli Sądu akt postępowania oraz uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia, wynika, że decyzją z dnia "[...]" r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, w oparciu o ustalenia postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Strony w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od lipca 2012 r. do marca 2013 r., określił Stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: lipiec, sierpień 2012 r., styczeń 2013 r., zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za: wrzesień, październik, listopad, grudzień 2012 r., luty, marzec 2013 r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za listopad 2012r. W uzasadnieniu decyzji organ wykazał, że Strona odliczyła podatek naliczony z 38 faktur VAT, wystawionych przez B. Sp. z.o.o., stwierdzających nabycie oleju napędowego, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zawyżyła z tego tytułu podatek naliczony do odliczenia za ww. okresy na łączną kwotę "[...]" zł. Organ stwierdził, że B. Sp. z.o.o. nie działała w obrocie prawnym jako podatnik podatku VAT, nie dokonywała żadnych transakcji we własnym imieniu i na własny rachunek, a została wykorzystana do wystawiania faktur VAT, jako rzekomy nabywca i sprzedawca paliwa. Organ stwierdził również, że B. Sp. z.o.o. nie mogła być zleceniodawcą, ani nabywcą usługi transportowej udokumentowanej fakturą VAT nr "[...]" wystawioną w dniu "[...]"r. przez Stronę. W związku z powyższym organ uznał, że Strona, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zobowiązana jest do zapłaty podatku należnego VAT wykazanego na ww. fakturze.
W wyniku rozpatrzenia odwołania od przedmiotowej decyzji, DIAS decyzją z dnia "[...]" r., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.
Na powyższą decyzję DIAS Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, który wyrokiem z dnia 9 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 544/17 oddalił skargę. Na powyższe rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie pełnomocnik Strony wniósł skargę kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 428/18, oddalił stwierdzając, że nie zasługuje na uwzględnienie.
"[...]" r. Strona wywiodła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" r., którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]"r., określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: lipiec, sierpień 2012 r., styczeń 2013 r., zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za: wrzesień, październik, listopad, grudzień 2012 r., luty, marzec 2013 r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za listopad 2012 r. Jako podstawę żądania wskazano art. 240 § 1 pkt 11 w zw. z art. 241 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa i wskazano wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189/18. Zdaniem spółki wskazany wyżej wyrok TSUE miał wpływ na treść wydanej przez organ decyzji. Po rozpatrzeniu ww. wniosku pod względem formalnym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie decyzją z dnia "[...]" r., odmówił wznowienia postępowania, gdyż ww. wniosek został złożony przez Spółkę przedwcześnie, sprzecznie z unormowaniem art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
W dniu "[...]" r. Spółka wywiodła kolejny wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z dnia "[...]"r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 w zw. z art. 241 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu wniosku Strona wskazała, że ww. decyzja ostateczna została wydana z wadą naruszającą art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych UE, czyli prawa do obrony. Odwołując się do wyroku TSUE C-189/18, podniosła, że pozbawiona została prawa do obrony, gdyż organ podatkowy korzystał z materiałów dowodowych zebranych przez organy ścigania oraz z postępowań realizowanych wobec innych podmiotów, w których Spółka nie mogła czynnie uczestniczyć. Spółka wskazała, że nie brała udziału w przesłuchaniach świadków, zaś ponownego przeprowadzenia takich dowodów odmówiono jej, przyjmując dowody z innych postępowań jako przekonywujące i wiarygodne. Zarzuciła również, że nie umożliwiono jej zapoznania się ze wszystkimi dowodami z innych postępowań, na podstawie których organy I i II instancji wydały decyzje, czym pozbawiono ją prawa do skutecznego zakwestionowania dokonanych w tych postępowaniach ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych. Podniosła ponadto, że nie informowano jej o istnieniu dowodów z powiązanych postępowań, a także ograniczono je wyłącznie do tych, które odpowiadały organowi wydającemu decyzję. Jednocześnie wniosła o udostępnienie jej akt spraw, z których korzystał organ przy wydawaniu decyzji.
DIAS, po wznowieniu postępowania, decyzją z "[...]"r., odmówił uchylenia decyzji objętej wnioskiem.
Od powyższego rozstrzygnięcia Strona złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych UE, tj. prawa do obrony. Zdaniem Strony orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189/18 miało wpływ na treść decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]"r.,
W uzasadnieniu odwołania Skarżąca spółka wskazała, że zapoznała się z aktami sprawy, które jej udostępniono. Jednakże w jej ocenie nie były one kompletne i zawierały jedynie te dowody, które w większości pośrednio potwierdzały teorię organu prowadzącą do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na Spółkę w celu ponownego wyegzekwowania od niej już raz zapłaconego podatku za kupione paliwa. Zarzucała, że w zgromadzonym i udostępnionym Spółce materiale nie było kompletu dowodów zgromadzonych przez inne organy w innych postępowaniach, co uniemożliwiło Spółce dokonanie ich analizy pod kątem obrony. Spółka podnosiła, że nie ma wiedzy czy zebrany przez inne organy skarbowe i organy ścigania materiał nie zawierał dowodów, które ją broniły w konfrontacji z postawionymi jej zarzutami o braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych od Spółki B.. Zdaniem Strony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdzał, że ww. podmiot kupował paliwa, płacił za nie za pośrednictwem banku ze swojego rachunku bankowego, zgłaszał towar do odpraw celnych, płacił opłaty paliwowe, podatek akcyzowy, przyjmował zamówienia na towar, sprzedawał paliwa, pobierał za nie zapłatę oraz zatrudniał pracowników, a zatem był podmiotem działającym.
Skarżąca wskazywała, że objęta wnioskiem o wznowienie postepowania decyzja ostateczna była przedmiotem skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie i Naczelnego Sądu Administracyjnego, które skargi Strony oddaliły. Skarżąca poddawała jednocześnie w wątpliwość, to czy sądy otrzymały cały materiał dowodowy, czy tylko ten, który odpowiadał teorii organu. Podnosiła, że w trakcie postępowania kontrolnego zapoznawała się z aktami, które nie były skompletowane w teczkach i widziała pomiędzy nimi uzasadnienia przedłużeń postępowań, zmiany terminu ich zakończenia, których nie było w aktach udostępnianych przez organ II instancji. W aktach nie było również korespondencji z innymi organami, z którymi zapoznano Stronę w trakcie postępowania przed organem I instancji. ww. dokumenty nie zostały wyłączone przez organ do akt niejawnych. Strona stwierdzała ponadto, że z wypowiedzi urzędników prowadzących postępowanie w I instancji wynikało, że w sprawie prowadzone były również akta zwane "pomocniczymi z brudnopisami". Wskazuje, że powyższe okoliczności upoważniają ją do stwierdzenia, że w aktach jej udostępnianych zebrano wyłącznie to, co pracownicy uznali za stosowne, a nie całość materiału zgromadzonego w sprawie.
Skarżąca stwierdzała, że powyższe okoliczności wskazują, że orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189118 miało wpływ na treść ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Strona nie zapoznała się z całością materiału dowodowego, w tym zgromadzonym w innych postępowaniach, także prowadzonych wobec powiązanych osób związanych ze Stroną oraz przez inne organy.
DIAS decyzją z "[...]"r. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy.
W uzasadnieniu swojego stanowiska, po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy organ podkreślał, że przedmiotem odwołania jest decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest wznowienie postępowania. Następnie podnosił, że jedną z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej, zasada trwałości decyzji ostatecznych, która ma na celu nie tylko ochronę praw nabytych strony, ale w ogóle istniejącego porządku prawnego. DIAS omówił następnie tryb i warunki wznowienia postępowania oraz przesłanki uchylenia decyzji ostatecznych w tym trybie. Organ zaznaczał, że wznowienie postępowania, nie daje możliwości ponownego rozpoznania sprawy zakończonej już decyzją ostateczną, a jedynie powoduje konieczność powtórnego przeprowadzenia postępowania w zakresie, w jakim postępowanie instancyjne dotknięte było kwalifikowaną wadą wymienioną w art. 240 O.p.
Jak zaznaczał organ podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowił art. 240 § 1 pkt 11 O.p., a więc sytuacja, gdy orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Jak wskazano w dalszej części uzasadnienia, stosownie do art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Organ zaznaczał dalej, że w świetle wyżej przytoczonej regulacji prawnej, wpływ orzeczenia Trybunału na treść decyzji zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na zaskarżoną decyzję w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Równocześnie podkreślano jednak, że postępowanie wznowieniowe nie jest powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia, oraz czy jest ona na tyle istotna, że ma wpływ na treść wydanej decyzji, powodując w konsekwencji wydanie odmiennego rozstrzygnięcia.
W nawiązaniu do powyższego DIAS wskazywał, że Strona kwestionuje kompletność materiału składającego się na akta sprawy oraz załączanie do akt udostępnianych Stronie wyłącznie dokumentów dla niej niekorzystnych. DIAS w tym kontekście wskazał, że organ kontroli zgromadził obszerny materiał dowodowy w sprawie, w postaci m.in. dowodów z przesłuchań świadków, materiałów z postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Spółki B. oraz wobec odbiorców oleju napędowego od ww. podmiotu, deklaracji podatkowych ww. Spółki, materiałów z postępowań prokuratorskich przeciwko M. B. i A. K., korespondencji mailowej prowadzonej przez Stronę ze Spółką B. Materiał dowodowy, który został poddany ocenie organu I i II instancji stanowiły również dowody przedstawione przez Stronę. Całość zgromadzonych dowodów stanowiła akta sprawy. Strona oraz jej Pełnomocnik w trakcie toczącego się postępowania zapoznawali się z całością zgromadzonego przez organ I instancji materiału dowodowego. Organy wydając decyzje w zakresie VAT za miesiące od lipca 2012 r. do marca 2013 r. nie opierały się na żadnych innych dokumentach niż te, które znajdowały się w aktach, co wynika z treści uzasadnienia tych decyzji. Organy obu instancji dokonały analizy tego materiału i przeprowadziły wyczerpującą wykładnię przepisów oraz reguł obowiązujących Stronę i na podstawie tego materiału wydały rozstrzygnięcia. Podkreślano, że kompletność zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie została potwierdzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, który w wyroku z dnia 9 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 544/14 oddalającym skargę Strony na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]"r. Organ zwracał uwagę, że w przywoływanym wyroku Sąd podzielił stanowisko, że podjęte rozstrzygnięcie zostało oparte na pełnym i prawidłowo zgromadzonym oraz wszechstronnie rozpatrzonym materiale dowodowym, dającym podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych. Również Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia "[...]"r. oddalił skargę kasacyjną Spółki od ww. wyroku WSA, stwierdził, że Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął kompletność materiału dowodowego i prawidłowość ocen organów podatkowych. Powyższe, zdaniem DIAS wskazywało na bezpodstawność zarzutów Skarżącej dotyczących niekompletności materiału aktowego i dowodowego zgromadzonego w toku postępowania podatkowego. Organ zwracał przy tym uwagę, że Strona w trakcie toczącego się w stosunku do niej postępowania miała dostęp do wszystkich zgromadzonych w tym postępowaniu dowodów. Podkreślano, że Strona w żaden sposób nie uwiarygodniła twierdzeń o tym, że obok okazywanych jej akt sprawy, istniała inna dokumentacja zawierająca korzystne dla niej dowody, które nie zostały okazane ani jej ani sądom administracyjnym. Wskazywano również, że strona w trakcie toczącego się postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości rozliczeń w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od lipca 2012 r. do marca 2013 r. oraz w trakcie postępowania odwoławczego wielokrotnie zapoznawała się z aktami sprawy oraz wypowiadała się na temat zgromadzonego materiału dowodowego. Jednakże nigdy nie kwestionowała sposobu prowadzenia akt sprawy i nie ujmowania w nich korzystnej dla niej dokumentacji.
DIAS wywodził, że orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189/18, nie ma wpływu na treść decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]"r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku V z 16.10.2019 r. w sprawie Glencore Agriculture Hungary Kft., C-189/18 wypowiedział się w przedmiocie wykorzystania materiału dowodowego pozyskanego z innych postępowań. Przedmiotem ww. orzeczenia TSUE była sprawa, w której węgierski organ podatkowy zapoznał podatnika w sposób pośredni i tylko z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta oraz przedstawił je podatnikowi w "formie streszczenia". Trybunał ocenił takie postępowanie jako naruszające m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony i art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej. DIAS przedstawił następnie szczegółowo, okoliczności rozpoznawanej przez Trybunał sprawy oraz zawartą w orzeczeniu argumentację. DIAS podkreślał przy tym, że Trybunał Sprawiedliwości co do zasady nie zakwestionował możliwości korzystania z materiałów dowodowych z innych postępowań, a jedynie nałożył obowiązek zapoznania z nimi strony. DIAS wskazał, że wbrew zarzutowi zawartemu w odwołaniu wszystkie przesłanki legalnego korzystania z materiału pochodzącego z innych postępowań zaistniały w sprawie zakończonej decyzją ostateczną DIAS z dnia "[...]"r., zaś przeprowadzone przez organy postępowania w żaden sposób nie naruszają tez prezentowanych w ww. orzeczeniu TSUE. Organ podkreślał, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Norma ta zawiera zatem otwarty katalog dowodów w postępowaniu podatkowym. Stosownie do art. 181 Ordynacji podatkowej, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.
DIAS zaznaczał, że przepis art. 181 Ordynacji podatkowej wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości oraz stanowi, że włączenie do akt sprawy dowodów zebranych w innych postępowaniach nie jest sprzeczne z prawem. Zatem dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach. Wskazać należy, że wykorzystywanie materiału dowodowego zebranego w innych postępowaniach jest konieczne w przypadku podejrzenia stworzenia tzw. "karuzeli podatkowej" w celu wykorzystania konstrukcji podatku od towarów i usług dla uzyskania korzyści podatkowej. Aby uchwycić istotę problemu, postępowania muszą być skierowane do większości, a najlepiej do wszystkich podmiotów uczestniczących w takim procederze. Zazwyczaj jest to postępowanie skomplikowane wymagające zebrania licznych dowodów w odniesieniu do wszystkich podmiotów łańcucha transakcji. W związku z tym wykorzystywanie w poszczególnych postępowaniach materiałów dowodowych zebranych w innych postępowaniach, a dotyczących podmiotów związanych transakcjami, co do których organ podejrzewa naruszenie prawa, jest oczywiste. Warunkiem wykorzystania dowodów z odrębnych postępowań jest samodzielne przeanalizowanie i dokonanie oceny tych dowodów przez organ prowadzący postępowanie zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oraz umożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego materiału dowodowego.
DIAS zaznaczał, że w kontrolowanym w ramach postepowania wznowieniowego postępowaniu został zebrany obszerny materiał dowodowy, dowody z przesłuchań świadków, informacje i materiały z postępowań kontrolnych prowadzonych wobec Spółki B. oraz wobec odbiorców oleju napędowego od ww. Spółki oraz materiały z postępowań prokuratorskich. Jednocześnie przy ocenie materiału dowodowego organy brały również pod rozwagę dowody przedstawione w toku postępowania kontrolnego przez Stronę, takie jak: listy przewozowe CMR, raporty wwozu/odbioru, certyfikaty jakości, dowody uiszczenia podatku akcyzowego od wszystkich transakcji nabycia oleju napędowego od Spółki B., wydruki korespondencji mailowej ze Spółką B., umowa o przelewie wierzytelności i związana z nią korespondencja, a także składane przez Stronę wyjaśnienia. W aktach sprawy umieszczono również m.in. protokoły przesłuchań oskarżonych i świadków przesłane przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego Delegatura w O. oraz włączono postanowieniami z dnia "[...]" r. oraz z dnia "[...]"r. protokoły przesłuchań i postanowienia o postawieniu zarzutów osobom związanym ze Spółką. B., przekazane przez Prokuraturę na potrzeby innych postępowań prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Materiały pochodzące z innych postępowań, tj. postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wobec B. Sp. z.o.o. oraz odbiorców oleju napędowego od ww. spółki (m.in.: dokumenty rejestracyjne, deklaracje) zostały włączone do akt postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Strony postanowieniami z dnia "[...]"r. oraz z dnia "[...]"r. Strona miała możliwość zapoznania się z materiałem i co wyraźnie wynika z akt podatkowych z uprawnienia tego skorzystała.
Mając na uwadze powyższe DIAS stwierdził, że organ kontroli nie uchybił obowiązkowi załączenia do akt postępowania kontrolnego wszystkich dokumentów z powiązanych postępowań, na które następnie powołał się w swoim rozstrzygnięciu. Zaznaczono również, że włączone do akt postępowania dokumenty nie są streszczeniami, jak w sprawie rozstrzyganej przez TSUE, lecz kopiami potwierdzonymi za zgodność z ich oryginałami. Ponadto dokumenty pochodzące z innych postępowań nie stanowiły jedynego materiału dowodowego, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia. W związku z powyższym organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji, że działanie to nie pozostaje w sprzeczności z przepisami Ordynacji podatkowej, jak również argumentacją TSUE zawartą w wyroku z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189118. Dowody zostały włączone do akt postępowania podatkowego, Strona oraz jej Pełnomocnik mieli dostęp do tych dowodów, a także możliwość zapoznania się z nimi i dokonania oceny ich wartości dla rozstrzygnięcia.
Jak wskazywał DIAS jedynie w przypadku pięciu protokołów przesłuchań świadków pochodzących z akt śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w E., postanowieniem z dnia "[...]"r. organ kontroli do akt postępowania prowadzonego wobec Strony włączył ich wyciągi. Ponadto postanowieniem z dnia "[...]"r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyłączył z akt postępowania materiały przekazane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., dotyczące dostawców paliwa do Strony, tj. C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. Jednakże organ kontroli w aktach sprawy pozostawił wyciągi z odpisów decyzji wydanych wobec C. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. Ponadto transakcje z ww. podmiotami nie zostały przez organ zakwestionowane. Zatem w niniejszej sprawie wszystkie włączone w poczet materiału dowodowego dowody, które zostały wykorzystane i powołane w wydanych decyzjach pozostały jawne dla Strony. Na żadnym etapie sprawy organy nie wyłączyły tych materiałów z akt sprawy. Strona zapoznała się z ww. wyciągami dokumentów, jak też z innymi dowodami, kilkakrotnie korzystając z prawa wglądu w akta sprawy. Ponadto na jej wniosek wydane zostały kserokopie dokumentów z akt sprawy.
W podsumowaniu DIAS stwierdzał, że w postępowaniu podatkowym objętym wnioskiem o wznowienie nie doszło do naruszenia zasady poszanowania prawa do obrony, o której mowa w wyroku TSUE z dnia 16.10.2019 r. w sprawie C-189/18 Glencore, a zatem nie zaistniała przesłanka wznowienia, określona wart. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej.
Od powyższej decyzji Spółka wywiodła pismem z "[...]" r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o orzeczenie o umorzeniu postępowania podatkowego w tym zakresie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 120 Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu skargi wskazano, że w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną DIAS z "[...]"r., wykorzystano materiały z innych postępowań, o których Skarżąca dowiedziała się otrzymując decyzję organu I instancji. Skarżąca w nich nie uczestniczyła i nie ze swojej winy nie brała czynnego udziału w czynnościach, które doprowadziły do pozyskania dowodów wykorzystanych przeciwko niej. Organ odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, jak również nie udostępniono Skarżącej dowodów z akt spraw, które organ wykorzystał przeciwko niej. Do akt sprawy włączono jedynie kilka protokołów przesłuchań przeprowadzonych przez organy ścigania w sprawach karnych. Osoby zeznające występowały zaś w charakterze oskarżonych i nie ponosiły odpowiedzialności za składanie fałszywych zeznań. Skarżąca zabiegała zaś o przesłuchanie tych osób w charakterze świadków. Organ odmówił przeprowadzenia takich dowodów stwierdzając, że okoliczności zostały udowodnione innymi dowodami.
Skarżąca wskazywała że wnioskowała o uchylenie decyzji ostatecznej ze względu na ograniczenie praw do obrony, które przejawiało się nieudostępnieniem Skarżącej akt spraw powiązanych, w których nie uczestniczyła, o czym stanowi wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej sygn. akt C-189/18. Podnosi, że w ww. wyroku TSUE stwierdził, że podatnik może w trakcie postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie powiązanych postępowań lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie głównym uzasadniają ograniczenie tego dostępu. Zarzucała, że organ nie udostępnił akt, o których mowa wyżej i nie poinformował Skarżącej o przyczynach ograniczeń dostępu do nich. Skarżąca nie mogła sprawdzić czy w ww. aktach znajdują się inne dowody, które w sposób odmienny niż organ przedstawiały stan faktyczny i w rzeczywistości działały na jej korzyść. Zdaniem Skarżącej w aktach sprawy znalazły się jedynie dowody, które organ chciał wykorzystać do obciążenia Skarżącej powtórnym uiszczeniem kwot podatku VAT, mimo stwierdzenia, że bezspornie Skarżąca zapłaciła
W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoją argumentację i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
Na wstępie wyjaśnić należy, iż sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Niniejsza sprawia została przekazana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym na podstawie zarządzenia Przewodniczącego Wydziału I z dnia 14 stycznia 2021 r. (k. 33 akt sądowych) w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii COVID-19.
Wskazać należy, że instytucja wznowienia postępowania podatkowego ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p. Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 O.p. (wyrok NSA z 22 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2367/01, opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http:/orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia powołane poniżej, o ile nie wskazano innego publikatora). Wznowienie postępowania nie może zastępować trybu odwoławczego i nie może stać się pretekstem, "okazją" do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym.
Ponadto wskazania wymaga, że w trybie wznowienia postępowania granice sprawy zakreślone są wnioskiem strony o wznowienie. Wywołuje to również dalsze konsekwencje w zakresie kontroli sądowej, gdyż zakres badania przez sąd administracyjny decyzji wydanej w wyniku wznowienia postępowania podatkowego zostaje pośrednio wyznaczony przez wniosek podatnika o jego wznowienie.
Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do zbadania, czy organ zasadnie, po wznowieniu postępowania, odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]"r., którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]"r., określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: lipiec, sierpień 2012 r., styczeń 2013r., zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za: wrzesień, październik, listopad, grudzień 2012 r., luty, marzec 2013 r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za listopad 2012 r.
Wznowienie przez DIAS postępowania podatkowego zakończonego ww. decyzją ostateczną otworzyło drogę do oceny, czy wyrok TSUE z dnia 16 października 2019 r., C-189/18 ma wpływ na treść tej decyzji w stopniu uzasadniającym żądanie strony zawarte we wniosku o wznowienie postępowania. Zagadnienie to stanowi oś sporu w niniejszej sprawie.
W orzecznictwie sądów administracyjnych wykształciły się określone kryteria i wskazania prawne co do oceny rzeczonego wpływu orzeczenia TSUE na treść decyzji ostatecznej. Pierwszym z tych kryteriów jest, by uwzględnienie wykładni prawa unijnego przedstawionej w danym wyroku wymuszało wydanie odmiennego rozstrzygnięcia sprawy (tak m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 513/17, LEX nr 2378150). Z drugiej zaś strony akcentuje się w orzecznictwie, że dane orzeczenie TSUE, które stanowi podstawę wznowienia postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., winno mieć walor orzeczenia precedensowego. Przykładowo w wyroku z dnia 7 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 477/17 (LEX nr 2696176) Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując oceny innego orzeczenia TSUE jako przesłanki wznowienia, wskazał, że orzeczenie to stanowi jedynie kontynuację wytyczonej wcześniej linii orzeczniczej, w związku z czym nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Podobną argumentację można również odnaleźć w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 612/16, LEX nr 2455061; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 238/17, LEX nr 2624868; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Łd 770/18, LEX nr 2606674).
W przeprowadzonym postępowaniu wznowieniowym należało zatem poddać ocenie wykładnię zaprezentowaną w przedmiotowym wyroku TSUE oraz precedensowy charakter tego orzeczenia. TSUE w omawianym orzeczeniu przedmiotem wykładni uczynił m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony. Mając na względzie powyżej ujęte wskazania prawne sformułowane w orzecznictwie, należy zauważyć, że zaprezentowana w przedmiotowym wyroku TSUE wykładnia zasady poszanowania prawa do obrony nie wykazuje precedensowego charakteru. W zakresie wykładni tej zasady TSUE jedynie kontynuuje wykładnię przedstawioną w wyroku TSUE z dnia 9 listopada 2017 r., sygn. akt C-298/16 (LEX nr 2390647), w którym wskazano, że jednostka powinna mieć umożliwiony, na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i podlegających uwzględnieniu przez organ publiczny w celu wydania decyzji chyba, że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów. W wyroku stanowiącym podstawę wznowienia postępowania w niniejszej sprawie TSUE w sposób tożsamy interpretuje tę zasadę w kontekście dostępu strony do akt sprawy, zatem orzeczenie to nie wykazuje waloru precedensowego w tej kwestii. TSUE podkreśla w omawianym wyroku, że orzecznictwo w tym zakresie jest ugruntowane.
Sąd nie podzielił zarzutów skarżącej, jakoby wykładnia przedstawiona w wyroku TSUE w sprawie C-189/18 miała wpływ na decyzję ostateczną i wymuszałaby odmienne rozstrzygnięcie sprawy. Kwestię tę wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 514/17 (LEX nr 2625158). Jak wynika z tego orzeczenia, art. 240 § 1 pkt 11 O.p. może znaleźć zastosowanie, jeżeli przeprowadzona przez organ wykładnia przepisów prawa krajowego stanowiących implementację norm prawa unijnego w świetle wykładni TSUE okaże się wadliwa w takim stopniu, że wymusza wydanie odmiennej decyzji w sprawie. W realiach niniejszej sprawy chodzi o wykładnię przepisów prawa krajowego, które gwarantują stronie poszanowanie prawa do obrony w postępowaniu podatkowym. W tym kontekście wymienić można m.in. art. 123 O.p., tj. zasadę czynnego udziału stron oraz art. 178 O.p., dający stronie prawo wglądu do akt sprawy podatkowej.
Wyrok TSUE w sprawie C-189/18 w swej wykładni przewiduje jednak odstępstwa od zasady poszanowania prawa do obrony ze względu na interes ogólny. W polskiej ordynacji podatkowej ograniczenie tej zasady wyraża się m.in. w treści art. 179 O.p., który uniemożliwia stronie zapoznanie się z aktami w zakresie dokumentów zawierających informacje niejawne oraz wyłączonych z akt przez organ ze względu na interes publiczny. W przypadku prawidłowego zastosowania tego przepisu nie może być mowy o naruszeniu zasady poszanowania prawa do obrony w jej kształcie przedstawionym przez TSUE. Ponadto na mocy art. 181 O.p. do katalogu źródeł dowodowych zaliczone zostały księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Tym samym ustawodawca uczynił wyłom w zasadzie bezpośredniości postępowania dowodowego.
Choć nie można z góry wykluczyć wpływu wyroku TSUE w sprawie C-189/18 wyłącznie ze względu na fakt jego wydania na gruncie przepisów węgierskiej ordynacji podatkowej, to jednak nie sposób nie zauważyć, że polska Ordynacja podatkowa w sposób odmienny kształtuje sytuację procesową strony w postępowaniu podatkowym. W przypadku prawidłowego zastosowania przez organ przepisów Ordynacji podatkowej stanowiących gwarancje procesowe strony nie może być mowy o naruszeniu zasady poszanowania prawa do obrony w kształcie zarysowanym w orzecznictwie TSUE. Zauważyć należy, że przepisy polskiej ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują, tak jak w prawie węgierskim, związania organów decyzjami wydanymi wobec kontrahentów podatnika. Decyzje te, jak i ewentualne dowody zgromadzone w toku postępowania prowadzonego względem kontrahenta nie są wiążące dla organu prowadzącego postępowanie, mają moc dowodową równą innym środkom dowodowym oraz podlegają regułom swobodnej oceny.
Na gruncie rozpoznanej sprawy należy zauważyć, że postępowanie zakończone decyzją ostateczną było zgodne z wyrokiem TSUE. Zdaniem Sądu, organy podatkowe mają pełne prawo do tego, aby w postępowaniu oprzeć się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku innych postępowań prowadzonych bez udziału podatnika, muszą jednak zapoznać go z zebranym w ten sposób materiałem dowodowym, co w niniejszej sprawie zostało uczynione. Skarżący miał zachowane prawo do czynnego uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu podatkowym, i to zarówno I instancji, jak i odwoławczym, jak również możliwość wypowiedzenia się i zgłoszenia ewentualnych uwag do całości materiału, który znajdował się w aktach sprawy. Organy podatkowe przeprowadziły wobec skarżącego, inaczej niż w sprawie poddanej ocenie TSUE w powołanym wyroku z 16 października 2019 r., odrębne i samodzielne postępowanie dowodowe. Dokumenty włączone z innych postępowań nie były jedynymi dowodami branymi pod uwagę przy rozstrzygnięciu sprawy i zostały ocenione łącznie z innymi dowodami w ramach swobodnej oceny dowodów. Zgodzić należy się ze stanowiskiem wyrażonym przez organ, że tego rodzaju postępowanie, jakie miało miejsce w sprawie zakończonej poddaną weryfikacji decyzją, odpowiada standardom określonym w wyroku TSUE w sprawie C-189/18. W żaden sposób nie narusza ono prawa skarżącego do obrony.
Zaznaczyć również należy, że analizując uregulowania krajowe w kontekście wyroku TSUE w sprawie C-189/18, nie można dojść do wniosku, że organy podatkowe są obowiązane do zapewnienia stronie postępowania wglądu do pełnych akt z wszystkich postępowań toczących się wobec innych podatników, występujących na wcześniejszych etapach obrotu. Skarżąca nie uwiarygodniła przy tym w żaden sposób twierdzeń, że organ zatajał korzystne dla niej dowody. Samo przekonanie, że potencjalnie mogą istnieć nieujawnione dowody przemawiające na korzyść strony, nie może być podstawą uchylenia decyzji ostatecznej. Jeśli strona wskaże istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, będzie to skuteczna przesłanka wznowienia postępowania. Dowody takie musza być jednak wyraźnie wskazane. Podkreślić należy jednocześnie, że prowadzenie przez organ dodatkowej dokumentacji technicznej, brudnopisów, akt pomocniczych nie stanowi samo w sobie naruszenia przepisów postępowania. Organy wydając decyzje w zakresie VAT za miesiące od lipca 2012 r. do marca 2013 r. nie opierały się na innych dokumentach niż te, które znajdowały się w aktach, co wynika z treści uzasadnienia tych decyzji. Ocena materiału dowodowego została przy tym skontrolowana przez sąd administracyjny. Wskazywanie przez stronę na potencjalną możliwość istnienia korzystnych dla niej dowodów, bez ich konkretyzacji nie stanowi przesłanki uchylenia decyzji ostatecznej.
Za słuszne uznać należy argumenty organu, że strona miała możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym stanowiącym podstawę ustalenia stanu faktycznego. W związku z tym organ zasadnie stwierdził, że nie naruszono zasady poszanowania prawa do obrony, której wykładnię przedstawił TSUE w odnośnym wyroku. W polskim postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych wywiedziona z art. 180 § 1 oraz art. 181 O.p., zatem nie ma przeszkód, by organ opierał się na dowodach zebranych w innych postępowaniach, po ich włączeniu do akt sprawy.
Podkreślenia wymaga, że w niniejszej sprawie dokumenty pochodzące z innych postępowań, szczegółowo omówione w części historycznej uzasadnienia nie stanowiły jedynego materiału dowodowego, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia. Ponadto do materiałów tych stronie zapewniono dostęp. Rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie dokonane zostało z uwzględnieniem zasady określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. na podstawie wszechstronnej swobodnej oceny i analizy całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego zgodnie z wytycznymi art. 187 tej ustawy. Materiał dowodowy był kompletny, na co wskazuje wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 544/17 oraz oddalający skargę kasacyjna od tego orzeczenia wyrok NSA z 26 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 428/18. Żaden ze skaldów orzekających nie zakwestionował kompletności zgromadzonego przez organy materiału dowodowego jak również prawidłowości jego oceny. Nie stwierdzono również naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 180 § 1, art. 187 § 1 czy art. 191 Ordynacji podatkowej.
Jak wynika z akt sprawy, w prowadzonym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną DIAS z dnia "[...]"r., Spółka miała dostęp do wszystkich dowodów, które znajdowały się w aktach sprawy i na których oparto ustalenia. W szczególności nie była to tylko część dowodów i to w formie streszczenia, lecz uporządkowane akta sprawy, zawierające m.in. protokoły przesłuchań oskarżonych i świadków przesłane przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego Delegatura w O. oraz włączono postanowieniami z dnia "[...]"r. oraz z dnia "[...]"r. protokoły przesłuchań i postanowienia o postawieniu zarzutów osobom związanym ze Spółką. B., przekazane przez Prokuraturę na potrzeby innych postępowań prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Materiały pochodzące z innych postępowań, tj. postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wobec B. Sp. z.o.o. oraz odbiorców oleju napędowego od ww. spółki (m.in.: dokumenty rejestracyjne, deklaracje) zostały włączone do akt postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Strony postanowieniami z dnia "[...]"r. oraz z dnia "[...]"r. Strona miała możliwość zapoznania się z materiałem i co wynika z akt podatkowych z uprawnienia tego skorzystała. Jak wskazywał DIAS jedynie w przypadku pięciu protokołów przesłuchań świadków pochodzących z akt śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w E., postanowieniem z dnia "[...]"r. organ kontroli do akt postępowania prowadzonego wobec Strony włączył ich wyciągi. Ponadto postanowieniem z dnia "[...]"r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wyłączył z akt postępowania materiały przekazane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., dotyczące dostawców paliwa do Strony, tj. C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. Jednakże organ kontroli w aktach sprawy pozostawił wyciągi z odpisów decyzji wydanych wobec C. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. Ponadto transakcje z ww. podmiotami nie zostały przez organ zakwestionowane.
Powyższe wskazuje na to, że strona miała zapewnione prawo czynnego udziału w postępowaniu i odniesienia się do materiałów w oparciu o które organy wydały decyzje podatkowe. Działania organów w postępowaniu podatkowym, nie mogą być zatem uznane za analogiczne do tych jakie zakwestionował TSUE w wyroku z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt C-189/18.
Należy przy tym podkreślić, że postępowanie wznowieniowe nie służy ponownemu merytorycznemu rozpatrzeniu sprawy podatkowej, gdyż stałoby to w sprzeczności z zasadą trwałości decyzji wynikającą z art. 128 o.p. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 393/17, LEX nr 2619029).
Wobec powyższego sąd nie podzielił zarzutu skarżącej naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 o.p. jak również art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej gdyż orzeczenie TSUE z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt C-189/18 nie miało wpływu na treść decyzji ostatecznej z dnia "[...]" r. który wymuszałby jej uchylenie. Ponadto możliwość zastosowania tych przepisów wyklucza brak precedensowego charakteru orzeczenia TSUE.
Sąd administracyjny niezwiązany granicami skargi nie stwierdził także innych naruszeń prawa, które mogłyby stanowić podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), oddalił skargę.