I FSK 614/24

I FSK 614/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-08-01
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-04-09
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Elżbieta Olechniewicz
Marek Kołaczek /sprawozdawca/
Roman Wiatrowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1574/23 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-11-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w zw. z art. 208 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, po rozpoznaniu w dniu 1 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 listopada 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1574/23 w sprawie ze skargi A. S.A. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2023 r., nr 1401-IOV-1.4103.49.2023.JK w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od A. S.A. w Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 24.044 (słownie: dwadzieścia cztery tysiące czterdzieści cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 8 listopada 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1574/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi A. S.A. z siedzibą w Z. (dalej: Spółka lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako: Organ drugiej instancji lub Dyrektor IAS) z 4 maja 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. uchylił zaskarżoną decyzje oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie oraz umorzył postępowanie administracyjne
1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.
W trakcie postępowania kontrolnego stwierdzono, że Spółka wprowadziła do rejestrów zakupu VAT, a następnie ujęła w deklaracjach VAT-7 faktury wystawione przez M. Sp. z o. o., oraz P.R..
Organ I instancji stwierdził, że zgromadzone w sprawie dowody pozwoliły na stwierdzenie, że Spółka wiedziała lub mogła wiedzieć, że towar zamawiany od nieautoryzowanych dystrybutorów pochodził z niewiadomego źródła, co bezpośrednio wpisuje się w znany Spółce schemat oszustwa podatkowego. Przedstawiciele handlowi Spółki wiedząc lub domyślając się, jakie jest źródło pochodzenia towaru, realizowali transakcje godząc się na udział w oszustwie. Wobec powyższego stwierdzono, iż Spółka, realizując kwestionowane transakcje, miała świadomość uczestnictwa jako "broker" w niezgodnym z prawem procederze oszustwa podatkowego. Wobec powyższego ustalono, że Strona zawyżyła kwoty podatku naliczonego wynikające ze spornych transakcji z ww. kontrahentami.
Ustalono, że Skarżąca w okresie objętym postępowaniem kontrolnym, w ujawnionym łańcuchu transakcji pełniła rolę "brokera", oraz przekazała towar poza terytorium Polski w ramach WDT.
Uprzednią decyzja Dyrektora IAS z 20 kwietnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji określającą Skarżącej zobowiązanie podatkowego za poszczególne okresy od sierpnia do grudnia 2010 r.
Wyrokiem z 12 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1620/18, WSA w Warszawie uznał skargę od tej decyzji za niezasadną. Stwierdził, że zebrane w sprawie dowody potwierdzają charakter transakcji oraz role poszczególnych podmiotów biorących w nich udział, w tym Skarżącej w procederze mającym na celu wyłudzenie podatku VAT. Potwierdzają także jej świadomość jako brokera, w zakresie oszukańczego mechanizmu. Sąd I instancji wskazał też, że z materiału dowodowego wynikało, że Skarżącej nie interesowało skąd pochodził towar, skąd nieoficjalny i nieautoryzowany dystrybutor osiągający do tej pory niewielkie obroty, posiada w dużej ilości konkretny towar, na który Skarżąca właśnie ma zapotrzebowanie. Postępowanie takie jest typowe wśród uczestników karuzel podatkowych mających na celu wyłudzenie podatku VAT.
Wyrokiem z 20 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 2050/19, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił powyższy wyrok w części dotyczącej poszczególnych miesięcy od sierpnia do listopada 2010 r. i w tym zakresie przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, w pozostałym zaś zakresie - tj. dotyczącym wyroku w odniesieniu do grudnia 2010 r. - skargę kasacyjną oddalił.
W powyższym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne te zarzuty skargi kasacyjnej, które dotyczyły braku oceny okoliczności towarzyszących wszczęciu postępowania karnego skarbowego, pod kątem instrumentalnego wykorzystania tej instytucji wyłącznie w celu wydłużenia terminu do wydania decyzji podatkowej. W tym zakresie Sąd odwołał się do rozważań zawartych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r. (I FPS 1/21). Zauważył, iż postępowanie karne skarbowe w przedmiotowej sprawie wszczęto postanowieniem z 14 maja 2015 r., zaś wszczęcie postępowania kontrolnego nastąpiło później, bo 15 czerwca 2015 r., ponadto postępowanie karne skarbowe zostało zawieszone w styczniu 2016 r. i do chwili obecnej nie zostało odwieszone. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zachodzi zatem prawdopodobieństwo, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało na celu penalizacji zachowania Skarżącej, lecz służyło jedynie wydłużeniu czasu na zakończenie postępowań podatkowych, które za przedmiot miały zobowiązania podatkowe, które przedawniały się z końcem 2015 r. (czyli za miesiące od sierpnia do listopada 2010 r.). W efekcie Sąd II instancji uchylił wyrok Sądu I instancji w tej części i nakazał mu ocenę, w jaki sposób ustalony przebieg postępowania karnego skarbowego realizował cele tego postępowania. Jednocześnie za przedwczesne na tym etapie uznał rozpoznanie pozostałych zarzutów dotyczących rozliczenia za poszczególne miesiące od sierpnia do listopada 2010 r.
Następnie, wyrokiem z 14 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1607/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektor IAS z 20.04.2018 r., dotyczącą poszczególnych miesięcy od sierpnia do listopada 2010 r.
Zaskarżaną aktualnie decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 4 maja 2023 r. utrzymano w mocy decyzję NUCS w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010 r.
Dyrektor IAS wskazał, iż analiza przedmiotowej sprawy wymaga ustosunkowania się do kwestii możliwości merytorycznego orzekania w sprawie, z uwagi na fakt, iż spór dotyczy prawidłowości rozliczenia podatku VAT za okresy, od sierpnia do listopada 2010 r., tj. okresy nominalnie zagrożone przedawnieniem. W ocenie Dyrektora IAS, w realiach przedmiotowej sprawy zasadne jest stanowisko, że zarówno przyczyny, data wszczęcia, jak i czynności podejmowanych przez organy ścigania w odniesieniu do Strony, były uwarunkowane okolicznościami faktycznymi sprawy i w żaden sposób nie mogą sugerować instrumentalności powyższych działań. Dyrektor IAS stwierdził, że w realiach przedmiotowej sprawy, wszczęcie wobec Spółki śledztwa nie miało pozorowanego charakteru. Dyrektor IAS nie dostrzega zatem możliwości instrumentalnego potraktowania w przedmiotowej sprawie instytucji wszczęcia postępowania karnego. Stwierdził, że w niniejszej sprawie spełniono warunki wymagane przez prawo do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z zaistnieniem przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: o.p.), za objęte zakresem przedmiotowej sprawy okresy rozliczeniowe od sierpnia do listopada 2010 r. Dyrektor IAS uznał, że nie doszło zatem do przedawnienia zobowiązań za ww. okresy i możliwe jest dalsze orzekanie w sprawie.
1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zaskarżonym wyrokiem uchylił decyzje organów obu instancji i umorzył postępowanie w sprawie.
Oceniając kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego Sąd pierwszej instancji stanął na stanowisku, że w sprawie doszło do instrumentalnego wszczęcia postępowania karno-skarbowego, co rzutowało na bezskutecznym zawieszeniu biegu przedawnienia.
Mając na uwadze koincydencję czasową tj. wszczynając 15 czerwca 2015 r. postępowanie kontrolne w zakresie zobowiązań podatkowych w podatku VAT za 2010 r., które przedawniały się z końcem 2015 r., zdaniem WSA organ kontroli skarbowej niewątpliwie miał świadomość, że zakończenie postępowania kontrolnego nie będzie możliwe w tak krótkim okresie czasu. Dla zakończenia postępowania kontrolnego oraz ewentualnego postępowania odwoławczego konieczne było zatem zawieszenie biegu terminu przedawnienia powyższych zobowiązań podatkowych, co miało nastąpić w związku z już wszczętym postępowaniem przygotowawczym. Z kolei jako przyczynę zawieszenia postępowania przygotowawczego wskazano brak ostatecznych i prawomocnych rozstrzygnięć podatkowych w sprawie. Wszczynając zatem przedmiotowe postępowanie przygotowawcze z góry było wiadomo, że zostanie ono zawieszone. Podkreślić należy, że zarówno finansowy organ postępowania przygotowawczego jak i organ podatkowy, nie wskazują żadnej okoliczności, która ze względu na dobro prowadzonych postępowań nakazywałaby wszczęcie postępowania przygotowawczego przed wszczęciem postępowania kontrolnego. Ww. organy nie wskazały również okoliczności które uniemożliwiałby wszczęcie postępowania przygotowawczego na podstawie dowodów zebranych w postępowaniu kontrolnym prowadzonym w stosunku do A. S.A.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Organ drugiej instancji, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu:
2.1.1. na podst. art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a., art. 153 p.p.s.a. , art.190 p.p.s.a oraz art. 145 § 3 p.p.s.a. w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., a także w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. - z uwagi na niezasadne uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji i umorzenie postępowania administracyjnego na skutek niewłaściwej wykładni oraz błędnego zastosowania ww. przepisów w wyniku kontroli zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji w zakresie prawidłowości zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 o.p. prowadzącej do uznania przez Sąd, że organy nie wskazały żadnego celu prawno-karnego, który uzasadniałby wszczęcie postępowania przygotowawczego w postępowaniu karno-skarbowym, a tym samym że doszło do instrumentalnego zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 o.p., celem zawieszenia biegu terminu przedawnienia ww, zobowiązań, w sytuacji gdy zebrany materiał dowodowy nie uzasadniał takiej oceny,
2) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a., art. 70 § 1, art 70 § 6 pkt 1 i art. 208 § 1 o.p. oraz w zw. z zastosowaniem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021r. sygn. I FPS 1/21 - uwagi na niespójne i wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie wyroku Sądu, które stwarza wątpliwości po stronie wnoszącego skargę kasacyjną i uniemożliwia kontrolę kasacyjną orzeczenia,
2.1.2. na podst. art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art.70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w zw. z art. 208 § 1 o.p. - przez dokonanie błędnej wykładni ww. przepisów a w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie z uwagi na przyjęcie przez Sąd, że organy naruszyły ww. przepisy oraz, że nie uwzględniły stanowiska wynikającego z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021r. sygn. I FPS 1/21, co skutkowało przyjęciem przez Sąd, że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem okoliczności wszczęcia postępowania karnego skarbowego wskazywały, że jego wszczęcie nastąpiło przede wszystkim w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia, mimo że w niniejszej sprawie spełnione zostały warunki wymagane przez prawo do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego.
2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.3. Skarżąca nie skorzystała z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Z kolei pismem z 29 lipca 2024 r. Skarżąca przedstawiła na piśmie podsumowanie dotychczasowego stanowiska w sprawie.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3.1. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, iż skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Sprawa została rozstrzygnięta na posiedzeniu niejawnym albowiem w treści skargi kasacyjnej organ zrzekł się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały jej przeprowadzenia (art. 182 § 2 w związku z art. 176 § 2 p.p.s.a.).
3.2. Sformułowano w niej zarzuty naruszenia prawa procesowego jak i prawa materialnego. Tym niemniej istota tych zarzutów zmierza do zakwestionowania stanowiska Sądu pierwszej instancji, który po dokonaniu analizy przebiegu postępowania podatkowego jak i karno-skarbowego stwierdził, że organy naruszyły art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 208 § 1 o.p. oraz nie uwzględniły stanowiska wynikającego z uchwały NSA z 24 maja 2021 r. sygn. akt I FPS 1/21. W konsekwencji uznając, że instrumentalne wykorzystanie art. 70 § 1 pkt 6 o.p. przez organy nie spowodowało skutku w postaci zawieszenie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za określone w skarżonej decyzji okresy rozliczeniowe 2010 r. Sąd stwierdził, że doszło do przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych w podatku VAT. Z tego powodu Sąd uchylił decyzje obu instancji i umorzył postępowanie administracyjne, gdyż zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości wskutek przedawnienia.
3.3. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela powyższej argumentacji. Należy zwrócić uwagę, że w uzasadnieniu uchwały I FPS 1/21 jasno wskazano, że w pierwszym rzędzie sądy administracyjne powinny badać czy w odpowiednim czasie doszło do wydania przez odpowiedni organ postępowania przygotowawczego postanowienia na podstawie art. 303 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 37 z późn. zm., dalej jako: k.p.k.) w zw. z art. 113 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 628 z późn. zm., dalej jako: k.k.s.) o treści, z której wynika związek podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Następnie wskazano, że obowiązkiem organu jest dokonanie oceny, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W przypadkach wątpliwych, w szczególności gdy moment wszczęcia postępowania jest bliski dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego, wyjaśnienie tej kwestii powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji podatkowej. Odnosząc się następnie do działań jakie powinny podjąć sądy administracyjne rozpatrujące przedmiotowe sprawy, w uchwale wskazano, że powinny one, w ramach zakreślonych przez art. 134 § 1 p.p.s.a., badać czy proceduralna czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Wskazano, że należy tę okoliczność ustalić w świetle wszechstronnej analizy okoliczności konkretnej sprawy podatkowej, związanych najczęściej ze zbliżającym się upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podejmowanymi wcześniej w postępowaniu podatkowym czynnościami dowodowymi i aktywnością prowadzącego je organu podatkowego. Jednocześnie wskazano na przykładowe okoliczności, jakie mogą potwierdzić fakt instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego tj.: istnienie negatywnych przesłanek procesowych, braki podmiotowe lub przedmiotowe, które powodują, że już w momencie wydania postanowienia jasnym jest, że cele postępowania karnego-skarbowego nie będą mogły być zrealizowane; brak realnej aktywności organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu postępowania karnego.
3.4. W orzecznictwie wskazuje się, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale tej sformułował ścisłe dyrektywy, zawężając zakres jej stosowania do spraw wątpliwych tj. takich które w sposób oczywisty, łatwo dostrzegalny, bez szczególnie pogłębionej analizy wskazują, że:
- moment wszczęcia postępowania karnego skarbowego pozostaje w niedalekim odstępie czasowym od momentu przedawnienia zobowiązania (I FPS 1/21: "W przypadkach wątpliwych, w szczególności wówczas, gdy moment wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jest bliski dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego, wyjaśnienie tej kwestii powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji podatkowej, stosownie do art. 210 § 4 o.p..");
- jedynym celem postępowania karnego skarbowego jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (I FPS 1/21: "Sądy administracyjne pierwszej instancji w ramach zakreślonych przez art. 134 § 1 p.p.s.a. mają obowiązek badać czy proceduralna czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia.");
- nie ma proceduralnej możliwości osiągnięcia jakiegokolwiek rezultatu postępowania karnego skarbowego na gruncie przepisów kodeksu karnego skarbowego o czym przesądzać może bierność organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu postępowania karnego skarbowego.
3.5. Uwzględniając okoliczności, że:
- postanowieniem z 14.05.2015 r., nr UKS14W1M.510.73.2015, Finansowy Organ Postępowania Przygotowawczego w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Warszawie wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okresy rozliczeniowe od sierpnia 2010 r. do grudnia 2010 r. złożonych przez A. S.A. Naczelnikowi Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w okresie od 27.09.2010 r. do 25.01.2011 r., poprzez posługiwanie się do rozliczeń podatkowych nierzetelnymi fakturami VAT, w wyniku czego narażono na uszczuplenie podatek od towarów i usług w łącznej kwocie co najmniej 3.398.631 zł, tj. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 56 § 1 ustawy z 10.09.199 r. Kodeks kamy skarbowy (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 859, ze zm-dalej: ustawa k.k.s.), w zbiegu z art. 62 § 2 i art. 6 § 2 oraz art. 7 § 1 ww. ustawy.
- Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, działając na podstawie art. 121 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. pismem z 10.06.2015 r. nr 1472-SW-l.704.19.2015.ASB, zawiadomił Spółkę, że z dniem 14.05.2015 r, nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od sierpnia do grudnia 2010 r. Przedmiotowe zawiadomienie zostało doręczone Stronie w dniu 16.06.2015 r., tj. przed upływem nominalnego terminu przedawnienia,
- postępowanie kontrolne w zakresie zobowiązań podatkowych za 2010 r. wszczęte zostało 15.06.2015 r.
- oraz dokonując całościowej analizy czynności procesowych podjętych w obu postępowaniach należy stwierdzić, że uchwała I FPS 1/21 – wbrew stanowisku wyrażonemu przez Sąd pierwszej instancji – nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie.
3.6. W sytuacji, kiedy do wszczęcia postępowania karnego-skarbowego doszło jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego w niniejszej sprawie w żadnej mierze nie można mówić, aby celem tego postępowania nie była realizacja celów postępowania karnego, lecz li tylko zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. Nie można również twierdzić, że nie ma proceduralnej możliwości osiągnięcia jakiegokolwiek rezultatu postępowania karnego skarbowego na gruncie przepisów kodeksu karnego skarbowego (jeśli zważyć, że postępowanie karno-skarbowe dotyczyło czynu z art. 56 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2 k.k.s. w warunkach czynu ciągłego zgodnie z 6 § 2 k.k.s., przedawnienie karalności tego czynu nastąpiłoby z dnie 31.12.2021 r.).
3.7. Istotną okolicznością jest również to, że z pisma Naczelnika Mazowieckiego UCS w Warszawie z dnia 29.03.2023 r. wynika, że podstawą wszczęcia śledztwa były: "ustalenia kontroli u kontrahentów A. S.A. (T. Sp. z o.o.)". We wniosku o przeprowadzenie postępowania przygotowawczego w oparciu o przepisy ustawy o kontroli skarbowej wskazano na ujawnienie okoliczności rodzących podejrzenie popełnienia czynu zabronionego przez A. S.A. w toku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez UKS w Warszawie wobec T.. Wskazano przy tym na łańcuch dostaw, w których uczestniczyły ww. podmioty a także D. Sp. z o.o. i P.R. Ustalenia, które stały się podstawą wszczęcia śledztwa wynikały z czynności kontrolnych prowadzonych wobec ww. podmiotu. Powyższe ustalenia, dokonane w toku prowadzonej kontroli wobec T., wskazujące na nierzetelność faktur dokumentujących nabycie towaru wprowadzonego do obrotu przez "znikającego" podatnika tj. D. Sp. z o.o. uzasadniały w pełni celowość wszczęcia wobec Strony śledztwa. Strona uczestniczyła bowiem w powyższym łańcuchu dostaw, dokonując odliczenia podatku z faktur dokumentujących powyższy obrót.
Wskazane zatem w treści wniosku o wszczęcie postępowania przygotowawczego okoliczności dawały uzasadnione podstawy do stwierdzenia podejrzenia popełnienia czynów z art. 56 § 1 k.k.s. i innych w związku z ujawnieniem powyższych nieprawidłowości.
3.8. W powyższych okolicznościach należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że wszczęcie postępowania karno-skarbowego nastąpiło w związku z uzyskaniem informacji dających ku temu podstawy, gdyż było uzasadnione okolicznościami faktycznymi związanymi z ustaleniami dotyczącymi udziału Spółki w łańcuchach dostaw, w których towar został wprowadzony przez znikającego podatnika, co uzasadniało w sposób wystarczający podejrzenie nierzetelności wprowadzonych do obrotu faktur i podejrzenie przestępczego procederu ukierunkowanego na wyłudzenie podatku VAT.
3.9. Nie można także deprecjonować wskazywanych przez autora skargi kasacyjnej okoliczności, że od momentu wszczęcia śledztwa Organ ten podejmował szereg czynności procesowych: m.in. wystąpiono o przeprowadzenie kontroli w A. S.A., do prokuratury z wnioskami o wydanie postanowień o żądaniu wydania rzeczy/przeszukania, podejmowano czynności: przeszukano siedzibę Spółki, wystąpiono o realizację postanowień w przedmiocie przeszukania w ramach pomocy prawnej, dokonano również przesłuchania w dniu 22.01.2016 r. świadka - Inspektora Kontroli Skarbowej w Warszawie prowadzącego postępowanie kontrolne w A. S.A. w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe 2010 r. Z jego treści wynika, że w trakcie postępowania kontrolnego stwierdzono, że Spółka brała udział w łańcuchu dostaw towarów pochodzących od znikających podatników, a postępowanie znajdowało się w powyższej dacie na etapie zbierania materiałów dowodowych przed sporządzeniem protokołu z badania ksiąg. Świadek zeznał, że stwierdzone nieprawidłowości będą skutkować rozliczeniem zobowiązania w podatku VAT do wpłaty do Urzędu Skarbowego.
3.10. Potwierdzeniem wniosku, że postępowanie nie zostało wszczęte jedynie dla zagwarantowania wydłużenia terminu przedawnienia jest fakt, postępowanie prowadzone jest pod nadzorem Prokuratury Rejonowej Warszawa Śródmieście pod sygn. PR 3 Ds. 400/15/JS., czyli organu, który nie jest w jakikolwiek sposób instytucjonalnie powiązany z organami podatkowymi.
3.11. Wobec stwierdzenia, że w niniejszej sprawie doszło do zarzucanych w skardze kasacyjnej naruszenia przepisów postępowania jak i błędnej wykładni i w konsekwencji błędnego zastosowania art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w zw. z art. 208 § 1 o.p., wyrok Sądu pierwszej instancji podlega uchyleniu na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a.
3.12. Ponownie rozpoznając sprawę sąd pierwszej instancji, będąc związany dokonaną wyżej oceną, dokona merytorycznej kontroli zaskarżonej decyzji.
3.13. O kosztach postępowania orzeczona na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Elżbieta Olechniewicz Roman Wiatrowski Marek Kołaczek
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA