I SA/Ol 421/04

I SA/Ol 421/04 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2005-02-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2004-12-07
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Andrzej Błesiński /przewodniczący sprawozdawca/
Renata Kantecka
Ryszard Maliszewski
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Sygn. powiązane
II FSK 809/05 - Wyrok NSA z 2006-05-31
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2005r. sprawy ze skargi A. Spółka Akcyjna na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" r., Nr "[...]" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz okres od stycznia do sierpnia 2003r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia "[...]" roku nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Burmistrza z dnia "[...]" roku nr "[...]" w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości od rozłączników sterowanych drogą radiową za 2002 rok oraz od stycznia 2003 roku do sierpnia 2003 roku w kwocie 4.400 zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu wydanej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, iż zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Z treści przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84, dalej cyt. jako u.p.o.lok. ) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej . Podstawą ich opodatkowania jest wartość budowli ustalona zgodnie z przepisami art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.lok..
Organ II instancji wskazał, iż skarżący domagając się stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz od stycznia do sierpnia 2003 r., kwestionuje zasadność uiszczania tego podatku od rozłączników sterowanych drogą radiową. Usiłuje przy tym wykazać, iż przedmiotowe urządzenia nie spełniają kryteriów umożliwiających ich zakwalifikowanie do budowli związanych z przesyłem energii elektrycznej, ani jako części linii elektroenergetycznych przesyłowych i rozdzielczych. Podnosi również, że urządzenia te będąc urządzeniami mobilnymi mogą być montowane do konstrukcji wsporczych w dowolnym miejscu linii zasilającej w zależności od potrzeb obsługowo - eksploatacyjnych, przy czym stwierdza, iż urządzenia te nie będąc niezbędnymi do funkcjonowania linii są wykorzystywane przy prowadzeniu ruchu sieci.
Wobec faktu, iż organ podatkowy pierwszej instancji rozpatrując sprawę nie posiadał informacji specjalistycznych zasadnym powołany został biegły rzeczoznawca celem uzyskania opinii w sprawie klasyfikacji rozłączników sterowanych radiem zamocowanych na słupach elektroenergetycznych.
Z wydanej w przedmiotowej kwestii opinii wynika, iż słupy przesyłowe jako konstrukcje wsporcze elektroenergetycznych linii napowietrznych są obiektami inżyniersko budowlanymi, zaś zainstalowane na nich urządzenia napowietrzne przeznaczone do przesyłania energii elektrycznej składające się z przewodów, izolatorów, konstrukcji wsporczych, osprzętu oraz rozłączników sterowanych radiem są ze sobą funkcjonalnie powiązane i stanowią skończoną całość użytkową wyodrębnioną w przestrzeni i połączoną z gruntem w sposób trwały . Ponadto z kart charakterystyki obiektów, stanowiących załączniki do opinii rzeczoznawcy wynika, że rozłączniki sterowane radiem stanowią dodatkowe urządzenia poprawiające stan bezpieczeństwa sieci zasilającej oraz umożliwiają wykonywanie prac remontowych, konserwacyjnych itp.
Mając na uwadze fakt, iż opinia rzeczoznawcy, w odróżnieniu od przytoczonej argumentacji podatnika, jest jasna, spójna i nie budzi wątpliwości, co do prawidłowości dokonanej klasyfikacji urządzeń rozłączników sterowanych radiem, podjęte w oparciu o opinię rozstrzygnięcie organu I instancji było zdaniem organu odwoławczego prawidłowe.
W niniejszej sprawie, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, bezsporne jest, iż rozłączniki sterowane drogą radiową nie stanowią same w sobie budowli, nie spełniają też swej funkcji bez ich umieszczenia na linii przesyłowej . W przypadku, gdy urządzenie rozłącznika sterowanego drogową radiową zostało zamontowane na słupie wsporczym elektroenergetycznej linii napowietrznej staje się ono jego elementem jako budowli, której wartość określona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, decyduje o podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości . Zdaniem organu odwoławczego dopiero zdemontowanie urządzeń może spowodować, iż wystąpi nadpłata w podatku od nieruchomości, gdyż wartość budowli ulegnie obniżeniu a w związku z tym obniży się podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" roku nr "[...]" w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz od stycznia do sierpnia 2003 zaskarżył A Spółka Akcyjna.
W złożonej skardze skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji Burmistrza "[...]".
W uzasadnieniu skargi podniósł, iż dokonano błędnej interpretacji art. 3 ust 1 pkt 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 roku oraz art. I a ust. 1 pkt 2, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 roku ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Do dnia 31 grudnia 2002 roku opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza i leśna. Ustawa nie definiowała jednak pojęcia ,, budowla", ani też nie odsyłała do innego aktu prawnego mogącego zawierać taką definicję . Dlatego, też pojęcie to należy definiować w oparciu o znaczenie przyjęte w powszechnym języku polskim . Biorąc pod uwagę wykładnię językową budowlą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.lok. jest każdy obiekt budowlany nadziemny, naziemny i podziemny nie będący budynkiem, wykonanym przez człowieka w związku z prowadzona działalnością gospodarczą. Za przyjęciem takiej definicji opowiada się również literatura przedmiotu i orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (uchwała NSA z dnia 29 listopada 1999 roku, sygn. akt FPK 3/99).
Z kolei od 1 stycznia 2003 roku zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.lok. budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.
Przez urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym w brawie budowlanym rozumie się urządzenie techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, ak przyłącza i urządzenia instalacyjne.
Zgodnie z art. 47 § 2 Kodeksu Cywilnego częścią składową budowli jest wszystko co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia bądź istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego . Tymczasem zdemontowanie rozłączników sterowanych drogą radiową nie powoduje uszkodzenia linii ani rozłącznika, a co za tym idzie linia elektroenergetyczna po ich zdemontowaniu będzie spełniać nadal funkcje zgodne ze swoim przeznaczeniem . Tym samym przedmioty, które są połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych . Zdaniem skarżącego w sytuacji, gdy pomiędzy rzeczą główną i pomocniczą zachodzi związek funkcjonalny należałoby uznać, iż rzecz pomocnicza stanowi przynależność (zgodnie a art. 51 1 kc) i pozostaje rzeczą samoistną.
Skarżący podniósł, iż rozłączniki sterowane drogą radiową nie są trwale z gruntem związane i nie służą do przesyłania energii elektrycznej, nie są budowlami, ani sieciami, ani też wolnostojącymi urządzeniami technicznymi w rozumieniu ustawy prawo budowlane. Są natomiast urządzeniami technicznymi energii elektrycznej, umożliwiającymi zdalne wyłączanie i włączanie napięcia w liniach zasilających odbiorców.
Ponadto rozłączniki nie są wytwarzane w wyniku procesu budowlanego a są produkowane seryjnie i są produktem wytwarzanym fabrycznie.
Zgodnie z opiniami technicznymi rozłączniki sterowane drogą radiową zamontowane na liniach napowietrznych nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym. Są urządzeniami technicznymi wykorzystywanymi przy prowadzeniu ruchu na sieci.
To wszystko powoduje, iż rozłączniki sterowanie drogą radiową nie mogą zostać zaliczone do obiektów budowlanych i nie mogą zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości.
Na poparcie przedstawionej tezy skarżący przedstawił opinię rzeczoznawcy inż. K. S. , opinię Urzędu Statystycznego, opinię Izby Rzeczoznawców Stowarzyszenia Elektryków Polskich.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę podtrzymało swoją decyzję, jak również wcześniejszą argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii, czy do wartości podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości budowli należy wliczać wartość urządzenia - rozłącznika sterowanego drogą radiową, służącego do wyłączenia przepływu energii elektrycznej a zamontowanego na słupach żelbetowych do przesyłu tej energii. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o lok. podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi bowiem wartość budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, odpowiadająca wartości budowli przyjętej jako podstawa obliczania amortyzacji w danym roku na dzień 1 stycznia roku podatkowego.
Według stanowiska skarżącej Spółki, odmiennego od stanowiska organów podatkowych, wartość wymienionych rozłączników, jako urządzenia technicznego samoistnego, nie powinna być wliczana do wartości budowli jako podstawy opodatkowania.
W ocenie sądu stanowisko skarżącej nie jest jednak trafne, gdyż pomija funkcje tego urządzenia i jego związek z całością instalacji przesyłowej energii a w konsekwencji nieprawidłowo kwalifikuje je na tle przepisów prawa podatkowego.
Stan faktyczny sprawy podlega ocenie w aspekcie dwóch stanów prawnych. Od dnia 1 stycznia 2003r. weszła bowiem w życie zmiana ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie dotyczącym zdefiniowania przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (vide: ustawa z dnia 30 października 2002r., D.U. nr 200, poz. 1683).
Według stanu sprzed 1 stycznia 2003r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały, zgodnie z art. 3 ust.1 pkt u.p.o.lok., "budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna". W ustawie brakowało jednak definicji pojęcia "budowla" i nie było odesłania do stosowania definicji zawartych w innych ustawach ( np. prawie budowlanym). Interpretacja tego pojęcia dokonana została w orzecznictwie sądowym, które, odwołując się do wykładni gramatycznej i słownikowego rozumienia nazwy "budowla", przyjęło, że przez "budowlę", o której mowa w cytowanym przepisie, należy rozumieć efekt działalności budowniczych, stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały ( vide: wyrok NSA z 25.04.1995r., sygn.akt 1436/94, opub. w "Monitorze Podatkowym" nr 9/1995, s.273; uchwała NSA z 29.1 1.1999r., sygn.akt 3/99, opub. w ONSA nr 2/2000, poz.59).
Wspomnianą nowelizacją do ustawy o opłatach i podatkach lokalnych wprowadzony został zapis, że "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane : (...) budowle lub ich części związane z prowadzeniem
działalności gospodarczej". ( art. 2 ust. 1 pkt) a nadto dodano art. la, definiujący użyte w ustawie określenia. Istotne dla rozpoznawanej sprawy uregulowanie zawarto a w art. 1 a ust. 1 pkt 2, w którym sprecyzowano, że pojęcie "budowla" oznacza "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym " które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Przepis ten odsyła więc do ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane (D.U. nr 207/2003, poz. 2016 ze zm.; dalej jako p.bud.).
W art. 3 pkt 1 p.bud. określono natomiast, że pod pojęciem "obiekt budowlany" należy rozumieć : a/ budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b/ budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c/ obiekt małej architektury. Art.3 pkt 3 p.bud. definiuje zaś pojęcie "budowli", jako "każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak; lotniska, drogi, linie kolejowe ....( inne przykładowo wymienione ) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia techniczne, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową".
"Urządzenie budowlane", które w rozumieniu art. la ust.1 pkt 2 u.p.o.lok. wchodzi w zakres pojęcia "budowla", to zgodnie z art. 3 pkt 9 p.bud. "urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne (...) a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki".
Analiza przedstawionych przepisów definiujących pojęcia "obiekt budowlany", "budowla" i " urządzenie budowlane" prowadzi do stwierdzenia, że w obu ustawach (podatkowej i prawie budowlanym) szczególny walor nadano związkowi funkcjonalno- użytkowemu występującemu pomiędzy obiektem budowlanym a jego elementami i urządzeniami technicznymi z nim zwianymi. Należy przy tym zwrócić uwagę na zbieżność tego kryterium definicji z przesłanką przyjmowaną w powoływanym wyżej orzecznictwie sądowym ("skończona całość użytkowa"). W ocenie sądu nieuzasadnione jest więc analizowanie charakteru przedmiotowego rozłącznika w oderwaniu o jego roli i funkcji związanych z eksploatowaniem linii przesyłowych. Zarówno w stanie prawnym przed 1.01.2003r., jak i potem, rozłącznik taki stanowił bowiem ściśle związany funkcjonalnie i użytkowo element linii przesyłowej zainstalowany na słupie przesyłowym, służąc sprawniejszemu i bezpieczniejszemu eksploatowaniu tej linii. Zdaniem sądu trafne jest stanowisko zaskarżonej decyzji, że rozłącznik wymontowany nie spełnia żadnej funkcji użytkowej .Nie ulega przy tym wątpliwości, iż słup przesyłowy, jako konstrukcja wsporcza jest obiektem budowlanym. Słusznie więc Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło, że słupy takie wraz z zainstalowanymi na nich urządzeniami służącymi do przesyłania energii elektrycznej a więc przewodami, izolatorami, konstrukcjami wsporczymi i spornymi rozłącznikami stanowią kompleksową, funkcjonalną i skończoną całość użytkową. Jako taka całość słup przesyłowy stanowi obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości a do wartości tego obiektu wliczać należy wartość wszystkich jego użytkowo- funkcjonalnie powiązanych elementów.
W ocenie sądu skarga niezasadnie traktuje rozłączniki radiowe jako urządzenie samoistne i jako takie wyłącza je z zakresu pojęć "budowla" i "urządzenie budowlane". Niezależnie od stwierdzenia, że organy podatkowe nie kwalifikowały rozłączników jako takich do wymienionych pojęć, podniesienia wymaga, że argumentacja skargi odwołująca się do cywilistycznych definicji "części składowej" i " przynależności" jest nietrafna. Jak już wyżej była mowa, przepisy art.1a pkt 2 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych oraz art.3 pkt 1, 3 i 9 prawa budowlanego szczególne znaczenie przypisują funkcjonalno - użytkowym związkom zachodzącym pomiędzy elementami obiektu budowlanego. Chodzi tu o związek faktyczny, wynikający z technicznego i użytkowego przeznaczenia obiektu budowlanego i jego części a nie o prawny, wynikający z kodeksu cywilnego charakter połączonych z tym obiektem rzeczy.
W świetle powyższych wywodów sąd nie znalazł podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego zarzucanym skargą. Skoro bowiem prawidłowo ustalona została podstawa opodatkowania i jej wartość według której naliczono podatek, to nie zachodzi nadpłata podatku w rozumieniu art.72§1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Sąd nie stwierdził nadto mogącego mieć wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów postępowania. Organ I instancji powołał bowiem biegłego, który scharakteryzował sporne rozłączniki od strony technicznej, co pozwalało na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego przez organy podatkowe obu instancji. Zebrany materiał dowodowy jest zatem pełny a przy tym został prawidłowo, zgodnie z art.191 Ordynacji podatkowej oceniony. Należy tu także zauważyć, że to organ rozstrzygający sprawę, po dokonaniu wyczerpujących ustaleń faktycznych, czemu ma służyć m.in. opinia biegłego, dokonuje oceny tego stanu z punktu widzenia prawa materialnego. Trafnie więc krytycznie oceniono odmienne opinie rzeczoznawców, przedłożone przez stronę i na jej zlecenie opracowane. Wprawdzie ocena ta w zaskarżonej decyzji jest lakoniczna lecz uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy jeśli zważyć wskazaną wyżej trafność poczynionych ustaleń i wniosków.
Z przedstawionych względów sąd nie stwierdził podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja naruszała prawo. W konsekwencji skargę, jako bezzasadną, należało oddalić na mocy art. 151 ustawy z 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (D.U. nr 153, poz.1270).