I SA/Ol 394/23

I SA/Ol 394/23 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2024-03-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-10-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Anna Janowska
Jolanta Strumiłło /przewodniczący/
Katarzyna Górska /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
III FSK 992/24 - Wyrok NSA z 2024-12-11
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 1452
art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) asesor WSA Anna Janowska Protokolant starszy referent Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2024 r. sprawy ze skargi G. R., R. R., P. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 18 sierpnia 2023 r., nr SKO.53.738.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2022 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Skarga G.R., R.R. i P.R. (dalej: "podatnicy" "strony" lub "skarżący") dotyczy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: "Kolegium", "organ odwoławczy") utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy W. (dalej: "Wójt Gminy", "organ I instancji") z 1 czerwca 2023 r. nr FF.3120.798.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2022 r.
Z przekazanych Sądowi wraz z tą skargą akt sprawy wynika, że 14 kwietnia 2021 r. na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego nr [...] (dalej: "akt notarialny") podatnicy nabyli nieruchomość zabudowaną o powierzchni 0,2632 ha oznaczoną geodezyjnie nr [...], położoną w obrębie geodezyjnym W., gmina W. (dalej: "nieruchomość"), a nabycia nieruchomości dokonali na zasadzie współwłasności łącznej w ramach spółki cywilnej A. (dalej: "spółka"). Z zapisów aktu notarialnego wynika, że przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest dwupoziomowym budynkiem garażowym o powierzchni użytkowej 448,87 m2 oraz rozpoczętą budową budynku usługowo-handlowo-mieszkalnego i posiada dostęp do drogi publicznej.
Opisaną powyżej decyzją Wójt Gminy wymierzył podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2022 r. w kwocie 13.453 zł, przyjmując za podstawę opodatkowania budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 449 m2 oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 2.632m2.
W odwołaniu od powyższej decyzji strony wniosły o uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Zarzucili przy tym wydanie tej decyzji z naruszeniem art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm.; dalej "u.p.o.l.") poprzez niewłaściwe przyjęcie, że nieruchomość wykorzystywana jest na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji ustalenie niewłaściwej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.
Utrzymując w mocy decyzję będącą przedmiotem odwołania stron Kolegium podniosło, że grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej tego podmiotu, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Uznało, że sam fakt braku zajęcia nieruchomości na działalność gospodarczą nie może mieć wpływu na wysokość podatku, bowiem związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. O tym, czy dana nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą nie przesądza okoliczność, czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona. Kolegium podało, że z przedłożonych przez strony dokumentów księgowych wynika, że zakup nieruchomości, będącej przedmiotem opodatkowania, został ujęty w kosztach działalności jako zakup inwestycyjny. Natomiast z zestawienia wartościowego środków trwałych za kwiecień 2021 r. wynika, że zakupiona nieruchomość została ujęta w ewidencji środków trwałych spółki, naliczono też amortyzację i umorzenie. SKO wyjaśniło, że amortyzacja jest wartością księgową zwiększającą koszty uzyskania przychodów i zmniejszającą podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Oceniło, że w niniejszej sprawie nieprowadzenie działalności gospodarczej w opodatkowanych budynku i gruntach zakupionych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celach inwestycyjnych, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i amortyzowanych, nie ma wpływu na wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2022 r.
W skardze skierowanej do tutejszego Sądu skarżący wnieśli o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zarzucili przy tym naruszenie w tej sprawie:
1. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op") w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP poprzez nieuwzględnienie wyroku TK z 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 i błędne przyjęcie, że samo posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę jest warunkiem wystarczającym do opodatkowania;
2. art. 121 § 1 oraz art. 124 Op poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, czego wyrazem jest pominięcie ww. wyroku TK;
3. art. 233 § 2 Op poprzez niezastosowanie pomimo wydania przez Wójta Gminy decyzji z rażącym naruszeniem przepisów postępowania, bowiem samo posiadanie pomieszczeń garażowych do których skarżący nie ma dostępu nie generuje obowiązku podatkowego po stronie właściciela;
4. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że każda nieruchomość będąca w zasobie skarżących winna być traktowana jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej;
5. art. 4 ust. 1 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym ustaleniu, że nieruchomość wykorzystywana jest na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji ustalenia niewłaściwej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.
W uzasadnieniu tych zarzutów skarżący podali, że prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, jednak na nieruchomości, będącej przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie, skarżący nie prowadzą oraz nigdy nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej. Wskazali, że przedmiotowa nieruchomość jest w złym stanie technicznym i nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej wymienionej w PKD: przetwarzanie i konserwowanie mięsa z wyłączeniem mięsa z drobiu, wytwarzanie gotowych posiłków i dań, sprzedaż hurtowa mięsa i wyrobów z mięsa. Podczas oględzin zostało stwierdzone, że znajdujące się na nieruchomości garaże nie były użytkowane do dnia oględzin. Skarżący podkreślili, że zgodnie z wyrokiem TK z 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Zauważyli, że także NSA w wyroku z 4 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 896/21, uznał, że osoby prawne, tak jak osoby fizyczne, mogą opłacać podatek od nieruchomości z zastosowaniem stawki niższej w przypadku, gdy faktycznie nie wykorzystują ich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W sprzeczności z tymi orzeczeniami, zdaniem skarżących, pozostaje oparcie decyzji organów podatkowych na samym fakcie, że nieruchomość została ujęta w ewidencji środków trwałych spółki.
Skarżący uznali ponadto, że jeżeli organ uważa, że przedmiotowa nieruchomość związana jest z prowadzoną przez skarżących działalnością gospodarczą, to powinien ten fakt udowodnić. Tymczasem budynek, będący przedmiotem opodatkowania, nie nadaje się obiektywnie do prowadzenia w nim jakiejkolwiek działalności gospodarczej; sama nieruchomość ma jedynie bramę wjazdową, przez którą nie można przejechać samochodem, a samo przejście jest utrudnione ze względu na porośniętą roślinność, czego dowodzi załączone do skargi zdjęcie nieruchomości. W tych okolicznościach skarżący ocenili, że nieruchomość ta winna być opodatkowana z uwzględnieniem jej posiadania przez skarżących na potrzeby prywatne niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.
Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 – 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty i budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przyjęto, że przez grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty i budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Z pkt 4 ww. artykułu wynika zaś, że przez działalność gospodarczą to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24, 974 i 1570).
Podstawą opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości jest ich powierzchnia, zaś dla budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa, co wynika z art. 4 ust. 1 pkt 1-2 u.p.o.l. Wysokość stawek podatku jest ustalana w uchwale rady gminy, przy czym ich wysokość nie może przekraczać rocznie wartości wskazanych w art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Przepis ten wskazuje maksymalne stawki podatku, zróżnicowane w zależności od przedmiotu opodatkowania. Najwyższe stawki przewidziane zostały dla gruntów oraz budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a i pkt 2 lit.b u.p.o.l.).
Rozpoznając sprawę w tak wyznaczonych ramach wyjaśnić należy, czy nabyta przez skarżących nieruchomość związana jest z prowadzeniem przez nich działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, a w tym należy ocenić, czy znajduje się ona w ich współposiadaniu (jako przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą). Ta okoliczność jest bowiem decydująca dla ustalenia prawidłowych stawek podatku.
Z akt sprawy wynika niesporna między stronami okoliczność, że nieruchomość zabudowana dwupoziomowym budynkiem garażowym oraz rozpoczęta budową została zakupiona przez skarżących jako współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej, w której skarżący są wspólnikami (akt notarialny str.2, 3 i 5, K-22-30). Skarżący prowadzą działalność gospodarczą w ramach ww. spółki, przy czym niesporne jest, że nieruchomość nie jest obecnie faktycznie wykorzystywana w tym celu.
Spółka cywilna nie jest osobą prawną, nie ma zdolności prawnej, nie jest też przedsiębiorcą, są zaś nimi wspólnicy spółki, w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, podlegającej wpisowi do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Majątek spółki cywilnej stanowi współwłasność łączną (art. 863 Kc), na którą składają się wkłady wniesione przez wspólników i majątek zgromadzony w trakcie działania spółki. Nadal jednak jest to majątek wspólników, a nie spółki, odrębny od ich majątku indywidualnego (por. Kodeks cywilny z Komentarzem, red. J. Winiarz, Wydawnictwo Prawnicze Warszawa 1989, t. II str. 776). W art. 860 § 1 Kc przyjęto, że celem istnienia spółki cywilnej jest dążenie do osiągnięcia przez wspólników wspólnego celu gospodarczego. Jak stwierdzono ww. Komentarzu (str. 776), osiągnięcie tego celu wiąże się z uzyskaniem korzyści materialnych.
Wobec powyższego majątek odrębny wspólników składający się na majątek spółki cywilnej może być wykorzystywany tylko i wyłącznie do celów gospodarczych. A contrario, nie może być wykorzystywany w innych, prywatnych celach, gdyż byłoby to niezgodne z treścią art. 860 § 1 Kc. Dlatego, zdaniem Sądu, zakup przez skarżących nieruchomości, jak wynika z aktu notarialnego, wiązał się z prowadzeniem przez nich działalności gospodarczej, był to bowiem zakup do współwłasności łącznej, powstałej w związku z zawiązaniem spółki, nawet jeżeli skarżący twierdzą, że działali w celu prywatnym (inwestycyjnym). W umowie sprzedaży (akt notarialny str.5) określono wyraźnie, że wspólnicy "nabycia dokonują na zasadzie współwłasności łącznej w ramach spółki cywilnej". W świetle przytoczonych przepisów było to nabycie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z uwagi bowiem na treść przytoczonego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę przesądza o związku nieruchomości z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej. Dlatego prawidłowo organ I instancji opodatkował grunt oraz znajdujący się na nim budynek według stawek przewidzianych dla działalności gospodarczej, odstępując od opodatkowania będącego w trakcie budowy budynku usługowo-handlowo-mieszkalnego.
Zdaniem Sądu przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. prawidłowo został zinterpretowany w postępowaniu podatkowym jako podstawa uznania, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów (wchodzących w skład przedsiębiorstwa) skutkuje ich opodatkowaniem według podwyższonej stawki podatku, przewidzianej dla działalności gospodarczej. Wskazuje na to już sama treść omawianego przepisu, niewymagająca badania, w jaki sposób grunty są faktycznie wykorzystywane, tj. niewymagająca ustalenia w realiach konkretnej sprawy, czy grunty służą do prowadzenia działalności gospodarczej, z jednym zastrzeżeniem, dotyczącym statusu podmiotu będącego podatnikiem. W wyrokach Trybunału Konstytucyjnego SK 13/15 z 12 grudnia 2017 r. (LEX nr 2406907) i powoływanego przez skarżących wyroku TK o sygn. SK 39/19 z 24 lutego 2021 r. (LEX nr 3123302) - odniesiono się do sytuacji, w których podatnik występuje w obrocie prawnym nie tylko jako przedsiębiorca, posiadający majątek firmowy, służący prowadzeniu działalności gospodarczej, lecz ponadto występuje w tym obrocie także w innych rolach i w związku z tym dysponuje także majątkiem prywatnym. Tego rodzaju sytuacje mogą dotyczyć najczęściej osoby fizycznej, ale także osób prawnych, takich jak stowarzyszenie, fundacja, różnego rodzaju agencje, które oprócz majątku służącego wykonywaniu działalności gospodarczej mogą posiadać także majątek niezwiązany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wobec takich właśnie podmiotów zakwestionowana została w wyrokach TK konstytucyjność przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z którego wynika, że samo posiadanie gruntu przesądza o jego związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem w przypadkach, w których oprócz działalności gospodarczej podatnik przejawia inne rodzaje aktywności, należy odejść od literalnej interpretacji omawianego przepisu, wymagającej jedynie ustalenia faktu posiadania przez podatnika gruntów i należy badać także ich związek z prowadzoną działalnością. Można więc przyjąć, że dla prawidłowej interpretacji przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. decydujące jest ustalenie statusu podmiotu uznanego za podatnika podatku od nieruchomości, tj. czy podatnik występuje w obrocie prawnym tylko jako przedsiębiorca, czy też uczestniczy w nim także w innych rolach.
W wyroku z 15 grudnia 2021 r. III FSK 4061/21(Baza CBOSA) NSA powołując się na ww. wyroki TK wskazał, że "posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b u.p.o.l.". Ponadto NSA stwierdził, że zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definicję gruntów oraz budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą należy rozumieć jako dążenie ustawodawcy do ograniczenia kumulacji przez przedsiębiorców nieruchomości zbędnych do realizacji ich zadań. Zauważył przy tym, że "jeżeli podmiot wykonujący wyłącznie działalność gospodarczą nieruchomością taką dysponuje, jest ona obarczona stawką podatku, właściwą dla nieruchomości gospodarczo wykorzystywanej", zaś w realiach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy uznał, że "w przypadku podmiotów, których jedyną formę aktywności stanowi prowadzenie działalności gospodarczej (wskazuje na to np. przedmiot przedsiębiorstwa wyszczególniony w dziale 3 rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego), dla zastosowania najwyższej stawki opodatkowania wystarczy co do zasady samo posiadanie nieruchomości, niezależnie od tego, czy nieruchomość jest w danym okresie faktycznie wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej". NSA zwrócił także uwagę na to, że "okoliczność, iż nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, będącego jako jej właściciel (użytkownik wieczysty, samoistny posiadacz) podatnikiem, nie przesądza o możliwości zastosowania najwyższych stawek opodatkowania, jeżeli podmiot ten może być identyfikowany podwójnie, a więc również jako jednostka, w posiadaniu której znajdują się nieruchomości niepowiązane w żaden sposób z jego aktywnością gospodarczą. W odniesieniu do takich nieruchomości (gruntów, budynków, budowli służących innym celom niż gospodarcze, jeżeli takowe są wykonywane przez podatnika) sytuacja prawnopodatkowa podatnika - przedsiębiorcy jest identyczna jak osoby niebędącej przedsiębiorcą", co prowadzi do wniosku, że tego rodzaju nieruchomości nie powinny podlegać opodatkowaniu najwyższą stawką.
W rozpatrywanej sprawie występuje inna sytuacja, gdyż skarżący nabyli nieruchomość nie do majątku prywatnego, lecz do majątku odrębnego, przeznaczonego do wykonywania działalności gospodarczej. Dlatego niezasadnie powołali się na wskazany w skardze wyrok TK. Jak już wyżej omówiono, skarżący są osobami fizycznymi, ale także przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą, wobec czego te składniki ich majątku, które są związane ze spółką (a więc z działalnością gospodarczą), w tym także sporna nieruchomość, nie stanowią ich majątku prywatnego w tym znaczeniu, jakie wynika z powołanych orzeczeń.
Decydująca dla takiej oceny jest treść umowy sprzedaży (akt notarialny) wyraźnie wskazująca na zakup nieruchomości w ramach współwłasności łącznej wspólników, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w spółce. To, czy skarżący faktycznie prowadzą na spornej nieruchomości jakiekolwiek działania gospodarcze, jest kwestią drugorzędną w świetle przytoczonych przepisów u.p.o.l. Dlatego twierdzenie skarżących, że obecnie na nieruchomości nie prowadzą działalności gospodarczej, zaś zakup miał charakter inwestycyjny, nie zasługuje na uznanie. Ten argument skarżących nie wystarcza do oceny, że sporna nieruchomość nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powtórzyć należy, że fakt posiadania przez skarżących statusu przedsiębiorcy i zakup do majątku odrębnego (od ich majątków prywatnych) oznacza, że nieruchomość weszła do wyodrębnionej masy majątkowej, na którą składają się elementy majątku każdego ze wspólników spółki, tworzące współwłasność łączną, do której weszła nabyta nieruchomość. Cały ten majątek, chociaż nadal jest majątkiem wspólników, a nie spółki (nieposiadającej ani osobowości prawnej, ani zdolności prawnej) jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy to faktycznie, czy jedynie potencjalnie.
Skarżący, co do zasady, występują w obrocie prawnym w dwóch rolach: jako przedsiębiorcy (prowadzący spółkę cywilną) i jako osoby prywatne. Ta część ich majątku, która wiąże się ze spółką, jest majątkiem przedsiębiorcy, służącym działalności gospodarczej. Pozostały majątek skarżących jest majątkiem prywatnym każdego ze wspólników. Zatem sporna nieruchomość, zakupiona w ramach spółki, dotyczy prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej znaczeniu przyjętym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Dlatego, pomimo tego, że obecnie nie służy, jak twierdzą skarżący, faktycznemu prowadzeniu działalności gospodarczej, były podstawy do uznania w postepowaniu podatkowym, że jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiąc składnik majątku przedsiębiorstwa skarżących związany z ich działalnością gospodarczą.
W związku z powyższym organ I instancji prawidłowo zaklasyfikował nieruchomość i opodatkował najwyższą stawką podatku.
Odnosząc się końcowo do podnoszonych w skardze argumentów - wyjaśnić skarżącym należy, że ani zły stan techniczny budynku, ani stwierdzenie w toku oględzin braku śladów użytkowania nie stanowią kryterium decydującego o uznaniu budynku za związany bądź niezwiązany z prowadzeniem działalności gospodarczej, na gruncie wyżej przytoczonych przepisów u.p.o.l. To podatnik, a nie organ podatkowy zobowiązany jest wykazać i prawidłowo zakwalifikować przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 6 ust. 9 w zw. z ust. 11 u.p.o.l.). W toku postępowania podatkowego organ zgromadził opisane na str. 2 zaskarżonej decyzji dowody wskazujące na związek nieruchomości z działalnością gospodarczą prowadzoną przez jej współwłaścicieli. Zakres postępowania dowodowego mieścił się w granicach wyznaczonych przez przepisy prawa materialnego i art. 180 § 1 Op (jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem). Dowody te zostały ocenione zgodnie z art. 187 § 1, art. 191 Op, tj. z zachowaniem zasad oficjalności postępowania oraz swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu w toku postępowania podatkowego nie doszło do zarzucanego naruszenia zasad ogólnych Op: naruszenia art. 121 § 1 (zasada zaufania) i art. 124 Op (zasada przekonywania). Zarzut ten uzasadniono w skardze pominięciem wyroku TK o sygn. SK 39/19, który zdaniem Sądu nie odnosi się do ustalonych w rozpoznawanej sprawie okoliczności faktycznych i prawnych, które, wbrew treści skargi, obligowały Kolegium organ do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, wobec czego niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 233 § 2 Op.
W toku kontroli sądowoadministracyjnej Sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli w takich granicach Sąd nie stwierdził jednak naruszenia prawa, które w świetle art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "ppsa") uzasadniałoby uwzględnienie skargi wniesionej w niniejszej sprawie.
Wobec powyższego skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa.