I SA/OL 351/25

I SA/Ol 351/25 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2025-12-16
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-08-12
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Katarzyna Górska /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 163
art. 3 ust. 1, 1a, art. 4a, art. 27 ust. 9, 9a, art. 27g
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) sędzia WSA Anna Janowska Protokolant sekretarz sądowy Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2025r. sprawy ze skargi L. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 1 lipca 2025 r., nr 2801-IEW.4132.1.2025 w przedmiocie ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na 2025 rok oddala skargę
Uzasadnienie
Skarga L.W. (dalej: "podatnik", "strona", "skarżący") dotyczy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy") utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie (dalej: "NUS" lub "organ I instancji") z 20 lutego 2025 r. nr [...] w przedmiocie odmowy ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych w 2025 r.
Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z 15 stycznia 2025 r. (dalej: "wniosek") podatnik, powołując art. 22 § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111; dalej: "Op") zwrócił się do NUS o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2025 r. w pełnym zakresie z uwagi na możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej określonej w art. 27g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."). W uzasadnieniu wniosku podatnik podał, że jest marynarzem i w 2025 r. będzie wykonywał pracę najemną na pokładzie statków ([...]) eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Singapurze. Wskazał, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz protokół do tej umowy, podpisane w Singapurze dnia 4 listopada 2012 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 443; dalej: "Umowa polsko-singapurska", "Umowa"). Do wniosku załączył: kserokopię książeczki marynarskiej, zaświadczenia kapitanów ww. statków, umowę o pracę i inne dokumenty w języku angielskim.
Decyzją z 20 lutego 2025 r. NUS odmówił ograniczenia poboru należnych w 2025 r. zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskanego ze źródeł przychodów położonych za granicą. Uznał bowiem, że dochody skarżącego nie podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Singapurze, natomiast zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. jako polskiego rezydenta podlegają opodatkowaniu w całości w Polsce. Stwierdził, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania ani zasada wyliczenia podatku określona w art. 27 ust. 9 lub 9a u.p.d.o.f., gdyż ta dotyczy dochodów podlegających opodatkowaniu za granicą, ani tzw. ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ust. 1 tej ustawy.
Po rozpatrzeniu odwołania DIAS wydał zaskarżoną decyzję, w której ocenił, że zarówno z wniosku podatnika, jak i z przedłożonej umowy o pracę wynika, że ten nie podlega obowiązkowi podatkowemu w Singapurze, a wynagrodzenie za pracę wypłacane będzie w walucie USD, bez potrącenia jakichkolwiek podatków. W tych okolicznościach organ odwoławczy uznał, że do dochodów strony uzyskiwanych w 2025 r. z pracy najemnej na pokładach statków [...] nie mają zastosowania przepisy Umowy polsko-singapurskiej, gdyż w sprawie nie dojdzie do "kolizji" opodatkowania dochodów przez dwa państwa (Polskę i Singapur), czyli do możliwości ich podwójnego opodatkowania w tych krajach. Założył przy tym, że dochody strony - jako polskiego rezydenta - podlegają opodatkowaniu w całości w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przyjął, że w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania ani art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f. dotyczący wyliczenia podatku od dochodów podlegających opodatkowaniu za granicą (strona nie zapłaciła podatku w Singapurze), ani przewidziana w art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f. ulga abolicyjna, której uwzględniania domaga się strona. Zdaniem DIAS w świetle ustalonego w sprawie stanu faktycznego strona nie uprawdopodobniła zaistnienia okoliczności, o której mowa w art. 22 § 2a Op, tj. że zaliczki na podatek w 2025 r. obliczone według zasad określonych w u.p.d.o.f. byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego za cały rok podatkowy.
W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucono naruszenie w tej sprawie:
1. art. 217 Konstytucji RP poprzez błędne uznanie, że skarżącemu nie przysługuje ulga abolicyjna w sytuacji nieuiszczenia podatku poza granicami kraju, prowadzące do niezgodnego z prawem nałożenia na podatnika obciążeń podatkowych w drodze decyzji administracyjnej;
2. art. 2a Op poprzez nierozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika;
3. art. 22 § 2a Op poprzez niezastosowanie pomimo, że możliwość skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej nie została uzależniona od tego, czy dochody osiągnięte za granicą zostały opodatkowane w państwie źródła;
4. art. 27g w zw. z art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. poprzez błędne zastosowanie, tj. wskazanie, że dochód skarżącego będzie opodatkowany według zasad ogólnych bez możliwości zastosowania ulgi abolicyjnej z uwagi na wadliwe uznanie, że zapłata podatku w państwie źródła jest warunkiem koniecznym do skorzystania z jej dobrodziejstwa, podczas gdy do zastosowania ulgi abolicyjnej nie ma znaczenia czy i w jakiej wysokości podatek został zapłacony za granicą, bowiem ustawodawca mówi o kwocie "podatku obliczonego", a nie o podatku "zapłaconym"; wywiedziono przy tym, że zastosowanie metody proporcjonalnego odliczenia jest jedyną przesłanką zastosowania ulgi, co ma miejsce w niniejszej sprawie, albowiem dochody podatnika pochodzą z pracy najemnej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Singapurze, do których znajduje zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego;
5. art. 27 ust. 1 w zw. z art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. poprzez błędne zastosowanie, tj. wskazanie, że dochód skarżącego będzie opodatkowany wg zasad ogólnych przez wzgląd, że skarżący nie ma prawa do ulgi abolicyjnej;
6. art. 27g u.p.d.o.f. poprzez brak przyznania prawa do ulgi abolicyjnej, pomimo spełnienia wszystkich przewidzianych prawem przesłanek warunkujących jej przyznanie;
7. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 27g u.p.d.o.f. oraz art. 233 § 1 pkt 2a Op poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji wydanej w oparciu o błędną interpretację przepisów prawa zamiast uchylenia tej decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy;
8. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Op w zw. z art. 180, art. 187 oraz art. 191 Op poprzez podjęcie przez organ podatkowy działań niezgodnych z przepisami prawa (bez uwzględnienia brzmienia art. 27g u.p.d.o.f.), rozstrzygnięcie na niekorzyść skarżącego wszystkich niejasności co do interpretacji przepisów oraz zastosowanie wykładni przepisów prawa krzywdzącej dla niego, zmierzającej do obciążenia go nienależnym podatkiem, czego wyrazem jest twierdzenie organów podatkowych, że tylko zapłata podatku za granicą uprawnia do skorzystania z ulgi abolicyjnej.
W uzasadnieniu tych zarzutów założono, że możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej nie została uzależniona od tego, czy dochody osiągnięte za granicą zostały opodatkowane w państwie źródła lecz od tego, czy dochody zagraniczne podlegają opodatkowaniu w Polsce przy zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego. Uznano, że metoda ta ma również zastosowanie w przypadku, gdy z danym państwem Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Podano, że poglądy te znajdują akceptację w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. sprawy o sygn. akt: II FSK 855/17, I SA/Gd 198/15, I SA/Gl 820/16, II FSK 3563/17, II FSK 2273/15, I SA/Gd 1377/16, II FSK 1160/17) oraz interpretacjach organów administracji, których fragmenty przytoczono w skardze. Oceniono, że w wyniku błędnego zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa doszło do naruszenia w tej sprawie zasad legalizmu i praworządności oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Przyjęto bowiem, że materiał dowodowy przedłożony w toku postępowania, jak i wyjaśnienia podatnika wskazują na zasadność zastosowania w tej sprawie Umowy polsko-singapurskiej.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.
Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżącemu jako polskiemu rezydentowi podatkowemu, uzyskującemu dochody z pracy najemnej wykonywanej na rzecz podmiotu zagranicznego przysługuje prawo do skorzystania z ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g w zw. z art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. Zdaniem skarżącego do jego dochodów uzyskanych w 2025 r. z pracy najemnej za granicą na pokładzie statków [...] zastosowanie znajduje Umowa polsko-singapurska, a w konsekwencji tzw. "ulga abolicyjna", o której mowa w art. 27g u.p.d.o.f. W ocenie natomiast organów podatkowych skoro ww. dochody skarżącego nie podlegają obowiązkowi podatkowemu w Singapurze to nie mają do nich zastosowania przepisy Umowy polsko-singapurskiej i zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. jako polskiego rezydenta podlegają opodatkowaniu w całości w Polsce. W świetle obowiązujących przepisów prawa w tak zarysowanym sporze Sąd jako prawidłowe uznał stanowisko organów podatkowych.
Wymaga przede wszystkim zauważenia, że skarżący jako osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W myśl art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że skarżący w 2025 r. posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, a zatem ciążył na nim w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Oznacza to, że skarżący zobowiązany był wykazać do opodatkowania w Polsce wszystkie dochody - zarówno te osiągnięte na terytorium Polski, jak i poza jej granicami - chyba, że umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej (art. 4a u.p.d.o.f.).
W odniesieniu do dochodów, które na mocy umów międzynarodowych (o unikaniu podwójnego opodatkowania) nie są zwolnione z opodatkowania w Polsce, zastosowanie mają zasady określone w art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. Z art. art. 27 ust. 9 tej ustawy wynika, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 lub z państwem, w którym dochody są osiągane Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. W świetle zaś art. 27 ust. 9a u.p.d.o.f. w przypadku podatników, o którym mowa w art. 3 ust. 1 uzyskujących wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio. Należy dodać, że podatnicy rozliczający się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 lub 9a u.p.d.o.f. mają prawo (możliwość) zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f. pod warunkiem jednak, że opodatkowali za granicą dochody tam uzyskane (poza terytorium RP), co wynika jednoznacznie z treści powołanych przepisów.
Podkreślić przy tym należy, że w art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f. uregulowano zasady opodatkowania dochodów w Polsce w sytuacji wystąpienia możliwości podwójnego ich opodatkowania, czyli wtedy, gdy dochód uzyskany zagranicą RP podlega opodatkowaniu w państwie jego uzyskania (tzw. państwie źródła) i jednocześnie państwie rezydencji podatkowej podatnika, czyli w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy od całości dochodów - art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.). Jeśli więc podatnik nie zapłacił podatku za granicą, to w ogóle nie dochodzi do podwójnego opodatkowania dochodów, a tym samym określone w art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f. zasady wyliczenia podatku w ogóle nie mają zastosowania.
Aby jednak ustalić czy, a jeżeli tak, to które wskazane powyżej zasady unikania podwójnego opodatkowania mają zastosowanie w sprawie, konieczne jest kolejno ustalenie czy Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem uzyskania przez podatnika dochodów, a jeżeli tak, to jakie zasady unikania opodatkowania takich dochodów wynikają z postanowień tej umowy i czy w kraju źródła dochodu w ogóle powstał obowiązek podatkowy. A zatem, gdy nie ma zastosowania żadna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania i podatnik nie zapłacił podatku zagranicą (jak w tym konkretnym przypadku) - to w ogóle nie dochodzi do podwójnego opodatkowania dochodów, a tym samym do dochodów tych nie mogą mieć zastosowania przepisy art. 27 ust. 9 lub 9a u.p.d.o.f. Nie można bowiem mówić wówczas o zastosowaniu metody zapobiegającej podwójnemu opodatkowaniu. Brak jest w tym przypadku podstaw do skorzystania także z tzw. ulgi abolicyjnej. Celem wprowadzenia tej ulgi było bowiem wyrównanie różnic pomiędzy metodami unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodą proporcjonalnego odliczenia a metodą wyłączenia z progresją, czyli zrównanie obciążenia podatkowego osób pracujących za granicą. Nie można natomiast mówić o jakimkolwiek zrównaniu obciążeń podatkowych wynikających z metod unikania podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy uzyskiwane dochody nie podlegają opodatkowaniu za granicą w państwie źródła (por. wyrok WSA w Gdańsku z 16 stycznia 2024 r., I SA/Gd 906/23, CBOSA).
W kontrolowanej sprawie należało zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy skarżący, będący polskim rezydentem, osiąga dochód podlegający opodatkowaniu w Singapurze, co wymagałoby zastosowania przepisów Umowy polsko-singapurskiej. Dopiero wówczas możliwe byłoby zastosowanie do dochodu uzyskanego ze źródeł przychodów położonych za granicą ulgi abolicyjnej z art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f., na którą skarżący powołał się we wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek. Dla porządku należy wskazać, że zgodnie z art. 22 § 2a Op organ podatkowy na wniosek podatnika ogranicza pobór zaliczek na podatek, jeżeli podatnik uprawdopodobni, że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu lub zysku przewidywanego na dany rok podatkowy. W tego rodzaju postępowaniu nie przeprowadza się jednak pełnego postępowania dowodowego, zaś od podatnika, jako inicjatora postępowania, ustawodawca wymaga szczególnego zaangażowania, gdyż to on posiada informacje co do okoliczności, które mogą uprawdopodobnić, że zaliczki na podatek byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego za dany rok (M. Wojtuń, Ograniczenie poboru zaliczek na podatek a problem uprawdopodobnienia, "Glosa" 2018, nr 3, s. 96-102). Należy przy tym zauważyć, że uprawdopodobnienie jest swoistym środkiem zastępczym w relacji do dowodu, niedającym całkowitej pewności co do faktów, ale pozwalającym na stwierdzenie, że ich istnienie w takiej, czy innej formule jest prawdopodobne.
Mając na uwadze opisany powyżej obowiązek podatnika uprawnione było, zdaniem Sądu, oparcie się przez organy podatkowe na treści wniosku skarżącego z 15 stycznia 2025 r. i załączonej do niego umowy o pracę, z których wynika, że w Singapurze nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu otrzymywanego przez skarżącego wynagrodzenia. W tych okolicznościach prawidłowe jest stanowisko tych organów, że skarżący nie uzyskuje w Singapurze takich dochodów, które podlegałyby opodatkowaniu w tym państwie, natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. dochody te podlegają opodatkowaniu w Polsce. Skoro dochody podatnika nie podlegały opodatkowaniu w Singapurze (nie wystąpił tam obowiązek podatkowy), to nie mają do nich zastosowania ani przepisy Umowy polsko-singapurskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, ani zasada wyliczenia podatku określona w art. 27 ust. 9 lub 9a u.p.d.o.f., gdyż ta dotyczy dochodów podlegających opodatkowaniu za granicą, jak również ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżący, jako polski rezydent, powinien więc rozliczyć podatek od omawianych dochodów w Polsce i zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f. bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.
Nie mają zatem usprawiedliwionych podstaw zarzuty podniesione w skardze. W kontrolowanej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie doszło do naruszenia art. 22 § 2a Op. Skarżący nie uprawdopodobnił bowiem, że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu na 2025 r. Nie doszło także do naruszenia art. 217 Konstytucji RP, art. 27 ust. 1 i art. 27g w zw. z art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. Wobec braku podstaw do zastosowania w tej sprawie przepisów Umowy polsko-singapurskiej dochód podatnika podlega bowiem opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Chybione są także zarzuty naruszenia w tej sprawie art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Op w zw. z art. 180, art. 187 oraz art. 191 Op. Stan faktyczny kontrolowanej sprawy został bowiem ustalony przez organy z poszanowaniem obowiązujących przepisów Op, nie budzi wątpliwości Sądu, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Dokonana przez organy podatkowe ocena dowodów nie wykraczała natomiast poza ramy swobodnej ich oceny i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Op. W tych okolicznościach DIAS, utrzymując w mocy decyzją organu I instancji, nie naruszył art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 27g u.p.d.o.f. oraz art. 233 § 1 pkt 2a Op. Na akceptację nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 2a Op. Wyrażona w tym przepisie zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie, gdy interpretacja przepisów prawa dokonana według standardowych metod wykładni nadal pozostawia istotne wątpliwości oznaczające możliwość przyjęcia alternatywnego rozumienia treści normy prawnej. Chodzi przy tym o wątpliwości rzeczywiste, uzasadnione, a nie jedynie subiektywne. Zatem podatnik nie może oczekiwać, że przepis art. 2a Op będzie stosowany w każdej sytuacji, gdy przedstawiony przez organ wynik wykładni dokonanej przy uwzględnieniu jej metod zgodnych z prawem oznacza dla niego konsekwencje mniej korzystne niż zakładał.
Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") Sąd zobowiązany był do przeprowadzenia w tej sprawie kontroli legalności decyzji organów podatkowych nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli w takich granicach Sąd nie stwierdził jednak naruszenia prawa, które w świetle art. 145 § 1 p.p.s.a. uzasadniałoby uwzględnienie skargi wniesionej w niniejszej sprawie. Niezasadne okazały się także zarzuty podniesione w skardze.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.