I SA/Ol 331/25

I SA/Ol 331/25 - Wyrok WSA w Olsztynie
Data orzeczenia
2025-09-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-08-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Sędziowie
Andrzej Brzuzy /sprawozdawca/
Anna Janowska
Jolanta Strumiłło /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 91 ust. 1, ust. 7, ust. 7d
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Andrzej Brzuzy (sprawozdawca) sędzia WSA Anna Janowska Protokolant specjalista Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2025 r. sprawy ze skargi R. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 28 maja 2025 r., nr 2801-IOV-1.4103.12.2025 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I – XII 2021 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 18 lutego 2025 r. wydaną po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej jako: "organ I instancji", "NUS") określił R. O. (dalej jako: "podatnik", "strona", "skarżący"):
1) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej jako: "podatek VAT") za miesiące: czerwiec, listopad, grudzień 2021 r.,
2) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za miesiące styczeń, luty, lipiec, sierpień, wrzesień 2021 r.,
3) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec 2021 r., kwiecień 2021 r., maj 2021 r., lipiec 2021 r., sierpień 2021 r., wrzesień i październik 2021 r.
Z przekazanych sądowi wraz ze skargą akt podatkowych sprawy oraz uzasadnienia ww. decyzji wynika, że rozstrzygnięcie wydano w wyniku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku VAT za miesiące styczeń-grudzień 2021 r. następnie przekształconej w postępowanie podatkowe. W kontrolowanym okresie strona prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą O. (od 1 stycznia 2016 r.) i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. W 2021 r. podatnik prowadził market budowlany w dwóch obiektach, tj. przy ul. [...] i ul. [...] w O.
NUS ustalił, że strona naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2021 r.), dalej jako: "ustawa o VAT", poprzez odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów (wymienionych w tabeli znajdującej się na str. 9-30 decyzji I instancji), które nie zostały wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych, a służyły wyłącznie zaspokojeniu osobistych potrzeb, m.in. odzieży, obuwia, artykułów spożywczych, zabawek, gier, zestawu ochraniaczy na rolki dla dzieci, gumek do włosów, trampoliny, fotelika rowerowego, opłatka tortowego, baneru urodzinowego, kubeczków urodzinowych, płynów do prania i płukania ubranek dziecięcych, pomadki powiększającej usta, past do zębów, łańcuszka, frytkownicy beztłuszczowej, wagi laboratoryjnej, karmy dla papug. Łączna wartość netto wynikająca z zakwestionowanych faktur VAT: 37.515,72 zł, podatek VAT: 5.741,64 zł.
Nadto organ I instancji stwierdził, że skarżący naruszył art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia ekogroszku, pelletu i purotermu, które nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. Towary te zostały ujęte w protokołach zniszczenia/straty towaru (dalej jako: "protokoły zniszczenia/straty", "protokoły") z 27 lutego 2021 r., 30 czerwca 2021 r., 30 lipca 2021 r., 30 września 2021 r., 31 października 2021 r. i 30 listopada 2021 r. Jako przyczynę wystąpienia zniszczenia/straty wskazano: zmoknięcie, połamanie, uszkodzenie, rozerwanie, pęknięcie. Łączna wartość netto ww. strat: 23.167,03 zł (podatek VAT - 5.328,40 zł.). NUS stwierdził, że straty w ww. towarach z powodów wskazanych w protokołach zniszczenia nie miały miejsca. W związku z tym, że podatnik odliczył podatek naliczony przy zakupie ww. towarów, a następnie nie wykorzystał ich do działalności opodatkowanej zobowiązany był zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT do dokonania korekty odliczonej uprzednio kwoty podatku z tytułu nabycia ww. towarów.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej również jako: "DIAS", "organ", "organ odwoławczy") decyzją z 28 maja 2025 r.:
I. na podstawie art. 233 §1 pkt 1 i art. 220 §2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.), dalej jako: "o.p.", utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w zakresie (-) określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za listopad 2021., grudzień 2021., (-) określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za styczeń 2021 r., luty 2021 r., lipiec 2021 r., sierpień 2021 r., wrzesień 2021 r., (-) określenia podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec 2021 r., sierpień 2021 r., wrzesień 2021 r. i październik 2021 r.,
II. na podstawie art. 233 §1 pkt 2 lit. a oraz art. 220 §2 o.p. uchylił decyzję organu I instancji w zakresie określenia:
1) zobowiązania podatkowego za czerwiec 2021 r. w wysokości 8.519,00 zł,
2) nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: (-) marzec 2021 r. w wysokości 15.900,00 zł, (-) kwiecień 2021 r. w wysokości 13.999,00 zł, (-) maj 2021 r. w wysokości 639,00 zł,
i w tym zakresie określił w podatku VAT:
1) zobowiązanie podatkowe za czerwiec 2021 r. w wysokości 8.215,00 zł,
2) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: (-) marzec 2021 r. w wysokości 16.204,00 zł, (-) kwiecień 2021 r. w wysokości 14.303,00 zł, (-) maj 2021 r. w wysokości 943,00 zł.
W pierwszej kolejności DIAS przytoczył treść art. 86 ust. 1 oraz ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym postępowaniem, wskazując, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, zapewniającym neutralność tego podatku dla podatników VAT. Musi być ono jednak skorelowane z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez podatnika. Niezbędne jest więc istnienie związku bezpośredniego lub pośredniego miedzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną.
DIAS zrelacjonował, że zakwestionowane wydatki zostały pogrupowane przez organ I instancji zgodnie z ich przeznaczeniem na podstawie wyjaśnień złożonych przez stronę na wydatki dotyczące:
1) kącika dziecięcego (m.in. z faktur dokumentujących zakup: drewnianych klocków, gier oraz kontrolera i kamery do [...], jeździków, chodzika, klocków [...], zabawek, maty wodnej do rysowania, walizki dla dziecka, kuferka jednorożca, edukacyjnego fotelika malucha, znikopisu),
2) odzieży firmowej [strona dokonała zakupu pojedynczych sztuk elementów garderoby, w tym głównie powszechnie znanych marek odzieżowych: ocieplanych leginsów imitacja jeansu i latex, bluzek z długim rękawem, bluzek damskich, kardiganów, sukienek, spódnicy ołówkowej, szerokich plisowanych spodni, szortów, marynarki, płaszczy, kurtek ze sztucznej skóry, bluz, skarpet sportowych, krótkich spodenek, koszulki i bluzy z kapturem, bokserek, dresu [...], koszulki, golfa i swetra [...] oraz obuwia (sneakersów, mokasynów, obuwia do biegania, balerin damskich, botków na platformie, klapków damskich), a także podkoszulków i szortów dziecięcych. Ww. zakupów strona dokonała m.in. na platformie Z., D. Sp. z o.o., F. Ltd., P. Sp. z o.o., Z.1 Sp. z o.o., L. S.A., G., A. Sp. z o.o. sp. k.],
3) posiłków regeneracyjnych/poczęstunków (strona przyjęła do odliczenia podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez O.1, Sklep mięsno-spożywczy dokumentujących zakup artykułów spożywczych, m.in.: napojów gazowanych, wody, mleka, soku [...], syropu malinowego, wody z dzióbkiem, piwa, napojów energetycznych, jogurtów, serków, śmietany, deseru [...], twarogu, deserków ryżowych, obwarzanek, pieczywa, pączków, drożdży, warzyw, migdałów, wiśni drylowanych, parówek, kabanosów, mięsa mielonego, filetu z piersi kurczaka, frytek, pasztetu, tuńczyka, makreli, aromatu do ciast, dżemu, zupek [...], cukru waniliowego, masy krówkowej, cukru pudru, kremu [...], przypraw, płatków [...], ciast, lodów, andrutów, słodyczy, włoszczyzny, żurawiny, brokuła, polewy [...] oraz akcesoriów na grilla, folii aluminiowej, wkładów do zniczy, etui na okulary "Babciu [...]", płynu [...], mydła, wody destylowanej, kalendarza adwentowego, tabletek [...] i wentylatora [...] z pieczątką),
4) upominków/gratisów (strona dokonała zakupu pojedynczych towarów, takich jak: czekoladki, kartka okolicznościowa i opaska dziadek, serce pozłacane, srebrna zawieszka do bransoletki, saszetki [...], balansujące drzewo, pistolet do baniek, plecak taktyczny 45l, foto-poduszka wspomnienia z wakacji, gry [...] i [...], zabawka [...], końcówki do szczoteczki [...], zestaw ochraniaczy na rolki dla dzieci, kask na rolki, teleskop [...], traktor [...], szczotka do masażu na sucho, plecak personalizowany [...], kosmetyki zwiększające opaleniznę [...], skarpetki i książka [...], piłka do skakania [...], hulajnoga, kubek niekapek, lalki, maszynka do robienia baniek, gry i puzzle dla dzieci, falownica do włosów, kalendarz adwentowy [...], mikrofon karaoke, zestaw miodów, podręcznik kreatywności [...], [...],
5) potrzeb firmy/szkoleń (z faktur dokumentujących zakup m.in.: folii aluminiowej, kapsułek do zmywarki, płynów i mleczka do prania [...], płynu do płukania ubranek dziecięcych, wkładek higienicznych, papieru do pieczenia, kwiatów na cmentarz białe serce, tylnego fotelika rowerowego, podkładu do twarzy i pomadki powiększającej usta, łańcuszka, wagi laboratoryjnej, past do zębów, kapsułek do zmywarki, odświeżaczy powietrza, patyczków i płatków kosmetycznych, poduszki, poszewki, kubka z blokadą wylania, zeszytów, stolnicy silikonowej i opiekacza do tostów, usługi cateringowej [...], usługi konsumpcji, napojów, kaszanki, kiełbasy, kiszki ziemniaczanej, boczku, zestawu grillowego, frytkownicy beztłuszczowej,
ziaren dla papug i nasion trawy, opłatka tortowego, baneru urodzinowego, kubeczków urodzinowych, serwetek i czapeczek urodzinowych [...], koła dmuchanego arbuz, trampoliny, gumek do włosów.
Powyższe wydatki NUS uznał za niezwiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, zaś DIAS rozstrzygnięcie w tym zakresie uznał za prawidłowe. Swoje ustalenia organ I instancji oparł na wyjaśnieniach złożonych przez stronę, a także na zeznaniach pracowników podatnika (M. A., T. W., K. M., I. J.) oraz protokole oględzin miejsca prowadzenia przez stronę działalności gospodarczej z 14 kwietnia 2023 r. przeprowadzonych przez pracowników organu I instancji w tym samym dniu, w obiekcie przy ul. [...] (dalej jako: "oględziny", "oględziny miejsca prowadzenia działalności").
Odnośnie zakwestionowanych przez NUS zakupów, które rzekomo miały być wyposażeniem kącika dziecięcego organ odwoławczy stwierdził, że zostały zakupione w celu zaspokojenia prywatnych potrzeb strony. Podkreślił przy tym, że nie bez znaczenia jest fakt, że w 2021 r. wychowywała ona dwoje dzieci urodzonych w 2017 r. i 2020 r. Organ zrelacjonował, że w trakcie oględzin stwierdzono na wprost schodów, na pierwszym piętrze pod ścianą kącik dziecięcy wyposażony w dywanik, dwa krzesełka, stolik, chodzik, pudełko z zabawkami w postaci m.in. lalki, piłki. Z kolei w trakcie przesłuchania pracownicy zgodnie zeznali, że wyposażenie kącików dziecięcych znajdujących się w obu obiektach było podobne. Były to zabawki mniejszego gabarytu oraz kredki i mazaki. Wszyscy świadkowie zeznali również, że wyposażenia kącika dziecięcego nie stanowiły gry i urządzenia elektroniczne oraz telewizor, który jest niezbędny do podłączenia zakupionych przez stronę gier, kontrolera i kamery do [...].
Jeżeli chodzi o zakup odzieży firmowej uznany przez DIAS za niezwiązany z prowadzoną działalnością i wykorzystany przez stronę do celów osobistych, to w sprawie ustalono, że zakwestionowana przez NUS odzież nie posiadała cech specjalistycznej odzieży roboczej i ochronnej, którą w 2021 r. strona zapewniała swoim pracownikom jako odzież oznaczoną wyhaftowanym logo i robocze obuwie. Organ odwoławczy wskazał, że żaden z pracowników nie potwierdził jakoby korzystał z odzieży wykazanej na zakwestionowanych fakturach. Świadkowie zeznali, że korzystali z typowej odzieży roboczej. DIAS podał, że podczas oględzin pracownicy mieli na sobie jednakową odzież oznakowaną logo firmy strony. Ponadto zauważył, że na fakturach dokumentujących zakwestionowane zakupy znajdują się pojedyncze sztuki garderoby, a z zeznań pracowników wynika, że wszyscy pracownicy wyglądali jednakowo. W ocenie organu nie ma również wątpliwości, że zakup podkoszulków i szortów dziecięcych udokumentowanych fakturą z 21 czerwca 2021 r. nie był przeznaczony, wbrew twierdzeniom strony, na służbowe potrzeby pracowników.
W przypadku zakupu artykułów (głównie spożywczych), które zgodnie z wyjaśnieniami strony miały służyć sporządzaniu posiłków regeneracyjnych i poczęstunków, DIAS stwierdził, że ww. zakupy zostały dokonane również w celu zaspokojenia potrzeb osobistych strony, podzielając stanowisko organu I instancji, że posiłki przygotowywane przez podatnika nie są posiłkami regeneracyjnymi w rozumieniu przepisów prawa pracy [art. 232 ustawy z 26 czerwca 1974 r.- Kodeks pracy (Dz.U. z 2025 r., poz. 277), w brzmieniu obowiązującym w 2021 r., rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów z 28 maja 1996 r. (Dz.U. nr 60, poz. 279)]. Organ wskazał na okoliczność, że ww. faktury były wystawiane przez cały rok, zazwyczaj raz w miesiącu do dokumentów WZ (od kilku do 24 szt.), co w jego ocenie wskazuje, że dokumentowały one miesięczne prywatne zakupy strony w ww. punkcie sprzedaży. Nadto z pozycji wyszczególnionych na zakwestionowanych fakturach wynika, że zatrudniając od 8 do 16 pracowników rocznie, strona kupowała w danym miesiącu również pojedyncze sztuki artykułów (np. pączek, baton, jogurt), a także produkty takie jak: gumy [...], jajka [...], słoiczki [...], soki [...], napoje ze słomką, lizaki, owoce. W związku z tym DIAS uznał, że rodzaj i ilość nabywanych produktów również potwierdzają, że ww. faktury dokumentują prywatne zakupy strony. Organ odwoławczy zauważył, że zapewnienie dostępu do wyżywienia nie ma związku z wykonywaniem obowiązków pracowników i nie jest to również obowiązkiem pracodawcy. Pracownicy są obowiązani do świadczenia pracy bez względu na to, czy są im zapewnianie takie udogodnienia.
Organ nie dał również wiary twierdzeniom strony, że zakwestionowane zakupy artykułów spożywczych zostały wykorzystane na poczęstunki dla kontrahentów w czasie wielogodzinnych spotkań i rozmów biznesowych. Strona bowiem poza górnolotnymi twierdzeniami, że dbała o to, aby klient miał ochotę i siły na rozmowy i dlatego częstowany był napojami i pożywieniem, nie była w stanie przyporządkować jaka część nabytych artykułów spożywczych była wykorzystana jako poczęstunek dla kontrahentów.
W odniesieniu do zakupu artykułów określonych przez stronę jako upominki/gratisy, to organ odwoławczy stwierdził, że także pozostają bez związku z prowadzoną działalnością i zostały wykorzystane przez stronę do celów osobistych jako służące zaspokojeniu potrzeb prywatnych strony i jej rodziny. DIAS wyjaśnił, że aby nieodpłatne przekazanie towarów nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, towary te muszą spełniać wymogi, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt i oraz art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a ich przekazanie musi nastąpić na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Następnie wskazał, że jednostkowe ceny nabyć towarów zakwalifikowanych przez podatnika jako upominki i gratisy przekraczały 20 zł. W związku z tym strona zobowiązana była prowadzić ewidencję pozwalającą na identyfikację osób, którym przekazała ww. towary, czego zaniechała. Natomiast przedłożone przez nią zdjęcia nie są opatrzone żadną datą, nie wiadomo z jakiego okresu pochodzą. DIAS podał, że z analizy faktur, które zgodnie z wyjaśnieniami podatnika dokumentują nabycie towarów przekazanych klientom jako upominki/gratisy wynika, że są to pojedyncze towary. Natomiast na podstawie doświadczenia życiowego organ uważa, że gratisami/prezentami o małej wartości nie są pojedyncze towary. Przedsiębiorca kupuje całą partię określonego towaru, np. kalendarzy, breloczków czy długopisów, zleca oznaczenie ich logo firmy i wręcza klientom. Z wyjaśnień zaś podatnika wynika, że upominki i gratisy kierował do wyselekcjonowanych kontrahentów.
Organ nadmienił, że z analizy strony internetowej i profilu marketu budowlanego na portalu [...] w 2021 r. wynika, że w markecie została zorganizowana loteria mikołajkowa. Do wygrania było 18 nagród rzeczowych, z których żadna nie pokrywa się z towarami zakwestionowanymi przez organ I instancji. Z treści zakwestionowanych faktur wynika ponadto, że strona zakupiła głównie różnego rodzaju zabawki dla dzieci i gry [...] o znacznej wartości oraz przedmioty codziennego użytku, jak np. końcówki do szczoteczki [...], kosmetyki i falownicę do włosów, szczotkę do masażu na sucho. Za niedorzeczne DIAS uznał obdarowanie kogokolwiek samymi końcówkami do szczoteczki, w sytuacji nieposiadania wiedzy, czy dana osoba w ogóle korzysta z takiej szczoteczki. Zakupu tego zdaniem organu odwoławczego strona dokonała na potrzeby własnego gospodarstwa domowego.
Jeżeli chodzi o wyjaśnienia strony w zakresie zakupu artykułów na potrzeby firmy/szkoleń, to organ odwoławczy ocenił je jako niewiarygodne i stwierdził, że zostały dokonane w celu zaspokojenia potrzeb osobistych strony. DIAS podzielił stanowisko organu I instancji, że zakup akcesoriów urodzinowych i zabawkowych, trampoliny oraz ziaren dla papug i nasion trawy, które miały być wykorzystane w trakcie zorganizowanych przez podatnika spotkań integracyjnych skierowanych do rodzin pracowników i ich dzieci połączonych ze szkoleniem nie ma związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych. Pracownicy są obowiązani świadczyć pracę bez względu na to, czy pracodawca organizuje spotkania integracyjne, a organizowanie takich spotkań nie należy do obowiązków pracodawcy. Organ odwoławczy wskazał, że żaden z pracowników strony nie podał, że podczas szkoleń czy spotkań integracyjnych organizowanych przez stronę mogły uczestniczyć rodziny pracowników bądź ich dzieci, które miały zapewnioną opiekę animatora lub pokaz papug. Odnośnie zakupu trampoliny DIAS wskazał, że na stronie internetowej marketu w zakładce wypożyczalnia nie ma trampoliny wśród oferowanych produktów oraz nie stwierdzono jej w trakcie oględzin. Zatem wyjaśnienia strony w ww. zakresie uznane zostały za niewiarygodne. Organ nie dał wiary także wyjaśnieniom strony, że usługa cateringowa udokumentowana fakturą z 19 czerwca 2021 r. została zakupiona na wielogodzinne szkolenie firmowe. Wskazana usługa cateringowa w rzeczywistości jest dietą pudełkową, a więc nie mogłaby być wykorzystana do zrealizowania przyjęcia dla pracowników i ich dzieci. W związku z tym ww. zakup pozostaje bez związku z prowadzoną działalnością. Nadto DIAS zauważył, że zgodnie z wyjaśnieniami podatnika dziecięce produkty do prania i płukania miały służyć do prania odzieży roboczej pracowników, natomiast z dokumentacji źródłowej wynika, że pracownikom wypłacano ekwiwalent za pranie. Żadna z pracownic nie potwierdziła otrzymania od pracodawcy podkładu do twarzy i pomadki. Zeznania pracowników nie potwierdziły też, że rower znajdujący się w markecie budowlanym służący do dowożenia towaru do klientów (najczęściej drobnego) wyposażony był w tylny fotelik rowerowy. Za niewiarygodne organ odwoławczy uznał również twierdzenia podatnika, że zakupione przez stronę kwiaty na cmentarz służyły jako dekoracja wnętrza biura.
Mając na uwadze wszelkie okoliczności sprawy, DIAS stwierdził, że strona bez skrupułów przyjmowała do odliczenia podatek naliczony od zakupów związanych z osobistym utrzymaniem własnego gospodarstwa domowego, zaś sposób uzasadnienia tych wydatków jest w ocenie organu niewiarygodny. Dokonując zaś po zakończeniu kontroli podatkowej korekt plików JPK i deklaracji VAT-7 w zakresie podatku naliczonego odliczonego z faktur dokumentujących nabycia za każdy okres rozliczeniowy w 2021 r., strona potwierdziła ich prywatny charakter.
Następnie DIAS wskazał, że nie podziela stanowiska organu I instancji w zakresie zakwestionowania na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT:
- w marcu 2021 r. prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z 3 marca 2021 r. dokumentującej zakup 2 szt. słuchawek [...] i słuchawek [...] o wartości netto 1.321,22 zł, podatek VAT 303,88 zł,
- w czerwcu 2021 r. prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z 21 czerwca 2021 r. dokumentującej zakup głośnika bezprzewodowego wartości netto 1,00 zł, podatek VAT 0,23 zł.
Wyjaśnienia strony złożone w tym zakresie, że słuchawki zostały zakupione dla pracowników biura, aby w czasie szkoleń on-line mieli komfort skupienia się na szkolonym temacie, natomiast głośnik używany jest w trakcie szkoleń, gdzie służy nagłośnieniu oraz jest używany w firmowym kąciku dziecięcym organ odwoławczy uznał za wiarygodne i zmienił rozliczenie podatku VAT za marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2021 r. (wyliczenia przedstawiono w tabelach na str. 30-31 decyzji).
DIAS nie podzielił również stanowiska organu I instancji w zakresie przyznania stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupienia chusteczek nawilżanych oraz z faktur z 17 marca 2021 r.: (-) nr [...] dokumentującej zakup wózka spacerowego o wartości netto 3.621,13 zł, podatek VAT 832,86 zł, (-) [...] dokumentującej zakup torby do wózka o wartości netto 409,76 zł, podatek VAT 94,24 zł, przy czym wskazał, że z uwagi na wyrażoną w art. 234 o.p. zasadę zakazu orzekania na niekorzyść strony odwołującej się nie pozbawi strony prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur VAT.
W dalszej części decyzji organ ocenił prawidłowość rozstrzygnięcia NUS w zakresie stwierdzonego naruszenia przez podatnika art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia ekogroszku, pelletu i purotermu, które nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. Ww. towary zostały wykazane w protokołach zniszczenia/straty towaru, w których jako przyczynę wystąpienia zniszczenia/straty wskazano: zmoknięcie, połamanie, uszkodzenie, rozerwanie, pęknięcie. Ze sporządzonych protokołów wynika, że w 2021 r. przemoknięciu i uszkodzeniu uległo łącznie 8.115 kg pelletu, co stanowi ponad 8 palet towaru, 25.025 kg ekogroszku, co stanowi ponad 25 palet oraz 121 sztuk purotermu. DIAS uznał, że ww. protokoły nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń, są nierzetelne, potwierdzając tym samym stanowisko organu I instancji.
Organ odwoławczy przedstawił wyjaśnienia strony (str. 22-23 decyzji), z których wynikało, że straty były nieprzewidywalne, a uszkodzony puroterm, pellet i ekogroszek miała przekazywać ojcu – T. O. Według wyjaśnień strony złożonych podczas ponownego rozpoznania sprawy przez NUS oraz wyjaśnień T. O. (s. 24-25 decyzji I instancji) puroterm służył mu do utwardzenia działki, natomiast pellet i ekogroszek użyźniały glebę. Organ nie dał wiary wyjaśnieniom T. O. na temat przeznaczenia uszkodzonego pelletu, ekogroszku i purotermu, gdyż (-) pellet bez poddaniu go procesowi spalenia nie użyźni gleby, zaś spalenie go w celu uzyskania popiołu jest niczym innym niż wykorzystaniem go w sposób zgodny z jego przeznaczeniem, czyli na cele opałowe, (-) ekogroszek nie zawiera niezbędnych składników odżywczych dla roślin, to paliwo stałe używane do ogrzewania a nie nawóz, jego składniki mogą wręcz negatywnie wpływać na rośliny i środowisko. Ekogroszek, a także popiół z ekogroszku, może zawierać siarkę oraz metale ciężkie i inne substancje szkodliwe, które mogę zatruć glebę i rośliny.
Organ stwierdził, że również zeznania złożone przez pracowników strony: T. W., M. G., K. M., T. A., I. J. (zrelacjonowane na s. 23-24 decyzji I instancji) nie potwierdzają powstania strat opisanych w protokołach straty/zniszczenia. Z zeznań pracowników wynika, że w nowym markecie towar był przechowywany pod zadaszeniem lub w magazynie w piwnicy, niemożliwe jest więc zdaniem organu, że od września 2021 r. uszkodzeniu z powodu złych warunków atmosferycznych uległo łącznie około 21 palet towaru (3 palety pelletu i 18 palet ekogroszku). Żaden z pracowników nie pamiętał zdarzenia z 2021 r., w trakcie którego na terenie marketu wózek widłowy zaczepił paletę z purotermem i ją przewrócił.
Na podstawie informacji z 24 września 2024 r. przekazanej przez Urząd Marszałkowski Województwa [...] w [...], DIAS ustalił, że podatnik nie dokonał wpisu do rejestru BDO (Baza Danych Odpadowych) jako wytwórca odpadów i nie prowadzi ewidencji odpadów w systemie BDO. Zaś na podstawie ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz.U. z 2023 r. poz. 1587, ze zm.) prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek przechowywania odpadów w sposób nie zagrażający środowisku i przekazywania ich do utylizacji tylko podmiotom posiadającym zezwolenie na przetwarzanie tych materiałów.
DIAS podniósł także, że poza ww. protokołami zniszczenia/straty towaru, dowodami wewnętrznymi oraz dokumentami rozchód wewnętrzny strona nie posiada innych dowodów potwierdzających zniszczenie towarów ujętych w ww. dokumentach oraz ich wywóz i utylizację. W protokołach poza podaniem ogólnikowych okoliczności powstania strat nie wskazała konkretnych przyczyn, dat powstania zdarzeń, na które się powołała ani osób odpowiedzialnych za powstanie szkód. W spisanym na dzień 31 grudnia 2020 r. remanencie podatnik nie wykazał żadnych odpadów z towarów, które miałyby utracić swoją pierwotną wartość użytkową.
Organ podkreślił, że zgodnie z przedstawionymi protokołami do strat miało dochodzić przez cały rok od czerwca 2021 r. regularnie (nie jednorazowo). Łącznie zniszczeniu uległo 1001 opakowań ekogroszku (każde po 25 kg), 541 worków pelletu (każdy po 15 kg) i 121 szt. purotermu. Zaś zdaniem DIAS racjonalny przedsiębiorca po pierwszym stwierdzonym zniszczeniu należycie zabezpieczyłby towar w celu uchronienia przez zamoknięciem, uszkodzeniem.
DIAS zwrócił uwagę, że organ I instancji po stwierdzeniu, że do strat wykazanych w zakwestionowanych protokołach zniszczenia/straty w ogóle nie doszło, nie powinien dokonywać oceny zawinienia strony lub zaniedbania powodującego powstanie strat. Podzielił więc w tym zakresie pogląd odwołania. Stwierdził, że zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wywody na temat zawinienia oraz braku winy podatnika w powstaniu strat, w sytuacji stwierdzenia, że do strat w ogóle nie doszło, powoduje, że uzasadnienie decyzji nie jest spójne.
Organ poparł stanowisko organu I instancji, że w związku z niewykorzystaniem nabytych towarów handlowych, tj. pelletu, ekogroszku i purotermu wykazanego na zakwestionowanych protokołach do wykonywania czynności opodatkowanych strona zobowiązana była do skorygowania kwoty odliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT, który reguluje obowiązek korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego z uwagi na zmianę przeznaczenia towaru.
Nadto organ odwoławczy zauważył, że skoro do strat towarów wyszczególnionych w protokołach zniszczenia/straty w ogóle nie doszło, to w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 185 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2006 nr 347 poz. 1, ze zm.), dalej jako: "dyrektywa 2006/112/WE", w związku z art. 91 ust. 7 i 7d ustawy o VAT (regulujących odstępstwo od obowiązku dokonania korekty uprzednio odliczonej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów, które uległy uszkodzeniu i ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej).
Końcowo DIAS ocenił, że postępowanie organu I instancji nie naruszyło w sprawie przepisów postępowania. Prawidłowo bowiem organ ten zebrał i rozparzył cały materiał dowodowy, a jego analiza pozostawała w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Zebrane przez NUS dowody tworzyły spójną logiczną całość, co szczegółowo wykazano w uzasadnieniu badanej decyzji.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na ww. decyzję DIAS skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji wydanych w obu instancjach oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania sądowego.
W skardze podniesiono zarzut naruszenia:
1) art.121 §1, art.122, art. 187 §1 i art. 191 oraz art. 210 §1 pkt 6 i art. 210 §4 o.p. poprzez niepełną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego, która wyraża się w szczególnym podkreślaniu, że świadkowie nie pamiętali dokładnie najdrobniejszych szczegółów okoliczności sprzed kilku lat oraz nie dysponowali szczegółową wiedzą na temat decyzji swojego pracodawcy, mimo że ten nie miał obowiązku ich o tym informować, a także w tym, że osoba cierpiąca na chorobę alzheimera ma trudności z przypomnieniem sobie wszystkich detali zdarzeń sprzed kilku lat. Działanie takie doprowadziło do nieuprawnionego wniosku, że nie doszło do strat w towarach handlowych,
2) art. 121 §1, art. 122, art. 124, art. 187 §1 i art. 191 oraz art. 210 §1 pkt 6 i art. 210 §4 o.p. w związku z art. 86 ust. 1, art. 91 ust. 1, 7 i 7d, art. 7 ust. 2 pkt 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT poprzez niepełne ustalenie stanu faktycznego i wewnętrzną sprzeczność rozstrzygnięcia polegające na jednoczesnym przyjęciu, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i zarazem miał on obowiązek dokonania jego korekty w związku ze zmianą tego prawa, przy czym nierzetelność protokołów mogła skutkować uznaniem samych strat za czynność opodatkowaną,
3) art. 91 ust. 1, 7 i 7d ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie, które przejawia się w uznaniu, że podatnik był zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego przy nabyciu towarów, które uległy uszkodzeniu,
4) art. 185 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 91 ust. 1, 7 i 7d ustawy o VAT poprzez odmowę jego zastosowania, co przejawia się w przyjęciu, że podatnik był zobowiązany do korekty uprzednio odliczonej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów, które uległy uszkodzeniu i ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej,
5) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE poprzez naruszenie zasady neutralności opodatkowania podatkiem VAT przejawiające się w bezpodstawnym pozbawieniu podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Skarżący zauważył, że świadkowie generalnie nie wykluczają możliwości wystąpienia strat, a wręcz przeciwnie, z ich zeznań wynika, że takie straty miały miejsce, zaś sposób, w jaki podatnik oraz świadkowie opisali powstanie strat w towarach handlowych oraz postępowanie z uszkodzonym towarem jest spójny i logiczny. Powyższe znajduje potwierdzenie w przedstawionych dokumentach, wyjaśnieniach oraz zeznaniach zarówno skarżącego, jak i świadków, a także w informacjach dostarczonych przez T. O. Podniósł, że straty stanowią jedynie niewielką część towarów posiadanych w 2021 r. Dlatego według skarżącego zrozumiałe jest, że świadkowie nie pamiętali dokładnie wszystkich okoliczności związanych z ich wystąpieniem oraz z tym, co stało się z towarem. Ponadto świadkowie byli przesłuchiwani kilka lat po wydarzeniach, a częstotliwość dostaw wszystkich towarów była i nadal jest bardzo wysoka, a straty miały charakter incydentalny.
Strona podkreśliła, że straty towarów udokumentowała w sposób wymagany przepisami prawa, organ zaś nie sprecyzował, w jaki sposób to udokumentowanie powinno wyglądać ani jakie dokumenty podatnik powinien sporządzić. Zaś jeżeli, jak twierdzą organy podatkowe, zmieniła ich przeznaczenie (z decyzji wynika sugestia, że zostały one przeznaczone na potrzeby osobiste), to takie przekazanie stanowi przecież czynność opodatkowaną na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jeśli nie, to doszło do sprzedaży towarów, która nie została zaewidencjonowana, co skutkuje brakiem wykazania całej sprzedaży opodatkowanej przez skarżącego.
Odpowiadając na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczas prezentowane stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:
Sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji, jej zgodność z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron, oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.".
W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji należało orzec, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł przyczyn do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym, nie było podstaw do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy tego, czy organy podatkowe miały prawo do określenia stronie: (-) zobowiązania podatkowego w podatku VAT za czerwiec, listopad i grudzień 2021., (-) nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za styczeń, luty, lipiec, sierpień, wrzesień 2021 r. oraz określenia podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2021 r.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Według art. 91 ust. 1, ust. 7 i ust. 7d ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego (ust. 1). Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (ust. 7). W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (ust. 7d).
Odnosząc się do zakwestionowanych przez organy podatkowe nabyć towarów i w związku z tym prawa do odliczenia podatku naliczonego od ich zakupu (szczegółowo wymienionych i pogrupowanych zgodnie z ich przeznaczeniem na dotyczące: (-) kącika dziecięcego, (-) odzieży firmowej na potrzeby służbowe pracowników, (-) posiłków regeneracyjnych dla pracowników/poczęstunków, (-) upominków/gratisów, (-) potrzeb firmy/szkoleń - decyzja I instancyjna s. 9-30), które w ich ocenie nie zostały wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych, wskazania wymaga na wstępie (uwzględniając przepisy ustawy o VAT), że decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten (jak wskazuje się w orzecznictwie) może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Aby jednak można było mówić o pośrednim związku (gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż), musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów (usług) a powstaniem obrotu poprzez ich wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. Wydatki takie ponoszone są zatem dla potrzeb całokształtu funkcjonowania podmiotu gospodarczego, a więc ogólnego kosztu jego działalności (por. wyrok NSA z 19 maja 2025r., sygn. akt 1918/21, czy też wyrok WSA z 21 sierpnia 2025 r. sygn. akt I SA/Lu 255/25). Ponadto prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (por. wyrok NSA z 21 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 260/22). Należy również pamiętać, że to podatnik jest zobowiązany do przedstawienia obiektywnych dowodów na to, że towary (usługi) zostały mu rzeczywiście dostarczone lub wyświadczone przez podatników na potrzeby jego własnych opodatkowanych VAT transakcji, w odniesieniu, do których faktycznie zapłacił on VAT. Fakturze VAT nie przysługuje domniemanie prawdziwości. (por. wyrok WSA w Poznaniu z 7 sierpnia 2025 r., sygn. akt I SA/Po 34/25).
Uwzględniając dotychczasowe rozważania natury ogólnej za prawidłowością przyjętego w tym zakresie stanowiska przez organy podatkowe przemawiają następujące okoliczności i ustalenia poczynione w sprawie (dokonane m.in. w oparciu o: oględziny miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, przesłuchania strony, przesłuchania jej pracowników, czy też składane w trakcie postępowania wyjaśnienia):
- odnośnie dokonanych zakupów towarów na potrzeby kącików dziecięcych znajdujących w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej (co do których w trakcie przesłuchania pracownicy zgodnie zeznali, że ich wyposażenie znajdujących się w obu obiektach było podobne), to z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe wynika, że były one wyposażone w podstawowe przedmioty: dywaniki, krzesełka, stoliki, chodziki, zabawki. Dokonane natomiast zakupy dotyczą całkowicie innego asortymentu, którego na miejscu nie było i strona w żaden sposób nie wykazała (a do niej to należało), że zakupy te zostały dokonane właśnie na potrzeby ww. kącików dziecięcych mających służyć dzieciom klientów przychodzących do sklepu, gdzie mogą je zostawić. Na szczególną uwagę zasługuje chociażby zakup sprzętu elektronicznego, np. konsoli do gier, kamery, czy kontrolerów (wymagających podłączenia do konsoli, telewizora lub monitora), których nie było w żadnym z utworzonych kącików. Ten stan rzeczy został potwierdzony przez przesłuchanych w charakterze świadka pracowników skarżącego: I. J., K. M., T. W., M. A., którzy nie widzieli czy też nie kojarzyli sprzętu elektronicznego w tych miejscach. Zgromadzony materiał dowodowy pokazał również, że nie jest wiadomo, kto dokładnie sprzątał te miejsca (raz mieli to być, jak wynika z zeznań rodzice dzieci, innym razem pracownicy, czy też kasjerzy). Nie jest wiadomo, co stanowiło jego rzeczywiste wyposażenie. Żaden z pracowników nie wiedział również, czy zabawki w ogóle spełniały jakiekolwiek normy dotyczące bezpieczeństwa. Jak zauważył również DIAS z zakwestionowanych wydatków, skategoryzowanych w tabeli jako kącik dziecięcy, przesłuchani pracownicy zapamiętali jedynie kredki. Nie bez znaczenia (mając na uwadze zakupiony asortyment) jest też to, że strona posiadała w tym czasie dwójkę dzieci w wieku odpowiednio 4 lat i 1 roku. Ponadto, jak zauważył organ w protokole z kontroli, przy wszczęciu kontroli podatkowej (co miało miejsce wcześniej niż dokonane oględziny w jednym z miejsc prowadzenia działalności) - kącika dla dzieci w tym czasie w tym budynku nie było. Słusznie zatem przyjął organ, że strona z pełną świadomością, aby uwiarygodnić swoje zeznania i wyjaśnienia, stworzyła ten kącik na potrzeby przeprowadzonych 14 kwietnia 2023 r. oględzin. Potwierdził ten stan rzeczy (pośrednio - sam skarżący) w złożonych zastrzeżeniach do protokołu stwierdzając, że: "(...) to, iż kącik nie został dostrzeżony w trakcie wcześniejszych wizyt kontrolujących nie jest moją winą i tak naprawdę nie ma tu znaczenia.". Jak zauważył też organ odwoławczy kącik w budynku przy ul. [...] (gdzie przeprowadzono oględziny) zlokalizowany został na piętrze kondygnacji nieoddanej jeszcze do użytkowania, a jak wynika z wydanej 30 sierpnia 2021 r. przez właściwy organ pozwolenia na użytkowanie budynku usługowo-magazynowego nr 2 udzielono w części, tj. jedynie dla parteru. Do całkowitego zakończenia inwestycji pozostały natomiast roboty wykończeniowe kondygnacji piwnicy i pierwszego piętra przedmiotowego budynku. Powyższe wyraźnie więc wskazuje, że były podstawy do wyrażenia oceny, że zakupione rzekomo przedmioty, mające stanowić wyposażenie kącików dziecięcych zlokalizowane w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej przez stronę (zakupione w 2021 r.) posłużyły wyłącznie zaspokojeniu osobistych potrzeb skarżącego i jego rodziny. Strona natomiast będąc do tego zobligowana nie przedstawiła żadnych przekonujących dowodów i argumentów, że było inaczej.
- jeśli chodzi o zakup odzieży firmowej, która miała być przeznaczona dla pracowników strony to wskazać należy, że oczywiście taka możliwość istnieje, spełniając tym samym wymogi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (czemu organy podatkowe nie zaprzeczają), pod warunkiem jednakże, że ustalony w sprawie stan faktyczny to potwierdza (co w tej sprawie, jak wykazano nie miało miejsca). Jak słusznie też podniósł DIAS, aby podatek należny można było obniżyć o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup takiej odzieży (obuwia), muszą one utracić charakter osobisty. Może to się odbyć, np. poprzez trwałe ich opatrzenie cechami charakterystycznymi, takimi jak logo firmy. I nie ma tu znaczenia, czy będzie ona wykorzystywana na miejscu prowadzenia działalności przez skarżącego czy też podczas spotkań biznesowych z klientami, czy też targów. Ważne aby utraciła ona charakter osobisty i możliwe było tego jednoznaczne potwierdzenie (o co strona winna zadbać – a czego nie zrobiła - jeśli w rzeczywistości, jak próbuje przekonać zakup ten w 2021 r. miał mieć takie przeznaczenie). Przeczą natomiast temu następujące ustalenia: (-) dokonanie zakupu pojedynczych sztuk elementów garderoby, w tym głównie powszechnie znanych marek odzieżowych, a pracownicy sami zeznali, że w pracy obowiązywał ich podobny strój służbowy; (-) zakupiona odzież (obuwie i akcesoria) nie posiadały cech specjalistycznej odzieży roboczej bądź ochronnej, charakteryzującej się np. doskonałą izolacją cieplną, wytrzymałością, nieograniczaniem swobody ruchu lub posiadające dodatkowe elementy odblaskowe; (-) przesłuchani w charakterze świadków pracownicy (I. J., K. M., T. W., M. A.) nie potwierdzili udziału w spotkaniach z klientami, reprezentacyjnych i biznesowych albo nie wiedząc, kto w nich uczestniczył albo twierdząc, że robiła to sama strona. Wskazali także, że w pracy obowiązywał podobny strój służbowy z oznakowanym logiem firmy (zapewniony przez pracodawcę), który był jednakowy, ale w różnych fasonach; (-) z zeznań strony z 20 grudnia 2023 r. wynika, że nie pamiętała ona komu i w jakiej sytuacji przekazała zakupioną odzież (obuwie) ujętą na 52 fakturach. Ponadto przesłane faktury na rzekomy zakup logo firmy zostały wystawione w 2020 r. i dokumentują jedynie zakup typowej odzieży roboczej, w tym t-shirtów, koszulek polo, bluz, spodni, bojówek, ogrodniczek, czapek z daszkiem, kurtki ocieplanej, bezrękawników ocieplanych, polarów, do których została dodatkowo doliczona usługa znakowania; (-) organy nie kwestionują zakupu odzieży roboczej w 2021 r. dla pracowników, kwestionują natomiast dodatkowo zakupioną odzież, która miała być wykorzystana w celu realizacji służbowych potrzeb pracowników (również markowych producentów i na takich platformach zakupowych jak: Z., D., F., A., P., Z.1, L. S.A., G.), m.in.: sukienki, botki na platformie, sneakersy różowe, krótkie spodenki, baleriny damskie, dresy, spodnie latexowe, buty do biegania, spódnica, szorty, szerokie plisowane spodnie, klapki damskie, białe chinosy, kurtka koszulowa ze sztucznej skóry, kurtki z imitacji skóry, płaszcz, czapka, spodnie damskie bojówki, legginsy, co do których strona nie przedstawiła żadnych przekonujących dowodów, że były wykorzystywane w sposób, o którym starała się przekonać organy podatkowe. Wobec powyższego słusznie przyjęto, że aby rozliczyć VAT od nabytej odzieży (obuwia i akcesoriów) nie wystarczy samo posiadanie faktury oraz opisanie ich charakteru mianem odzieży firmowej (dla zaspokojenia służbowych potrzeb pracowników). Obowiązkiem skarżącego natomiast było (czego nie zrobił) udowodnienie zasadności odliczenia podatku VAT z opisanych w tabeli zakupów oraz tego, że była ona w ogóle wykorzystywana przez pracowników (czego ci ostatni nie potwierdzili, oprócz wskazanej w ich zeznaniach typowej i podobnej asortymentowo odzieży roboczej). Wobec zatem tego, że odzież ta nie była logowana, nie posiadała też innych cech charakterystycznych dla firmy, np. kroju czy koloru, co zauważył DIAS i mogła być dostrzeżona przez potencjalnych odbiorców i przez to wpływać na zwiększoną rozpoznawalność firmy przez klientów oraz w perspektywie wpływać na zwiększenie obrotów (a przynajmniej strona tego nie wykazała), a tylko wówczas utraciłaby one cechy odzieży (obuwia i akcesoriów) osobistych (w związku z tym, jak słusznie przyjęto służyły one zaspokojeniu osobistych potrzeb wizerunkowych), brak było związku przyczynowo skutkowego pomiędzy ich zakupem a prowadzoną działalnością (dostawą towarów i usług), a tym samym poniesione w zawiązku z tym wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT;
- w przypadku natomiast zakupu artykułów spożywczych, które miały być rzekomo wykorzystane do przygotowanych przez żonę strony posiłków regeneracyjnych dla pracowników czy też jako poczęstunek dla kontrahentów, to należy wskazać, że również i w tym przypadku strona tego w wiarygodny sposób nie wykazała. Co znamienne również osoba, która miała te posiłki przygotowywać odmówiła przesłuchania w charakterze świadka. Również przesłuchani pracownicy nie potwierdzili tego stanu rzeczy (I. J., K. M., T. W., M. A.), o którym mówi skarżący. Mieli oni jedynie fragmentaryczną i bardzo ogólnikową wiedzę na ten temat. Wskazywali także, że posiłki te nie były podawane codziennie, tylko w okresie zimowym. Nie wiedzieli też, kto i gdzie je przygotowywał. Niektórzy mieli z nich nie korzystać. Również wiedza strony była jedynie ogólnikowa i fragmentaryczna (choć miały to być przecież nie zwyczajne posiłki tylko regeneracyjne). Strona nie wiedziała bowiem jakie dania podawano, jak często były one podawane, o której godzinie były podawane, gdzie były przechowywane produkty do ich przygotowania, czy też jaka była ich wartość kaloryczna (co potwierdził organ odwołując się do przesłuchania skarżącego z 20 grudnia 2023 r.). Szczegółową wiedzę natomiast miała posiadać żona skarżącego, mająca je przygotowywać, która jak już wskazano odmówiła przesłuchania. Skarżący nie był też w stanie przyporządkować, jaka część zakupionych artykułów spożywczych była wykorzystana na potrzeby pracowników, a jaka, jako poczęstunek dla kontrahentów. Należy też pamiętać, co słusznie zwrócił uwagę organ, że tego typu posiłki mają swoje umocowanie w przepisach prawa pracy i służą one pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych (trudno więc przyjąć, że wiedza strony była w tym zakresie jedynie fragmentaryczna, potwierdzając tym samym prawidłowość stanowiska organów w tym zakresie). Ponadto, jak wskazał DIAS, rodzaje posiłków i napojów oraz wymagania jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania zawarte są rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów, które reguluje: kiedy taki posiłek jest należny pracownikowi, ile tych posiłków przysługuje, ich kaloryczności, po jakim czasie wykonywanej pracy, w jakich warunkach winien być wydawany, cel takiego posiłku, czy praca jest wykonywana na otwartej przestrzeni w okresie zimowym, czy też w zamkniętej i w jakich warunkach. To zaś powoduje, że winien on mieć (przecież jako pracodawca) szczegółową wiedzę w tym zakresie i przede wszystkim wskazać, którzy pracownicy wykonywali swoje obowiązki w takich warunkach (wymagając tym samym posiłków regeneracyjnych). Słusznie również zauważył organ, że ta sfera nie została w żaden sposób uregulowana i dookreślona w firmie skarżącego. Trudno też przyjąć, że pracownicy, którym miałyby one przysługiwać (na mocy przepisów prawa) również nie mieli o nich szczegółowej wiedzy, a przede wszystkim, że takiego rodzaju były to posiłki. Słusznie także zauważono, że wskazywane przez pracowników posiłki nie pokrywały się z artykułami spożywczymi zakupionymi i wykazanymi na spornych fakturach w 2021 r. (nie były one bowiem tak zróżnicowane jak wynika to z różnorodności wyszczególnionych na nich artykułów). Jak wskazał też organ odwoławczy (przy zatrudnieniu 8-16 pracowników rocznie na różnych stanowiskach) strona zakupiła w jednym miesiącu również pojedyncze sztuki artykułów (np. jogurt, deser, pączek, serek, pizza, baton), a także produkty, takie jak gumy [...], jajka [...], słoiczki [...], soki [...], budyń, płatki [...], napoje ze słomką, lody, kakao, pizza, lizaki oraz owoce. Stoi to także w opozycji z tym, co zeznali na temat serwowanych posiłków pracownicy. Ponadto, jak wskazał organ, faktury dotyczące przedmiotowych zakupów przez cały rok były zazwyczaj wystawiane raz w miesiącu do dokumentów WZ, co może potwierdzać miesięczne zakupy w tym punkcie ich sprzedaży. A jak wskazali pracownicy, były one serwowane raz na jakiś czas, sporadycznie, wskazując też różne pory roku. Strona nie wykazała zatem ich związku (choć do niej to należało) z wykonywaną działalnością gospodarczą (ich wykorzystania na posiłki regeneracyjne dla pracowników, czy też jako poczęstunek dla kontrahentów, co do którego poza wskazaniem, że takie zdarzenia miały miejsce strona tego w ogóle nie potwierdziła) i ich racjonalnego ponoszenia, a także chociażby pośredniego wpływu na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. Słusznie zatem przyjęto, że zakupione artykuły służyły jedynie zaspokojeniu potrzeb prywatnych i nie były niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym one również nie spełniały przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT;
- odnośnie upominków i gratisów to wskazać na wstępie należy (jak słusznie podniósł DIAS odwołując się to treści art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 2-4 ustawy o VAT), że aby odliczyć VAT wydatki na ww. cele muszą spełniać wymogi, o których mowa w tych przepisach, a ich przekazanie musi mieć związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (czego strona nie wykazała, choć była do tego zobligowana). Ponadto, skarżący powinien (z uwagi na swoje wyjaśnienia, że upominki i gratisy były kierowane do ograniczonej grupy odbiorców oraz noszą one znamiona reprezentacji, a poprzez ich wręczenie strona kreowała lepszy wizerunek swojej firmy, zdobywała zaufanie klienta, by być pozytywnie przez niego postrzegana) - prowadzić ewidencję osób, którym zostały one przekazane w 2021 r. Jednostkowe ceny przekraczały bowiem 20,00 zł. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary: 1) o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł (bez podatku), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób; 2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 20 zł. Jak zauważył też organ, takie upominki i gratisy winne być opatrzone w logo firmy (co również w sprawie nie miało miejsca). Nadto na wezwanie organu z 17 kwietnia 2023 r. o przedłożenie takiej ewidencji (co pozwoliłoby ustalić tożsamość takich osób), złożenia wyjaśnień w zakresie podania sposobu nanoszenia logo firmy na upominki/gratisy/prezenty o małej wartości i podania, kto to robił skarżący udzielając odpowiedzi (pismo z 24 kwietnia 2024 r.) wyjaśnił jedynie, że logo firmy jest naklejane, natomiast żądaną ewidencję wydanych towarów (której nie udało się odszukać) prowadził ówczesny kierownik marketu, który już u strony nie pracuje. Przesłane zostały jedynie zdjęcia (gdzie jedna z osób występujących na jednym ze zdjęć ma ubranie z logiem firmowym), co do których organ odwoławczy słusznie zauważył, że nie wiadomo z jakiego okresu pochodzą (brak jest bowiem na nich daty). Nie przedłożył też żadnych dowodów na potwierdzenie, że dokonywał zakupu samego wzoru graficznego jakim jest logo firmy, by móc oznakować towary, które określił mianem upominków/gratisów. Ponadto żadne z tych zdjęć nie przedstawia opatrzonego w logo firmy upominku/gratisu. Organy podatkowe również (w oparciu o stronę internetową skarżącego, zat. LOTERIA MIKOŁAJKOWA - [...] i profilu Marketu [...] na portalu [...]) ustaliły, że w 2021 r. strona zorganizowała ww. loterię (gdzie za każde wydane 50,00 zł klient otrzymał jeden los uprawniający do udziału w loterii i wygrania jednej z 18 nagród rzeczowych), które co istotne nie pokrywały się z towarami z faktur opisanych przez skarżącego jako upominek/gratis. A jak już wspominano wcześniej, to na podatniku chcącym skorzystać z preferencji podatku VAT spoczywa obowiązek szczególnej dbałości o udokumentowanie zakupów oraz wskazanie okoliczności im towarzyszących (nie wystarczą jak w tej sprawie same faktury, z opisu których nie wynika związek ich nabycia z działalnością gospodarczą przy braku innych dowodów wskazujących na taki ich charakter). Nie wystarczą też gołosłowne twierdzenia co do wykorzystania kwestionowanych towarów w ramach przekazanych gratisów i upominków, aby możliwe było odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących ich nabycie. Tym samym przedmiotowe zakupy także nie spełniały przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT;
- jeśli chodzi o zakup towarów, które miały dotyczyć potrzeb firmy, w tym szkoleń, spotkań biznesowych, integracyjnych i targów to wskazać należy, że mimo wezwania do wyjaśnienia i podania szczegółów tych wydarzeń (np. gdzie i kiedy się odbyły, jaka była ich tematyka, w przypadku szkoleń, kto je prowadził) strona wskazała jedynie, że uczestniczyli w szkoleniach pracownicy firmy. Dodał też, że nie prowadził ewidencji takich wydarzeń, ponadto, że były one organizowane również przez kontrahentów, w tym przypadku nie posiadał jednak zaproszeń z uwagi na ich utylizację (które potwierdzałyby ten stan rzeczy). Słusznie też przyjęto, że zakup np. akcesoriów urodzinowych (opłatek na tort, baner, czapeczki, kubeczki), akcesoriów zabawkowych (koło dmuchane, peleryna, grzebień, trampolina, gumki do włosów) jak i usługi cateringowej (w postaci diety pudełkowej) nie mógł służyć ww. celom, również szkolenia, które miało odbyć się w siedzibie firmy w dniu 19 czerwca 2021 r. i dokumentacji zdjęciowej z tym związanej, o której strona wspomina w piśmie z 20 kwietnia 2023 r. Dotyczy to również zakupu ziaren dla papug i nasion trawy, co do których wyjaśnienia (pokaz papug dla dzieci pracowników) trudno uznać za racjonalne i przekonujące. Ponadto żaden z przesłuchanych pracowników nie pamiętał o szkoleniu połączonym z takim pokazem. Słusznie też zauważył DIAS, że organizację szkoleń (gdzie uczestnikami miały być rodziny pracowników) trudno uznać (nawet za pośrednio) związaną z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą, a tylko to dawałoby możliwość skorzystania z preferencji podatku VAT, czyli prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ich obecność na tych szkoleniach nie przełożyła się też na efekty prowadzonej działalności. Prawidłowo też przyjęto, że skarżący nie udowodnił wykorzystania zakupionej trampoliny (mającej służyć klientom na wynajem) w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ustalono bowiem, że na stronie internetowej marketu (w zakładce wypożyczalnia) nie była ona oferowana wśród innych umieszczonych tam produktów. Nie stwierdzano jej także w trakcie oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Za przekonujące należy również uznać wyjaśnienia organu odnośnie wydatku za konsumpcję (na potwierdzenie którego skarżący przesłał dokumentację zdjęciową). Trudno bowiem uznać za takowe zdjęcia bez dat ich wykonania. Ponadto przesłuchani pracownicy pamiętali jedynie o spotkaniach pracowniczych, jednakże w barze na stacji paliw O. a nie w miejscu wskazywanym przez skarżącego. Trudno uznać również za racjonalne wyjaśnienia skarżącego dotyczące zakupu dziecięcych produktów służących rzekomo do prania odzieży roboczej pracowników w firmie (gdzie jak wykazały organy pracownikom wypłacano ekwiwalent za pranie). Ponadto przesłuchani pracownicy nie potwierdzili korzystania z pralki w firmie, nie wiedzieli nawet gdzie mieliby możliwość rozwieszenia prania, nie potrafili wskazać personalnie osób korzystających z tej pralki. Nie wskazali również, aby pralka w firmie była. Dotyczy to również zakupionej frytkownicy i tostera. Także wyjaśnienia skarżącego, co do zużywania kosmetyków i akcesoriów przez pracowników, w tym dziecięcych takich jak płyny, szczoteczka i pasta do zębów oraz odżywki do włosów, rzęsy, podkład do twarzy, pomadka powiększająca usta, łańcuszek i komplet biżuterii trudno uznać za racjonalne i wiarygodne. Nie potwierdziła tego, np. K. M., której strona miała przekazać, np. pomadkę i podkład. Inna zaś z pracownic zeznała, że korzystała wyłącznie ze swoich kosmetyków.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że strona nie przedstawiła (na co zwrócono już uwagę wcześniej) żadnych dowodów oraz przekonujących wyjaśnień i argumentów (choć to ona winna to zrobić, tym bardziej chcąc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów opisanych w tabeli przez organ I instancji), które przeciwstawiłyby się przyjętemu przez organ podatkowy stanowisku w tym zakresie, czyniąc je nieprawidłowym w ramach ustalonego stanu faktycznego. Jak słusznie też zauważył DIAS, to po stronie podatnika leży obowiązek prawidłowego przyporządkowania danego zakupu oraz ewentualne uzasadnienie, że został on nabyty w celach firmowych, a nie na zaspokojenie osobistych potrzeb. Ujęcie zatem faktur dokumentujących prywatne zakupy w prowadzonych ewidencjach dla potrzeb podatku VAT (będące wynikiem podjętych przez stronę decyzji w ramach ryzyka prowadzonej działalności gospodarczej, co do którego ma prawo, a którego nie można przerzucać na Skarb Państwa) skutkowało (jak słusznie przyjęły organy podatkowe) niezgodnym z przepisami prawa podatkowego zawyżeniem podatku naliczonego pomniejszającego podatek należny, w ramach prowadzonej działalności (nie spełniając wobec tego przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). Strona nie wykazała bowiem żadnego związku (zarówno pośredniego, jak i bezpośredniego) miedzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną, który ma przecież decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia. Ponadto to ona jest zobowiązana do przedstawienia obiektywnych dowodów (których w tym przypadku zabrakło) na to, że zakupione towary zostały w rzeczywistości wykorzystane na potrzeby jego własnej działalności gospodarczej, a nie na cele prywatne. Jeżeli więc ktoś chce skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, to jak już wskazano wcześniej ciężar udowodnienia spełnienia warunków powstania takiego prawa spoczywa na podmiocie wnioskującym o odliczenie. Wobec powyższego za bezpodstawny należało uznać zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE poprzez naruszenie zasady neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług przejawiające się w bezpodstawnym pozbawieniu podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słusznie zatem przyjął DIAS (zważywszy na sposób uzasadnienia tych wydatków, który uznano za niewiarygodny), że stronie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur, gdyż asortyment, rodzaj, ilość i częstotliwość nabywanych towarów oraz usług świadczy o tym, że dokonywała ona zakupów w celu utrzymania własnego gospodarstwa domowego i nie miały one związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Organ zauważył przy tym, że przyjmowanie do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z potrzebami osobistymi, potwierdził skarżący dokonując po zakończeniu kontroli podatkowej korekt plików JPK i deklaracji VAT-7 w zakresie podatku naliczonego odliczonego z faktur dokumentujących nabycia (z uwagi na ich prywatny charakter), które dotyczyły zakupu: pampersów, zupek [...], kaszek, ubranek dziecięcych, past i szczoteczek do zębów dla dzieci, kosmetyków, w tym dziecięcych, art. chemicznych, akcesoriów niemowlęcych i dziecięcych.
Jeśli natomiast chodzi o straty w towarach (pellecie, purotermie i ekogroszku), gdzie z przyczyn od podatnika niezależnych (jak twierdzi strona) nie doszło w 2021 r. do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej, a organ zakwestionował z tego tytułu prawo do skorzystanie z odliczenia podatku VAT - to za prawidłowością przyjętego przez organy podatkowe w tym zakresie rozstrzygnięcia przemawiają następujące ustalenia oraz okoliczności sprawy:
- poza protokołami zniszczenia/straty towaru, dowodami wewnętrznymi oraz dokumentami rozchód wewnętrzny strona nie posiadała i nie przedłożyła innych dowodów potwierdzających zniszczenie wspominanych już towarów (pelletu, purotermu i ekogroszku). Również tych dotyczących np. jego wywozu i utylizacji, co stanowiłoby potwierdzenie, że do takich zdarzeń faktycznie doszło, potwierdzając tym samym stanowisko strony. Zwraca uwagę też treść ww. protokołów, która ma charakter ogólnikowy w zakresie okoliczności powstania strat. Nie wskazuje ona konkretnych przyczyn, dat powstania zdarzeń (na które skarżący się powołał) oraz osób odpowiedzialnych za nie. Protokołów nie sporządzano też na bieżąco, ale co parę miesięcy;
- charakterystyczne jest też to (mając na uwadze, że mamy do czynienia z przedsiębiorcą, a zniszczono towar o znacznej wartości - 23.167,03 zł, podatek VAT - 5.328,40 zł i ilości (1001 opakowań ekogroszku - każde po 25 kg, 541 worków pelletu - każdy po 15 kg i 121 szt. purotermu), że żaden z pracowników rzekomo za to odpowiedzialnych nie podniósł z tego tytułu żadnych konsekwencji służbowych, np. nie został ukarany;
- pomimo (jak zauważył DIAS) rozciągnięcia w czasie procesu niszczenia towaru – strona nie przedsięwzięła jakichkolwiek działań (a przynajmniej tego nie wykazała) zaradczych, eliminujących na przyszłość takie zdarzenia. To by wskazywało, że strona godziła się z regularnym powstawaniem strat w towarach, które przecież zakupił w celu dalszej odsprzedaży i które miały przynieść zysk.
A nie ulega wątpliwości, że zniszczenie towarów handlowych, na które powołuje się strona może w określonych sytuacjach stanowić niezależny od podatnika powód powstania niedoborów w środkach obrotowych. Do takich wniosków nie można jednak dojść w przypadku, gdy zniszczenie towarów jest konsekwencją zaniedbań w prowadzonej działalności, a ryzyko ich wystąpienia może być zminimalizowane w sytuacji przedsiębiorcy działającego racjonalnie. Wskazane ponadto wcześniej elementy stanu faktycznego nie pozwalają na uznanie zasadności zarzutów i argumentacji podnoszonych w tym zakresie w skardze. Podatnik powinien bowiem tak zorganizować prowadzoną przez siebie działalność, aby zawsze minimalizować ryzyko ponoszenia strat także w środkach obrotowych (towarach handlowych), a w przypadku, gdy straty te wystąpiły – organizacja i nadzór w prowadzonej działalności powinny pozwalać na wyjaśnienie przyczyn ich pojawienia się i podjęcie działań w celu wykluczenia strat. Dotyczy to nie tylko udokumentowania konkretnej straty, ale także zadbania o to, aby nie wystąpiła w przyszłości (co w tej sprawie nie miało miejsca). Tym bardziej, że rzekoma strata miała występować co miesiąc w całym 2021 r. (z wyjątkiem sierpnia). Ponadto, dopuszczenie do powtarzalności uszkodzeń towaru handlowego tej samej kategorii wykazywanego w protokołach zniszczenia w 2021 r. spowodowała, że ogólna kwota wykazywanej straty sięgnęła poziomu 23.167,03 zł netto (podatek VAT 5.328,40 zł.). Wobec tego, trudno uznawać, że skarżący nic więcej nie mógł zrobić w celu zminimalizowania okresowych ubytków towarów. Szkody te nie wynikały przecież z incydentalnego zdarzenia, co zasadnie zauważył DIAS. Wtedy przedsiębiorca mógłby próbować wykazywać staranność profesjonalisty w prowadzeniu działalności gospodarczej. Jednak nie może w opisanej sytuacji odnieść oczekiwanego przez autora skargi skutku zarzut, że na tle całkowitej ilości towarów, jaką podatnik posiadał w 2021 r., straty stanowią jedynie niewielką ich część. Próba umniejszania wartości ubytków towaru nie może przesłonić aspektu zaniedbań w prowadzonej działalności. Przemoknięciu, połamaniu, uszkodzeniu, rozerwaniu, pęknięciu w każdym wręcz miesiącu 2021 r. miało ulec łącznie: (-) 8.115 kg pelletu (co stanowi ponad 8 palet towaru), (-) 25.025 kg ekogroszku (co stanowi ponad 25 palet) oraz (-) 121 sztuk purotermu. Nie są to też śladowe czy niewielkie ilości, których świadkowie mogliby nie pamiętać, jak zaakcentowano to w skardze;
- zniszczenia wózkiem widłowym purotermu, na który powołuje się strona nie potwierdził żaden z jej pracowników. Ten ostatni nie potrafił też wskazać, który z pracowników był odpowiedzialny za to ten stan rzeczy i w jakich stało się to okolicznościach. Również wyjaśnienia odnośnie 49 szt. purotermu, który miał ulegać uszkodzeniu na przełomie 2020 i 2021 r., jak słusznie przyjął organ są niewiarogodne, skoro w spisanym na 31 grudnia 2020 r. remanencie nie wykazano żadnych odpadów z towarów, które miałyby utracić swoją pierwotną wartość użytkową;
- trudno też uznać za nieprawidłowe stanowisko organów podatkowych odnośnie złożonych przez T. O. (ojca strony) wyjaśnień na okoliczność rzekomego odbioru uszkodzonego towaru i wykorzystania go w celu utwardzenia i użyźniania działki, skoro skarżący oprócz jego negowania nie przedstawił żadnych dowodów, które potwierdziłyby te wyjaśnienia i okoliczności w nich poruszane. Dotyczy to również ewentualnego wywozu oraz utylizacji tego towaru. Tymczasem, jak wykazały organy podatkowe, nie miało to w tej sprawie miejsca, a przedłożone dowody, nie są wystarczające do podważenia przyjętego w tym zakresie stanowiska. Żaden na przykład z przesłuchanych pracowników skarżącego nie wiedział, co się stało ze zniszczonym towarem, żaden z nich nie był też obecny przy wywozie towaru z terenu marketu. Choć, jak zauważył DIAS (zgodnie z protokołami zniszczenia łącznie w 2021 r. zniszczeniu miało ulec ponad 25 ton ekogroszku, ponad 8 ton pelletu i 121 szt. purotermu. Wobec tego trudno uznać (jak słusznie podkreślił organ), że wywóz takiej ilości towaru mógłby pozostać niezauważony przez pracowników skarżącego. Także dopiero w toku ponownego postępowania w pisemnych wyjaśnieniach z 18 października 2024 r. skarżący podał, że jego ojciec T. O. wykorzystał uszkodzone materiały budowlane do utwardzenia swojej działki, a pellet i ekogroszek do użyźnienia gleby. Z kolei w piśmie z 14 listopada 2024 r. sprecyzował, że odbierał uszkodzony towar ciągnikiem rolniczym z przyczepą. Nie podał jednak dat i ilości kursów. Ponadto wątpliwości budzi deklarowane przez ojca strony użycie uszkodzonego pelletu i ekogroszku do użyźnienia gleby w sytuacji, gdy stanowią one paliwa stałe;
- przesłuchani w charakterze świadka pracownicy strony (na okoliczność powstałych w 2021 r. strat w towarach): (1) I. J. wskazała m.in.: (-) że nie wie jakiej wielkości były straty i kto je stwierdzał; nie wie kto był za nie odpowiedzialny i jakie kroki podjęto by je zminimalizować; towary stały na placu, trochę pod zadaszeniem, nie jest tego pewna, przed deszczem i wiatrem zabezpieczone były plandekami; (2) K. M. (przesłuchana po raz pierwszy) stwierdziła m.in.: (-) że nie pamięta czy wystąpiły straty towarów (zmieniając zeznania w tym zakresie, że straty wystąpiły - będąc przesłuchiwana po raz drugi); (-) że w starym budynku pellet i ekogroszek magazynowano na placu (bez zadaszenia), w nowym budynku był chyba składowany na dole w piwnicy (co potwierdził też inny świadek M. A.): (-) w nowych zeznaniach, że nie pamięta co było nie tak z towarami wyszczególnionymi na sporządzonych przez nią protokołach; (-) nie pamiętała czy towary te miały inne przeznaczenie, co się z nimi stało i kto zabrał je ze terenu marketu budowlanego; (-) nie pamiętała czy pociągnięto kogokolwiek do odpowiedzialności służbowej, materialnej, finansowej za powstałe straty w towarach i kto był za nie odpowiedzialny w 2021 r. Nie pamiętała też, kto w 2021 r. posiadał w firmie uprawnienia na wózek widłowy i kto nimi jeździł. Nie pamiętała też, czy była obecna przy zdarzeniu zaczepienia i przewrócenia przez wózek widłowy na terenie marketu w roku 2021 palety z purotermem i czy w ogóle słyszała o takiej sytuacji; (3) T. W. dwukrotnie przesłuchany (zatrudniony jako magazynier), m.in.: (-) nie był pewien czy w 2021 r. wystąpiły straty w tych towarach, nie wie czy je w ogóle widział, (-) wskazał też, że w jednej lokalizacji (przy ul [...]) towar magazynowo na placu, na zewnątrz budynku, poza wiatą i garażem, zaś w drugie (przy ul [...]) część towaru na początku była przechowywana na zewnątrz, w późniejszym okresie pod wiatą, stał też w części handlowej, (-) nie wiedział w jaki sposób dokumentowano straty i co działo się z uszkodzonym towarem oraz kto, gdzie i po co go zabierał, (-) mimo, że K. M. zeznała, że magazynierzy jej zgłaszali uszkodzenie towaru to T. W. (podobnie M. G.) stwierdził, że dokonywał tego stronie, (-) nie wiedział kto w firmie posiadał uprawnienia na wózki widłowe (wskazując jednocześnie, że to on jeździł wózkiem w 2021 r. oraz prawdopodobnie M. G.), (-) mimo twierdzeń strony, że puroterm został uszkodzony w 2021 r. przez wózek widłowy świadek, który takim wózkiem jeździł nic na ten temat nie wiedział. Nie przypominał sobie zdarzenia zaczepienia i przewrócenia przez wózek widłowy na terenie marketu w 2021 r. palety z purotermem oraz że to on mógłby ją przewrócić; wskazywał, że pellet i ekogroszek był zabezpieczony fabrycznie, był dodatkowo przykrywany palndeką, w zależności od lokalizacji mogły być pod wiatą, w magazynie czy też w piwnicy; (4) M. G. (zatrudniony jako magazynier) zeznał m.in., że: (-) na pewno występowały straty w pellecie i ekogroszku, nie pamiętał jednak w jakiej ilości, (-) nie pamiętał szczegółów zdarzenia uszkodzenia przez wózek widłowy palety z purotermem, (-) nie wiedział, co działo się z uszkodzonym towarem, (-) towary były owinięte streczem, magazynowano je na paletach na zewnątrz, bez zadaszenia, pod plandekami, (-) nie wiedział nic na temat wywozu uszkodzonych towarów z miejsc ich składowania; (5) T. A. (zatrudniony na stanowisku kierowniczym) wskazał, że: (-) nie pamięta strat w towarach w 2021 r. Nie kojarzy takich sytuacji, które szczególnie by zapamiętał, za wyjątkiem puszki z farbą, która wypadła i przewróciła się praktykantce. Mogły zdarzyć się rozerwania worka, (-) nie wie, kto miał uprawnienia na wózki widłowe w firmie, (-) w lokalizacji przy ul. [...] towar był trzymany w piwnicy, (-) nie słyszał nic na temat uszkodzenia palety z purotermem. Nie wie, kto zabierał uszkodzony towar z terenu marketu;
- przesłuchany w charakterze strony skarżący stwierdził, że: (-) puroterm, pellet i ekogroszek w obu miejscach prowadzenia działalności gospodarczej przechowywane były na podwórku, na wolnej przestrzeni, bez zadaszenia (co stoi w sprzeczności z zeznaniami pracowników), (-) straty w pellecie i ekogroszku powodowały czynniki atmosferyczne, puroterm popękał w wyniku przewrócenia palety przez wózek widłowy, nie nadawał się do użytku (co również stoi w sprzeczności z zeznaniami pracowników), (-) pracownicy informowali stronę jako pracodawcę o powstałych stratach i spisywano wówczas protokół strat towaru (co stoi w sprzeczności z zeznaniami K. M., która zeznała, że to jej magazynierzy raportowali straty w towarach), (-) nie jest w stanie wskazać, który protokół został spisany w dniu powstania straty. Nie zawsze powstały one w dacie sporządzenia protokołu zniszczenia, bo nie zawsze był czas na jego spisanie. Straty towaru spisywano i zamykano raz w miesiącu, (-) nie jest w stanie podać konkretów co do wywozu uszkodzonego towaru, który miał odbierać ojciec skarżącego we własnym zakresie organizując transport. Wskazał też, że nie rozliczali się oni finansowo, nie potwierdzali przekazania/wywozu towarów z terenu prowadzenia działalności żadnymi dokumentami. Ustnie ustalano, że ojciec ma zutylizować uszkodzony towar;
- pracownica (K. M.), która miała sporządzać protokoły zniszczenia/straty towaru miała trudności z identyfikacją i opisem jednego ze zniszczonych towarów, tj. purotermu. Wskazała bowiem, że jest to styropian w płatach (choć strona wyraźnie stwierdziła w jednym z wyjaśnień, że była to cegła). Nie pamiętała też jak był pakowany, nie umiała dokładnie go opisać. Wiedziała jednak, że służył do ocieplania;
- skarżący będąc trzykrotnie wezwanym (pisma z 10 marca 2023 r., 26 września 2024 r. i z 24 października 2024 r.) do wskazania okoliczności w jakich następowało stwierdzenie straty, faktycznych powodów ich powstawania oraz wyjaśnienia, czy towary spisane na stratę wykorzystano do celów prywatnych i przedłożenia stosownej dokumentacji (natomiast pismo z 24 października 2024 r. dotyczyło tego, że na fakturach zakupu nie zgadzały się ceny jednostkowe towarów, z tymi wykazanymi na protokołach zniszczenia/straty towaru pelletu i ekogroszku oraz sam towar i jego ilość - jak wskazał bowiem organ według ogólnodostępnych informacji puroterm to tzw. ciepłe podwaliny, stanowiące hydroizolację, stosowane przy montażu m.in. okien, drzwi, bram garażowych, natomiast przedłożona faktura dokumentowała zakup cegły-pustaków puroterm) – nie zrobił tego w sposób przekonujący dla organu podatkowego, nie przedstawiając stosownej argumentacji ani dowodów na poparcie przyjętego w tym zakresie stanowiska. Ponadto według wyjaśnień strony ziszczeniu miała ulec paleta ze 121 szt. purotermu, a z faktury zakupu wynika, że na palecie był tylko 72 sztuk tego towaru. Skarżący jedynie wskazał, że towar nie był wykorzystywany do celów prywatnych, przedłożył faktury zakupu towaru. Stwierdził nadto, że: (-) straty w towarach były nieprzewidywalne, z uwagi na nieprzewidywalność pogody; (-) opał był przechowywany pod wiatą, a palety zawsze owinięte folią zabezpieczającą; (-) na skutek warunków atmosferycznych dochodziło do zamoknięcia i jego zniszczenia. W pierwszym przypadku (odnośnie różnicy w cenach jednostkowych) podniósł, że nie są one identyczne, gdyż magazynowy program komputerowy uśrednia cenę zakupu towaru na podstawie wcześniejszych dostaw (brak jest więc możliwości modyfikowania ceny w dowodzie RW). Z ustaleń organów wynika jednocześnie, że z oświadczenia serwisanta wynika, że oprogramowanie w dokumentach rozchodu wewnętrznego stosuje mechanizm uśredniania cen pozycji magazynowych, przy czym nie posiada ono możliwości zmiany sposobu funkcjonowania mechanizmu uśredniania cen. Odnośnie zaś niejasności w fakturach zakupu i protokołach wskazał, że w przypadku purotermu chodziło o cegłę, a różnicę w ilości to stwierdził, że 72 szt. pochodzi z uszkodzonej palety, natomiast pozostałe 49 szt. to pojedyncze szkody mające miejsce na przełomie 2020 i 2021 r. (które jak wykazano już wcześniej nie miały miejsca). Mając na uwadze zakres tych wyjaśnień, uwzględniając wcześniej opisane okoliczności oraz zakres żądania (wskazania okoliczności w jakich następowało stwierdzenie straty, faktycznych powodów ich powstawania), trudno uznać, aby mogły one wpłynąć na prawidłowość przyjętego przez organy podstawkowe stanowiska w tym zakresie;
- w oparciu o informację z 24 września 2024 r. przekazaną przez Urząd Marszałkowski Województwa [...] w [...] ustalono, że strona nie dokonała wpisu do rejestru BDO (Baza Danych Odpadowych) jako wytwórca odpadów i nie prowadziła ewidencji odpadów ww. systemie. Zaś na podstawie ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek przechowywania odpadów w sposób nie zagrażający środowisku i przekazywania ich do utylizacji tylko podmiotom posiadającym zezwolenie na przetwarzanie tych materiałów.
Wobec powyższego prawidłowo przyjęły organy podatkowe, że w związku z niewykorzystaniem nabytych towarów handlowych, tj. pelletu, ekogroszku i purotermu (które wykazano w zakwestionowanych protokołach zniszczenia) - do wykonywania czynności opodatkowanych skarżący miał obowiązek do skorygowania kwoty odliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT, który reguluje obowiązek korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego z uwagi na zmianę przeznaczenia towaru. W myśl tego przepisu w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Jak zauważył NSA w wyroku z 8 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 633/12 przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT stwierdza, że konieczność korekty powstaje w sytuacji, gdy zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Zmiana ta może polegać zarówno na utracie prawa, jak i na zaistnieniu przesłanek uprawniających do skorzystania z tego prawa. A jak już wskazano wcześniej w związku z niewykorzystaniem nabytych towarów (wykazanych na zakwestionowanych protokołach zniszczenia) do wykonywania czynności opodatkowanych zmieniła się sytuacja prawnopodatkowa skarżącego w zakresie objętym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – z którego skorzystał przy ich zakupie) - strona zobowiązana była do skorygowania kwoty odliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT (z uwagi na zmianę przeznaczenia towaru).
Należy jednocześnie wskazać, że w żadnym miejscu decyzji organ nie stwierdził (o czym próbuje przekonać w skardze strona), że: "podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie uszkodzonych towarów, z drugiej zaś twierdzi, że był zobowiązany do skorygowania tego podatku" (pkt 2 skargi), co w ocenie strony jest stanowiskiem wewnętrzne sprzecznym. Organ jedynie wskazał, że w związku z faktem, że strona odliczyła podatek naliczony przy zakupie ww. towarów, a następnie nie wykorzystała ich do działalności opodatkowanej (z uwagi na to, że rzekome straty w pellecie, ekogroszku i purotermie z powodów wskazanych w protokołach zniszczenia nie miały miejsca), to jej obowiązkiem było, zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT dokonania korekty odliczonej uprzednio kwoty podatku z tytułu ich nabycia. Ponadto zakup dotyczył towarów nieuszkodzonych (a nie jak twierdzi strona w skardze uszkodzonych) i zakupu tego organ nie kwestionuje.
Uwzględniając dotychczasowe rozważania trudno uznać za zasadne zarzuty skargi ujęte w punktach 2 i 3.
Również za bezzasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 185 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE poprzez odmowę jego zastosowania, co przejawia się w przyjęciu, że podatnik był zobowiązany do korekty uprzednio odliczonej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów, które uległy uszkodzeniu i ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej (pkt 4 skargi). Według bowiem treści tego przepisu w drodze odstępstwa od ust. 1, korekta nie jest dokonywana w przypadkach transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia (co w tej sprawie nie miało miejsca), zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa w art. 16. Słusznie zatem przyjął DIAS, że przepis ten nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ jak wynika z poczynionych ustaleń do strat towarów wyszczególnionych w protokołach zniszczenia/straty w ogóle nie doszło.
Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzuty naruszenia art. 121 §1, art. 122, art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 §1 pkt 6 i art. 210 §4 1 o.p. poprzez niepełną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego (pkt 1 skargi). Wyraża się to w szczególnym podkreślaniu, że świadkowie nie pamiętali dokładnie najdrobniejszych szczegółów okoliczności sprzed kilku lat oraz nie dysponowali szczegółową wiedzą na temat decyzji swojego pracodawcy, mimo że ten nie miał obowiązku ich o tym informować, a także tym, że osoba cierpiąca na chorobę alzheimera ma trudności z przypomnieniem sobie wszystkich detali zdarzeń sprzed kilku lat. Działanie takie doprowadziło do nieuprawnionego wniosku, że nie doszło do strat w towarach handlowych. Uwzględniając bowiem dotychczasowe rozważania trudno uznać, że dokonana ocena materiału dowodowego przez DIAS jest niepełna i wybiórcza i narusza ww. przepisy prawa. Nie mogą zmienić powyższej oceny podnoszone przez stronę w tym zakresie okoliczności. Z przywołanych bowiem przez organy podatkowe zeznań świadków jednoznacznie wynika m.in., że żaden z pracowników nie zaczepił wózkiem widłowym palety z purotermem, doprowadzając tym samym do jego uszkodzenia. Jeśli zaś chodzi o pellet i ekogroszek pracownicy zeznali, że mogło dojść do strat tego towaru, ale nie pamiętali czy miało to miejsce. Ich zatem całokształt, wynikający z zebranego materiału dowodowego dał obraz wystarczający do konkluzji, że skarżący naruszył art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia ekogroszku, pelletu i purotermu, które nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. Ponadto w związku z niewykorzystaniem nabytych towarów wykazanego na zakwestionowanych protokołach zniszczenia do wykonywania czynności opodatkowanych strona zobowiązana była do skorygowania kwoty odliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT.
W kontekście zawartych w skardze zarzutów (pkt 1 i 2) sąd nie uwzględnił zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 §1, art. 122. art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 §1 pkt 6 i art. 210 §4 o.p., m.in. poprzez niepełną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego oraz niepełne ustalenie stanu faktycznego. W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy, który został poddany wszechstronnej i szczegółowej ocenie, spełniającej wymogi zasady swobodnej oceny dowodów. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia i realizuje wymagania określone w art. 122 i art. 187 §1 o.p., a zgromadzony materiał dowodowy umożliwia ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Wskazały ponadto w uzasadnieniach decyzji, na podstawie jakich dowodów ustalony został stan faktyczny sprawy, którym dowodom i z jakich przyczyn odmówiono wiarygodności oraz jakie znaczenie dla sprawy mają poszczególne dowody. Stanowisko w tym zakresie przekonująco uzasadniły, w sposób odpowiadający kryteriom określonym w art. 210 §4 o.p. Tym samym sąd, w wyniku analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W ocenie sądu ponadto, uzasadnienie zarzutów skargi sprowadzające się zasadniczo do polemiki z ustaleniami organu lub ich oceną prawną wskazuje, że skarżący nie dysponuje konkretnymi argumentami, a przede wszystkim dowodami czy choćby źródłami dowodowymi, które mogłyby podważać prawidłowość stanowiska organu. Strona nie wymieniła w skardze żadnych konkretnych okoliczności faktycznych, które mogłyby mieć wpływ na odmienną ocenę sprawy aniżeli przedstawiona przez organy. Dokonana też przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego i nie wykracza poza granice wynikające z zasady swobodnej oceny dowodów. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dawał także uzasadnione podstawy do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia, a zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji poddają się kontroli w zakresie zgodności z prawem. Sąd w całości akceptuje i podziela dokonane przez organy podatkowe ustalenia. Okoliczność, że strona nie podziela ocen organów, a jednocześnie nie zgłasza innych dowodów, którymi mogłaby skutecznie podważyć te oceny nie oznacza, że organy mają poszukiwać kolejnych dowodów, których analiza pozwoliłaby na odmienną ocenę istoty sprawy. W realiach niniejszej sprawy trudno też podzielić zarzut skarżącego, że organy w sposób niepełny ustaliły stan faktyczny, w sytuacji gdy wszystkie ustalenia i wywiedzione na ich podstawie oceny mają potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a jednocześnie ze swej strony skarżący nie przedstawił innych potencjalnie pominiętych w toku postępowania dowodów i nie przedstawił. Zdaniem sądu zaskarżone rozstrzygnięcie zawiera również pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, wyjaśniając szczegółowo przyczyny, które złożyły się na jego podjęcie, wskazuje dowody i przepisy prawa, na których się oparto. Jak słusznie też przyjął DIAS, organ podatkowy nie jest zobowiązany do nieustannego poszukiwania dowodów korzystnych dla strony w sytuacji, gdy z zebranego materiału wyłania się spójny i logiczny obraz okoliczności faktycznych istotnych, a zarazem pozwalających na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.
Uwzględniając dotychczasowe rozważania wskazać należy, że zarzuty podniesione w skardze w żaden sposób nie wpływają na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia. Stanowią natomiast niczym nie popartą polemikę, pozostającą bez istotnego znaczenia dla sprawy. Sąd, nie będąc jednocześnie związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się również innych błędów w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.
Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.