I SA/Po 713/24

I SA/Po 713/24 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-02-04
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-11-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Katarzyna Wolna-Kubicka /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2020 poz 1426
art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1b, art. 25b ust. 1-5, art. 25c, art. 25d, art. 25e, , art. 25f, art. 25g, art. 19,
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 120, art. 121, art. 122, art. 125, art. 187, art. 210 par. 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Walocha po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi B. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 30 września 2024 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2021 rok oddala skargę.
Uzasadnienie
I SA/Po 713/24
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 30 września 2024r. znak sprawy [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 12 kwietnia 2024 roku [...] ustalającą B. P. zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2021 rok w wysokości 75% kwoty przychodu odpowiadającego kwocie nadwyżek wydatków nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi, w kwocie [...]zł .
Z uzasadnienia decyzji Dyrektora wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w ramach czynności sprawdzających ustalił, że B. P. w dniu 4 sierpnia 2021r. dokonała zakupu nieruchomości położonej w G. , o pow. 0, 1618 ha za kwotę [...]zł . Organ ustalił, że zapłata nastąpiła gotówką z czego [...] zł zapłacono 18 maja 2021 r. dwóm sprzedawcom ( tj. każdemu po [...] zł ) tytułem zadatku, a [...] zł ( każdemu po [...] zł ) w dniu 4 sierpnia 2021r.
Po otrzymaniu wyjaśnień odnośnie źródeł finansowania wydatku poniesionego na zakup tej nieruchomości Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], postanowieniem z 31 stycznia 2023 r. wszczął wobec B. P. postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021r., z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.
Na podstawie zebranych dowodów organ podatkowy ustalił, że w miesiącach sierpniu 2021 roku i październiku 2021 roku powstały nadwyżki wydatków nad przychodami (dochodami) osiągniętymi przez B. P., których suma stanowi kwotę: [...] zł ([...] zł + [...] zł + [...] zł), które stanowią przychód ze źródeł nieujawnionych, a więc ze źródeł niewskazanych przez podatnika i nieustalonych przez organ podatkowy.
Mając na uwadze przepis art 25 d. i art. 25e ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 roku, poz. 1426 ze zm.), - dalej u.p.d.o.f. organ I instancji ustalił skarżącej zryczałtowany podatek od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w wysokości [...] zł ([...] x 75%).
Organ I instancji zestawił przychody i wydatki B. P. w chronologicznym zestawieniu osobno za każdy miesiac 2021r.
Nie zgadzając się z ustaleniami decyzji organu I instancji skarżąca działając przez pełnomocnika złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów:
- art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 b, art. 25b, art. 25c, art. 25d, art. 25e, art. 25f, art. 25g, u.p.d.o.f
- art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 123 §1, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 191, art. 210 §1 pkt 6, § 4 O.p. poprzez ustalenie w zaskarżonej decyzji wysokości zobowiązania z naruszeniem zasad ogólnych postępowania, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, prowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, naruszenie zasad oceny dowodów w postępowaniu, niedostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji co miało wpływ na treść rozstrzygnięcia tj. nieprawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego strony w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odwołująca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie sprawy zgodnie z zarzutami odwołania.
W toku postępowania odwoławczego organ II instancji dokonał ponownej analizy zebranego materiału dowodowego i ustalenia poczynione przez organ I instancji uznał w znacznej części za swoje. Organ odwoławczy zbadał przychody osiągnięte przez B. P. w latach poprzednich, tj. 2010-2020. Ogółem przychód za ten okres wyniósł [...] zł Według organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo ustalił, że B. P. posiadała nadwyżkę przychodów nad wydatkami z lat poprzednich w wysokości [...] zł. Kwota ta obejmowała jej przychód pomniejszony o wydatki poniesione w latach 2010-2020. Organy podatkowe nie uwzględniły kosztów utrzymania jako wydatku w ww. okresie, bowiem przyjęły wyjaśnienia strony, że od 1985r. mieszkała z rodzicami (do ich śmierci w 2018 i 2022 roku), a ich świadczenia emerytalne przeznaczała na wspólne wydatki związane z kosztami utrzymania.
Dyrektor zweryfikował również przychody osiągnięte przez B. P. w 2021 roku. Na podstawie rozliczenia [...] organ odwoławczy ustalił, że w dokumencie tym został wykazany przychód opodatkowany z tytułu emerytury-renty krajowej w wysokości [...] zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości [...] zł, zaliczka pobrana przez płatnika w wysokości [...] zł. Wpływ środków z tytułu emerytury-renty krajowej został odzwierciedlony w historii rachunku bankowego, na który wpłynęło łącznie [...] zł. Organy podatkowe uznały powyższe kwoty jako przychód za 2021 rok. Strona powołała się też na inne źródła swoich dochodów (przychodów): darowizny od synów: P. P. i T. P. w lipcu 2021 roku w kwocie po [...] zł oraz pożyczki od synów w październiku 2021 roku w kwocie po [...] zł oraz zaliczkę w wysokości [...] zł od D. B. w związku z zawarciem 4 sierpnia 2021 roku przedwstępnej umowy kupna sprzedaży nieruchomości. Powołała się również na posiadane na 1 stycznia 2021 roku oszczędności w wysokości [...] zł, w tym kwotę [...]zł uzyskaną z tytułu ubezpieczenia na życie, które otrzymała w 2010 roku w związku ze śmiercią męża W. P..
Organ odwoławczy dokonał weryfikacji przychodów i wydatków B. P.. Podzielając ustalony przez organ I instancji stan faktyczny przyjął jej przychód podchodzący ze źródeł nieujawnionych za 2021 rok uwzględniając: środki pieniężne w wysokości [...] zł którymi dysponowała na dzień 1.01.2021 r. (w tym świadczenie w wysokości. [...] zł po zmarłym mężu z tytułu umowy ubezpieczenia), przychody uzyskane z tytułu emerytury - renty krajowej za 2021 rok w kwocie [...]zł (dochód netto), darowizny w gotówce od synów T. i P. po [...] zł. Pożyczki od synów po [...] zł zostały uznane za przychód ale nieuwzględnione w zestawieniu dochodów i wydatków skarżacej gdyż zostały przeznaczone na spłatę ujemnego salda na jej rachunku bankowym.
Organ przyjął, że w 2021r. B. P. poniosła wydatki na zakup nieruchomości niezbudowanej o obszarze 0,1618 ha w kwocie [...]zł, na koszty utrzymania w wyskości [...] zł, oraz na rzecz syna P. P. w łącznej kwocie [...]zł.
Organy podatkowe nie uwzględniły jako przychodu zaliczki w kwocie [...]zł, na którą powołała się skarżąca w związku z zawarciem przedwstępnej umowy kupna sprzedaży nieruchomości z 4 sierpnia 2021 roku z D. B. z nastepującym uzasadnieniem. Umowa przedwstępna została zawarta 4 sierpnia 2021 roku w zwykłej formie pisemnej. Zapis § 1 umowy przedwstępnej stanowił, że cyt.: "Sprzedająca oświadcza, że jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości objętej księgą wieczystą nr [...], prowadzoną przez Sąd Rejonowy w N. Wydział Ksiąg Wieczystych, nr działki [...], położonej w powiecie [...], gminie [...], w miejscowości G., o powierzchni 0,161ha. Dla nieruchomości została wydana ostateczna i prawomocna decyzja o warunkach zabudowy nr [...] Burmistrza [...] z dnia 30.12.2021 roku." W ocenie organu zapis ten wskazuje ewidentnie na brak chronologii, bowiem nie jest możliwe zawarcie umowy 4 sierpnia 2021 roku i powołanie się na wydanie ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy z 30 grudnia 2021 roku czyli około pół roku później. Informację o wydaniu decyzji nr [...] potwierdza zapis w akcie notarialnym Repetytorium A Nr [...] z 9 listopada 2022 roku, na podstawie którego B. P. dokonała sprzedaży nieruchomości niezabudowanej o obszarze 0,1618 ha w miejscowości G. za kwotę [...]zł spółce S. L. Sp. z o.o. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że umowa przedwstępna nie mogła zostać zawarta 4 sierpnia 2021r. Zawarta ona została na potrzeby niniejszego postępowania w celu udokumentowania źródeł finansowania wydatków spornego roku, na co wskazuje data zawarcia umowy, która nie mogła być wcześniejsza niż data wydania prawomocnej i ostatecznej decyzji Burmistrza [...] w przedmiocie warunków zabudowy, tj. 30 grudnia 2021r. Organ podniósł, że D. B. mimo, że zapewnił, że posiada dowody świadczące o przekazaniu oraz rozliczeniu zaliczki z B. P. nie przedłożył na tę okolicznośc żadnych dokumentów. Nie przedłożyła ich także B. P.. Organ podkreślił ponadto, że pierwotnie strona w ramach toczącego się postępowania podatkowego nie powoływała okoliczności związanych z zawarciem umowy przedwstępnej z D. B. oraz uzyskaniem kwoty [...]zł, stanowiącej zaliczkę na poczet sprzedaży ww. nieruchomości. Organ odwoławczy analizując okoliczności zwiazane z zakupem spornej nieruchomości a następnie jej sprzedażą, uznał za organem I instancji, że sposób zapłaty za zakupioną nieruchomość został jednoznacznie określony w akcie notarialnym z 4 sierpnia 2021 roku, a nie jak twierdzi strona, że poniesiony wydatek na zakup nieruchomości w 2021r. został pokryty przychodem z tytułu otrzymania zaliczki w kwocie [...]zł. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał za niewiarygodne twierdzenia strony i świadka D. B. w kwestii otrzymania zaliczki [...] zł jako zaliczki na poczet ceny sprzedaży nieruchomości.
Odnosząc się do zarzutu odwołania dotyczącego błędnego obliczenia przychodów nieznajdujacych pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za październik 2021 w kwocie [...]zł i [...] zł oraz niezasadnego nieuznania pożyczek od synów T. i P. organ uznał ten zarzut za bezpodstawny. Z historii rachunku bankowego wynika, że strona posiadała ujemne saldo początkowe na dzień 1 stycznia 2021 roku na rachunku bankowym - minus [...] zł. Organy podatkowe dały wiarę, że otrzymała ona pożyczki od synów w kwocie [...]zł (po [...] zł) oraz jej wyjaśnieniom, że dotyczyły one spłaty ujemnego salda na rachunku bankowym. W ocenie organów strona nie udowodniła czy też nie uprawdopodobniła, że pozostała kwota z [...] zł czyli [...] zł (różnica kwot [...]zł - [...] zł) mogła stanowić oszczędności, (gotówkę), które przechowywała w domu. Samo dokonanie wpłaty środków finansowych (kwoty [...] zł) na rachunek bankowy nie legalizuje ww. kwoty i nie przesądza o jej pochodzeniu. Aby środki pieniężne wpłacone na rachunek bankowy stanowiły mienie zgromadzone przed poniesieniem wydatku posiadacza rachunku konieczne jest wykazanie w sposób niebudzący wątpliwości źródła pochodzenia wpłaconej kwoty. Analizując dowody organ II instancji zauważył, że kwotę [...]zł oszczędności wykazanych w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień 1 stycznia 2021r. B. P. wydatkowała przez cały 2021 rok. Jak wynika z chronologicznego zestawienia przychodów i wydatków za 2021 rok sporządzonego za każdy miesiąc osobno, organy podatkowe w październiku 2021 roku ustaliły nadwyżkę poniesionych wydatków nad przychodami stanowiące kwotę przychodu do opodatkowania w kwocie [...]zł. Na dzień 1 października 2021 roku posiadała [...] zł nadwyżki przychodów nad wydatkami z poprzedniego miesiąca oraz przychód z tytułu emerytury-renty krajowej w kwocie [...]zł. P. koszty z tytułu utrzymania w kwocie [...]zł. Zatem B. P. nie posiadała już żadnych oszczędności, które mogła przechowywać w domu i następnie wpłacić je we wpłatomacie. W przypadku wpłat na rachunek bankowy konieczne jest wskazanie źródła tych wpłat, czego nie uczyniła. Stąd też organ podatkowy nie uwzględnienił kwot wpłacanych na rachunek bankowy, wynikających z bezpośredniej wpłaty kwoty [...]zł dokonanej poprzez wpłatomat.
Nie zgadzając się z zaskarżoną decyzją B. P. wniosła skargę do sądu. W skardze zarzuciła naruszenie następujących przepisów:
- art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1b, art. 25b, art. 25c, art. 25d, art. 25e, art. 25f, art. 25g u.p.d.o.f.
- art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 123 §1, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 191, art. 210 §1 pkt 6, §4 O.p. poprzez ustalenie w zaskarżonej decyzji wysokości zobowiązania s karżącej z naruszeniem zasad ogólnych postępowania, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, prowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, naruszenie zasad oceny dowodów w postępowaniu, niedostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji co miało wpływ na treść rozstrzygnięcia tj. nieprawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego strony w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi zarzuciła organowi przede wszystkim błędną ocenę dowodów dotyczących zaliczki otrzymanej od D. B. w wysokości [...] zł. W ocenie skarżącej, wbrew twierdzeniu organów, nie istnieje rozbieżność w jej wyjaśnieniach oraz wyjaśnieniach D. B. co do celu i okoliczności zawarcia umowy przedwstępnej. Okoliczności zawarcia przedwstępnej umowy kupna-sprzedaży nieruchomości, w tym wskazana w umowie pisemnej data jej zawarcia nie świadczy o sporządzeniu tej umowy na potrzeby postępowania w celu udokumentowania źródeł finansowania wydatków spornego roku. Według skarżącej fakt późniejszego spisania umowy na piśmie i jej podpisania nie podważa samego faktu złożenia zgodnych oświadczeń woli przez strony (tj. zawarcia umowy) wynikającego ze zgodnego zamiaru stron określonego ukształtowania stosunku prawnego pomiędzy nimi oraz przekazania zaliczki.
Transakcje zakupu i sprzedaży nieruchomości przez skarżącą należy rozpatrywać łącznie badając wzajemne relacje wszystkich zebranych dowodów. Zdaniem skarżącej, jeśli rozpatrywać wszystkie te dowody łącznie, to bez wątpienia świadczą one o tym, że otrzymała od D. B. zaliczkę na poczet zakupu nieruchomości. Świadczą o tym nie tylko zgodne wyjaśnienia skarżącej i świadka D. B. dotyczące przekazania zaliczki, ale także sposób odsprzedaży nieruchomości do S. L. sp. z o.o. i zapłaty ceny za nieruchomość. Skarżąca pozostawała z D. B. w bardzo dobrych przyjacielskich stosunkach w związku z tym nie były sporządzane żadne dodatkowe dokumenty potwierdzające przekazanie gotówki. W ocenie skarżącej nie można ograniczyć się jedynie do jednego dowodu jakim jest umowa przedwstępna kupna sprzedaży nieruchomości. Strony zgodnie oświadczyły, że w dniu 09.11.2022r. rozwiązały umowę przedwstępną kupna-sprzedaży nieruchomości W związku z tym skarżąca w dniu 09.11.2022r zwróciła D. B. zaliczkę i w tym samym dniu spółka wskazana przez D. B. -S. L. sp. z o.o. dokonała zakupu ww. nieruchomości. W tej spółce, w dniu zawarcia transakcji, D. B. był dyrektorem, a obecnie jest prezesem zarządu i udziałowcem. Skarżąca przedstawiła uwierzytelniony odpis dowodu wypłaty KW nr [...] z dnia 09.11.2022, z którego wynika, ze skarżąca otrzymała od S. L. sp. z o.o. gotówkę w wysokości [...] zł. Skarżąca zarzuciła też organowi nieuzasadnione twierdzenie o braku sensu ekonomicznego zawartych umów zakupu i sprzedaży nieruchomości przez skarżącą, z uwagi na konieczność poniesienia dodatkowych kosztów związanych z zakupem nieruchomości tj. podatku od czynności cywilnoprawnych i wynagrodzenia za czynności notarialne. Skarżąca wyjaśniła, że umówiła się D. B., że sprzeda mu nieruchomość, za określoną cenę. Nie mogła zatem jednostronnie zmieniać umowy i żądać podwyższenia ceny o koszty podatku od czynności cywilnoprawnych i koszty notarialne. W akcie notarialnym z 9.11.2022r umowy kupna sprzedaży nie ma wzmianki dotyczącej zaliczki z uwagi na to, że nabywcą jest inny podmiot niż wpłacający zaliczkę. Zaliczkę wpłacał D. B. a zakupu dokonała S. L. sp. z o.o..
Uznanie zaliczki otrzymanej od D. B. powoduje, że nie występują obliczone przez organ za miesiąc październik 2021r, przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych w wysokości [...] zł oraz [...] zł. Według skarżącej Naczelnik niezasadnie przyjął, że na 1 października 2021r. skarżąca nie posiadała żadnej gotówki pochodzącej z legalnych źródeł. Przyjęcie faktu, stwierdzonego dowodami w niniejszym postępowaniu o otrzymaniu zaliczki od D. B. prowadzi do wniosku, że posiadała ona jeszcze co najmniej [...] zł w gotówce na dzień 1 października 2021 r., które to środki mogły być i były w części przedmiotem wpłaty na rachunek bankowy wraz z kwotami pożyczek otrzymanych od synów. W jej ocenie organ podatkowy niezasadnie przyjął, że różnica pomiędzy kwotą uzyskaną z pożyczek synów a kwotą wpłaconą na rachunek bankowy, stanowi przychód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzący ze źródeł nieujawnionych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są inne źródła. Stosownie do art. 20 ust. 1b u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się także przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych. W myśl art. 25b ust. 1-5 ustawy za przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1b, uważa się przychody:
1) nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach obejmujące przychody ze źródeł wskazanych przez podatnika, ujawnione w nieprawidłowej wysokości,
2) ze źródeł nieujawnionych obejmujące przychody ze źródeł niewskazanych przez podatnika i nieustalonych przez organ podatkowy - w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi, uzyskanymi przed poniesieniem tego wydatku.
Za wydatek uznaje się wartość zgromadzonego w roku podatkowym mienia lub wysokość wydatkowanych w roku podatkowym środków, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie roku podatkowego, w którym zgromadzono te środki. Za przychody (dochody) opodatkowane uznaje się wartości pozostające w dyspozycji podatnika przed poniesieniem wydatku, spełniające łącznie następujące warunki:
1) ich pochodzenie zostało ustalone co do tytułu, kwoty i okresu uzyskania;
2) jest możliwe określenie lub ustalenie zobowiązania podatkowego w odniesieniu do wartości, które mają wpływ na ustalenie takiego zobowiązania, albo zobowiązanie takie zostało określone lub ustalone, albo zostały zgłoszone do opodatkowania.
Za przychody (dochody) nieopodatkowane uznaje się wartości pozostające w dyspozycji podatnika przed poniesieniem wydatku, których pochodzenie zostało ustalone co do tytułu, kwoty i okresu uzyskania, oraz które:
1) były wolne od podatku lub zwolnione od opodatkowania na podstawie przepisów ustawy innych niż przepisy niniejszego rozdziału lub przepisów odrębnych ustaw albo
2) nie podlegały opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy innych niż przepisy niniejszego rozdziału lub przepisów odrębnych ustaw, albo
3) były objęte obowiązkiem podatkowym w zakresie właściwego podatku, jednak zobowiązanie podatkowe nie powstało albo wygasło wskutek:
a) zaniechania poboru podatku,
b) umorzenia zaległości podatkowej,
c) zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku,
d) przedawnienia. Do wydatków, przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stosuje się odpowiednio przepisy art. 8 ust. 1-2.
Zgodnie natomiast z art. 25c u.p.d.o.f., obowiązek podatkowy z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych powstaje na ostatni dzień roku podatkowego, w którym powstał przychód w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi.
Z art. 25d u.p.d.o.f. wynika, że podstawę opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych stanowi w roku podatkowym przychód odpowiadający kwocie nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. W przypadku wystąpienia w roku podatkowym więcej niż jednej nadwyżki, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów odpowiadających kwocie nadwyżek wydatków nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. Na podstawie art. 25e u.p.d.o.f. od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, z zastrzeżeniem art. 25g ust. 7, zryczałtowany podatek dochodowy wynosi 75% podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 25f u.p.d.o.f. podatek od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala, w drodze decyzji, za rok podatkowy, w którym powstał przychód odpowiadający kwocie nadwyżki lub nadwyżek, właściwy organ podatkowy.
Co istotne w myśl art. 25g ust. 1-7 u.p.d.o.f. w toku postępowania podatkowego ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku spoczywa na podatniku. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych znanych organowi z urzędu lub możliwych do ustalenia przez organ na podstawie:
1) posiadanych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych;
2) rejestrów publicznych posiadanych przez inne podmioty publiczne, do których organ ma dostęp drogą elektroniczną na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne. Jeżeli w toku postępowania podatkowego podatnik nie udowodni uzyskania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, o których mowa w art. 25b ust. 4 pkt 3, stanowiących pokrycie wydatku i nastąpiło przedawnienie zobowiązania, podatkowego w stosunku do tych przychodów (dochodów), to ich uzyskanie podatnik może uprawdopodobnić. W przypadku nieudowodnienia lub nieuprawdopodobnienia przychodów (dochodów), o których mowa w zdaniu pierwszym, przychody (dochody) te uznaje się za przychody, o których mowa w art. 25b ust.
1. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, o których mowa w art. 25b ust. 4 pkt 1 i
2. W postępowaniu prowadzonym w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych przy ustalaniu nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi podatnik wskazuje przychody (dochody) opodatkowane lub przychody (dochody) nieopodatkowane, którymi pokrywa poszczególne wydatki. Jeżeli podatnik nie wskazał, którymi przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi pokrył poszczególne wydatki, stosuje się zasadę, że najwcześniejszy wydatek jest pokrywany najwcześniejszymi przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi.
Jeżeli podatnik nie dysponuje dowodami potwierdzającymi wartość zgromadzonego w roku podatkowym mienia, wartość tę określa się na dzień poniesienia wydatku, stosując odpowiednio przepis art. 19. W przypadku ustalenia w toku postępowania podatkowego źródła pochodzenia nieujawnionych uprzednio przychodów (dochodów) i ich wysokości, przychody (dochody) te podlegają opodatkowaniu podatkiem na zasadach określonych w przepisach ustawy innych niż przepisy rozdziału 5a lub w przepisach odrębnych ustaw.
Zdaniem Sądu, DIAS w uzasadnieniu decyzji przedstawił wyczerpująco-uwzględniając zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy - stan faktyczny sprawy, prawidłowo przywołał obowiązujące przepisy prawa materialnego i dokonał równie prawidłowej subsumpcji, obszernie przedstawiając motywy wydanego rozstrzygnięcia, zgodnie z przepisami procedury administracyjnej.
Odnosząc się do poszczególnych kwestii, należy stwierdzić, że jak trafnie wskazały organy podatkowe w sprawie jest bezsporne, że w 2021 r. skarżąca, poniosła wydatki na zakup nieruchomości w miejscowości G.. Bezsporne są również pozostałe poniesione przez skarżąca wydatki. Natomiast kwestię sporną stanowią źródła pokrycia tych wydatków, a dokładnie zaliczka otrzymana od D. B. w kwocie [...]zł, w związku z umową przedwstępną kupna sprzedaży nieruchomości z dnia 4 sierpnia 2021r.
Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organy obu instancji uwzględniły szereg powołanych w toku postępowania przychodów które posłużyły sfinansowaniu wydatków poniesionych w trakcie 2021r., jak i ustaliły nadwyżkę wydatków nad przychodami zaistniałą w roku podatkowym. Do przychodów tych należą : środki pieniężne w wysokości [...] zł którymi skarżąca dysponowała na dzień 1.01.2021 r. (w tym świadczenie w wysokości. [...] zł po zmarłym mężu z tytułu umowy ubezpieczenia), przychody uzyskane z tytułu emerytury - renty krajowej za 2021 rok w kwocie [...]zł (dochód netto), darowizny w gotówce od synów T. i P. po [...] zł, pożyczki od synów po [...] zł. Przychody te zostały w toku postępowania wykazane, uprawdopodobnione i znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym.
Odnosząc się bezpośrednio do podniesionych w skardze zarzutów, w ocenie Sądu organy zasadnie stwierdziły, że zaliczka w kwocie [...]zł wynikająca z umowy przedwstępnej nie mogła stanowić źródła pokrycia wydatków zakupu nieruchomości w dniu 4 sierpnia 2021r. Organy słusznie uznały, że zawarta ona została na potrzeby postępowania, w celu udokumentowania źródeł finansowania wydatków 2021r. Z umowy przedwstępnej wynika, że skarżąca w dniu jej zawarcia była już właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości G., o powierzchni 0,161ha. Natomiast § 3 aktu notarialnego kupna tej nieruchomości (również z 4 sierpnia 2021r.) stanowi, że cena sprzedaży została przez kupującą w całości zapłacona gotówką do rąk sprzedawców, co sprzedawcy potwierdzili i pokwitowali odbiór całej ceny. W momencie podpisania aktu notarialnego skarżąca nie mogła więc dysponować zaliczką w kwocie [...]zł uzyskaną z tytułu umowy przedwstępnej, finansującą w części poniesiony wydatek na zakup nieruchomości, gdyż umowa przedwstępna musiałaby być sporządzona po jej nabyciu przez skarżąca. O tym, że umowa przedwstępna z dnia 4.08.2021r. została zawarta na potrzeby postępowania świadczy również to, że w umowie przedwstępnej znalazł się zapis, że dla tej nieruchomości została wydana ostateczna i prawomocna decyzja o warunkach zabudowy Burmistrza [...] z 30 grudnia 2021r. nr [...]. Słusznie organ ocenił, że nie jest możliwe zawarcie umowy 4 sierpnia 2021 roku i powołanie się w niej na wydanie ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy z datą późniejszą - 30 grudnia 2021 r. Prawidłowa jest także ocena wiarygodności umowy przedwstępnej dokonana przez organ, przez pryzmat zachowania D. B., który mimo, że zapewnił, że posiada dowody świadczące o przekazaniu oraz rozliczeniu zaliczki z B. P. nie przedłożył tych dokumentów. Nie przedłożyła ich także B. P.. Ważne jest również to spostrzeżenie organu, że pierwotnie strona w ramach toczącego się postępowania podatkowego nie powoływała okoliczności związanych z zawarciem umowy przedwstępnej i uzyskaniem na jej podstawie zaliczki w kwocie [...]zł. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy prawidłowo uznał za niewiarygodne twierdzenia strony i świadka D. B. w kwestii otrzymania zaliczki [...] zł i sfinansowanie z niej zakupu nieruchomości. Pozostawanie z D. B. w dobrych przyjacielskich stosunkach i w związku z tym brak dokumentów potwierdzających przekazanie gotówki nie wpływa na tę ocenę, skoro sam D. B. twierdził, że takie dokumenty posiada. Na ocenę wiarygodności umowy przedwstępnej z 4 sierpnia 2021dokonaną przez organy nie wpływają też, wbrew twierdzeniu skarżącej, przedstawione przez nią dowody w postaci; umowy rozwiązującej przedwstępną umowę kupna sprzedaży nieruchomości z 9 listopada 2022 roku, akt notarialny nr rep Nr A [...] z 9 listopada 2022 roku, dowód wypłaty KW nr [...] z 9 listopada 2022 roku oraz faktura nr [...] z 10 grudnia 202 na zakup betonu komórkowego przez S. L. Sp.z o.o.
W tym zakresie za chybiony uznać zatem należało zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1 O.p.
Konsekwencją nieuznania zaliczki otrzymanej od D. B. jest obliczenie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za miesiąc październik 2021r. w wysokości [...] zł oraz [...] zł. W ocenie Sądu organy dokonały prawidłowej i logicznej analizy przychodów i wydatków za każdy miesiąc 2021r. oraz przepływu środków na rachunku bankowym skarżącej, z której wynika, że B. P. na dzień 9 października 2021r., kiedy dokonała wpłaty na rachunmek bankowy [...] zł nie posiadała już żadnych oszczędności, które mogła przechowywać w domu i następnie wpłacić je we wpłatomacie. Organy ustaliły, że w październiku 2021r. skarżąca posiadała nadwyżkę wydatków nad przychodami stanowiącą kwotę przychodu do opodatkowania w wysokości [...] zł. Stąd też słusznie nie uwzględniono kwoty [...]zł wpłaconej na rachunek bankowy, dokonanej poprzez wpłatomat, uznajac jednocześnie, że pozostała wpłacona w tym dniu kwota w wysokosci [...] zł pochodziła z pożyczek otrzymanych od synów.
Biorac powyższe pod uwage Sąd uznał, że postępowanie przeprowadzone zostało w zgodzie z zasadami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności z art. 120, 121, 122, 125, 187 O.p. Przeprowadzona przez organy podatkowe ocena zgromadzonego materiału dowodowego nastąpiła zgodnie z art. 191 O.p. Wnioski zeń wyprowadzone były logiczne i spójne. Nie można zatem postawić przeprowadzonej ocenie dowodów dowolności, a wnioskom selektywności. Nadto uzasadnienie decyzji spełnia wymogi wskazane w art. 210 § 4 O.p., zawiera bowiem uzasadnienie faktyczne, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera zaś wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.
Z tych też powodów, skoro nie doszło do naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego jak i procedury, które zobowiązywałyby do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego - Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.