I SA/Lu 747/24

I SA/Lu 747/24 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2025-04-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-31
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Andrzej Niezgoda /przewodniczący sprawozdawca/
Marcin Małek
Monika Kazubińska-Kręcisz
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 226
art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, art. 21 ust. 1 pkt 50b
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14b par. 5b pkt 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Marcin Małek po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi W. G. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.399.2024.5.DB w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2024 r. nr 0115- KDIT1.4011.399.2024.3.JG; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz W. G. kwotę 100 (sto) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 31 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dalej także "organ", działając jako organ drugiej instancji, po rozpatrzeniu zażalenia W. G., dalej: "wnioskodawca", "skarżący", na postanowienie organu z dnia 19 sierpnia 2024 r. wydane w pierwszej instancji o odmowie wydania interpretacji indywidualnej, otrzymał w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji.
Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz akt sprawy wynika, że 28 maja 2024 r. wnioskodawca zwrócił się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W opisie stanu faktycznego wskazał on, że jako osoba fizyczne będąca polskim rezydentem podatkowym planuje wniesienie wkładu niepieniężnego i przystąpienie jako komandytariusz do spółki osobowej z siedzibą na Cyprze, która będzie zorganizowana w formie limited parntership, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej. Spółka taka nie posiada osobowości prawnej i jest transparentna podatkowo. Podatnikami są wspólnicy, którym przysługuje prawo do udziału w zysku. Spółkę reprezentuje komplementariusz. Spółka prowadzić będzie działalność inwestycyjną, otrzymując w tym zakresie odsetki, dywidendy, zyski z obrotu prawami majątkowymi. W razie zbycia przez tą spółkę przedmiotu aportu wnioskodawca będzie jako wspólnik opodatkowany proporcjonalnie do przypadającego mu udziału w zysku zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226), dalej: "u.p.d.o.f."
Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego wnioskodawca zapytał, czy wniesienie przez niego wkładu niepieniężnego w postaci udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b tej ustawy oraz nie będzie podlegało opodatkowaniu jako dochód z odpłatnego zbycia udziałów, stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f.?
Zdaniem wnioskodawcy aport będzie wolny od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b u.p.d.o.f. ponieważ, zgodnie z jego treścią, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki, albo zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce. Zdaniem wnioskodawcy przepis ten odnosi się do wszystkich składników majątku, w tym nieruchomości, udziałów, akcji, walut wirtualnych, a także innych praw majątkowych, a zatem niezależnie od przedmiotu wkładu niepieniężnego, wniesienie takiego wkładu do spółki niebędącej osobą prawną nie stanowi sprzedaży przedmiotu wkładu, ani nie realizuje funkcji zapłaty. Charakter wniesienia udziału do spółki osobowej niebędącej podatnikiem, jako zdarzenia neutralnego podatkowy wynika z uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10. Wg wnioskodawcy opisany aport nie stanowi odpłatnego zbycia na zasadzie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., który stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.
Organ działając w pierwszej instancji odmówił wydania interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 5b pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), dalej: "o.p.", uznając, że zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że zdarzenie przyszłe może być czynnością określoną w art. 119a § 1 o.p. lub elementem takiej czynności. Wskazał przy tym organ, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku odpowiada zagadnieniu, które było już przedmiotem opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 4 kwietnia 2023 r. znak DKP3.8083.30.2023. Z opinii tej wynika natomiast, że w ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wniesienie przez wnioskodawcę do cypryjskiej spółki limited partnership wkładu niepieniężnego w postaci walut wirtualnych, a następnie ewentualne zbycie przedmiotu wkładu przez spółkę cypryjską, stanowią działanie w sposób sztuczny, z uwagi na fakt, że planowane jest dokonanie nieuzasadnionego dzielenia operacji oraz zaangażowanie podmiotu pośredniczącego mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego. Nie było intencją ustawodawcy w ogóle zwolnienie od opodatkowania wspólnika w przypadku gdy przedmiot aportu zostanie zbyty. Do takiej sytuacji może jednak dojść w przypadku dokonania planowanych przez wnioskodawcę działań, tj. gdy aport zostanie wniesiony do cypryjskiej spółki osobowej. Utworzenie cypryjskiej spółki osobowej umożliwi bowiem przypisanie tej spółce jako zakładowi w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychodów, które bez powstania tej spółki byłyby opodatkowane w Polsce na mniej korzystnych dla Pana zasadach, ponieważ Cypr jest państwem o niskim poziomie opodatkowania i stosuje konkurencyjne rozwiązania podatkowe obniżające bazę podatkową pozostałych państw, korzystne w szczególności dla zagranicznych osób fizycznych.
Okoliczności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zdaniem organu, odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem opinii wydanej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Zachodzi zatem uzasadnione przypuszczenie, że ujęte we wniosku elementy stanu faktycznego mogą stanowić element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p.
W zażaleniu wnioskodawca zaznaczył, że w przypadku zbycia przez spółkę cypryjską przedmiotu wkładu, jako wspólnik byłby opodatkowany w Polsce proporcjonalnie do udziału w zysku spółki. Zwolnienie wspólnika nie wynika również w takiej sytuacji z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Dochód wspólnika były zatem w całości opodatkowany w Polsce. Nie jest więc prawdą, że utworzenie cypryjskiej spółki osobowej umożliwi przypisanie tej spółce, jako zakładowi, przychodów, które bez utworzenia tej spółki byłyby opodatkowane w Polsce. Cypr nie będzie miał możliwości opodatkowania ani wspólnika posiadającego nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, ani spółki niebędącej podatnikiem.
Utrzymując postanowienie wydane w pierwszej instancji, organ zauważył, że opis stanu faktycznego podany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i sprawy będącej przedmiotem opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej nie są identyczne. Różne są bowiem przedmioty aportu. Niemniej jednak w obu przypadkach dotyczy to składników, których opodatkowanie w przypadku bezpośredniego zbycia powodowałoby powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych. Różnice między tymi opisami nie są więc znaczące w kontekście możliwości wykorzystania opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.
W skardze na postanowienie wydane w drugiej instancji wnioskodawca zarzucił naruszenie:
1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 14b § 5b pkt 1 o.p. przez błędną wykładnię na etapie subsumpcji oraz (niewłaściwe) zastosowanie przepisu art. 14b § 5b pkt 1 w odniesieniu do zdarzenia przyszłego, w ramach którego nie powstanie korzyść podatkowa, sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, a następnie utrzymanie w mocy postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej;
2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 14h w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 217 § 2 o.p. przez zaniechanie uzasadnienia powziętego przez organ przypuszczenia co do możliwości powstania korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, brak identyfikacji tej korzyści oraz wadliwe uzasadnienie uwzględnienia opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wydajnej w innej sprawie, a następnie utrzymanie w mocy postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej;
3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 14b § 5c o.p. przez niewystąpienie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię, która odpowiadałaby zagadnieniu przedstawionemu w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym i oparcie się na opinii, która temu zagadnieniu nie odpowiada, a następnie utrzymanie w mocy postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej;
4) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 i art. 169 § 1 o.p. przez utrzymanie w mocy postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej mimo nieskorzystania przez organ z możliwości wezwania skarżącego do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej poprzez doprecyzowanie okoliczności zdarzenia przyszłego, a tym samym naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem w sytuacji, gdy skarżący miał prawo oczekiwać, że sprawa zostanie rozpatrzona merytorycznie, ewentualnie po uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na wezwanie organu.
Formułując powyższe zarzuty skarżący wniósł:
1) na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." - o uwzględnienie niniejszej skargi w całości przez organ, a ewentualnie, w razie nie dokonania przez organ podatkowy czynności w ramach tzw. autokontroli i przekazania skargi do sadu administracyjnego,
2) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a - o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie poprzedzającego postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2024 r. w całości;
3) o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Uzasadniając swoje stanowisko skarżący wskazał na zmianę stanu prawnego wynikającego ze zmiany treści art. 24 ust. 1 lit b umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523 ze zm.), dalej: "u.p.o." ze względu na dodanie do tego przepisu odesłania do art. 7, co powoduje, że bez znaczenia pozostaje poziom opodatkowania na Cyprze. Organ nie wykazał też, że dzielenie operacji albo zaangażowanie podmiotu pośredniczącego jest nieuzasadnione ekonomicznie lub gospodarczo. Skarżący podnosi również, że organ stwierdza, że bezpośrednie zbycie udziałów skutkowałoby powstanie przychodu, a pomija, że również pośrednie zbycie skutkowałoby także powstaniem przychodu, gdyż skarżącemu nie przysługiwałoby zwolnienie na podstawie przepisów u.p.o.
Skarżący uważa ponadto, że opinia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej nie odpowiada zdarzeniu przyszłemu opisanemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść opinii dotyczy bowiem przychodu ze zbycia walut wirtualnych. W takim przypadku organ interpretacyjny musiałby rozstrzygnąć, czy wniesienie waluty wirtualnej do spółki niebędącej osobą prawną można uznać za wymianę tej waluty na prawo majątkowe inna niż waluta wirtualna, tj. ogół praw i obowiązków w tej spółce lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną. W sprawie niniejszej problem taki, zdaniem skarżącego nie występuje, Wniesienie udziałów do spółki niebędącej osobą prawną nie stanowi bowiem ich odpłatnego zbycia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a u.p.d.o.f., co wynika z treści uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10.
Skarżący zaznaczył też, że wcale nie zamierzał dokonywać odpłatnego zbycia udziałów i zadał pytanie wyłącznie o opodatkowanie aportu. Aby więc weryfikować przypuszczenie o sztucznym działaniu skarżącego organ powinien wezwać go do uzupełnienia wniosku.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, a także o przeprowadzenie rozprawy.
W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę należało uwzględnić, co nie znaczy, że wszystkie zawarte w niej zarzuty są trafne.
W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że zgodnie z treścią art. 119 pkt 3 p.p.s.a., skarga mogła zostać rozpatrzona w postępowaniu uproszczonym. Powołany przepis stanowi bowiem, że jeśli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym. Zdaniem Sądu, wniosek strony o przeprowadzenie rozprawy nie jest zaś wiążący. Organ argumentację swoją mógł natomiast i wyraził w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i odpowiedzi na skargę.
Następnie zauważyć należy, że jak wynika z art. 14b § 1 o.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z treścią § 2., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Paragraf 3. powołanego artykułu nakłada na wnioskodawcę obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Na podstawie zaś § 5b pkt 1, odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. W takiej sytuacji organ interpretacyjny, jak to wynika z treści § 5c, zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem jest zagadnienie odpowiadające stanowi faktycznemu lub zdarzeniu przyszłemu przedstawionemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wraz z wnioskiem organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej o jej wydanie, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty w nich wskazane, dołącza się do akt sprawy.
Zdaniem organu istnieją przesłanki do odmowy wydania interpretacji indywidualnej ponieważ zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego wskazanego we wniosku stanowią czynność unikania opodatkowania. Organ odwołując się do przepisów art. 119a i art. 3 pkt 18 o.p., wskazał na czym może polegać unikanie opodatkowania, sztuczność działania podatnika oraz korzyść podatkowa. Następnie organ mając na względzie zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zauważył, że nie było intencją ustawodawcy w ogóle zwolnienie od opodatkowania wspólnika w przypadku, gdy przedmiot aportu zostanie zbyty. Do takiej zaś sytuacji może dojść, gdy aport zostanie wniesiony do cypryjskiej spółki osobowej. Utworzenie takiej spółki umożliwi bowiem przypisanie tej spółce, jako zakładowi w rozumieniu przepisów u.p.o., przychodów, które bez powstania spółki byłyby opodatkowane w Polsce na mniej korzystnych zasadach., gdyż Cypr jest państwem o niskim poziome opodatkowania. Zauważył organ dalej, że w odniesieniu do podobnej sytuacji Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w której stwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia , iż elementy tego stanu faktycznego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Rozstrzygnięcie organu, jest więc oparte na istniejącej opinii Szefa Krajowej Informacji Skarbowej. Opis sprawy zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest, jak zauważył organ, identyczny, bowiem w stanie faktycznym podanym we wniosku przedmiotem aportu będą udziały w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialności, zaś w stanie faktycznym uwzględnionym w opinii Szefa Krajowej przedmiotem aportu była waluta wirtualna. Niemniej jednak w obu przypadkach chodzi o powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych.
Skarżący podnosił natomiast, że w stosunku do stanu ujętego w opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej zaistniała zmiana stanu prawnego co do treści art. 24 u.p.o., której organ nie uwzględnił. Ponadto skarżący zaznaczył, że nie przedstawił we wniosku celu oraz ekonomicznego uzasadnienia czynności i nie twierdził, że tym celem jest zbycie udziałów. Skarżący, jak podkreślił, wcale zaś nie zamierzał dokonać odpłatnego zbycia udziałów i zadał pytanie wyłącznie o opodatkowanie aportu. Organ dążący do zweryfikowania, czy zachodzi przypuszczenie o sztucznym działaniu z argumentacją jak w przywołanej opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, powinien natomiast wezwać skarżącego do uzupełnienia wniosku.
Odnosząc się do stanowisk prezentowanych przez strony postępowania przed sądem administracyjnym zauważyć trzeba, że skarżący rzeczywiście sformułował pytanie wyłącznie o skutki wniesienia do osobowej spółki cypryjskiej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. pytanie czy będzie ono zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 oraz nie będzie podlegało opodatkowaniu jako dochód z odpłatnego zbycia udziałów stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Jednakże w opisie stanu faktycznego zdarzenia przyszłego podał on także okoliczność możliwości zbycia przez spółkę cypryjską przedmiotu aportu. Zauważyć także trzeba, że zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jeśli więc skarżący, jako wnioskodawca, wskazał możliwość zbycia przez spółkę cypryjską przedmiotu aportu i nie zaznaczył, że nastąpić ma to nieodpłatnie, nie może zasadnie czynić zarzutu organowi, że taką okoliczność brał pod uwagę. Dotyczy to również braku wskazania przez skarżącego, jako wnioskodawcę, jego motywacji uzasadniającej gospodarczy, a nie podatkowy, cel opisywanych elementów zdarzenia przyszłego.
Należy jednak zauważyć, że istotną przyczyną stwierdzenia przez organ istnienia uzasadnionego przypuszczenia, że pewne elementy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p., była powołana w zaskarżonym postanowieniu opinia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Oparta jest zaś ona na założeniu, że wniesienie waluty wirtualnej jako aportu do osobowej spółki cypryjskiej, która następnie zostanie zbyta przez spółkę stanowi działanie sztuczne, prowadzące do uzyskania korzyści podatkowej, gdyż sprzedaż waluty wirtualnej przez spółkę osobową spowoduje, że przychód ze zbycia tej waluty, jako przypisany zakładowi w rozumieniu art. 7 u.p.o., opodatkowany będzie na Cyprze z zastosowaniem niższych stawek opodatkowania. Bez utworzenia tej spółki i przypisania jej jako zakładowi przychodów ze sprzedaży waluty wirtualnej, przychody byłyby opodatkowane w Polsce z zastosowaniem stawki wynikającej z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tymczasem wziąć należy pod uwagę, że zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 lit. b u.p.o., zgodnie z brzmieniem nadanym przez art. 10 ust. 1 Protokołu z dnia 22 marca 2012 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 1383) zmieniającego u.p.o. z dniem 9 listopada 2012 r., jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułów 7, 10, 11, 12 lub 13, mogą być opodatkowane na Cyprze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane na Cyprze. W brzmieniu pierwotnym przytoczony przepis nie zawierał odesłania do art. 7 u.p.o. Z aktualnego brzmienia przepisu art. 24 ust. 1 lit. b u.p.o. wyprowadzić można więc wniosek, że przypisanie przychodu zakładowi położonemu na Cyprze nie stanowi przeszkody do opodatkowania tego przychodu przez państwo miejsca zamieszkania podatnika, czyli Polskę, i zgodnie z odpowiednią polską regulacją podatkową z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia.
Do kwestii tej, podnoszonej przez skarżącego w zażaleniu oraz skardze organ nie odniósł się ani w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, ani odpowiedzi na skargę. Biorąc pod uwagę, że założeniem istnienia korzyści podatkowej skarżącego jest zastosowanie do zbycia przedmiotu aportu przez osobową spółkę cypryjską, jako zakładu w rozumieniu art. 7 u.p.o., niskich cypryjskich stawek podatku dochodowego, jest to brak istotny. Organ nie odnotował również, i w konsekwencji nie rozważył skutków dla oceny przesłanek odmowy wydania interpretacji, treści uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10, zgodnie z którą wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej (jawnej) wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej (aport) nie stanowi odpłatnego zbycia tych udziałów, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f.
Zauważyć bowiem trzeba, że w stanie faktycznym opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, przedmiotem aportu do osobowej spółki cypryjskiej zasadniczo mają być udziały w polskiej spółce kapitałowej, a nie waluta wirtualna. Odnotować jednocześnie należy, że skarżący we wniosku wyraził jednocześnie stanowisko, że skutki podatkowe w podatku dochodowym wniesienia aportu będą takie same niezależnie, czy przedmiotem aportu będą nieruchomości, udziały, waluty wirtualne, czy inne prawa majątkowe. W tym zakresie do stanowiska wnioskodawcy, z punktu widzenia istnienia przesłanek odmowy wydania interpretacji indywidualnej organ nie odniósł się.
W takiej sytuacji zasadny jest zarzut braku dostatecznego uzasadnienia przypuszczenia co do zaistnienia powołanej przez organ przesłanki odmowy wydania interpretacji indywidualnej.
Dla porządku dodać należy, że w orzecznictwie NSA prezentowane są różne stanowiska co do zagadnienia związania organu interpretacyjnego opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. W opinii, do której odwołał się organ, wyrażone zostało stanowisko, zgodnie z którym to organ interpretacyjny ocenia zaistnienie przesłanki uzasadniającej odmowę wydania interpretacji. Stanowiska o związaniu organu interpretacyjnego opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej nie formułuje również organ z treści zaskarżonego postanowienia. Sąd rozpoznający sprawę niniejszą także podziela to stanowisko, przychylając się do stanowiska i argumentacji w tym zakresie wyrażonych np. w wyrokach NSA z dnia: 13 października 2022 r., sygn. akt II FSK 2668/20 oraz II FSK 3005/20, a także z dnia 18 października 2022 r., sygn. akt sygn. akt II FSK 323/20. Gdyby nawet jednak przyjąć stanowisko przeciwne, stwierdzić należałoby, że organ nie uzasadnił dostatecznie, że opinia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wydana w innej sprawie, ze względu na wskazane wyżej odmienności stanu faktycznego i prawnego zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, miałaby zastosowanie do rozpoznawanej sprawy.
Z tych wszystkich powodów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.
Prowadząc ponownie postępowanie organ uwzględni stanowisko Sądu wyrażone w niniejszym orzeczeniu.
Orzeczenie w sprawie zwrotu kosztów postępowania przed sądem administracyjnym, obejmujących uiszczony wpis sądowy, znajduje uzasadnienie w treści art. 200 oraz 205 § 1 p.p.s.a.