I SA/LU 679/19

I SA/Lu 679/19 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2020-01-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-10-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Ewa Kowalczyk
Halina Chitrosz-Roicka /przewodniczący sprawozdawca/
Monika Kazubińska-Kręcisz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
II FSK 961/20 - Wyrok NSA z 2022-11-15
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 865
art. 17 ust. 1 pkt 34a
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz, WSA Ewa Kowalczyk Protokolant starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi N. Z. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w D. (poprzednio: N. Z. S.A.) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz N. Z. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w D. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko N. .. (dalej: "Spółka") przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2019 r. dotyczące przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."), w zakresie ustalenia, czy zwolnieniem o którym mowa w jej art. 17 ust. 1 pkt 34a jest objęty - w ramach dostępnego limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji nr [...] (dalej: "Decyzja") wydanej przez Specjalną Strefę Ekonomiczną "S. ", w związku z realizacją inwestycji polegającej na całościowej rozbudowie mocy produkcyjnych istniejącego zakładu (dalej: "Inwestycja") - jest nieprawidłowe.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.
Spółka jest producentem napojów bezalkoholowych. W dniu 26 lutego 2019 r. uzyskała Decyzję, która określa m.in. zakres działalności gospodarczej sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: "PKWiU"), a także nieruchomości, na których ma zostać zrealizowana nowa inwestycja i na których generowany może być dochód podlegający zwolnieniu. Zakres działalności gospodarczej Spółki objęty Decyzją zgodnie z PKWiU: Sekcja C: 10.32 - Soki z owoców i warzyw, 10.39 - Pozostałe owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, 11.07 - Napoje bezalkoholowe; wody mineralne i pozostałe wody butelkowane, 22.22 - Opakowania z tworzyw sztucznych; Sekcja E: 38.11.5 - Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu, 38.32 - Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne, Sekcja H: 52.10 - Magazynowanie i przechowywanie towarów; Sekcja M: 71.20 - Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.
Zgodnie z warunkami wskazanymi w Decyzji, nowa inwestycja zostanie zrealizowana na nieruchomości położonej w województwie l. , powiecie p. , gminie N., miejscowości D., w obrębie 0007, na którą składają się działki gruntu o określonych numerach, o łącznej powierzchni 8,5428 ha.
Spółka prowadził już działalność gospodarczą w zakresie sklasyfikowanym w tych samych pozycjach PKWiU i na terenie objętym Decyzją. W ramach całości zakładu Spółki ponoszone są/ ponoszone będą nakłady inwestycyjne ukierunkowane na zwiększenie całościowej zdolności produkcyjnej zakładu. W przyszłości możliwe jest prowadzenie analogicznej działalności w ramach kolejnego zakładu, zlokalizowanego w bliskiej odległości geograficznej, jednak poza terenem wskazanym w Decyzji, przy czym Spółka jest świadoma, że w takim przypadku dochód wynikający z produkcji realizowanej w takim zakładzie będzie opodatkowany na zasadach ogólnych.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy zwolnieniem o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. jest objęty – w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w Decyzji, prowadzonej na Terenie Wskazanym w Decyzji?
Odpowiadając twierdząco, Spółka wywodziła, że zgodnie z ww. przepisem, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości. Jednocześnie, z mocy art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p, zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.
Tym samym, [...] przepisy warunkują możliwość skorzystania z dostępnego limitu zwolnienia podatkowego od zaistnienia dwóch przesłanek, a mianowicie: dochód ma powstać na skutek działalności fizycznie prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu oraz ma być rodzajowo wskazany (poprzez stosowne PKWiU) w tej decyzji. Tak więc nie wprowadzają one dodatkowej przesłanki skorzystania ze zwolnienia w postaci wymogu, by był to dochód wygenerowany wyłącznie przez inwestycję, w związku z którą uzyskana została decyzja o wsparciu.
Organ interpretujący nie podzielając przedstawionego stanowiska, w pierwszej kolejności stwierdził, że na podstawie art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Stosownie do art. 3 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej "wsparciem", jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem decyzji o wsparciu - w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji - jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Zgodnie z art. 15 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, w treści decyzji o wsparciu określa się: okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.
Odnosząc te regulacje do stanu faktycznego sprawy, organ interpretujący wyjaśnił, że należy je rozpatrywać w szerszym kontekście, tj. z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP. Zważywszy więc, na cel udzielania wsparcia - analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych - to treść art. 3 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji oznacza, że jedynie dochody uzyskane tylko w związku z taką inwestycją podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., zaś sama decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia.
W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w zezwoleniu/decyzji o wsparciu, albo czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji.
Ponadto – zdaniem organu interpretującego – treść § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713), podaje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane, co także wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji. Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. Zatem, preferencje podatkowe są skierowane zarówno do podatników funkcjonujących na rynku od wielu lat, jak i do nowych.
Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje – w ocenie organu interpretującego - fakt, że art. 17 ust. 6a u.p.d.o.p. wprowadza, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie. Przyjęcie odrębnego rozwiązania (zwolnienie całości dochodów) w przypadku prowadzenia działalności na tym samym terenie byłoby więc sprzeczne z zasadą równości przedsiębiorców i wprowadzałoby dualizm rozwiązań podatkowych, co mogłoby powodować nadużycia podatkowe.
Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, organ interpretujący wyjaśnił, że jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie, albowiem organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie.
W skardze do Sądu, Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 17 ust. 1 pkt 34a w związku z art. 17 ust. 4 oraz w związku z art. 17 ust. 6a i 6b u.o.d.o.p. w związku z art. 3, art. 13 ust 6-8, art. 14 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 pkt 1 i art. 15 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji poprzez ich błędną wykładnię polegającą na stwierdzeniu, że zakres zwolnienia na podstawie posiadanej decyzji o wsparciu ograniczony jest wyłącznie do dochodów z nowej inwestycji.
W jej ocenie, regulacje przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. warunkują możliwość skorzystania z dostępnego limitu zwolnienia podatkowego od zaistnienia wyłącznie dwóch przesłanek: niezbędne jest by był to dochód powstały na skutek działalności fizycznie prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji oraz, by był to dochód rodzajowo wskazany (poprzez stosowne PKWiU) w decyzji o wsparciu. Podkreślając, że żadne przepisy nie wprowadzają dodatkowej przesłanki skorzystania ze zwolnienia, w szczególności nie wynika z nich, aby objęty nim dochód był wygenerowany wyłącznie przez inwestycję objętą Decyzją. Spółka przedstawiła obszerne uzasadnienie swojego stanowiska, przywołując na jego poparcie poglądy wyrażone w tej kwestii w judykaturze.
W odpowiedzi na skargę, organ interpretujący wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasową ocenę.
W piśmie procesowym z dnia 22 stycznia 2010 r. pełnomocnik Spółki argumentował jak w uzasadnieniu skargi, powołując się dodatkowo na interpretację ogólną Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r., nr DD5.8201.10.2019 w sprawie sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lubinie zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W złożonym wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych Spółka podała, że jest producentem napojów bezalkoholowych oraz, że w dniu [...] lutego 2019 r. uzyskała Decyzję, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, wydaną w związku z realizacją inwestycji polegającej na całościowej rozbudowie mocy produkcyjnych istniejącego zakładu, określającą zarazem zakres działalności gospodarczej sklasyfikowany według PKWiU, a także nieruchomości, na których ma zostać zrealizowana i, na których generowany może być dochód podlegający zwolnieniu.
Zadając pytanie, czy zwolnieniem o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. jest objęty - w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, spółka odpowiedziała twierdząco.
Organ interpretujący stanowisko to uznał za nieprawidłowe, gdyż – w jego ocenie – zwolnieniu podatkowemu podlega jedynie dochód uzyskany w związku z realizacją nowej inwestycji, na którą uzyskana została decyzja o wsparciu.
Wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Z kolei w myśl art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.
Z przytoczonych przepisów wynika, że kwestia zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, wymaga również analizy przepisów zawartych w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji.
Stosownie do art. 3 ww. ustawy, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl jej art. 13 ust. 1, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji. Zgodnie z art. 2 pkt 1 w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, pod pojęciem nowej inwestycji rozumie się inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości. Z kolei jej art. 15 stanowi, że decyzja w przedmiocie wsparcia określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, dotyczące: 1) zatrudnienia w związku z nową inwestycją, przez określony czas, określonej liczby pracowników; 2) poniesienia w określonym terminie kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji; 3) terminu zakończenia realizacji nowej inwestycji, po upływie którego koszty inwestycji nie mogą być uznane jako koszty kwalifikowane; 4) maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych, jakie mogą być uwzględnione przy określeniu maksymalnej wysokości pomocy publicznej; 5) kryteriów ilościowych i jakościowych; 6) terenu, na którym nowa inwestycja zostanie zrealizowana z uwzględnieniem danych ewidencyjnych nieruchomości.
W świetle powyższych regulacji stwierdzić należy, że podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia podatkowego, jeżeli: 1) dochody pochodzą z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, 2) dochody są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w powyższej decyzji. Zwolnienie to odnosi się zatem wyłącznie do dochodów uzyskanych z określonego źródła, czyli działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu. Istota regulacji sprowadza się więc do tego, aby działalność gospodarcza była prowadzona w określonym miejscu i w zakresie wynikającym z decyzji o wsparciu. Jedynie bowiem przychody, a następnie uzyskane z nich - po potrąceniu kosztów podatkowych - dochody pochodzące z działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej wymienionej w decyzji o wsparciu mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania. Zwolnienie to ma charakter pomocy publicznej, przy czym jej wielkość nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
Nadto z ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wynika, że wsparcie jest udzielane na realizację nowej inwestycji, przez którą rozumie się inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane:
a) z założeniem nowego przedsiębiorstwa,
b) zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa,
c) dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa,
W rezultacie nowa inwestycja nie musi polegać tylko na założeniu nowego przedsiębiorstwa. Może być ona realizowana w ramach przedsiębiorstwa istniejącego i polegać na np. zwiększeniu jego zdolności produkcyjnej w drodze modernizacji i rozbudowy już funkcjonujących środków trwałych. Zasadniczy problem jaki wynika z definicji pojęcia "nowej inwestycji" polega na tym, czy zwolnieniu podatkowemu podlega wówczas cały dochód przedsiębiorstwa uzyskany z działalności gospodarczej wskazanej w decyzji o wsparciu i na terenie określonym w tej decyzji, czy też jedynie dochód związany z realizacją danego (nowego) projektu inwestycyjnego.
Zdaniem Sądu, z art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. nie wynika, aby warunkiem zwolnienia było to, aby dochód został osiągnięty – jak to stwierdzono w zaskarżonej interpretacji – z konkretnej "nowej" inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu. Przepisy podatkowe nie przewidują obowiązku ustalenia wyniku podatkowego osiągniętego jedynie w ramach projektu inwestycyjnego, na który uzyskano decyzję o wsparciu. Nie można nie zauważyć, że stanowisko organu, iż zwolnieniu podatkowemu mogą podlegać tylko dochody uzyskane z nowej inwestycji, implikuje szereg praktycznych problemów. W przypadku bowiem, gdyby nowa inwestycja polegałaby na zwiększeniu zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa poprzez zmodernizowanie linii produkcyjnej, na którą składałyby się zarówno elementy "stare", tj. nabyte przez podatnika przed rozpoczęciem nowej inwestycji, jak i "nowe" elementy – zakupione już w ramach nowej inwestycji, ze względu na stopień zespolenia owych "starych" i "nowych" elementów linii produkcyjnej, wydzielenie dochodu przypadającego wyłącznie na nową inwestycję mogłoby się okazać praktycznie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. Mimo zatem dokonania reinwestycji podatnik nie mógłby wówczas skorzystać ze zwolnienia podatkowego, co pozostawałoby w sprzeczności z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. i z celem tej regulacji.
Omawiane zwolnienie podatkowe ma charakter stymulacyjny (bodźcowy). Jego istota polega na zachęceniu podatników do realizacji celów gospodarczych służących trwałemu rozwojowi gospodarczemu kraju i wzrostowi konkurencyjności gospodarki (por. uzasadnienie do projektu ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, Sejm VIII kadencji, druk nr 2307, a także wyrok NSA z dnia 9 listopada 2018 r., II FSK 3047/16 oraz wyroki WSA: w Gdańsku – I SA/Gd 49/19, w Bydgoszczy – I SA/Bd 686/19, w Krakowie – I SA/Kr 1018/19, w Szczecinie – I SA/Sz 618/19, w Lublinie – I SA/Lu 560/19, w Gorzowie Wlkp. – I SA/Go 676/19, CBOSA).
Reasumując, w realiach rozpatrywanej sprawy – zdaniem Sądu – zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. objęty jest cały dochód spółki z działalności gospodarczej prowadzonej przez nią na terenie określonym w decyzji o wsparciu w ramach rodzajów działalności wskazanych w jej treści, do wysokości limitu przyznanej pomocy publicznej. Brak jest podstaw do uznania, aby w przedstawionej sytuacji zwolnieniu podatkowemu podlegał tylko dochód związany z realizacją danego, nowego projektu inwestycyjnego. Przepisy podatkowe nie określają w ogóle zasad kalkulowania wysokości zwolnienia wyłącznie w oparciu o dochód osiągnięty w ramach nowej inwestycji.
Odnosząc się do powołanego przez organ interpretujący § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, w którym wskazuje się - biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane - sposób wyliczenia dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, co przemawia według niego za uznaniem, iż korzystanie z pomocy publicznej jest związane z realizacją nowej inwestycji, należy zauważyć, że przepis ten reguluje sposób, w jaki powinna zostać ustalona maksymalna wysokość pomocy publicznej, nie określa natomiast zakresu zwolnienia podatkowego, tj. czy zwolnieniu podlega cały dochód, czy jedynie jego część. Trudno także podzielić pogląd, aby przepisy podustawowe decydowały o zakresie obciążenia podatkiem dochodowym.
Sąd nie podziela stanowiska organu, że dla określenia zakresu zwolnienia podatkowego istotne znaczenia ma fakt, że art. 17 ust. 6a u.p.d.o.p. wprowadzający, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie. Podkreślić bowiem należy, że przepis ten dotyczy sytuacji, w której przedsiębiorca prowadzi działalność zarówno na terenie określonym w zezwoleniu lub decyzji o wsparciu, jak i poza tym terenem. Z wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, aby Spółka prowadziła działalność także poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu. W rezultacie przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. To zaś, że w perspektywie czasowej tego nie wyklucza, podając, iż "w przyszłości możliwe jest prowadzenie analogicznej działalności w ramach kolejnego zakładu, zlokalizowanego w bliskiej odległości geograficznej, jednak poza Terenem Wskazanym w Decyzji nie oznacza nie czyni jej stanowiska nieprawidłowym, tym bardziej, że jak wskazała sama Spółka, "jest świadoma, że w takim przypadku dochód wynikający z produkcji realizowanej w takim zakładzie nie będzie korzystał z omawianego zwolnienia podatkowego (..)".
Końcowo warto podkreślić, że w dniu 25 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał interpretacje ogólną nr [...] w sprawie sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji.
Jak w niej czytamy, "Takie rozumienie zwolnienia z opodatkowania potwierdza interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT i art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT, która wskazuje, że zwolnienie pozostaje w ścisłym związku z decyzją o wsparciu w rozumieniu art. 13 ustawy o WNI. Zgodnie z tymi przepisami, zwolnieniu podlega dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o WNI, "decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji [(...)] w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1". To oznacza, że sens decyzji o wsparciu polega nie tylko na charakterystyce nowej inwestycji i ustaleniu wiążących podatnika warunków (zobowiązań) w tym zakresie, ale także na związaniu jej z przedmiotem działalności gospodarczej w ramach której inwestycja jest realizowana, która ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji. W konsekwencji zwolnieniu podlega cały dochód osiągnięty w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku, o ile jej przedmiot został określony w decyzji o wsparciu. Przedstawiony sposób i zakres stosowania interpretowanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT i art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT umożliwi skorzystanie z prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym (wsparcia w postaci pomocy publicznej) dochodów osiąganych z nowych inwestycji wytwarzających dochód samodzielnie i niezależnie od inwestycji istniejących, jak i dochód pochodzący z inwestycji nowych i istniejących, gdy inwestycje te są ściśle powiązane. Skoro bowiem ustawodawca definiując nową inwestycję uwzględnił możliwość jej współistnienia z inwestycją istniejącą, na tym samym terenie u przedsiębiorcy - uznał tym samym, że dopuszczalne jest zwolnienie całości dochodu wynikającego zarówno z istniejącej inwestycji, jak i nowej, implikując pozytywny wpływ na rozwój gospodarczo-społeczny kraju i regionu współistnienia inwestycji istniejącej z inwestycją nową (a w praktyce pozytywnego wpływu inwestycji nowej na inwestycję istniejącą)".
Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni stanowisko Sądu zawarte w niniejszym wyroku.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 4 i art. 209 p.p.s.a. Na koszty te składa się uiszczony wpis sądowy (200 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) i uiszczona opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa (17 zł).