I SA/Lu 323/21

I SA/Lu 323/21 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2021-09-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2021-08-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Krystyna Czajecka-Szpringer /przewodniczący/
Andrzej Niezgoda
Wiesława Achrymowicz /sprawozdawca zdanie odrebne/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III FSK 177/22 - Wyrok NSA z 2023-05-26
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1427
art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Andrzej Niezgoda Protokolant specjalista Marta Wawrzecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2021 r. sprawy ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z [...] maja 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej - po rozpatrzeniu zażalenia J. W. (dalej: "zobowiązany") na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z [...] marca 2021 r. w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych - utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.
Ze stanu sprawy przyjętego przez organy podatkowe wynikało, że w dniu [...] stycznia 2013 r. Naczelnik L. Urzędu Skarbowego w L. wystawił tytuły wykonawcze o numerach: [...], obejmujące podatek od towarów i usług za maj, czerwiec 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oraz podatek od towarów i usług za lipiec 2008 r. wraz z odsetkami z tytułu orzeczonej wobec J. W. - jako osoby trzeciej - solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe C. Spółka z o.o. z/s w C.. Tytuły te zostały przekazane do egzekucyjnej realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C..
W celu wyegzekwowania ww. należności organ egzekucyjny zawiadomieniem z [...] marca 2013 r. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę w C. Sp. z o.o. w C.. Zawiadomienie o zajęciu doręczono pracodawcy [...] marca 2013 r., a odpis ww. zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego został zobowiązanemu doręczony [...] marca 2013 r.
Natomiast zawiadomieniem z [...] lutego 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. dokonał zajęcia udziałów posiadanych przez zobowiązanego w C. Sp. z o.o. w C.. Zawiadomienie o zajęciu zostało doręczone spółce [...] lutego 2016 r., w tym samym dniu został doręczony zobowiązanemu odpis ww. zawiadomienia o zajęciu. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wystąpił do Sądu Rejonowego [...] z wnioskiem o dokonanie w Krajowym Rejestrze Sądowym wpisu o zajęciu udziału.
Po rozpoznaniu wniosku z dnia [...] maja 2014 r. o umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania spółki C. postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]
Na wskazane postanowienie zobowiązany złożył zażalenie wnosząc o jego uchylenie w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] ww. postanowienie utrzymał w mocy. Skarga wniesiona od ostatnio wymienionego orzeczenia została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 759/16. Oddalona również została skarga kasacyjna złożona od ww. wyroku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1661/17.
Po rozpoznaniu kolejnego wniosku organ egzekucyjny postanowieniem z [...] czerwca 2018 r., utrzymanym w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r., odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] oraz umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, wyrokiem z 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 834/18 uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2018 r. Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 1428/19 oddalona została skarga kasacyjna złożona od ww. wyroku.
Wykonując prawomocny wyrok WSA w Lublinie z 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 834/18 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] w części dotyczącej należności głównych i odsetek za zwłokę.
Po rozpoznaniu wniosku o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych pismem z [...] października 2020 r. organ egzekucyjny zawiadomił zobowiązanego o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]
Po uwzględnieniu wniosku zobowiązanego z [...] października 2020 r. organ egzekucyjny postanowieniem z [...] listopada 2020 r. określił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w łącznej wysokości [...] zł.
Po rozpatrzeniu złożonego zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] grudnia 2020 r. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Ponownie rozpatrując sprawę organ egzekucyjny postanowieniem z [...] marca 2021 r. określił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w łącznej wysokości [...] zł.
Od tego postanowienia zobowiązany wniósł zażalenie domagając się jego uchylenia i orzeczenia co do istoty sprawy.
Po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego [...] wszczęte zostało [...] marca 2013 r. i w związku z tym w zakresie naliczania kosztów egzekucyjnych zastosowanie mają przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym do dnia 7 września 2016 r. z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów przejściowych (art. 7 i art. 8) ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 1553) zmieniającej przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie kosztów egzekucyjnych z dniem 20 lutego 2021 r., zwanej dalej "ustawa nowelizująca".
Organ przytoczył art. 26 § 1 i 4, § 5, art. 64 § 1 pkt 3 i 4, § 5, § 6, § 9 pkt 4, § 10, art. 64c § 1, § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.), zwanej dalej "u.p.e.a."
Mając na uwadze powyższe przepisy oraz art. 7 i art. 8 ustawy nowelizującej organ stwierdził, że koszty egzekucyjne powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] stanowi opłata za zajęcie innych wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych w kwocie [...]zł (zajęcie w dniu [...] lutego 2016 r. udziałów w spółce C. ). Z uwagi na przedawnienie organ nie uwzględnił w wysokości kosztów egzekucyjnych opłaty manipulacyjnej.
Organ podkreślił, że prowadzone postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte [...] marca 2013 r., kiedy to doręczono zobowiązanemu zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę w spółce C. wraz z odpisem tytułu wykonawczego [...]. Postępowanie to do dnia wydania zaskarżonego postanowienia nie zostało w całości zakończone, bowiem postanowieniem z [...] zostało umorzone postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] w części dotyczącej należności głównych i odsetek za zwłokę. Natomiast powstałe na podstawie ww. tytułu wykonawczego koszty egzekucyjne są wymagalne i mogą być dochodzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Wniesiona na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] czerwca 2020 r. skarga została oddalona wyrokiem WSA w Lublinie z 13 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 449/20 (wyrok nieprawomocny). W tej sytuacji postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego nadal jest prowadzone, ale dochodzona należność ograniczona jest do powstałych w jego toku kosztów egzekucyjnych.
Organ wyjaśnił, że koszty egzekucyjne należą do katalogu niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, podlegają zatem przedawnieniu według norm regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Biorąc pod uwagę dokonane w sprawie czynności egzekucyjne przerywające bieg terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych organ stwierdził, że przedawnienie tych kosztów nastąpi z dniem 31 grudnia 2021 r.
Na ww. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej J. W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.
W złożonej skardze skarżący zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie:
- art. 64c § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a w zw. z art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.), dalej; "u.f.p." w zw. z art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553), dalej: "ustawa nowelizująca'' przez naliczenie kosztów egzekucyjnych przy zastosowaniu przepisów ustawy nowelizującej, która w okolicznościach niniejszej sprawy z uwagi na przedawnienie nie ma zastosowania,
- art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6, ust. 1 art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej, pomimo uznania art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. za niezgodny z Konstytucją zgodnie z wyrokiem TK z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14,
- art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 Ustawy nowelizującej w zw. z art. 2 w związku z art. 84 Konstytucji przez naruszenie zasady określoności, proporcjonalności i adekwatności przepisów prawa nakładających na jednostki ciężary publicznoprawne, ponieważ ustalenie wysokości kosztów egzekucyjnych odbyło się niezależnie od efektywności egzekucji - bez względu na wysokość wyegzekwowanych w toku egzekucji świadczeń, bez względu na uzasadniony nakład pracy organu egzekucyjnego,
- art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie w sprawie dla oceny i wykładni przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej, mimo obowiązku wynikającego z art. 8 Konstytucji,
- naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez jego błędną wykładnię, tj. wykładnię pomijającą wytyczne wynikające z norm prawnych wyrażonych przepisami art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP,
- naruszenie art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez jego błędną wykładnię, tj. wykładnię pomijającą wytyczne wynikające z norm prawnych wyrażonych przepisami art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP,
- naruszenie art. 7, art. 12 § 1, art. 16 § 1 w zw. z art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez zaaprobowanie, który nie uwzględnił wytycznych organu odwoławczego z postanowienia z [...] grudnia 2020 r., [...], w szczególności organ I instancji nie wziął pod uwagę skutków, jakie przy określaniu kosztów egzekucyjnych wywołuje wyrok TK z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 m.in. w zakresie adekwatności ustalonych opłat względem skomplikowania podejmowanych czynności i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności i zachowania racjonalnej zależności między ustaloną kwotą opłat a czynnościami podejmowanymi w toku postępowania egzekucyjnego, za które opłaty te zostały naliczone,
- naruszenie art. 11 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez zaaprobowanie stanowiska organu pierwszej instancji, mimo wadliwego uzasadnienia postanowienia organu pierwszej instancji tj. niewykazania adekwatności ustalonych opłat względem skomplikowania podejmowanych czynności i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności i zachowania racjonalnej zależności między ustaloną kwotą opłat a czynnościami podejmowanymi w toku postępowania egzekucyjnego, za które opłaty te zostały naliczone.
Dodatkowo, w sytuacji gdyby w niniejszej sprawie zastosowanie miały przepisy u.p.e.a. w brzmieniu od 20 lutego 2021 r. w związku z przepisami przejściowymi ustawy nowelizującej, skarżący zarzucił naruszenie:
- art. 65a § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 6 ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy nowelizującej w zw. z art. 153 i 170 p.p.s.a. przez jego niezastosowanie, mimo że jest on korzystny dla skarżącego, gdyż jego zobowiązania za zaległości C. sp. z o.o. wygasły najpóźniej w grudniu 2017 r., na co wskazuje m.in. wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 1428/19, a co w niniejszej sprawie oznacza również przedawnienie kosztów egzekucyjnych.
Wobec powyższych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji, oraz zobligowanie organu do wydania w określonym terminie aktu administracyjnego, wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie.
W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że nie jest obciążony żadnymi zaległościami, za które ponosiłby odpowiedzialność jako osoba trzecia (członek zarządu spółki C. z uwagi na przedawnienie zobowiązań tego podmiotu, co potwierdził NSA w wyroku z dnia 8 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1428/19.
Skarżący swoje stanowisko opiera na tezie, zgodnie z którą skoro koszty egzekucyjne pozostają w ścisłym związku z egzekwowaną należnością, i są dochodzone w ramach zasadniczego postępowania egzekucyjnego (art. 64c § 5 i § 6 u.p.e.a.), to w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na wygaśnięcie obowiązku brak jest podstawy prawnej do samodzielnego prowadzenia postępowania w stosunku do związanych z dochodzoną należnością kosztów egzekucyjnych.
Skarżący dalej wywodzi, że nawet przy założeniu, że koszty egzekucyjne nie są świadczeniem ubocznym egzekwowanego obowiązku, lecz odrębnym zobowiązaniem, na które nie rozciągają się konsekwencje przedawnienia dochodzonego obowiązku (należności głównej i odsetek), to należy wskazać, że koszty egzekucyjne jako takie również uległy przedawnieniu. Zgodnie z art. 67 ust. 1 u.f.p. do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy k.p.a. i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. W konsekwencji skoro postępowanie egzekucyjne było prowadzone wobec niego jako osoby trzeciej ponoszącej odpowiedzialność za zobowiązania dłużnika głównego, tj. spółki C. i do należności głównej oraz odsetek były w związku z tym stosowane terminy przedawnienia z art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej, to również powinny być one odpowiednio stosowane do przedawnienia kosztów egzekucyjnych powstałych w toku tego szczególnego postępowania egzekucyjnego.
W dalszej części skargi strona podkreśla, że żadne opłaty związane z postępowaniem egzekucyjnym nie powinny być pobierane w związku z niekonstytucyjnością przepisów stanowiących podstawę ich nakładania. Organ egzekucyjny nie wziął pod uwagę skutków, jakie przy określaniu wysokości kosztów egzekucyjnych wywołuje wyrok TK z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, m.in. w zakresie adekwatności ustalonych opłat względem skomplikowania podejmowanych czynności i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności i zachowania racjonalnej zależności między ustaloną kwotą opłat a czynnościami podejmowanymi w toku postępowania egzekucyjnego, za które opłaty te zostały naliczone.
Zdaniem skarżącego w niniejszej sprawie nastąpiło całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tej czynności opłat. Opłaty te nie są formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podjętą czynność, ale stały się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Tym samym z punktu widzenia organu egzekucyjnego stały się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podjętej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. czynności egzekucyjnej.
Skarżący podkreśla, iż stan faktyczny i prawny sprawy dotyczy niewątpliwie aspektów, które stanowiły przedmiot rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego. Wyrok TK z dnia 28 czerwca 2016 r. nie pozostaje bez znaczenia dla oceny legalności kontrolowanego w sprawie postanowienia - organ drugiej instancji powinien był dokonać kontroli postanowienia organu pierwszej instancji, mając na uwadze wyrok TK z dnia 28 czerwca 2016 r., a w konsekwencji powinien był uchylić postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C..
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Przedmiotem skargi jest ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z [...] w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł, wydane na podstawie art. 64c § 1 i § 7 u.p.e.a.
W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że nie doszło w sprawie do przedawnienia kosztów egzekucyjnych. Sąd zauważa, że organ odwoławczy odnosząc się do kwestii przedawnienia kosztów egzekucyjnych odwołał się do wyroku WSA w Lublinie z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 449/20 (wyrok nieprawomocny). Sąd rozstrzygając kwestię umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego m.in. na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] stwierdził, że powstałe w postępowaniu egzekucyjnym koszty egzekucyjne są wymagalne i mogą być dochodzone na podstawie tego samego tytułu wykonawczego. Takie stanowisko zaprezentował WSA w Lublinie także w wyroku z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 543/20 (wyrok nieprawomocny) oddalając skargę skarżącego na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne.
W wyrokach tych Sąd argumentował, że koszty postępowania egzekucyjnego nie są świadczeniem ubocznym egzekwowanego obowiązku lecz odrębnym zobowiązaniem, na które nie rozciągają się konsekwencje przedawnienia dochodzonego obowiązku. Koszty egzekucyjne należne w związku z czynnościami dokonanymi w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przed przedawnieniem dochodzonej zaległości podatkowej podlegają zatem egzekwowaniu niezależnie od umorzenia postępowania co do należności głównej. Innymi słowy, umorzenie postępowania egzekucyjnego i umorzenie kosztów egzekucyjnych to dwie różne instytucje prawne regulowane odrębnymi przepisami. Instytucje te są przy tym niezależne od siebie w tym sensie, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego nie powoduje samo przez się umorzenia kosztów egzekucyjnych, zaś umorzenie kosztów egzekucyjnych nie wywiera wpływu na umorzenie postępowania egzekucyjnego. Możliwość dochodzenia powstałych zgodnie z prawem lecz nieuiszczonych w chwili umorzenia postępowania egzekucyjnego, kosztów tego postępowania regulują przepisy u.p.e.a. dotyczące tych kosztów jako odrębnej, od egzekwowanej w umorzonym postępowaniu, należności przysługującej organowi egzekucyjnemu. Przedawnienie egzekwowanego obowiązku świadczenia pieniężnego nie powoduje jednocześnie przedawnienia powstałych w toku jego egzekucji kosztów egzekucyjnych, gdyż są to dwa osobne zobowiązania, jedno należne wierzycielowi, a drugie organowi egzekucyjnemu, powstałe w różny sposób i o odmiennym charakterze mimo, iż mogą być dochodzone na podstawie jednego (tego samego) tytułu egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2996/13, wyrok WSA w Krakowie z 16 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 93/18). Za trafne, w konsekwencji należało uznać stanowisko organu egzekucyjnego, iż koszty egzekucyjne przedawniają się jako niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnych, do których stosuje się m. in. przepisy działu III Ordynacji podatkowej regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych (tu: art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, Dz. U. z 2019 r., poz.869 ze zm.). Stosownie zatem do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, termin przedawnienia dla tej kategorii należności wynosi pięć lat licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek ich uiszczenia. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę powyższe stanowisko podziela.
Zgodnie z art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a., obowiązek uiszczenia opłat za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, czyli czynności podejmowanych w toku postępowania egzekucyjnego w rozpoznawanej sprawie, powstaje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu.
Jak wyżej była mowa, zgodnie z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych koszty egzekucyjne stanowią niepodatkowe należności budżetowe, do których stosuje się m.in. przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Koszty egzekucyjne podlegają zatem przedawnieniu według norm regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych, a więc mając na uwadze art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej koszty egzekucyjne przedawniają się po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek uiszczenia kosztów egzekucyjnych. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.
Obowiązek zapłaty opłaty za czynność egzekucyjną powstał [...] lutego 2016 r., bowiem w tym dniu doręczono spółce C. zawiadomienie z dnia [...] lutego 2016 r. o zajęciu udziałów. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia tego zobowiązania rozpoczął bieg z dniem 1 stycznia 2017 r., zatem 5 - letni termin przedawnienia tego obowiązku upływa z dniem 31 grudnia 2021 r.
Zasadnie organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w dniu 20 lutego 2021 r. weszła w życie ustawa z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, wprowadzająca do u.p.e.a. m.in. art. 65a § 1 stanowiący, że obowiązek zapłaty kosztów egzekucyjnych przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wygasł egzekwowany obowiązek. Przepis ten ma zastosowanie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy z 4 lipca 2019 r., jeżeli jest on korzystniejszy dla zobowiązanego (art. 6 ust. 2 pkt 3 ustawy nowelizującej). Egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego [...] obowiązek w podatku VAT (należność główna oraz odsetki) z tytułu orzeczonej wobec zobowiązanego - jako osoby trzeciej - solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległy podatek wygasł z dniem 1 marca 2019 r. Zatem, zgodnie z art. 65a § 1 ustawy nowelizującej bieg terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych rozpoczął się 1 stycznia 2020 r., a trzyletni termin przedawnienia upływa 31 grudnia 2022 r. W tych okolicznościach należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że przepisy obowiązujące od 20 lutego 2021 r. nie są korzystniejsze dla skarżącego i w stanie niniejszej sprawy nie będą miały zastosowania.
Na marginesie należy stwierdzić, że treść art. 65a § 1 u.p.e.a. także świadczy o tym, że koszty egzekucyjne nie są świadczeniem ubocznym egzekwowanego obowiązku pieniężnego lecz stanowią osobne zobowiązanie, którego przedawnienie następuje na innych zasadach niż przedawnienie zobowiązania dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym.
Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd stwierdza, że wszystkie zarzuty skarżącego dotyczące przedawnienia kosztów egzekucyjnych nie zasługują na uwzględnienie.
Dokonując oceny prawidłowości określenia wysokości kosztów egzekucyjnych stwierdzić należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym wszczętym i niezakończonym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe, z uwzględnieniem ust. 2 - 4 oraz art. 7 - 11. Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż [...] zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości [...] zł.
Uwzględniając stan faktyczny sprawy oraz powyższe przepisy należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...] wynosi [...] zł.
W dniu 28 czerwca 2016 r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok, sygn. akt SK 31/14, w którym uznał za niezgodny:
– art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 ustawy – z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP,
– art. 64 § 8 ustawy w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy, i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych – z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. Jednocześnie w uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla właściwej realizacji wyroku konieczna jest interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 ustawy, oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 ustawy, ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych. Ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Jednocześnie podkreślono, że konieczność podjęcia przez ustawodawcę odpowiednich kroków w celu wykonania wyroku powinna stanowić okazję do szerszego spojrzenia na przyjęty model opłat w egzekucji w administracji.
Uwzględniając wytyczne Trybunału Konstytucyjnego ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw dokonano zmiany przepisów dotyczących kosztów egzekucyjnych w sposób kompleksowy, ustalając nowe zasady naliczania i ich poboru.
W uzasadnieniu projektu tej nowelizacji – (Sejm VIII.3379) stwierdzono m.in., że obowiązek uiszczenia opłaty egzekucyjnej uzależniono od efektów czynności egzekucyjnych prowadzących do ściągnięcia dochodzonych należności pieniężnych. Przy określeniu wysokości opłaty egzekucyjnej (10% wyegzekwowanych środków pieniężnych, nie więcej niż 40.000 zł) uwzględniono twierdzenia Trybunału Konstytucyjnego, że problematyka wysokości opłat w egzekucji jest nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa polegającym ma otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa.
Wobec powyższych rozważań zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. związanego z pominięciem postanowień wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14 są bezzasadne. Naliczone wobec skarżącego koszty egzekucyjne zostały ustalone zgodnie z przepisami ustawy nowelizującej, w tym opłata egzekucyjna została ograniczona, z uwzględnieniem jej maksymalnej wysokości,
Tym samym Sąd nie stwierdził naruszenia art. 11 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez niewykazanie adekwatności ustalonych opłat względem skomplikowania podejmowanych czynności i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności i zachowania racjonalnej zależności między ustaloną kwotą opłat a czynnościami podejmowanymi w toku postępowania egzekucyjnego, za które opłaty te zostały naliczone.
Organ z oczywistych względów nie naruszył art. 64 § 6 u.p.e.a., bowiem tego przepisu nie stosował.
Z powyższych względów, skargę jako niezasadną oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Zdanie odrębne
Uzasadnienie zdania odrębnego
W mojej ocenie, pierwszorzędne znaczenie dla wyniku rozpatrywanej sprawy ma zagadnienie dotyczące przedawnienia należności z tytułu kosztów egzekucyjnych obciążających J. W. (zobowiązany). Przy czym ważne jest, że zobowiązany odpowiada za zaległość podatkową C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za lipiec 2008 r. jako osoba trzecia, nie zaś jako podatnik. Podatnikiem w tym zakresie jest bowiem spółka C. (podatnik).
W stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie ustawy o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2019.1553 - ustawa zmieniająca z 2019 r.) ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2020.1427 ze zm. - u.p.e.a.) nie normowała zasad przedawnienia kosztów egzekucyjnych. W związku z tym, kierując się dyrektywą wykładni systemowej zewnętrznej, trzeba sięgnąć do rozwiązań przewidzianych w ustawie o finansach publicznych (Dz.U.2021.305 ze zm. - u.f.p.). Koszty egzekucyjne stanowią bowiem środki publiczne o charakterze niepodatkowych należności budżetowych w rozumieniu art. 60 u.f.p., do których zgodnie z art. 67 u.f.p. znajdują odpowiednie zastosowanie przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540 ze zm. - O.p.).
Wymaga odnotowania, że w dziale III O.p. ustawodawca odrębnie unormował przedawnienie zobowiązań podatkowych spoczywających na podatniku (art. 70 § 1 i nast. O.p.) oraz przedawnienie zobowiązań wynikających z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika (art. 118 § 2 O.p.).
Z upływem czasu, poczynając od 20 lutego 2021 r., na mocy art. 1 pkt 27 ustawy zmieniającej z 2019 r., do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji dodany został art. 65a. Przepis ten stanowi, że obowiązek zapłaty kosztów egzekucyjnych przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wygasł egzekwowany obowiązek (art. 65a § 1). Obowiązek zapłaty kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od dnia, w którym postanowienie w sprawie wysokości tych kosztów stało się ostateczne (art. 65a § 2). Obowiązek zwrotu zobowiązanemu lub wierzycielowi kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zaistniały zdarzenia określone w art. 64cd § 3. Złożenie wniosku, o którym mowa w art. 64cd § 5, przerywa bieg terminu przedawnienia. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym złożono ten wniosek (art. 65a § 3). Obowiązek zapłaty przez wierzyciela kosztów egzekucyjnych zwróconych zobowiązanemu wraz z ustawowymi odsetkami przedawnia się z upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doręczono wierzycielowi ostateczne postanowienie w sprawie obciążenia wierzyciela zwróconymi zobowiązanemu kosztami egzekucyjnymi wraz z ustawowymi odsetkami (art. 65a § 4). Bieg terminu przedawnienia, o którym mowa w § 1, 2 i 4, nie ulega przerwaniu i zawieszeniu (art. 65a § 5).
Analizowane postępowanie egzekucyjne zmierzało do zrealizowania tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego [...] stycznia 2013 r. wobec zobowiązanego jako osoby trzeciej na podstawie decyzji z [...] sierpnia 2012 r. W tym tytule wykonawczym wymieniona została zaległość obejmująca VAT za lipiec 2008 r. w wysokości rzędu [...] zł z odsetkami na poziomie [...] zł. Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte w marcu 2013 r., a następnie umorzone postanowieniem organu nadzorującego egzekucję z [...] czerwca 2020 r. "w części dotyczącej należności głównych i odsetek za zwłokę". Co istotne, umorzenie tego postępowania egzekucyjnego było spowodowane przedawnieniem dochodzonej zaległości podatkowej w grudniu 2017 r. w odniesieniu do spółki C., czyli podatnika. W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ nawiązał do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. II FSK 1428/19 oddalającego skargę kasacyjną od wyroku w sprawie sygn. I SA/Lu 834/18.
Sądy wyjaśniły, że bieg terminu przedawnienia wymienionego zobowiązania podatkowego podatnika był zawieszony w związku z postępowaniem karnym skarbowym od [...] listopada 2013 r. (dzień wszczęcia postępowania karnego skarbowego) do [...] listopada 2017 r. (data prawomocnego zakończenia postępowania karnego skarbowego). W rezultacie stwierdziły, że upływem kolejnych 44 dni od prawomocnego zakończenia postępowania karnego skarbowego doszło do przedawnienia zobowiązania podatnika dotyczącego VAT za lipiec 2008 r.
Stosownie do art. 6 ustawy zmieniającej z 2019 r. w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym wszczętym i niezakończonym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe, z uwzględnieniem ust. 2-4 oraz art. 7-11 (art. 6 ust. 1). Do postępowań, o których mowa w ust. 1, stosuje się art. 65a ustawy zmienianej w art. 1, jeżeli jest on korzystniejszy dla: a) zobowiązanego, b) wierzyciela - w przypadku, gdy koszty egzekucyjne obciążają odpowiednio zobowiązanego albo wierzyciela (art. 6 ust. 2 pkt 3).
Następnie według art. 7 ustawy zmieniającej z 2019 r. niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę manipulacyjną naliczoną w egzekucji należności pieniężnej objętej każdym tytułem wykonawczym w wysokości wyższej niż 100 zł na podstawie art. 64 § 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 100 zł (art. 7 ust. 1). Jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata, o której mowa w ust. 1, została częściowo wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości niższej niż 100 zł, opłatę pobiera się w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą 100 zł a kwotą opłaty wyegzekwowanej lub zapłaconej (art. 7 ust. 2). Nie pobiera się opłaty, o której mowa w ust. 1, jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata ta została wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości nie niższej niż 100 zł (art. 7 ust. 3).
Z kolei w myśl art. 8 ustawy zmieniającej z 2019 r. niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40.000 zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 40.000 zł (art. 8 ust. 1). Jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata, o której mowa w ust. 1, została częściowo wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości niższej niż 40.000 zł, opłatę pobiera się w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą 40.000 zł a kwotą opłaty wyegzekwowanej lub zapłaconej (art. 8 ust. 2). Nie pobiera się opłaty, o której mowa w ust. 1, jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata ta została wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości nie niższej niż 40.000 zł (art. 8 ust. 3).
Z przytoczonych unormowań prawnych wynikają trzy kluczowe konstatacje.
Po pierwsze - spór, jaki zaistniał w analizowanej sprawie między zobowiązanym a organami w przedmiocie kosztów egzekucyjnych, należy rozpatrywać na gruncie stanu prawnego obowiązującego przed wejściem w życie ustawy zmieniającej z 2019 r.
Po drugie i w zasadzie najważniejsze z punktu widzenia istoty zaistniałego sporu o prawo - w realiach analizowanego postępowania egzekucyjnego odpowiednie stosowanie przepisów działu III O.p., przewidziane w art. 67 u.f.p., uzasadnia przyjęcie terminu przedawnienia należności z tytułu kosztów egzekucyjnych obciążających zobowiązanego według art. 118 § 2 O.p., a więc w wymiarze 3 lat liczonych nie tyle od umorzenia postępowania egzekucyjnego czy od podjęcia ostatniej czynności egzekucyjnej w 2016 r., co od końca roku kalendarzowego, w którym zobowiązanie podatnika uległo przedawnieniu, a więc wygasło. W ten sposób wygasła również odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej, a postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego utraciło swój przedmiot.
Jestem zdania, że zobowiązany nie traci statusu osoby trzeciej i nie zyskuje statusu podatnika tylko dlatego, że doszło do wszczęcia wobec niego postępowania egzekucyjnego. Także na etapie postępowania egzekucyjnego zobowiązany odpowiada jako osoba trzecia. Zatem konsekwentnie zasady przedawnienia dochodzonych zaległości właściwe dla osoby trzeciej ustanowione w art. 118 § 2 O.p. powinny być odnoszone także do kosztów egzekucyjnych. Uważam, że nie ma przekonujących argumentów prawnych dla przyjęcia, że termin przedawnienia kosztów egzekucyjnych obciążających zobowiązanego, który odpowiada jako osoba trzecia, miałby być dłuższy czy liczony według innych zasad niż termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.
W podsumowaniu tej części uzasadnienia opowiadam się za stwierdzeniem, że skoro w rozważanym stanie prawnym do przedawnienia kosztów egzekucyjnych należy stosować odpowiednio przepisy całego działu III O.p., nie zaś wyłącznie art. 70 O.p., to nie można pomijać art. 118 § O.p. Innymi słowy, odwołanie się przez ustawodawcę do odpowiedniego stosowania działu III O.p. na potrzeby przedawnienia kosztów egzekucyjnych wymaga respektowania zarówno art. 70 § 1 i nast. O.p. - w przypadku gdy zobowiązanym jest podatnik, jak również art. 118 § 2 O.p. - kiedy zobowiązany jest osobą trzecią.
Zgodnie z prawomocnymi wyrokami w sprawach sygn.: II FSK 1428/19 i I SA/Lu 834/18 zobowiązanie podatnika z tytułu VAT za lipiec 2008 r. uległo przedawnieniu w grudnia 2017 r., ale dopiero w wyniku prawomocnych orzeczeń sądowych 23 czerwca 2020 r. doszło do wydania postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego jako osoby trzeciej.
Moim zdaniem, w realiach egzekucji przeprowadzonej wobec zobowiązanego jako osoby trzeciej dla prawidłowego wyznaczenia momentu, od którego należy liczyć trzyletni termin przedawnienia kosztów egzekucyjnych, nie są istotne ani data podjęcia ostatniej czynności egzekucyjnej, ani data wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Rozstrzygające znaczenie ma natomiast data przedawnienia zobowiązania podatnika. Od tego momentu postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego jako osoby trzeciej z mocy prawa utraciło swój przedmiot. W następstwie na organie egzekucyjnym spoczywał ustawowy obowiązek niezwłocznego umorzenia bezprzedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Postanowienie umarzające ma w tej sytuacji wyłącznie deklaratoryjny charakter. Stwierdza w obrocie prawnym, że od chwili przedawnienia zobowiązania podatnika postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec osoby trzeciej utraciło swój przedmiot, a tym samym, że organ egzekucyjny od tego momentu stracił uprawnienie do podejmowania jakichkolwiek czynności generujących koszty egzekucyjne. Okoliczność, że dopiero prawomocne orzeczenia sądowe skłoniły organ nadzorujący egzekucję do uwzględnienia przedawnienia zobowiązania podatnika i umorzenia z tego powodu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanego jako osoby trzeciej w żadnym razie nie może wydłużać terminu przedawnienia kosztów egzekucyjnych spoczywających na zobowiązanym, który niezmiennie ma status osoby trzeciej.
Po trzecie zaś i niezależnie od powyższych rozważań - także wysokość kosztów egzekucyjnych przyjęta przez organy nie spełnia kryterium zgodności z prawem.
Jak stanowią kolejno art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2019 r.:
- niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę manipulacyjną naliczoną w egzekucji należności pieniężnej objętej każdym tytułem wykonawczym w wysokości wyższej niż 100 zł na podstawie art. 64 § 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 100 zł;
- niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż 40.000 zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości 40.000 zł.
Wyrażam stanowisko, zgodnie z którym prawidłowe zastosowanie tych regulacji w pierwszej kolejności wymaga od organu egzekucyjnego wyliczenia wysokości kosztów egzekucyjnych według zasad obowiązujących do wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2019 r. Natomiast art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2019 r. pozwalają organowi egzekucyjnemu na domaganie się od zobowiązanego kosztów egzekucyjnych w wysokości 100 zł w przypadku opłaty manipulacyjnej i 40.000 zł w przypadku opłaty za czynności egzekucyjne dopiero wówczas, gdy niewyegzekwowana bądź niezapłacona wysokość tych należności, ale każdorazowo wyliczona na dotychczasowych zasadach, przekracza kwoty progowe (górne granice) na poziomie odpowiednio 100 zł i 40.000 zł.
Wobec tego, nie można pomijać wyroku w sprawie sygn. SK 31/14 (Dz.U.2016.1244), w którym Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP (Dz.U.1997.78.483 ze zm.) zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP.
Trybunał motywował, że obowiązek uiszczenia kosztów egzekucji nie zależy od efektów całego postępowania egzekucyjnego. Skoro zostały podjęte czynności egzekucyjne, to nawet jeśli nie doprowadziły do wyegzekwowania obowiązku objętego tytułem wykonawczym, zobowiązany i tak będzie musiał ponieść te koszty. Należy jednak podkreślić, że organ egzekucyjny, choć ma swobodę wyboru określonych czynności podejmowanych w toku postępowania egzekucyjnego, to jednak jest związany ogólnymi zasadami postępowania egzekucyjnego, w szczególności zasadą celowości i zasadą gospodarnego prowadzenia egzekucji. Z zasad tych wynika, że zobowiązany ponosi jedynie koszty celowe, niezbędne do przeprowadzenia egzekucji. Nie może więc zostać obciążony nieuzasadnionymi wydatkami lub kosztami powstałymi w wyniku nieprawidłowego działania organu egzekucyjnego lub pracowników tego organu. Dlatego też w orzecznictwie sądowym za nieuprawnione uważa się pobieranie opłat za czynności egzekucyjne, co do których już przed ich podjęciem można było stwierdzić, że nie doprowadzą do przymusowego wyegzekwowania należności w kwocie przewyższającej wydatki egzekucyjne. Obowiązek uiszczenia opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą dokonania czynności, z którą są one związane (pobrania pieniędzy, doręczenia dłużnikowi zawiadomienia o zajęciu, podpisania protokołu odebrania lub sprzedaży), a w wypadku opłaty manipulacyjnej także z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Opłaty egzekucyjne oraz opłata manipulacyjna noszą wszelkie cechy daniny publicznej w rozumieniu konstytucyjnym. Są one świadczeniami pieniężnymi o charakterze przymusowym, a obowiązek ponoszenia tych opłat został nałożony ustawą i ma charakter względnie powszechnego, jednostronnie ustalanego świadczenia pieniężnego, spełnianego w związku ze świadczeniem podmiotu publicznego (organu egzekucyjnego), tj. za dokonanie przez ten podmiot czynności egzekucyjnych określonych w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. lub za czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Zgodnie z art. 64c § 9-11 u.p.e.a. środki pieniężne pochodzące z tych opłat stanowią dochód organu egzekucyjnego, z którego pokrywa się funkcjonowanie systemu egzekucji administracyjnej. Opłaty za czynności egzekucyjne i opłata manipulacyjna wiążą się z określonymi czynnościami organów egzekucyjnych. Opłaty za czynności egzekucyjne ponosi się za podejmowane i dokonywane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne. Z kolei opłata manipulacyjna stanowi zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne dokonane w toku prowadzonej egzekucji. Jak słusznie zauważa się w doktrynie, opłaty te są formą zryczałtowanego wynagrodzenia dla organu prowadzącego egzekucję. Ustalane są one jednak w sposób niezwiązany z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Ich wysokość określona została stosunkowo jako określony procent od kwoty egzekwowanej należności. Taki sposób ukształtowania wysokości analizowanych opłat z założenia powoduje, że mają one charakter opłaty ryczałtowej - ponoszonej "za" wskazane w nich czynności, ale niezależnie od ich intensywności, rezultatów czy innych czynników, które mogłyby wpływać na ich wysokość. Kryterium ustalania ich wysokości nie jest więc, co do zasady, wartość konkretnych czynności czy świadczeń, które podlegają opłacie. Powoduje to, że wartość świadczenia organu egzekucyjnego nie zawsze odpowiada wysokości pobranej opłaty. W pewnych okolicznościach opłaty mogą być wyższe niż wartość uzyskanego świadczenia. Możliwa jest jednak również sytuacja odwrotna, gdy opłata jest znacznie niższa niż koszt świadczeń. Ustawa o egzekucji w administracji nie zakłada bowiem, że każde postępowanie egzekucyjne musi przynosić organowi egzekucyjnemu zysk. Uregulowanie wysokości opłat opiera się na założeniach szacunkowych i nie gwarantuje zbilansowania się wpływów i wydatków w każdym jednostkowym wypadku. Przesądza to, że opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej nie można uznać za daniny publiczne o charakterze podatkowym. Ustawodawca ma względną swobodę kształtowania dochodów i wydatków państwa, która jest równoważona i miarkowana przez spoczywający na ustawodawcy obowiązek poszanowania proceduralnych aspektów zasady demokratycznego państwa prawnego, w tym proporcjonalności (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasady wyłączności ustawowej w dziedzinie regulacji podatków i innych danin publicznych (art. 217 Konstytucji RP). Bezpośrednim celem opłat egzekucyjnych jest dostarczanie dochodów organom egzekucyjnym za wykonane przez nie czynności egzekucyjne. Funkcja fiskalna opłat egzekucyjnych nie budzi wątpliwości ani w doktrynie, ani w orzecznictwie. Jednocześnie nie można zapominać o podstawowym celu egzekucji administracyjnej, a co za tym idzie także opłat z nią związanych, jakim jest doprowadzenie do wykonania obowiązków powstających w obszarze działania administracji. Celem egzekucji, co do zasady, nie jest bowiem represja, ale spowodowanie stanu wymaganego przez przepis prawa. Środków egzekucyjnych oraz związanych z nimi opłat nie można zatem kwalifikować jako sankcji. Pełnią one raczej funkcję stymulująco-wychowawczą. Konieczność poniesienia opłat egzekucyjnych obciąża bowiem zasadniczo zobowiązanego. Związana z tym dolegliwość materialna powinna stanowić dodatkowy bodziec skłaniający zobowiązanego do dobrowolnego uiszczenia należności. Przyjęcie na gruncie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zasady, że wysokość opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej ustalana jest w sposób stosunkowy - proporcjonalnie do wysokości egzekwowanej należności - bez określenia ich górnej granicy oraz bez względu na wcześniejsze wykonanie zobowiązania, jest w stanie doprowadzić tylko do niektórych z wymienionych wyżej celów. Nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat, ale problematyka wysokości opłat w egzekucji jest nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku. Brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych z tego tytułu opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy zobowiązanego stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Ponadto brak określenia górnej granicy opłaty za czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej prowadzi do tego, że stają się one - z punktu widzenia organu egzekucyjnego - formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Co więcej, przyjęty system określania wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej nie mobilizuje także organu egzekucyjnego do podejmowania szybkich działań czy sprawnego postępowania. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną.
Na zakończenie Trybunał stwierdził, że dla właściwej realizacji niniejszego wyroku konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do omówionych wyżej.
Orzeczenie Trybunału w sprawie sygn. SK 31/14, co wynika z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP, ma moc powszechnie obowiązującą i jest ostateczne. Wymaga zatem respektowania także przez organy zobowiązane do działania na podstawie i w granicach prawa w myśl art. 7 Konstytucji RP. Nie sposób zasadnie przyjąć, że organ działa na podstawie i w granicach prawa, kiedy nie respektuje mocy obowiązującej wyroku Trybunału, pomija jego stanowisko, a w rezultacie stosuje przepis ustawy sprzecznie z wzorcami konstytucyjnymi.
Tymczasem zarówno organ nadzorujący egzekucję, jak i organ egzekucyjny, rozstrzygając o kosztach egzekucji, zgodnie przyjęły maksymalne wysokości opłaty manipulacyjnej i opłaty za czynności egzekucyjne (odpowiednio [...] zł i [...] zł) w sposób zakwestionowany przez Trybunał z tego powodu, że nie wykazały jakiegokolwiek powiązania tych kwot z ich istotą, polegającą na ryczałtowym zrównoważeniu kosztów funkcjonowania aparatu przymusu egzekucyjnego. Organy nie przedstawiły żadnych argumentów przemawiających za choćby przybliżoną adekwatnością (współmiernością) kwoty żądanej od zobowiązanego w sumie w wysokości [...] zł do kosztów wynikających z funkcjonowania systemu przymusu egzekucyjnego w związku z przeprowadzoną egzekucją. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału opłata manipulacyjna i opłata za czynności egzekucyjne ze względu na ich wysokość nie mogą stać się finansową represją dla zobowiązanego (por. też uzasadnienie projektu ustawy zmieniającej z 2019 r. - druk sejmowy VIII.3379 dostępny w elektronicznym systemie LEX).
Trzeba przy tym zauważyć, że w analizowanym postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny podejmował te same czynności, stosował te same środki egzekucyjne na podstawie kilku tytułów wykonawczych. W tym kontekście organy wymieniły zajęcie wynagrodzenia zobowiązanego za pracę oraz jego udziałów w spółce C. (por. s. 3 postanowienia organu egzekucyjnego, s. 12 postanowienia organu nadzorującego egzekucję).
W podsumowaniu tej części rozważań oceniam, że art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2019 r. nie pozwalają organom na odejście od stanowiska Trybunału w sprawie sygn. SK 31/14. Przeciwnie, zobowiązują organ egzekucyjny i organ nadzorujący egzekucję do kierowania się standardami konstytucyjnymi, a w konsekwencji do bazowania na adekwatnym powiązaniu wysokości opłaty manipulacyjnej, opłaty za czynności egzekucyjne z wysokością rzeczywistych kosztów funkcjonowania systemu przymusu egzekucyjnego. Przy braku takiego powiązania obciążanie zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi w wysokości maksymalnych kwot progowych (w sumie [...] zł) sprawia, że nie mamy do czynienia z instytucją kosztów egzekucyjnych, ale z nieuprawnioną dolegliwością finansową zakwestionowaną przez Trybunał.
Trzeba podkreślić, że ustawa zmieniająca z 2019 r. ma za zadanie wykonać wyrok Trybunału w sprawie sygn. SK 31/14 i wprowadzić do porządku prawnego górne granice opłaty manipulacyjnej, opłaty za czynności egzekucyjne, aby ich pobieranie nie stanowiło dla zobowiązanego wyłącznie dolegliwości finansowej. Z tego zasadniczego względu organy nie mogą z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2019 r. wyprowadzać uprawnienia do każdorazowego stosowania maksymalnych wysokości opłaty manipulacyjnej, opłaty za czynności egzekucyjne bez względu na relację między kwotą [...]zł a kosztami funkcjonowania systemu przymusu egzekucyjnego. Dlatego, w mojej ocenie, także na płaszczyźnie kalkulacji kosztów egzekucyjnych stanowisko przedstawione przez organy nie spełnia kryterium legalności.
Z tych powodów opowiadam się za uwzględnieniem skargi zobowiązanego i uchyleniem zaskarżonego postanowienia wraz z postanowieniem organu egzekucyjnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c przy zastosowaniu art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 ze zm.).