I SA/Lu 319/05

I SA/Lu 319/05 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2005-12-21
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-07-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Anna Kwiatek
Halina Chitrosz /przewodniczący/
Krystyna Czajecka-Szpringer /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Ryniec (spr.),, NSA Anna Kwiatek, Protokolant asyst. Anna Kurczuk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi C. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień, wrzesień i październik 2003 r. - oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania C. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2005 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień 2003 r. w kwocie 6.916 zł i październik 2003 r. w kwocie 4.988 zł oraz określającą za miesiąc wrzesień 2003 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 6.546 zł, uchylił decyzję pierwszej instancji w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2003 r. i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatkowy w kwocie 6.691 zł, w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczania podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października 2003 r. ustalono, iż C. M. w rozliczeniu podatku VAT za miesiące objęte kontrolą zwiększył podatek naliczony o zryczałtowany zwrot podatku od wartości zakupionych produktów rolnych, w sytuacji, gdy w dokumentach stwierdzających dokonanie zapłaty za te produkty nie wskazano daty wystawienia faktur VAT RR.
Zgodnie z przepisem art. 33 b ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych podatek naliczony, o którym mowa w art. 19 ust. 2 i 2 a tej ustawy, w rozliczeniu na miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że :
1. zakup produktów rolnych jest związany ze sprzedażą opodatkowaną,
2. zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik ma zawartą umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne na dłuższy termin płatności,
3. w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej zakup produktów rolnych.
Tak więc ustawodawca jednoznacznie określił trzy warunki, jakie łącznie powinien spełnić podatnik aby nabyć prawo do pomniejszenia podatku należnego o zwrot podatku zryczałtowanego, wynikającego z faktur VAT RR. Nie spełnienie jednego z ustawowych warunków, tzn. nie wpisanie w dokumentach "przelewowych" dotyczących zakupionego od rolników zboża dat wystawienia faktur VAT RR pozbawia C. M. prawa do zwiększenia podatku naliczonego, podlegającego następnie odliczeniu od kwoty podatku należnego.
W oparciu o stwierdzone nieprawidłowości Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 14 maja 2004 r. określił zobowiązanie podatkowe za miesiące sierpień i październik 2003 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym miesiącu wrześniu 2003 r. w innych kwotach, niż deklarowane przez podatnika.
Od tej decyzji Skarżący wniósł odwołanie.
Organ odwoławczy działając na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego stwierdzając, iż dla prawidłowego rozstrzygnięcia niezbędnym pozostaje przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części.
Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ pierwszej instancji ponownie wydał decyzję, w której dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług na miesiące od sierpnia do października 2003 r. Mimo wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy datami wynikającymi z ewidencji zakupów, a datami uwidocznionymi na przelewach bankowych oraz kwestii dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rachunki rolników zryczałtowanych w dwóch ratach, zdaniem organu pierwszej instancji, nadal poza sporem pozostaje okoliczność, iż na bankowych dowodach zapłaty za zakupione produkty rolne brak jest daty wystawienia faktur VAT RR dokumentujących te zakupy.
Kwestionując zasadność tego rozstrzygnięcia, C. M. wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej odwołanie, w którym żądał uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania, bowiem decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, a w szczególności art. 120, 121, 122, 125, 126, 172, 180, 187,210 § 4 Ordynacji podatkowej, przepisów prawa materialnego tj. art. 10 ust. 2 i art. 33 b ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług orz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami), przepisów art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535/ a ponadto zawiera błędy merytoryczne i rachunkowe w rozliczeniu podatku. W uzasadnieniu podniósł, iż decyzja została wydana bez wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a ponadto bez należytej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz nie uwzględnienia wyjaśnień i zastrzeżeń skarżącego. Podniósł, że do każdej faktury VAT RR podłączone były dowody przelewu odpowiadające tej fakturze, ponadto sporządzane były okresowe szczegółowe zestawienia dowodów przelewów stanowiące integralną cześć do polecenia przelewów wystawionych dla rolników ryczałtowych. Do poleceń przelewu - dowodów komputerowych, realizowanych przez bank sporządzane były przez ten bank "zbiorcze dowody obciążeniowe". Na tych dokumentach skarżący dla celów sprawdzenia i potwierdzenia płatności zapisywał: numer faktury i jej datę, a na kopiach faktur VAT RR zapisywał faktyczną datę przelewu. Wyjaśnił także, że fakt nie zamieszczenia na wewnętrznych dowodach przelewu daty wystawienia faktury VAT RR, a tylko jej numeru wynika z posiadanego programu komputerowego.
Dyrektor Izby Skarbowej po przeanalizowaniu zarzutów odwołania oraz zebranego w sprawie materiału dowodowego uchylił decyzję pierwszej instancji w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2003 r. i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 6.691 zł, nie znalazł natomiast podstaw do zmiany decyzji pierwszej instancji w pozostałej części.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, iż dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty (polecenia przelewu) rolnikom ryczałtowym za nabyte od nich produkty rolne nie zawierają dat wystawienia faktur VAT RR, których ta zapłata dotyczyła. Fakt ten nie jest także kwestionowany przez skarżącego, a nie zamieszczenie na dowodach przelewu daty wystawienia faktury usprawiedliwiany jest posiadaniem wadliwego programu komputerowego, za pomocą którego realizowane były przelewy. Umieszczenie na poleceniu przelewu daty wystawienia faktury VAT RR jest jednym z warunków uprawniających nabywcę tych produktów do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku, stosownie do przepisów art. 33 b ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zryczałtowany zwrot podatku, zwiększa u nabywcy produktów rolnych podatek naliczony, o którym mowa w art. 19 ust. 2 i 2a, w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem , że:
1) zakup produktów rolnych jest związany ze sprzedażą opodatkowaną,
2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku. gdy rolnik ma zawartą umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne na dłuższy termin płatności.
3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2. zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej zakup produktów rolnych. Przytoczone powyżej przepisy określają expressis verbis, iż dopiero łączne wypełnienie przez podatnika, nabywcę produktów rolnych, warunków w nich zawartych uprawnia go do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.
W momencie dokonywania rozliczenia podatku, podatnik który korzystał z wymienionego uprawnienia ma obowiązek wykazać, iż wypełnił wskazane w przepisach warunki (por. wyrok NSA z dnia 11 marca 2003r., sygn. akt I SA/Lu 779/02 niepubl. analog. wyrok WSA w Lublinie z dnia 24.03.2004r., sygn. akt I SA/Lu 517/03 niepubl.).
Jak wynika z akt sprawy, wypełnił skarżący jedynie część warunków określonych w powyższym przepisie. Przy wydaniu zaskarżonej decyzji, organ podatkowy pierwszej instancji dokonał gramatycznej wykładni przepisu art.33 "b" ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzając, iż niespełnienie w przedmiotowej sprawie ustawowego warunku podania na dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty za nabyte produkty rolne również daty faktury, powodowało prawną bezskuteczność zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zapłacony rolnikom ryczałtowym. Wykładnia gramatyczna ( językowa ) mająca podstawowe znaczenie w procesie interpretacji prawa podatkowego ma zawsze zastosowanie w przypadku, gdy przepis jednoznacznie określa obowiązki, bądź uprawnienia adresata, a taka sytuacja ma miejsce w rozpatrywanej sprawie.
Z uwagi na fakt dokonywania zapłaty za zakupione produkty rolne przelewem bankowym, dokumentem właściwym stwierdzającym dokonanie zapłaty, o którym mowa w w/w przepisie jest właśnie ten dowód przyjęty do realizacji przez bank.
Jest to zgodne z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997r. - Prawo bankowe ( Dz.U. Nr 140. poz. 939) oraz przepisami wykonawczymi do tej ustawy. Stosownie bowiem do § 5 pkt 1 oraz 6 ust.1 zarządzenia Prezesa Narodowego Banku Polskiego z dnia 29 maja 1998 r. w sprawie form i trybu przeprowadzania rozliczeń pieniężnych za pośrednictwem banków (M.P. z 1998r., Nr 21, poz. 320) jedną z form przeprowadzenia rozliczenia bezgotówkowego pozostaje polecenie przelewu. Polecenie przelewu z kolei stanowi udzieloną bankowi dyspozycję dłużnika obciążenia jego rachunku określoną kwotą i uznania tą kwotą rachunku wierzyciela. Bank wykonuje dyspozycję dłużnika w trybie przewidzianym w umowie rachunku bankowego.
Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, skoro dokumentem właściwym stwierdzającym dokonani zapłaty, o którym mowa w przepisie art.33 "b" ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT z dnia 8 stycznia 1993 r. jest polecenie przelewu, wymogu określonego w powyższym przepisie nie wypełniają sporządzone przez skarżącego dodatkowe rejestry oraz zestawienia czy tez bankowe zbiorcze dowody obciążeniowe. Dokumenty te są jedynie wtórnymi dokumentami księgowymi w stosunku do przelewów bankowych.
W oparciu o powyższe, organ odwoławczy stwierdził, iż organ podatkowy I instancji prawidłowo zebrał, a następnie ocenił materiał dowodowy, nie naruszając przy tym granic zasady swobodnej oceny dowodów.
Zalecenia organu odwoławczego zawarte w kasacyjnej decyzji z dnia [...] sierpnia 2004 r. zostały w większości wykonane (str. 18-20 decyzji). Sprawdzono m.in. elektroniczne przelewy bankowe, na których brakowało potwierdzenia przez bank dyspozycji przelewu do realizacji, do akt włączone zostały kserokopie wyciągów bankowych. Wprawdzie z treści uzasadnienia nie wynika, iż organ podatkowy poddał powyższe dowody ocenie , niemniej jednak wobec stwierdzonego wyżej stanu prawnego, przedmiotowe dowody nie miały bezpośredniego wpływu na rozstrzygniecie sprawy. W trakcie postępowania , organ pierwszej instancji wyjaśnił również kwestie rozbieżności pomiędzy datami przyjętymi w ewidencji zakupów, a datami wynikającymi z przelewów bankowych, jak też przekazania środków pieniężnych na rachunki rolników ryczałtowych (trzy przypadki) w ratach. Dokonał także w sposób szczegółowy rozliczenia podatku za poszczególne miesiące.
Stąd też zarzut naruszenia przez organ I instancji przepisów art. 10 ust. 2 ustawy z dnia stycznia 1993 r. o PTU oraz art. 120, 121, 122, 125, 180, 187 i 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa co do zasady, Dyrektor Izby Skarbowej uznał za nieuprawniony.
Organ odwoławczy uwzględniając zarzut popełnienia przez organ pierwszej instancji błędów rachunkowych w rozliczeniu podatku zmienił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2003 r., nie stwierdził natomiast nieprawidłowości w rozliczeniu podatku za miesiąc sierpień i październik 2003 r. Wskazał , że rozstrzygnięcie oparto o zgromadzony materiał dowodowy, w tym o przedstawione przez podatnika dowody potwierdzające dokonanie kompensaty.
Skarżący w postępowaniu podatkowym pierwszej i drugiej instancji nie skorzystał z przysługującego mu prawa do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Natomiast korzystał z prawa do składania pisemnych wyjaśnień oraz przedkładania dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, brak zatem podstaw do twierdzenia, iż organy podatkowe naruszyły przepisy art. 126 i 172 Ordynacji podatkowej oraz ograniczyły Skarżącemu prawo czynnego udziały w postępowaniu podatkowym.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi podtrzymał zarzuty przedstawione w odwołaniu, dodatkowo podniósł, iż zaskarżona decyzja została wydana bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa a także została skierowana do osoby nie będącą stroną w sprawie, co stanowi podstawę do stwierdzenia jej nieważności na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 i 4 Kodeksu postępowania administracyjnego. Ponadto powołał się na decyzję wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie R. T., gdzie organ podatkowy wyraził pogląd, iż warunek podania w dokumencie dokonania zapłaty daty i numeru faktury potwierdzającej zakup posiada typowo techniczny charakter, a spełnienie warunków materialnych jest wystarczającą podstawą do skorzystania przez podatnika z prawa do zwiększenia podatku naliczonego o podatek zryczałtowany zapłacony rolnikom. Wydawanie różnych rozstrzygnięć w podobnych stanach faktycznych jest działaniem naruszającym przepisy art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem - na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami) stwierdzić należy, iż skarga okazała się nieuzasadniona, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Zgodnie z przepisem art. 33 b pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i sług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami) zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych podatek naliczony, o którym mowa w art. 19 ust. 2 i 2 a tej ustawy, w rozliczeniu na miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:
1. zakup produktów rolnych jest związany ze sprzedażą opodatkowaną,
2. zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik ma zawartą umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne na dłuższy termin płatności,
3. w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej zakup produktów rolnych.
Przepis ten ma jednoznaczne brzmienie, z którego wynika, iż wypełnienie przez podatnika obowiązku podania w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty za produkty rolne daty wystawienia faktury potwierdzającej zakup tych produktów jest warunkiem koniecznym do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku.
Twierdzenie skarżącego, iż spełnił wszelkie warunki uprawniające go do skorzystania z uprawnienia określonego w art. 33 b pkt 4 wyżej wymienionej ustawy nie znajduje uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż z uwagi na fakt dokonywania zapłaty przez skarżącego za zakupione towary określone w fakturach VAT RR przelewem bankowym, dokumentem właściwym stwierdzającym dokonanie zapłaty, o którym mowa w art. 33 b pkt 4 ust. 3 jest właśnie ten dowód przyjęty do realizacji przez bank. Treść dokumentów - przelewów bankowych została określona przez skarżącego. Znalazły się tam numery faktur VAT RR, z którymi dana dyspozycja była związana, dokumenty te nie zawierały natomiast dat wystawienia tych faktur. Przesłane do banku dane znalazły odzwierciedlenie na wydrukach przelewów zrealizowanych przez bank jako właściwa dyspozycja bankowa. Sporządzone przez skarżącego dodatkowe rejestry oraz zestawienia oraz bankowe zbiorcze dowody obciążeniowe nie mogą uzupełnić braku na przelewach bankowych dat wystawienia faktur VAT RR, bowiem podstawą skorzystania przez podatnika z zryczałtowanego zwrotu podatku jest między innymi prawidłowo sporządzony dokument stwierdzający dokonanie zapłaty, a nie prowadzona przez podatnika dokumentacja księgowa.
Skarżący nie kwestionuje faktu, iż na dowodach przelewu nie zapisano daty wystawienia faktury, okoliczność ta jest więc niesporna. Podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, iż przedstawione przez skarżącego dokumenty w postaci rejestrów skupu produktów, zbiorczych dowodów obciążeniowych czy też zestawień nie mogły stanowić dowodów mających znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.
Organy podatkowe mają obowiązek gromadzenia materiału dowodowego w zakresie niezbędnym dla podjęcia prawidłowej decyzji. W sprawie rozpatrywanej dowodami przesądzającymi o treści zaskarżonej decyzji były dokumenty stwierdzające dokonanie zapłaty polecenia przelewu, z których bezspornie wynikało, iż nie zawierały daty wystawienia faktury VAT RR, z którą dana dyspozycja była związana. Te ustalenia były wystarczające do stwierdzenia przez organy podatkowe, iż skarżący nie miał prawa do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z zakwestionowanych faktur VAT RR.
W celu prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia
do października 2003 r., uwzględniając zarzuty odwołania, organ odwoławczy dokonał ponownej analizy oraz oceny materiału dowodowego i skorygował nieprawidłowo wyliczoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy skarżącego za miesiąc wrzesień 2003 r., nie dopatrzył się natomiast błędów w rozliczeniu podatku od towarów i usług miesiące: sierpień i październik 2003 r.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy w sposób wyczerpujący wskazał dowody i okoliczności przedstawione przez skarżącego, jakie uznał za istotne przy podjęciu zaskarżonej decyzji. Wskazał także, dlaczego pozostałe dowody, w jego ocenie nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia.
Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe w toku postępowania podatkowego podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienie stanu faktycznego zaś ocena zebranego materiału dowodowego nie wykracza poza ramy art. 191 Ordynacji podatkowej, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji sporządzone zostało zgodnie z regułami określonymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe obu instancji zapewniły skarżącemu w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego możliwość czynnego udziału, zaś z akt podatkowych nie wynika aby została naruszona zasada pisemności określona w art. 126 i rozwinięta w art. 172 Ordynacji podatkowej.
Nie znajduje również potwierdzenia zarzut nie udzielenia niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W aktach podatkowych znajduje się pismo z dnia 31 grudnia 2003 r. doręczone Skarżącemu w dniu stycznia 2004 r., w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego informuje o postanowieniach art. 33 b ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług będącego materialnoprawną podstawą rozstrzygnięć obu instancji.
Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie przez organy podatkowe treści decyzji wydanej w takim samym stanie faktycznym w stosunku do innego podatnika. Odmienność ocen takich samych faktów, dokonanych przez organ podatkowy w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach jest wprawdzie niepożądana z punktu widzenia zasady, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasada ta nie może jednak być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (por . wyrok NSA z dnia 8 grudnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 1775/98 i wyrok NSA z dnia 1 .06. 2001 r. ,sygn. akt I SA/Gd 1145/99/.
Stąd też, w ocenie Sądu, zarzuty naruszenia przez organy podatkowe art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 126, art. 180, art. 187, art. 188 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej są nieuprawnione.
Chybiony jest także zarzutu skierowania zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszej instancji do osoby nie będącej stroną w sprawie, oraz wydania zaskarżonej decyzji bez podstawy prawnej co - zdaniem skarżącego - stanowi przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji w na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 i pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego. Przede wszystkim stwierdzić należy, iż postępowanie podatkowe prowadzone jest w oparciu o przepisy zawarte w Ordynacji podatkowej, stąd też wskazane w skardze przepisy art. 156 § 1 pkt 2 i pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego nie mają zastosowania.
Wbrew twierdzeniu skarżącego zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja pierwszej instancji zostały skierowane do właściwego adresata, bowiem okoliczność, iż skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą P.U.P "R" C. M. i pod innym adresem, niż miejsce zamieszkania nie ma znaczenia dla określenia strony postępowania podatkowego. Skarżący jako osoba fizyczna wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług , stąd też zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest podatnikiem tego podatku. W świetle art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest między innymi podatnik.
Skierowanie więc zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego do Skarżącego – C. M. - jest prawidłowe, brak jest zatem przesłanek określonych w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej do stwierdzenia nieważności tych decyzji. Prawidłowo także decyzje pierwszej i drugiej instancji doręczono w miejscu zamieszkania Skarżącego, bowiem zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.
Podzielić należy stanowisko skarżącego, iż podstawą wydania decyzji w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2003 r. nie mógł być przepis art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług, bowiem ma on zastosowanie od dnia 1 maja 2004 r. Jednak Naczelnik Urzędu Skarbowego w decyzji obok art. 99 ust. 12 wyżej wymienionej ustawy powołał także przepis właściwy, będący podstawą rozstrzygnięcia, to jest art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Nawet gdyby organ podatkowy w decyzji nie powołał podstawy prawnej albo powołał błędną ,to brak byłoby przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji określonej wart. 247 § 1 pkt 2, gdyby podstawa ta w rzeczywistości istniała w przepisach obowiązujących w dacie wydania decyzji (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medak: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 634-635).
Ma rację skarżący, iż postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób opieszały, jednak okoliczność ta nie ma wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.
Nie stwierdzając zatem naruszeń tak w zakresie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także przesłanek do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, jak w sentencji.