I SA/Lu 306/24

I SA/Lu 306/24 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2024-10-02
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-05-23
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Andrzej Niezgoda /przewodniczący sprawozdawca/
Grzegorz Wałejko
Marcin Małek
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2505
art. 59 par. 1 pkt 2, par. 2
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 70 par. 6 i par. 8
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Sędziowie WSA Marcin Małek WSA Grzegorz Wałejko po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 października 2024 r. sprawy ze skargi A. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 4 kwietnia 2024 r. nr 0601-IEE.7192.64.2024.2 w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego - uchyla zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uzasadnienia.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ nadzorczy", po rozpatrzeniu zażalenia A. Z., dalej: "zobowiązany", skarżący", utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, dalej: "Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ egzekucyjny", z dnia 27 lutego 2024 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...] i [...]
Naczelnik Urzędu Skarbowego, będąc w niniejszej sprawie wierzycielem i organem egzekucyjnym, prowadził wobec zobowiązanego administracyjne postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionych przez siebie tytułów wykonawczych: z dnia 23 stycznia 2013 r. nr [...], którym objęto zaległy podatek od towarów i usług za czerwiec 2011 r., marzec 2012 r. i czerwiec 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz koszty upomnienia, z dnia 15 marca 2013 r. nr [...], którym objęto zaległy podatek od towarów i usług za marzec 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz koszty upomnienia i z dnia 17 kwietnia 2013 r. nr [...], którym objęto zaległy podatek od towarów i usług za grudzień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz koszty upomnienia. Wskazane należności z tytułu podatku od towarów i usług wynikały ze złożonych przez zobowiązanego jako podatnika deklaracji podatkowych.
Organ nadzorczy wskazał, że w celu wyegzekwowania należności pieniężnych objętych tytułami wykonawczymi organ egzekucyjny zastosował szereg środków egzekucyjnych. W prowadzonym od 2013 r. postępowaniu egzekucyjnym dokonał licznych zajęć rachunków bankowych: m.in. w C. S.A., B. S.A., B. 1 S.A., B. 2 SA, I. SA, B. 3 SA, B. 4 SA, m. SA, E. SA, P. S.A. i A. S.A. W odpowiedziach na zawiadomienia o zajęciu wskazane banki informowały o zbiegu egzekucji administracyjnych i sądowych lub o braku środków na zajętym rachunku bankowym.
Organ egzekucyjny odwołał się do ustaleń dokonanych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, zgodnie z którymi zobowiązany nie pobiera świadczeń emerytalno-rentowych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, ani z Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, nie figuruje również w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako posiadacz pojazdu. Z informacji udzielonych przez Starostę Lubelskiego wynika natomiast, że zobowiązany figuruje w ewidencji gruntów powiatu lubelskiego jako właściciel działki o nr [...], zlokalizowanej w obrębie Ż. , stanowiącej grunty rolne zabudowane. Z protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 30 października 2013 r. wynika, że jedyny jego majątek stanowi działka wraz z budynkiem mieszkalnym o pow. 150 m2, zlokalizowane w miejscowości Ż. . W dniu 13 stycznia 2014 r. Sąd Rejonowy L. z siedzibą w Ś. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego dokonał wpisu w księdze wieczystej nr [...] o ustanowieniu hipoteki przymusowej w celu zabezpieczenia należności objętych tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...] i [...] Następnie, w piśmie z dnia 27 lutego 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego podał, że należności objęte wskazanymi wyżej tytułami wykonawczymi uległy przedawnieniu, a ich dochodzenie możliwe jest wyłącznie z przedmiotu hipoteki, gdyż są one zabezpieczone wpisem do księgi wieczystej.
Z kolei postanowieniem z dnia 27 lutego 2024 r., na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dalej: "u.p.e.a.", organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...] i [...] z uwagi na bezskuteczność prowadzonej egzekucji.
W zażaleniu na to postanowienie zobowiązany wskazał, że umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na podstawie tytułów wykonawczych o wskazanych wyżej numerach winno nastąpić na innej podstawie, tj. z uwagi na przedawnienie dochodzonych należności. Zobowiązany zwracał przy tym uwagę, iż sam wierzyciel podał, że dochodzone należności uległy przedawnieniu z zastrzeżeniem, że postępowanie egzekucyjne może być ponownie podjęte, ponieważ zabezpieczono je hipoteką. Zobowiązany zwrócił jednak uwagę, że art. 70 § 8 ustawy - Ordynacja podatkowa, dalej "O.p.", jest niezgodny z art. 64 ust 2 Konstytucji, i dlatego bezprawne jest twierdzenie, że zobowiązanie podatkowe, po upływie terminu jego przedawnienia, można egzekwować z przedmiotu hipoteki. Zdaniem zobowiązanego art. 70 § 8 O.p. jest tożsamy z treścią art. 70 § 6 tej ustawy, w brzmieniu którego niekonstytucyjność stwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r. w sprawie SK 40/12. Zobowiązany, wzmacniając swoją argumentację, odwołał się też do orzecznictwa sądów administracyjnych.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, w pierwszej kolejności odwołał się do treści art. 59 § 2 u.p.e.a., w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, stanowiącego, że postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W zaś razie umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w art. 59 § 2, zgodnie z treścią art. 61 u.p.e.a., wszczęcie ponownej egzekucji może nastąpić wówczas, gdy zostanie ujawniony majątek lub źródła dochodu zobowiązanego, przewyższające kwotę wydatków egzekucyjnych.
Organ nadzorczy stwierdził, że podstawę umorzenia przez organ egzekucyjny postępowania egzekucyjnego stanowi bezskuteczność prowadzonej egzekucji, przy czym przez egzekucję bezskuteczną należy rozumieć egzekucję niedającą oczekiwanych rezultatów, żadnych skutków, wyników, daremną, bezowocną. Mając to na względzie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odwołał się do okoliczności, iż organ egzekucyjny intensywnie poszukiwał majątku zobowiązanego, zastosował również środki egzekucyjne w postaci licznych zajęć rachunków bankowych, jednakże z uwagi m.in. na zbieg egzekucji administracyjnych i sądowych, nie doprowadziły one do wyegzekwowania dochodzonych należności, oraz że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w celu zabezpieczenia należności objętych wskazanymi wyżej tytułami wykonawczymi, dokonano wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej prowadzonej dla należącej do zobowiązanego nieruchomości, na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego.
Organ nadzorczy zwrócił też uwagę, że kierując się zasadą gospodarnego prowadzenia egzekucji i wiążącą się z nią zasadą celowości oraz mając na względzie zasadę, iż postępowanie egzekucyjne powinno prowadzić do osiągnięcia celu egzekucji, jakim jest wykonanie obowiązku objętego tytułem wykonawczym w sposób najmniej kosztowny i uciążliwy dla zobowiązanego, ocenił on, że egzekucja z nieruchomości jest najbardziej uciążliwym środkiem egzekucyjnym, a jej zastosowanie w przedmiotowej sprawie byłoby niewspółmierne do kwot dochodzonych należności.
Odnośnie do zarzutów zawartych w zażaleniu organ nadzorczy stwierdził, że nie zasługują one na uwzględnienie. Przepis art. 70 § 8 O.p., zgodnie z którym nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu, jest wciąż obowiązujący. Organ nadzorczy prezentuje stanowisko, że skoro kwestia przedawnienia zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką albo zastawem skarbowym na podstawie art. 70 § 8 O.p. nie stanowiła dotąd przedmiotu kontroli Trybunału Konstytucyjnego, co do zgodności tego przepisu z Konstytucją, nie zostały również wyznaczone terminy rozpraw w sprawach z wniosku do Trybunału Konstytucyjnego Rzecznika Praw Obywatelskich o stwierdzenie niezgodności art. 70 § 8 O.p. z art. 64 ust. 2 oraz art. 2 w związku z art. 84 Konstytucji (sygn. K 10/16) oraz pytania prawnego Sądu Rejonowego Poznań-Nowe Miasto i Wilda w Poznaniu z dnia 9 marca 2016 r., czy art. 70 § 8 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., jest zgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji (sygn. P 6/16), to aktualnie art. 70 § 8 O.p. nie został wyeliminowany z obowiązującego porządku prawnego w żaden sposób, tj. ani poprzez stwierdzenie jego niezgodności z Konstytucją przez Trybunał Konstytucyjny, ani na skutek nowelizacji tej ustawy.
W ocenie organu nadzorczego powołanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w rozstrzygnięciu zaskarżonego postanowienia przepisu wskazującego na bezskuteczność egzekucji, tj. art. 59 § 2 u.p.e.a, jako podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...] i [...] należy więc uznać za uzasadnione.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zobowiązany, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Lublinie i postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 27 lutego 2024 r. oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...] i [...] z uwagi na ich przedawnienie, mimo iż organ egzekucyjny zastosował zabezpieczenie hipoteczne na jego nieruchomości mieszkalnej, zarzucił:
- naruszenie prawa materialnego poprzez niezastosowanie art 70 § 1 O.p.,
- błędne zastosowanie art 70 § 8 O.p. który jest w części dotyczącej zabezpieczenia hipotecznego niezgodny z art 64 Konstytucji,
- naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, o której mowa w art 121 § 1 O.p.
W uzasadnieniu skarżący wywodził, że błędna jest interpretacja organu nadzorczego, ponieważ niezgodność z Konstytucją dotyczy określonej normy prawnej, którą wyraża określony przepis prawny pełniący jedynie rolę porządkową wewnątrz aktu prawnego. Niekonstytucyjność takiej normy prawnej w zakresie zabezpieczenia hipotecznego stwierdził Trybunał Konstytucyjny już w dniu 8 października 2013 r., badając zgodność z Konstytucją art 70 § 6 O.p. (sygn. akt 40/12). Norma prawna zawarta w art 70 § 8 O.p. w zakresie zabezpieczenia hipotecznego jest tożsama z normą prawną na podstawie uchylonego już art 70 § 6 tej ustawy. Dlatego postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, zdaniem skarżącego, powinno być wydane przede wszystkim na podstawie przedawnienia tytułów wykonawczych. W tej sprawie wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 1 grudnia 2017 r., w sprawie II FSK 395/15.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu i powtórzył przedstawione w nim argumenty.
W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarga zasługuje na uwzględnienie.
Zaznaczyć trzeba, że uchylenie przez Sąd zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej uzasadnienia, pozostawia w obrocie prawnym sentencję, która odpowiada prawu, a obliguje organ jedynie do ponownego sporządzenia uzasadnienia zgodnego ze wskazaniami zawartymi w niniejszym orzeczeniu.
Skarga została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935), dalej: "P.p.s.a." Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Zgodnie z treścią art. 133 § 1 P.p.s.a., zasadniczo sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Jak zaś wynika z art. 134 § 1 powołanej ustawy, rozstrzyga on w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zgodnie zaś z art. 134 § 2 P.p.s.a., sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
Uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a, uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b), lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.
W niniejszej sprawie nie ma sporu między Dyrektorem Administracji Skarbowej a skarżącym co do tego, że w stosunku do zobowiązań skarżącego w podatku od towarów i usług objętych tytułami wykonawczymi nr: [...], [...] i [...], upłynęły terminy przedawnienia wynikające z art 70 § 1 O.p. Z uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego Jak wynika z treści uzasadnienia utrzymanego w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, niezanegowanego wprost przez organ nadzorczy, zobowiązania skarżącego objęte wskazanymi tytułami wykonawczymi, przedawniły się. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz akt sprawy wynika, że prowadzona od 2013 r. w stosunku do skarżącego egzekucja z rachunków bankowych okazała się nieskuteczna, a jedyny jego majątek to działka z budynkiem mieszkalnym w Ż. .
Organ nadzorczy podniósł natomiast, że w dniu 13 stycznia 2014 r. Sąd Rejonowy L. z siedzibą w Ś. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w księdze wieczystej nr [...] dokonał wpisu o ustanowieniu hipoteki przymusowej w celu zabezpieczenia należności objętych wskazanymi tytułami wykonawczymi. Zdaniem organu, wywodzonym z treści art. 70 § 8 O.p., zabezpieczenie hipoteką zobowiązań skarżącego objętych tymi tytułami wykonawczymi powoduje, że ich dochodzenie nadal jest możliwe, lecz wyłącznie z przedmiotu hipoteki. Zdaniem skarżącego, skoro zobowiązania objęte tytułami wykonawczymi nr: [...], [...] i [...] przedawniły się, postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone ze względu na przedawnienie wskazanych zobowiązań.
Odnosząc się do stanowisk stron zauważyć trzeba, że zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Z kolei, jak wynika z przepisu art. 59 § 2 powołanej ustawy, postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Przepis ten, jak wskazuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z dnia 28 września 2023 r., sygn. akt III FSK 476/23 oraz z dnia 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt I GSK 2005/19), pozostawiła ocenę "perspektyw" wszczętego z inicjatywy wierzyciela postępowania egzekucyjnego i dokonanie wyboru z zastosowaniem uznania administracyjnego: prowadzenie egzekucji lub umorzenie postępowania.
Jeśli natomiast organ stwierdzi zaistnienie przesłanki wymienionej w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a zatem m.in. wygaśnięcie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, wówczas, jak stanowi powołany przepis: "postępowanie egzekucyjne umarza się". Z przytoczonego przepisu wynika zatem obowiązek organu, bez pozostawienia mu możliwości wyboru innego rozwiązania, umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dodać należy, że w razie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., zgodnie z treścią art. 61 tej ustawy, możliwe jest wszczęcie ponownej egzekucji, co może nastąpić wówczas, gdy zostanie ujawniony majątek lub źródła dochodu zobowiązanego przewyższające kwotę wydatków egzekucyjnych. Nie ma zaś możliwości ponownego wszczęcia egzekucji w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.
Umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. ma więc inny charakter niż umorzenie tego postępowania na podstawie § 2 powołanego artykułu. W razie bowiem stwierdzenia przesłanki przedawnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym organ wydaje, na zasadzie związania, postanowienie o umorzeniu w sposób definitywny postępowania egzekucyjnego. W razie zaś stwierdzenia nieefektywności egzekucji, tj. stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, organ działając na zasadzie uznania administracyjnego może umorzyć postępowanie egzekucyjne, jednak nie ze skutkiem definitywnym. Możliwe jest bowiem ponowne wszczęcie egzekucji w razie ujawnienia majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, przewyższającego kwotę wydatków egzekucyjnych.
Rozstrzygnięcie sprawy wymaga zatem oceny, czy zabezpieczenie hipoteką zobowiązań podatkowych skarżącego objętych wskazanymi tytułami wykonawczymi wywołało skutek dla biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Nie ma bowiem w świetle akt sprawy i stanowiska prezentowanego w zaskarżonym postanowieniu wątpliwości, że upłynęły terminy przedawnienia wskazanych zobowiązań podatkowych. Zgodnie zaś z treścią art. 59 § 1 pkt 9 O.p., wskutek przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub części.
Z kolei art. 70 § 8 O.p. stanowi, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Z tego względu organ nadzorczy wywodzi, że zobowiązania skarżącego objęte tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...] i [...] nadal mogą być egzekwowane, choć tylko z przedmiotu hipoteki, wpisanej w dniu 3 stycznia 2014 r., ustanowionej na należącej do skarżącego, zabudowanej budynkiem mieszkalnym działce w Żabiej Woli.
W ocenie Sądu, podzielającego stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, norma zawarta w przepisie art. 70 § 8 O.p. nie odpowiada standardom wyznaczonym przez ustawę zasadniczą państwa. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2837/17, treść wskazanej normy i otoczenie normatywne w jakim funkcjonuje wykazuje pełną zbieżność z funkcjonowaniem normy prawnej, której domniemanie konstytucyjności podważył Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 (OTK-A 2013, Nr 7, poz. 97). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji.
Przepis art. 70 § 6 O.p. stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki. Niezgodność ze standardami konstytucyjnymi wynikającymi z przepisu art. 64 ust. 2 ustawy zasadniczej państwa polega, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego wyrażonym we wskazanym wyroku, na całkowitym wyłączeniu przedawnienia należności publicznoprawnej na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium, jakim była forma zabezpieczenia należności. Mając na uwadze treść normy wynikającej z art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu aktualnym zauważyć trzeba, że zastrzeżenia odnoszone przez Trybunał Konstytucyjny do normy wynikającej z art. 70 § 6 we brzmieniu analizowanym przez Trybunał, mają zatem zastosowanie do będącego jego odpowiednikiem art. 70 § 8 O.p.
Prowadzi to do wniosku, że art. 70 § 8 O.p. także należy ocenić jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. W konsekwencji, ustanowienie hipoteki na nieruchomości nie wyłącza przedawnienia zobowiązania zabezpieczonego hipoteką. Co więcej, samo ustanowienie hipoteki nie stanowi okoliczności wpływającej na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 13 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1807/12; 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1197/12; 18 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1042/13; 16 września 2014 r., sygn. akt I FSK 317/14; 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 1764/14; 22 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 316/14; 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 949/14; 20 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2467/14; 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3552/14; 9 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3236/16; 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1834/15; 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1976/17; 29 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 17/18; 6 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1454/16 oraz 24 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 271/17). Organ nadzorczy nie podał zaś jakichkolwiek okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązań skarżącego objętych wskazanymi wyżej tytułami wykonawczymi, które powodowałyby, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, a nawet na dzień złożenia wniosku przez skarżącego, w stosunku do zobowiązań tych nie upłynąłby termin przedawnienia.
Z tego spostrzeżenia wynika konieczność zastosowania przez Sąd wykładni prokonstytucyjnej. Jej celem w tym przypadku jest zapobieżenie sytuacji, w której doszłoby do zróżnicowania uprawnień lub obowiązków podmiotów znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej. W takim przypadku, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 36/13, "należy poddać pod rozwagę to, czy wystąpił problem tzw. oczywistej niekonstytucyjności. Zasadniczo sytuacja oczywistej niekonstytucyjności zachodzi wówczas, gdy porównywane przepisy ustawy i Konstytucji dotyczą tej samej materii i są ze sobą sprzeczne (zob. R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2008, s. 32). Tego typu założenie występuje również w przypadku, gdy ustawodawca wprowadził regulację w treści swej identyczną jak norma objęta już wyrokiem Trybunału stwierdzającego niekonstytucyjność (zob. M. Wiącek, Pytanie prawne sądu do Trybunału Konstytucyjnego, Wydawnictwo Sejmowe, Warszawa 2011, s. 266-268). W wyroku z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt SK 36/06 (OTK ZU 50/6/A/2007) Trybunał Konstytucyjny wskazał bowiem, że stwierdzenie niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem.
Sąd orzekający w niniejszej sprawie, podzielając w pełni wyżej zaprezentowane stanowisko, stwierdza więc, jak była o tym już mowa, konieczność przeprowadzenia prokonstytucyjnej wykładni omawianego przepisu. Uprawnienie to Sąd wywodzi zarówno z art. 8 Konstytucji, jak powołanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r. oraz z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt I FPS 2/06, w której Sąd ten wskazał, że oczywista niezgodność przepisu z Konstytucją, wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego, stanowią wystarczające przesłanki do odmowy zastosowania przez sąd przepisów ustawy. W tak oczywistych sytuacjach nieracjonalne i naruszające prawo strony do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie byłoby uruchamianie procedury pytań prawnych.
Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że wykładnia art. 70 § 8 O.p. dokonywana przez pryzmat zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. zastrzeżeń konstytucyjnych dotyczących wprawdzie bezpośrednio art. 70 § 6 O.p. w jego brzmieniu do 31 grudnia 2002 r., prowadzi jednak do wniosku, że obecnie obowiązujący jego odpowiednik, zawarty w art. 70 § 8 O.p. należy ocenić jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Sąd podkreśla, że przepis oceniony jako niekonstytucyjny, nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia sprawy przez organ egzekucyjny.
Ustanowienie hipoteki na nieruchomości skarżącego nie wykluczyło zatem przedawnienia jego zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką, co oznacza, że termin przedawnienia tych zobowiązań biegł na zasadach ogólnych. Ani z akt postępowania egzekucyjnego, ani z twierdzeń organu nadzorczego nie wynika, zaś by zaistniały okoliczności powodujące, iż w dniu wydania zaskarżonego postanowienia zobowiązania skarżącego objęte tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...] i [...] nie były przedawnione. Przedawnienie zobowiązania podatkowego, zgodnie z powołanym wyżej art. 59 § 1 pkt 9 O.p., powoduje jego wygaśnięcie. Z kolei wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, jak wynika z także wyżej powołanego art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., stanowi podstawę obligatoryjnego i definitywnego umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Z powyższych względów zaskarżone postanowienie, w części dotyczącej uzasadnienia, musiało zostać uchylone na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.
W ponownym postępowaniu organ będzie związany zaprezentowaną przez Sąd wykładnią przepisów prawa, zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a., stanowiącego, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
O kosztach postępowania przed sądem administracyjny Sąd nie orzekał, ponieważ strona skarżąca nie wykazała, że działając osobiście i będąc zwolniona ustawowo od kosztów sądowych, poniosła wydatki wskazane w art. 205 § 1 P.p.s.a.