I SA/LU 298/25

I SA/Lu 298/25 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2025-07-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-06-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Anna Strzelec
Bartłomiej Pastucha
Marcin Małek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 132
art. 80 § 1
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marcin Małek (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Anna Strzelec Asesor sądowy Bartłomiej Pastucha po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 lipca 2025 r. sprawy ze skargi A. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 16 stycznia 2023 r. nr 0601-IEE.711.329.2022.5 w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz A. T. kwotę 1.540 zł (słownie: tysiąc pięćset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z 16 stycznia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (organ), po rozpatrzeniu zażalenia A. T. (skarżący, zobowiązany, strona) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (organ egzekucyjny) z 23 listopada 2022 r., nr 0616-SEE.711S.45.2022.1.SG, w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną dokonaną zawiadomieniem z 21 października 2022 r., nr 0616-SEE.712.61661077.2022.l.SG, o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego.
W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że zawiadomieniem z 21 października 2022 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w P. W wyniku dokonanego zajęcia zabezpieczono kwotę w łącznej wysokości 220.704,96 zł. Podstawę dokonania zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego stanowiły zarządzenia zabezpieczenia wystawione na podstawie decyzji określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od września 2017 r. do grudnia 2018 r. w łącznej kwocie należności głównej 140.251 zł.
Na wskazana czynność skarżący złożył skargę podnosząc, że zaskarżona czynność została dokonana z naruszeniem art. 80 § 1 w zw. z art. 155a § 1 pkt 1 oraz art. 164 § 4 u.p.e.a., poprzez zabezpieczenie na rachunkach zobowiązanego kwoty w łącznej wysokości ponad 300.000,00 zł, podczas gdy z zawiadomienia wynika, że powinna zostać zabezpieczona kwota 221.524,00 zł; zastosowano zbyt uciążliwy środek zabezpieczający w sytuacji posiadania przez zobowiązanego i wykazania na wezwanie wierzyciela szeregu nieruchomości, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, zgodnie z art. 164 § 1 pkt 2 u.p.e.a.
Organ egzekucyjny postanowieniem z 23 listopada 2022 r. oddalił skargę nie stwierdzając naruszenia prawa.
Na postanowienie to skarżący wniósł zażalenie podnosząc jak w skardze na czynność egzekucyjną.
Utrzymując w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, organ stwierdził, że w jego ocenie, czynność zabezpieczająca w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w P. została dokonana prawidłowo. Zawiadomienie zostało przesłane do dłużnika zajętej wierzytelności oraz doręczone skarżącemu. Zdaniem organu, nie zostały naruszone przepisy regulujące sposób i formę dokonania czynności zabezpieczających zajęcia rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego na poczet należności pieniężnej. Nadto wyjaśnił, że łączna zabezpieczona kwota wynosi obecnie 220.704,96 zł, natomiast kwota wynikająca z zajęcia zabezpieczającego to 221.524,00 zł, zatem do zabezpieczenia środków w pełnej wysokości brakuje 819,04 zł (stan na 14 listopad 2022 r.). Organ podkreślił, że kwota 300.000,00 zł, na którą powołuje się skarżący nie została w żaden sposób udowodniona - poparta stosownymi dowodami.
Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego w sytuacji posiadania przez skarżącego i wykazania na wezwanie wierzyciela szeregu nieruchomości, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, zgodnie z art. 164 § 1 pkt 2 u.p.e.a. organ uznał, iż jest on nieuzasadniony.
Podobnie za niezasadny uznał zarzut, że zajęcie rachunków bankowych i wierzytelności było zbyt uciążliwe dla prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej (na poparcie czego przedstawił dowód wpłaty z 10 listopad 2022 r. dokonany za pośrednictwem Poczty Polskiej).
Wyrokiem z 21 kwietnia 2023 r., I SA/Lu 132/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę zobowiązanego wniesioną na ww. rozstrzygnięcie.
WSA odnosząc się do zarzutu dotyczącego zabezpieczenia kwoty o łącznej wysokości ponad 300.000 zł, choć z zawiadomienia wynika, że powinna zostać zabezpieczona kwota 221.524 zł, stwierdził, że skarżący nie udowodnił tej tezy. Natomiast przedstawione zrzuty z ekranu rachunków odzwierciedlają określony stan dwóch rachunków bankowych, jednak na sporządzonych wydrukach brak jest wskazania, kto jest ich właścicielem. Ponadto brak jest także wskazania, na jaki konkretnie dzień wydruki te przedstawiają stan rachunków, brak także oznaczenia dnia, w którym te wydruki zostały sporządzone. Nie wynika z nich również, na skutek jakich działań takie wartości na rachunku (saldo i dostępne środki) zostały osiągnięte, tzn. czy jest to wynikiem tylko i wyłącznie blokad organu egzekucyjnego, czy nie jest to również wynikiem innych działań/operacji na rachunkach dokonanych przez samego skarżącego.
Sąd odmówił również racji skarżącemu, który sygnalizował zastosowanie zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego w sytuacji posiadania przez skarżącego i wykazania na wezwanie wierzyciela szeregu nieruchomości, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej. W ocenie Sądu, zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. Choć skarżący wskazał na możliwość ustanowienia hipoteki przymusowej na nieruchomościach, to jednak zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest najprostszym i najszybszym sposobem pozwalającym w przyszłości na szybkie i pewniejsze zaspokojenie wierzyciela, natomiast hipoteka przymusowa na nieruchomości jako środek zabezpieczający nie stanowi zabezpieczenia, które swoją skutecznością i gwarancją dorównuje zajęciu zabezpieczającemu wierzytelności na rachunku bankowym.
Sąd nie podzielił również stanowiska strony, że o uciążliwości zastosowanego środka zabezpieczającego może świadczyć to, że zaistniała konieczność "uiszczenia zobowiązania za pośrednictwem Poczty Polskiej" (co potwierdza dowód wpłaty z 10 listopada 2022 r.). Zdaniem Sądu, zastosowane zabezpieczenie nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela. Środki w wysokości 205.969,52 zł, które zostały zabezpieczone na rachunku bankowym zostały przekazane wprawdzie organowi egzekucyjnemu, jednak zostały umieszczone na lokacie terminowej, a nie przekazane wierzycielowi i zaliczone na zaległość, natomiast kwota 147.35,44 zł została zablokowana na rachunku bankowym. Dopiero ewentualne przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne spowoduje przekazanie tych środków wierzycielowi, w przeciwnym wypadku zostaną one zwrócone skarżącemu. Sąd nie zgodził się z zarzutem, że dokonane zabezpieczenie doprowadziło faktycznie do wykonania zobowiązania.
Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej skarżącego, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 19 grudnia 2023 r., III FSK 1040/23, uchylił ww. wyrok WSA w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi.
W ocenie NSA, nie zostało wyjaśnione zagadnienie dotyczące kluczowej kwestii, a zatem kwoty blokady na rachunkach skarżącego w powiązaniu z kwotą wynikającą z zawiadomienia o zajęciu. Dlatego też NSA stwierdził, że Sąd, rozpoznając ponownie tę sprawę, wyjaśni to zagadnienie, istotne z punktu widzenia art. 80 § 1 u.p.e.a.
Jednocześnie NSA uznał, że nie był zasadny zarzut skargi kasacyjnej dotyczący zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego. Jak wskazał NSA, trafna w tym względzie jest ocena Sądu pierwszej instancji, który stwierdził, iż zajecie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych.
Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z 7 sierpnia 2024 r., I SA/Lu 188/22 oddalił skargę zobowiązanego na przedmiotowe postanowienie.
Sąd powołując się na przeprowadzone w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. postępowanie dowodowe uznał, że nie można uznać za zasadne zarzutów skarżącego wskazujących na to, że wadliwe było zastosowanie środka zabezpieczającego na etapie jego realizacji, wskutek akceptacji przez organy blokady na rachunkach bankowych skarżącego kwoty w łącznej wysokości przekraczającej 300.000 zł, podczas gdy z zawiadomienia o zajęciu wynika, że powinna zostać zabezpieczona kwota 221.524 zł.
Prawidłowe jest natomiast stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, zgodnie z którym organ egzekucyjny, w celu realizacji zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w P. dokonanego opisanym zawiadomieniem z 21 października 2022 r. zabezpieczył na rachunkach skarżącego kwoty w łącznej wysokości 220.704,96 zł, na którą składa się: kwota 205.969,52 zł, która została przekazana z rachunków bankowych skarżącego organowi egzekucyjnemu i – jak wynika z akt sprawy – umieszczona na lokacie terminowej oraz 14.735,44 zł, które zostały zablokowane na rachunkach bankowych skarżącego.
W związku z tym oczywiste jest, że podnoszony przez stronę argument, jakoby organ egzekucyjny dokonał na rachunkach bankowych blokady ponad 300.000 zł jest całkowicie bezzasadny.
Analiza przedstawionych dowodów uzupełniających w sposób jednoznaczny wskazuje, że łączna suma kwot przekazanych organowi egzekucyjnemu na poczet zabezpieczenia wyniosła 205.969,52 zł, a przyjęty przez skarżącego tok rozumowania, opierający się na stwierdzeniu, że organ zajął na rachunku bankowym sumę salda i dostępnych środków, jest nieuzasadniony.
Od powyższego orzeczenia zobowiązany ponownie wniósł skargę kasacyjną do NSA żądając przeprowadzenia rozprawy, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi oraz uchylenie zaskarżonego postanowienia, a także poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego z 23 listopada 2022 r. w całości.
W wyniku rozpoznaniu skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 marca 2025 r., III FSK 1430/24, uchylił ww. wyrok WSA w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi.
NSA za niezasadny uznał zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego. Jak wskazał, WSA orzekał w niniejszej sprawie, będąc związany wykładnią prawa dokonaną przez NSA w wyroku z 19 grudnia 2023 r., III FSK 1040/23. NSA w uzasadnieniu wyżej przywołanego orzeczenia stwierdził, że nie można podzielić zarzutów skargi kasacyjnej, gdzie skarżący podnosi zastosowanie w stosunku do niego zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego. Kwestia ta został już zatem ostatecznie rozstrzygnięta.
Naczelny Sąd Administracyjny za trafny natomiast uznał zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 k.p.c., poprzez brak wszechstronnego rozważenia dowodów dopuszczonych z urzędu, który polegał na pominięciu, że dokumenty pozyskane w trakcie postępowania dowodowego pokazywały kwoty ostatecznych rozliczeń zabezpieczenia.
W rozpatrywanej sprawie, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było podstaw do stosowania art. 106 § 3 p.p.s.a., z uwagi na ograniczenia dowodowe wynikające z tej regulacji prawnej. Jednocześnie WSA dokonując oceny dopuszczonych dowodów, pominął istotę zarzutów skargi na czynność zabezpieczającą, którą było zakwestionowanie wysokości blokady na rachunkach bankowych skarżącego. Skarżący nie kwestionował ostatecznego rozliczenia kwot zajętych na zabezpieczenie, lecz wskazywał, że przed tym ostatecznym rozliczeniem i przekazaniem zabezpieczonych kwot, zablokowano mu zbyt wysoką kwotę, co uprawdopodobnił zrzutami ekranu z jego rachunków bankowych. Nie chodzi tu zatem o salda, czy przekazane kwoty, ale o wysokość zablokowanych środków w trakcie stosowania środka zabezpieczającego, która w ocenie skarżącego, przekraczała kwotę 300 tys. zł, czyli około 80 tys. zł "na zapas". Okoliczność, że później przekazano "prawidłowe" kwoty, może dowodzić późniejszej korekty blokady do wysokości przekazanej kwoty, może również poddawać w wątpliwość prawidłowości zastosowania środka zabezpieczającego. Niewątpliwie bowiem, prawidłowe zastosowanie środka zabezpieczającego, powinno polegać na zablokowaniu i późniejszym przekazaniu kwoty nieprzekraczającej wysokości zabezpieczenia. Przedłożone przez skarżącego zrzuty ekranu, które zostały pozyskane w czasie rzeczywistym uprawdopodobniają, że zablokowano ponad 300.000 zł. Natomiast dowody przeprowadzone przez WSA i dokumenty organów mogą wskazywać, że później skorygowano tę wartość i przekazano niższą kwotę, której wysokości zobowiązany nie kwestionował.
Kolejny raz rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Rozpocząć należy od podkreślenia, że w sprawie tutejszy sąd wydał już wcześniej dwa wyroki z 21 kwietnia 2023 r., I SA/Lu 132/23 i z 7 sierpnia 2024 r., I SA/Lu 188/24 za każdym razem oddalając skargę zobowiązanego na zaskarżone postanowienie. W wynik kontroli instancyjnej obydwa te orzeczenia zostały uchylone w całości przez NSA, a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji (wyroki odpowiednio z 19 grudnia 2023 r., III FSK 1040/23 i z 12 marca 2025 r. III FSK 1430/24).
Skutkuje to tym, że zarówno organy podatkowe rozstrzygające sprawę, jak i sąd rozpoznający niniejszą skargę są związane ustaleniami i oceną prawną poczynionymi w powyższych wyrokach NSA. Wynika to z treści art. 153 p.p.s.a., wedle którego ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie, co nie miało miejsca na gruncie niniejszej sprawy.
Sąd, rozpoznający obecnie skargę, miał obowiązek również uwzględnić treść art. 170 p.p.s.a., który stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Ponadto istotne dla sprawy znaczenie ma również regulacja art. 190 p.p.s.a. zgodnie z którą sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Związanie sądu wykładnią prawa, czy oceną prawną i wskazaniami, co do dalszego postępowania, w toku ponownego rozpoznania sprawy, w rozumieniu powyższych przepisów oznacza, że nie można formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z poglądami wyrażonymi przez NSA w ww. wyrokach. WSA w Lublinie zobowiązany jest do podporządkowania się im w pełnym zakresie.
Wyjaśnienia przy tym wymaga, że ratio legis art. 190 p.p.s.a. sprowadza się do przyspieszenia postępowania sądowoadministracyjnego poprzez uznanie, że pomimo uchylenia orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, pewne kwestie sporne zostały już ostatecznie przesądzone. W konsekwencji, powoduje to zawężenie granic ponownego rozpoznania sprawy (wyrok NSA z 17 maja 2018 r., I FSK 300/18). Granice sprawy, o których mowa w art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a., podlegają więc zawężeniu do granic, w jakich NSA rozpoznał skargę kasacyjną (wyrok NSA z 6 grudnia 2017 r., II FSK 3052/15). Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, sąd administracyjny pierwszej instancji nie może więc stosować art. 134 § 1 p.p.s.a., bez uwzględnienia konsekwencji wynikających z unormowań zawartych w art. 183 § 1 oraz art. 190 p.p.s.a. (wyrok NSA z 25 stycznia 2017 r., II GSK 2867/15).
Analogiczne stanowisko jest prezentowane także w literaturze przedmiotu oraz wielu innych orzeczeniach NSA (zob. J. Jagielski, M. Jagielska, R. Stankiewicz (w:) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Warszawa 2011, s. 509; wyroki NSA z: 4 lipca 2024 r., III FSK 1039/24; 15 listopada 2023 r., II FSK 1181/23; 24 lipca 2012 r., I FSK 1235/11; 15 września 2020 r., II GSK 244/20; 12 kwietnia 2023 r., II OSK 18/23; 29 sierpnia 2023 r., I FSK 1191/22).
W związku z tym odnotować należy, iż jedynym wskazanym przez NSA powodem uwzględnienia skargi kasacyjnej i uchylenia wyroku WSA w Lublinie z 7 sierpnia 2024 r., I SA/Lu 188/24 było naruszenia przez WSA przepisów art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 k.p.c., poprzez brak wszechstronnego rozważenia dowodów dopuszczonych z urzędu, który polegał na pominięciu, że dokumenty pozyskane w trakcie postępowania dowodowego pokazywały jedynie kwoty ostatecznych rozliczeń zabezpieczenia.
NSA w swojej ocenie przyjął nawet dalej idące stanowisko, że w sprawie nie było podstaw do stosowania art. 106 § 3 p.p.s.a., z uwagi na ograniczenia dowodowe wynikające z tej regulacji prawnej.
W związku z tym, przypomnieć należy, że zgodnie z treścią tego przepisu, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
W orzecznictwie i literaturze przedmiotu wskazuje się, że przewidzianą w art. 106 § 3 p.p.s.a. możliwość przeprowadzenia przez sąd dowodu uzupełniającego z dokumentu należy rozumieć wyłącznie jako odnoszącą się do sytuacji wystąpienia istotnych wątpliwości związanych z oceną, czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem, a nie do sytuacji wystąpienia wątpliwości związanych z ustaleniami zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Przepis ten nie może bowiem służyć czynieniu nowych ustaleń w sprawie lub ich zwalczaniu. W postępowaniu przed sądem administracyjnym kontrola aktów administracyjnych odbywa się na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), tj. na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego i zgromadzonego materiału dowodowego, a zatem co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym, który kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżoną decyzję (por. wyrok NSA z 25 lutego 2016 r., II OSK 1592/14; wyrok NSA z 25 października 2015 r., I OSK 300/14; wyrok NSA z 20 stycznia 2010 r., II FSK 1306/08).
Tym samym, uwzględniając treść i istotę zarzutów skargi, ocenę prawną NSA wyrażoną w jego orzeczeniach oraz ograniczenia procesowe sądu oraz charakter jego kontroli należało uznać, że sąd na obecnym etapie postępowania nie jest w stanie rozstrzygnąć, czy w sprawie przed ostatecznym rozliczeniem i przekazaniem zabezpieczonych kwot, skarżącemu zablokowano zbyt wysoką kwotę, co uprawdopodobnił zrzutami ekranu z jego rachunków bankowych.
Należy przy tym stanowczo podkreślić, że w ustaleniach tych nie chodzi o salda, czy przekazane kwoty, ale o wysokość zablokowanych środków w trakcie stosowania środka zabezpieczającego, która w ocenie skarżącego, przekraczała kwotę 300.000 zł, czyli około 80.000 zł "na zapas". Okoliczność, że później przekazano "prawidłowe" kwoty, może dowodzić późniejszej korekty blokady do wysokości przekazanej kwoty, może również poddawać w wątpliwość prawidłowość zastosowania środka zabezpieczającego. Niewątpliwie bowiem, prawidłowe zastosowanie środka zabezpieczającego, powinno polegać na zablokowaniu i późniejszym przekazaniu kwoty nieprzekraczającej wysokości zabezpieczenia.
Przedłożone przez skarżącego zrzuty ekranu, które zostały pozyskane w czasie rzeczywistym uprawdopodobniają natomiast, że zablokowano ponad 300.000 zł. Natomiast dokumenty organów mogą wskazywać, że później skorygowano tę wartość i przekazano niższą kwotę, której wysokości skarżący nie kwestionował.
Powyższe wymaga jednak ponownego wyjaśnienia, z uwzględnieniem wszystkich elementów czynności, dokonanych przez bank w trakcie stosowania środka zabezpieczającego.
Dla rozstrzygnięcia spornej kwestii wymagane jest jednak kategoryczne, bez miejsca dla wątpliwości, uprzednie ustalenie stanu faktycznego, przede wszystkim w odniesieniu do wielkości zablokowanych środków.
Jak już wskazano wyżej sąd nie może w tym zakresie zastąpić organu podatkowego i przeprowadzić za organ uzupełniające postępowanie dowodowe. Rolą sądu administracyjnego nie jest załatwianie spraw za organ, lecz kontrolowanie działalności administracji publicznej w aspekcie zgodności jej działań albo zaniechań z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. z 2024 r. poz. 1267). "Sprawowanie kontroli" oznacza przecież pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organu administracyjnego. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie do zastępowania ich w załatwianiu spraw.
W trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które prowadziłyby do nowego ustalenia stanu faktycznego w sprawie administracyjnej albo kontynuowania postępowania dowodowego prowadzonego przez organy. W takim przypadku sąd administracyjny powinien uchylić zaskarżony akt lub czynność (B. Dauter (w:) A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2024, art. 106).
Wskazane braki postępowania stanowią naruszenie art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a., a w konsekwencji naruszenie art. 80 § 1 w związku z art. 155a § 1 pkt 1 i art. 164 § 4 u.p.e.a.
W tym stanie sprawy, sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 1.540 zł złożył się wpis od skargi w wysokości 100 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w kwocie 1.440 zł odpowiadające trzykrotności stawki minimalnej (3x480 zł - za każdorazowe zastępstwo przed sądem pierwszej instancji), ustalonej na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j Dz.U. z 2023 r., poz. 1935).
Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni zaprezentowane przez sąd stanowisko wynikiem czego będzie ustalenie rzeczywistej kwoty blokady środków pieniężnych na rachunkach skarżącego.