I SA/Kr 987/24

I SA/Kr 987/24 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-02-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-12-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Grzegorz Klimek
Inga Gołowska /przewodniczący/
Wiesław Kuśnierz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
II FSK 734/25 - Postanowienie NSA z 2025-11-14
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2805
art. 18db ust. 4
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 12 par. 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 146 w zw. z art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
|Sygn. akt I SA/Kr 987/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 lutego 2025 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.), Sędzia: WSA Grzegorz Klimek, Protokolant: specjalista Renata Trojnar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2025 roku, sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. w K., na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 5 listopada 2024 roku nr 0111-KDIB1-3.4010.565.2024.1.MBD, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, , I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony, skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt, siedem złotych)., , , ,
Uzasadnienie
E. sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka, Strona, Skarżąca) wnioskiem z dnia 5 września 2024 r. zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z siedzibą w Bielsku Białej (dalej: DKIS, organ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.
We wniosku Strona przedstawiła następujący opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
Spółka prowadzi działalność związaną z tworzeniem i rozwojem oprogramowań informatycznych, dodatkowo świadczy usługi konsultingowe. Spółka oferuje swoje usługi w zakresie: inżynierii oprogramowania i rozwoju produktów, zarządzania usługami oraz kontroli jakości i automatyzacji testów.
Strona realizuje i będzie realizować w przyszłości działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p. lub ustawa o CIT), z tytułu której ponosi koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-1a u.p.d.o.p. Na tej podstawie Spółka skorzystała za rok podatkowy 2023, jak również zamierza skorzystać za inne lata podatkowe, z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d-e u.p.d.o.p. Przy czym kwota kosztów kwalifikowanych do odliczenia w ramach ulgi B+R nie zostanie w całości skonsumowana w danym roku podatkowym ze względu na wysokość osiągniętego dochodu. Taką możliwość Spółka przewiduje również w odniesieniu do kolejnych lat podatkowych.
W celu realizacji działalności B+R, Spółka zatrudnia i będzie zatrudniać w przyszłości specjalistów na podstawie umów o pracę, umów o dzieło oraz umów zlecenia. W związku z tym Spółka odprowadzała, odprowadza i będzie odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dla tych osób zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) i w konsekwencji zobowiązana była, jest i będzie do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku, wskazanych w art. 18db ust. 2 u.p.d.o.p., na zasadach wynikających z przepisów ustawy o PIT. W tym zakresie Spółka składa i będzie składać roczną deklarację PIT-4R.
Wynagrodzenia pracownicze są wypłacane w tym samym miesiącu, za który są należne, a zaliczki PIT z tego tytułu, zgodnie z art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. są przekazywane na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek). Przykładowo wynagrodzenie należne za wykonaną pracę w marcu jest wypłacane w ostatnim dniu roboczym marca, zaś pobrana z tego tytułu zaliczka zostanie przekazana na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 kwietnia.
Spółka w aktualnym roku oraz w latach kolejnych zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18db u.p.d.o.p. (dalej: ulga na innowacyjnych pracowników albo ulga IP) pomniejszając kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek PIT, tj. zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w art. 18db ust. 2 u.p.d.o.p. o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Spółkę w danym roku podatkowym.
Spółka złożyła zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. Za rok podatkowy 2023 złożenie zeznania nastąpiło 2 kwietnia 2024 r. i w tym przypadku Spółka nie wypełniła w zeznaniu załącznika CIT/BR. Następnie Spółka dokonała w lipcu 2024 r. korekty zeznania, wykazując kwotę kosztów kwalifikowanych z tytułu ulgi B+R w wysokości przekraczającej podstawę opodatkowania za 2023 r. Spółka nie wyklucza kolejnych korekt zeznania.
W związku z powyższym, w efekcie wspomnianego skorygowania zeznania za 2023 r., Spółka zamierza pozostałą część kosztów kwalifikowanych uwzględnić w kolejnych latach i/lub w ramach ulgi IP.
W związku z dokonaną w lipcu 2024 r. korektą zeznania, Spółka powzięła wątpliwość, czy w zaistniałych okolicznościach przysługuje jej prawo do odliczania ulgi IP również za miesiące przypadające po miesiącu złożenia zeznania do miesiąca dokonania korekty włącznie, tj. w przypadku 2024 r. rozliczenie ulgi IP zostałoby dokonane w odniesieniu do zaliczek pobranych w miesiącach od kwietnia do lipca 2024 r. włącznie. Przyjęty w Spółce rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.
Spółka wskazała ponadto, iż:
1. spełnia oraz będzie spełniać wszystkie warunki do korzystania z ulgi B+R wskazane w art. 18d-e u.p.d.o.p i dokonuje (oraz zamierza dokonać w przyszłości) odliczenia tej ulgi spełniając wszystkie ustawowe wymogi związane z rozliczeniem przedmiotowego mechanizmu;
2. spełni(a) warunki określone w art. 18db u.p.d.o.p. do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników, z zastrzeżeniem kwestii będących przedmiotem niniejszego wniosku;
3. zaliczki PIT pobrane od dochodu (przychodu) osób fizycznych będących Specjalistami B+R pochodzą z tytułu:
a. stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;
b. wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;
c. praw autorskich (jeśli dotyczy);
4. przez osoby fizyczne rozumie osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:
a. pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% (w rozumieniu przepisów prawa pracy); lub
b. przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%;
5. nie jest i nie zamierza być zakładem pracy chronionej, zatrudniającym osoby niepełnosprawne;
6. nie utraciła statusu zakładu pracy chronionej w okresie ostatnich 5 lat;
7. nie przysługuje jej zwrot podatkowy z tytułu poniesienia straty lub osiągnięcia dochodu niższego niż kwota przysługującego jej odliczenia w pierwszym roku prowadzenia działalności gospodarczej;
8. Spółka nie uzyskuje oraz nie planuje uzyskiwać przychodów z zysków kapitałowych, a w razie ich potencjalnego uzyskania nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników (która została określona w art. 18db u.p.d.o.p.) w stosunku do tych przychodów.
W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Spółka zadała następujące pytania:
1. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka jest i będzie uprawniona - na podstawie art. 18db u.p.d.o.p. - do rozliczania ulgi IP w okresie przypadającym między złożeniem pierwotnej deklaracji a dokonaniem korekty?
2. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zeznanie zostało złożone w terminie 3 miesięcy od zakończenia roku podatkowego (tj. na cele rozliczenia ulgi IP tak jak w marcu) zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., co uprawniałoby do skorzystania z odliczenia za kwiecień?
Strona przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdziła, odnośnie:
- pytania nr 1, że będzie uprawniona na podstawie art. 18db u.p.d.o.p. do rozliczania ulgi IP w okresie przypadającym między złożeniem pierwotnej deklaracji a dokonaniem korekty.
- pytania nr 2, że należy uznać iż zeznanie zostało złożone w terminie 3 miesięcy od zakończenia roku podatkowego (t.j. na cele rozliczenia ulgi IP tak jak w marcu) zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p.
Uzasadniając swoje stanowisko odnośnie pytania 1 Strona podniosła, że powyższe rozumienie przepisów wynika z wykładni językowej omawianej normy prawa podatkowego (art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p.). Zgodnie z art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p.:
"Uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie". Zdaniem Spółki, na gruncie przywołanych regulacji, warunkiem koniecznym do skorzystania z ulgi IP w danym miesiącu jest to, by wcześniej nastąpiło złożenie zeznania. Tym samym, w ocenie Spółki, złożenie przez podatnika zeznania skutkuje tym, że podatnik nabywa prawo do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie (przy założeniu, że pozostałe warunki - niebędące przedmiotem niniejszego wniosku - wymagane do skorzystania z ulgi IP zostaną spełnione). W tym zakresie, zdaniem Spółki, obowiązujące przepisy nie nakładają na podatników dodatkowych obowiązków, jak chociażby to by zeznanie obejmowało deklarację CIT-BR, czy wykazanie kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R. Tudzież, w oparciu o normę wskazaną w art. 18db ust. 3 u.p.d.o.p. (ani jakąkolwiek inną normę), w ocenie Spółki okres, w którym w danym roku możliwe jest rozliczenie ulgi IP warunkowany jest miesiącem złożenia zeznania za rok poprzedni (a nie miesiącem, w którym w zeznaniu za rok poprzedni wykazano koszty kwalifikowane do ulgi B+R przekraczające podstawę opodatkowania).
A contrario, zdaniem Spółki, przeciwna ocena przedmiotowego zagadnienia prowadziłaby do bezprawnego ograniczenia stosowania ulgi. W przypadku, gdyby zamiarem ustawodawcy było nałożenie (na podatnika zamierzającego rozliczać ulgę IP) obowiązku rozliczenia zaliczek PIT po uprzednim wypełnieniu deklaracji CIT-BR w ramach zeznania, taki zamiar zostałby wskazany w powołanym przepisie. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, ustawodawca wskazał wprost warunek pod kątem zeznania celem skorzystania z ulgi IP.
Również biorąc pod uwagę wykładnię systemową, w ocenie Spółki z uwagi na to, że ulga IP stanowi mechanizm komplementarny do ulgi B+R, możliwe jest przyjęcie założenia, że kwoty zaliczek PIT brane pod uwagę w przedmiotowej preferencji powinny dotyczyć dowolnego okresu, w którym dany podatnik ma prawo korzystać z ulgi IP, a przy tym związanego z aktywem B+R wygenerowanym w ciągu 6 lat podatkowych, co do których możliwe jest rozliczenie kosztów nierozliczonych na bieżąco w uldze B+R z uwagi na poniesioną stratę lub osiągniętą podstawę opodatkowania w danym roku. Spółka stoi na stanowisku, że ulga IP, z uwagi na charakter rozszerzający ulgę B+R, nie powinna być zawężana pod względem okresów rozliczania, a przepisy w jej zakresie winny być interpretowane ściśle. W związku z czym, jeśli Spółka nie dokona(ła) rozliczeń z tego tytułu na bieżąco, to będzie uprawniona do rozliczania ulgi IP w dowolnym, wybranym przez siebie miesiącu (o ile w późniejszym okresie spełni warunki uprawniające ją do korzystania z ulgi IP, z których kluczowym w zakresie omawianej kwestii zdaje się być warunek złożenia zeznania), w tym za okres między złożeniem zeznania a jego korektą.
Dalej Strona zwróciła uwagę, że zgodnie z przepisami prawa podatkowego, podatnik ma prawo do skorygowania zeznania podatkowego w przypadku stwierdzenia błędów lub pominięć. Korekta, która została dokonana w lipcu 2024 r., jest wyrazem staranności i dążenia do prawidłowego rozliczenia podatkowego. W świetle prawa, korekta zeznania ma moc wsteczną i pozwala na uwzględnienie ulgi B+R w rozliczeniu za cały rok podatkowy, w którym koszty kwalifikowane powinny zostać odliczone.
Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania 2 Spółka zaznaczyła ponownie, że rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Wskazała, że zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy mają obowiązek złożenia zeznania za dany rok podatkowy, do końca trzeciego miesiąca następnego roku. Dla Spółki standardowym terminem jest zatem 31 marca następnego roku po roku, za który Spółka składa zeznanie. W roku 2024 dzień 31 marca 2024 roku wypadł w Niedzielę Wielkanocną, a co za tym idzie 1 kwietnia 2024 roku był Poniedziałkiem Wielkanocnym. Pierwszy i drugi dzień Wielkiej Nocy są dniami ustawowo wolnymi od pracy. Wpływa to diametralnie na sytuację Spółki w zakresie dochowania terminu wyznaczonego w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. i możliwości skorzystania w nieograniczonym zakresie z ulgi IP. Zgodnie z art. 12 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111; dalej: O.p.) "Jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy, chyba że ustawy podatkowe stanowią inaczej." Zdaniem Spółki oznacza to, że termin ustawowy na złożenie zeznania został przesunięty na 2 kwietnia 2024 r. Taki termin nadal jest uznawany za termin 3 miesięczny.
Zdaniem Strony, uznanie kwietnia jako miesiąca złożenia zeznania (na potrzeby ulgi IP) wiązałoby się z działaniem na niekorzyść podatnika, który spełnił ustawowy obowiązek złożenia zeznania w trzymiesięcznym terminie. Takie stanowisko wspiera tezę, że podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji w postaci ograniczenia możliwości skorzystania z ulgi IP, za działania podjęte zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Zatem, skoro termin trzymiesięczny mijał w marcu, a Spółka go dochowała, to należy uznać, że dla celów ulgi zeznanie zostało złożone w marcu 2024 r.
DKIS interpretacją indywidualną z dnia 5 listopada 2024 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.247.2024.4.SR uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności przytoczył kolejno przepisy art. 4a pkt 26, art. 18d ust. 1, art. 18d ust. 8 i ust. 9, art. 18db ust. 1 - ust 4 art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 81 § 1 i § 2 O.p., a następnie m.in. wskazał, że złożenie prawidłowego zeznania wraz z załącznikiem CIT-BR, w którym Strona obliczyła kwotę odliczenia przysługującego z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, nastąpiło w lipcu 2024 r. W złożonym zeznaniu 2 kwietnia 2024 r., Spółka nie wykazała kwoty przysługującego odliczenia z tytułu kosztów kwalifikowanych, a zatem nie skorzystała z rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej.
W ocenie organu prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR, tym samym uznając stanowisko Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe.
Następnie DKIS przedstawił swoje stanowisko odnośnie pytania 2 ponownie wskazując, że złożenie prawidłowego zeznania nastąpiło w lipcu 2024 r. Prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR. Zatem stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy należy uznać, że zeznanie zostało złożone w terminie 3 miesięcy od zakończenia roku podatkowego (tj. na cele rozliczenia ulgi IP tak jak w marcu) zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p , co uprawniałoby do skorzystania z odliczenia za kwiecień, organ uznał za nieprawidłowe.
Skarżąca na powyższą interpretację złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzuciła naruszenie przepisów:
1. art. 18db ust. 4 w zw. z art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 81 § 1, art. 12 § 5, art. 2a O.p. polegające na przyjęciu, że prawo do pomniejszenia kwoty podlegającej przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego przysługuje wyłącznie od miesiąca następnego po złożeniu zeznania podatkowego (korekty zeznania podatkowego), w którym wykazano dochody z działalności gospodarczej i odliczenia z tytułu kosztów kwalifikowanych, ujętych w załączniku CIT-BR, co w przypadku Spółki skutkowało odmową przyznania uprawnienia do dokonania pomniejszenia przewidzianego w art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p. za okres od miesiąca następującego po miesiącu złożenia pierwotnego zeznania podatkowego za rok 2024 do miesiąca złożenia korekty zeznania za rok 2024, w której wykazano kwotę kosztów kwalifikowanych z tytułu ulgi B+R;
2. art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 12 § 5 oraz art. 81 § 1 O.p. oraz art. 18db ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.p., polegające na przyjęciu, że na gruncie okoliczności przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczność złożenia pierwotnego zeznania podatkowego przez Spółkę w terminach przewidzianych przepisami prawa nie uprawnia jej do rozliczenia ulgi przewidzianej w art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez dokonanie pomniejszenia zaliczek poczynając od kwietnia 2024 r.
Na podstawie tych zarzutów Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skargi Skarżąca podtrzymała stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji. Wskazała, że stanowisko DKIS nie wynika wprost z przepisów prawa podatkowego. Jest to interpretacja stanu faktycznego, która nie tylko ogranicza zakres stosowania ulgi IP, lecz również stanowi nadinterpretację obowiązujących regulacji prawnych. Działanie takie prowadzi do nieuzasadnionego i niezgodnego z przepisami prawa podatkowego zawężenia możliwości korzystania z ulgi podatkowej przez Skarżącą. Zdaniem Skarżącej, nie może dochodzić do sytuacji, w której techniczna czynność, jaką jest przeniesienie kwoty odliczenia do odpowiedniej rubryki w zeznaniu podatkowym, stanowi podstawę do ograniczenia praw podatnika do skorzystania z przysługującej mu ulgi. Takie podejście w sposób nieproporcjonalny penalizowałoby podatników, w których przypadku proces ustalania wartości ulgi B+R podlega finalizacji w terminie późniejszym od złożenia zeznania podatkowego (przy czym nie ulega żadnej wątpliwości, że sama ulga B+R może zostać skutecznie rozliczona poprzez korektę przeszłych zeznań podatkowych). Są bowiem możliwe sytuacje, gdy podatnicy na moment złożenia pierwotnej deklaracji nie posiadają wszelkich niezbędnych danych dla potrzeb obliczenia wartości ulgi B+R i są w trakcie ich ustalania.
Skarżąca podkreśliła, że kwota odliczenia istniała wcześniej (aniżeli termin złożenia korekty) ze względu na poniesienie kosztów uzyskania przychodów w 2023 r. oraz odpowiednio uwzględniona w rachunku podatkowym Spółki, zaś w złożonej korekcie pierwotnego zeznania dokonano jedynie ich (tj. kosztów) przyporządkowania do kosztów kwalifikowanych. Tym samym oznacza to, iż prawo do skorzystania z ulgi IP powstało przed wprowadzeniem korekty w lipcu (tj. w momencie wygenerowania aktywa B+R, a nie w momencie jedynie formalnego wykazania kosztów kwalifikowanych w korekcie zeznania podatkowego).
W odniesieniu do drugiego pytania Skarżąca podkreśliła, że ze względu na rozkład Świąt Wielkiej Nocy, pod względem formalnym, deklaracja złożona przez podatnika 2 kwietnia 2024 r. uznawana jest za złożoną w terminie wynikającym z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc do końca trzeciego miesiąca następnego roku podatkowego (w przedmiotowym stanie faktycznym: do końca marca 2024 r.). Ten termin powinien zostać uwzględniony przez Dyrektora, który w ocenie prawnej przedstawionego stanu faktycznego przez Skarżącą pominął tę okoliczność i wskazał, iż wiążącym w tym zakresie powinien być termin złożenia korekty pierwotnej deklaracji.
DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.
Organ podtrzymał uprzednio wyrażone stanowisko, że złożenie prawidłowego zeznania wraz z załącznikiem CIT-BR nastąpiło w lipcu 2024 r. W ocenie organu podatnik ma prawo do złożenia korekty uprzednio złożonej deklaracji, natomiast prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR.
Organ dodał, że okoliczność złożenia pierwotnego zeznania podatkowego przez Skarżącą w terminach przewidzianych przepisami prawa nie uprawnia jej do rozliczenia ulgi przewidzianej w art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez dokonanie pomniejszenia zaliczek poczynając od kwietnia 2024 r. Organ podatkowy nie miał wątpliwości, że prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR. To, że autor skargi nie zgadza się z rozstrzygnięciem zawartym w interpretacji indywidualnej, nie może służyć za rzeczowy argument pozwalający uznać, że skarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 2a O.p.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 r.; dalej: P.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.
Na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p.).
Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.
Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).
Oceniając skargę wniesioną w niniejszej sprawie pod kątem art. 57a P.p.s.a., Sąd stwierdził, że sformułowane zarzuty wypełniają dyspozycję tego przepisu.
Poruszając się w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji, Sąd stwierdza, że skarga okazała się zasadna.
Istota sporu w przypadku pytania nr 1, zadanego we wniosku o wydanie interpretacji, tkwi w odmiennym podejściu przez strony do wykładni sformułowania "miesiąc, w którym podatnik złożył zeznanie" zawartego w art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem uprawnienie do skorzystania z "ulgi na innowacyjnych pracowników" przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie. Powołane w tym przepisie "zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1", to zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym, czyli roczne zeznanie podatkowe. Spór o rozumienie art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p. powstał na kanwie sytuacji, w której Spółka złożyła najpierw złożyła zeznanie roczne (2 kwietnia 2024 r.), a następnie złożyła korektę tego zeznania w lipcu 2024 r. i dopiero w tej korekcie wykazała kwotę kosztów kwalifikowanych z tytułu ulgi B+R w wysokości uprawniającej do skorzystania z ulgi IP. Możliwość korzystania przez Spółkę z ulgi IP w okresie po dokonaniu korekty nie jest sporna. Zdaniem Spółki powinna ona mieć tę możliwość także za wcześniejsze miesiące – między złożeniem zeznania, a złożeniem korekty. Natomiast zdaniem organu dopiero złożenie korekty zeznania z wykazanymi kosztami kwalifikowanymi w załączniku CIT-BR otwiera możliwość korzystania z przedmiotowej ulgi.
W ocenie Sądu stanowisko organu nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Zestawiając treść art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p. ze stanowiskiem organu należało stwierdzić, że organ formułuje wobec Skarżącej dodatkowy warunek, pod którym byłaby ona uprawniona do skorzystania z ulgi. Wedle organu "prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej...". W tym zakresie organ niemal literalnie przytacza treść analizowanego przepisu. Dalej jednak organ dodaje: "...wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR" (s. 12-13 zaskarżonej interpretacji). Tymczasem art. 18d ust. 4 u.p.d.o.p. wymaga jedynie złożenia zeznania rocznego. W powołanym przepisie nie ma podstawy do twierdzenia, że w zeznaniu tym podatnik powinien wykazać koszty kwalifikowane w formularzu CIT-BR.
Również sięgając do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk nr 1532, IX kadencja Sejmu RP - www. sejm.gov.pl) Sąd stwierdza, że nie było wolą ustawodawcy formułowanie dodatkowych wymagań względem zeznania podatkowego, którego złożenie otwierałoby możliwość skorzystania z ulgi IP. W uzasadnieniu projektu ustawy wskazano, że "prawo do odliczenia przysługuje począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył swoje zeznanie, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej." (s. 37 uzasadnienia projektu ustawy). Uznanie przez organ, że dopiero korekta zeznania ze wskazanymi kosztami kwalifikowanymi, jest zeznaniem, o którym mowa w art. 18d ust. 4 u.p.d.o.p., stanowi wykładnię contra legem. Dodać należy, że ulga przewidziana w art. 18d ust. 4 u.p.d.o.p. jest uzupełnieniem tzw. "ulgi na działalność badawczo-rozwojową" przewidzianej w art. 18d tej ustawy. Ulga na innowacyjnych pracowników jest uzupełnieniem ulgi na działalność badawczo-rozwojową i jest wynikiem zastosowania powyższej ulgi, tj. poniesienia "kosztów kwalifikowanych", zdefiniowanych w art. 18d ust. 1 powołanej ustawy.
Nie ma przy tym wątpliwości, że z ulgi na działalność badawczo-rozwojową można skorzystać przez korektę zeznania rocznego (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 listopada 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1764/24; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd również zauważa, że zwiększenie liczby miesięcy, w których podatnik może skorzystać z ulgi IP nie powoduje zwiększenia wysokości samej ulgi. Po pierwsze kwota pomniejszenia zaliczek na podatek dochodowy nie zależy od liczby miesięcy, w których dokonuje się takiego pomniejszenia, lecz jest iloczynem kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym (art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p.). Po drugie trzeba mieć na względnie również przepisy art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p. zdania drugie i trzecie. Zgodnie z tą regulacją, w przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1. Skorzystanie zatem z ulgi, o której mowa w art. 18db powoduje odpowiednie pomniejszenie ulgi przewidzianej w art. 18d u.p.d.o.p. Przewidziany przez ustawodawcę system nie dopuszcza więc do podwójnego korzystania z ulg – w im większym zakresie podatnik skorzysta z ulgi IP, tym bardziej pomniejsza się jego odliczenie w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.
Jedynie na marginesie Sąd dodaje (brak zarzutów naruszenia przepisów postępowania), że organ nie zdołał w drodze wykładni uargumentować swojego stanowiska. Zaskarżona interpretacja liczy 17 stron. Na stronach od 1 do 9 organ, po wyrażeniu oceny, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe, przywołał stan faktyczny sprawy. Na kolejnych dwóch stronach organ zacytował brzmienie przepisów. Dalej, na s. 12, organ wskazał, że ulga IP umożliwia płatnikowi zmniejszenie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych o kwotę nieodliczonych wydatków kwalifikowanych oraz, że koszty kwalifikowane wykazywane są w formularzu CIT/BR, będącym załącznikiem do zeznań rocznych. Organ wskazał dalej na tej samej stronie, że złożenie prawidłowego zeznania nastąpiło w lipcu 2024 r. i po zanegowaniu oceny Spółki organ przeszedł do wniosku, że "Biorąc pod uwagę powyższe, wskazuję, że prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR.". Następnie na stronie 13 w odpowiedzi na pytanie 2. organ zacytował brzmienie przepisów, powielił wyrażone wyżej stanowisko ("Jak zawarłem w uzasadnieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1" – s. 13, "ponownie wskazuję, że..." – pierwszy akapit na s. 14). Kolejne strony interpretacji to już odpowiednie pouczenia. Trudno zatem dostrzec argumentację przemawiającą za rozwinięciem jasnego brzmienia ustawy o nieistniejący w niej warunek "wraz z odliczeniami wykazanymi w załączniku CIT-BR", co forsuje organ.
Mając powyższe na względzie, Sąd uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p. Sąd stwierdza, że prawidłowe jest stanowisko Skarżącej w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1, że będzie ona uprawniona do rozliczania ulgi IP w okresie przypadającym między złożeniem pierwotnej deklaracji a dokonaniem korekty. Jednocześnie stanowisko organu, negujące prawidłowość stanowiska Skarżącej w powyższym zakresie, Sąd uznał za nieprawidłowe.
Sąd odnosząc się z kolei do pytania nr 2 zauważa, że organ, uznając, że stanowisko Skarżącej jest nieprawidłowe, odwołał się do swojej oceny przedstawionej na gruncie odpowiedzi na pytanie nr 1. Jak wskazano wyżej, takie zapatrywanie organu jest nieuzasadnione.
W istocie spór odnośnie pytania nr 2 dotyczy ustalenia, od którego miesiąca będzie przysługiwała Skarżącej ulga w sytuacji złożenia zeznania w dniu 2 kwietnia 2024 r.
Sąd ponownie wskazuje, że w myśl art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p. prawo do rzeczonej ulgi przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.
Przechodząc do przedstawienia stanowiska Sądu w tej kwestii w pierwszej kolejności należy przytoczyć treść przepisu art.12 § 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy, chyba że ustawy podatkowe stanowią inaczej. W przepisie tym zatem uregulowano zasadę (mechanizm) określania momentu, w którym upływa termin, gdy ostatni jego dzień przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy.
W drugiej kolejności wyjaśnić należy, że w nauce prawa pojęcie "termin" stanowi zastrzeżenie dodatkowe czynności prawnej, przez które jej skutek zostaje ograniczony w czasie. Przede wszystkim, nawiązując do tradycyjnego podziału dziedzin prawa na prawo materialne i formalne, wymienia się terminy materialne i terminy procesowe. Terminami materialnymi są terminy, z którymi związane są skutki prawne w płaszczyźnie prawa materialnego, a więc w zakresie praw i obowiązków podmiotów stosunków prawnych, natomiast terminami procesowymi okresy do dokonania czynności procesowej przez uczestników postępowania sądowego lub administracyjnego.
Innymi słowy terminem materialnym jest okres, w którym nastąpić może ukształtowanie praw lub obowiązków podmiotu w formie autorytatywnej konkretyzacji norm prawa materialnego lub bezpośrednio z mocy prawa.
W prawie podatkowym występują terminy, w których wskazuje się określony kalendarzowo czas na dokonanie pewnej czynności. Z taką sytuacją mamy do czynienia np. w przypadku terminu do złożenia oświadczenia o zryczałtowanej formie opodatkowania dochodu, które powinno zostać złożone do 20 stycznia roku podatkowego. W podobny sposób ustawodawca również określa termin do złożenia deklaracji czy zapłaty podatku, np. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Mechanizm określony w przepisie art. 12 § 5 O.p. odnosi się zarówno do terminów określonych w ustawach podatkowych terminów materialnych jak i do terminów procesowych
Przepisy art. 12 O.p. po pierwsze umiejscowione są w Dziale I O.p. "Przepisy ogólne", co wskazuje, że mają zastosowanie do wszystkich terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, zarówno do terminów materialnych i terminów procesowych. Po drugie twierdzenie, iż art. 12 § 5 O.p. ma zastosowanie do wszystkich terminów występujących w prawie podatkowym, wynika z ogólnego sformułowania "termin", które zostało użyte w tych przepisach bez jego doprecyzowania.
Jest to pogląd ugruntowany zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie (por. wyroki NSA z dnia: 27 lutego 2007 r., sygn. akt I GSK 654/06; 24 września 2020 r., sygn.. akt I FSK 1673/17, czy wyroki WSA np. w: Krakowie z dnia 14 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 664/17, Lublinie z dnia 7 marca 2019 r., sygn.. akt III SA/Lu 507/18, a także w piśmiennictwie zob. np.: Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, komentarz do art. 12 O.p., pkt 1.; M. Niezgódka-Medek [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, A. Olesińska, J. Rudowski, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 12., pkt 1).
Tego rodzaju konstatacja ma swoje uzasadnienie również w wykładni historycznej. Do 31 grudnia 2002 r. przepisy dotyczące terminów oprócz regulacji art. 12 O.p., zawarte były również w art. 161 O.p., umiejscowionym w dziale IV O.p. zatytułowanym: "Postępowanie podatkowe". Z umiejscowienia przepisu art. 161 O.p. wywodzono wówczas, że regulacja tam zwarta odnosi się jedynie do zachowania terminów w postępowaniu podatkowym, nie ma natomiast zastosowania do terminów materialnoprawnych. W momencie wyeliminowania z O.p. przepisu art. 161 O.p. stało się jasne, że regulacje dotycząca terminów zawarte w przepisach art. 12 odnoszą się zarówno do terminów materialnych jak i procesowych.
Ponadto Sąd wskazuje, że potwierdza to również wykładnia systemowa zewnętrzna, gdyż w niektórych ustawach podatkowych wprost przewidziano wyłączenie stosowania mechanizmu wynikającego z przepisu art. 12 ust. 5 O.p. do terminów materialnych.
Przykładowo należy wskazać, że zgodnie z art. 133 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.t.u.) podmioty zagraniczne zidentyfikowane na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT są obowiązane składać za pomocą środków komunikacji elektronicznej deklaracje VAT. Deklaracje te składa się za okresy kwartalne w terminie do końca miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale (ust. 2). Nie ma najmniejszej wątpliwości, że termin ten ma charakter materialny.
W ustępie 2a art. 133 u.p.t.u. natomiast ustawodawca postanowił, że termin, o którym mowa w ust. 2, upływa również, gdy ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy.
Zatem termin materialny do złożenia deklaracji określony w art. 133 ust. 2 u.p.t.u. upływa nawet gdy przypada na sobotę bądź dzień ustawowo wolny od pracy. Wynika to wyraźnie z brzmienia ust. 2a komentowanego artykułu.
Nota bene należy zauważyć, że ustawodawca wprowadzając powyższy przepis (ust. 2a) jednocześnie znowelizował przepisem art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 25 lipca 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2014 r. poz.1171), przepis art. 12 § 5, zastrzegając, że mechanizm przesunięcia terminu kończącego się w sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy nie ma zastosowania, jeśli tak wynika z przepisów odrębnych.
Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Spółka zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., za rok podatkowy 2023, złożyła w dniu 2 kwietnia 2024 r. Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych składają zeznanie podatkowe po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do końca 3 miesiąca następnego roku. Jeśli u podatnika rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym - tak jak w przypadku Skarżącej - termin ten upływa 31 marca. Jest to termin materialny.
W 2024 r. 31 marca przypadał na niedzielę. Zgodnie z przepisem art. 1 pkt 2 ustawy z dnia ustawy z dnia 18 stycznia 1951 r. o dniach wolnych od pracy (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz.1920, ze zm.) niedziele są dniami wolnymi od pracy. Z kolei przepis art. 1 pkt 1 lit. d powyższej ustawy uznaje drugi dzień Wielkiej Nocy za dzień wolny od pracy. W 2024 r. drugi dzień Wielkiej Nocy przypadał na 1 kwietnia. Zatem następnym po dniu wolnym od pracy był dzień 2 kwietnia 2024 r.
Skarżąca składając zeznanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2023 r. w dniu 2 kwietnia 2024 r., ze względu na przepis art. 12 § 5 O.p. dochowała materialnego terminu przewidzianego w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., tym samym skutecznie wykorzystała mechanizm zawarty w tym przepisie.
W konsekwencji należy uznać, że skoro ustawodawca wprowadził mechanizm przesunięcia terminu określonego w art. 12 § 5 O.p., to skorzystanie przez podatnika z tego mechanizmu nie może powodować negatywnych konsekwencji dla niego i rzutować negatywnie na uprawnienia podatnika przewidziane w ustawach podatkowych.
Zdaniem Sądu dokonując więc wykładni sformułowania "przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie" użytego przez ustawodawcę w przepisie w art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p., w sytuacji gdy podatnik składając zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., skutecznie skorzystał z mechanizmu określonego w przepisie art. 12 § 5 O.p., należy przyjąć, iż miesiącem, który jest punktem odniesienia w stosunku do miesiąca "następującego bezpośrednio", będzie miesiąc, w którym upływał termin złożenia zeznania wyznaczony przez ustawę podatkową (podkreślenie Sądu).
W rozpatrywanej sprawie będzie to marzec 2024 r., dlatego Skarżącej będzie przysługiwała ulga od miesiąca bezpośrednio następnego, tj. od kwietnia 2024 r.
W konsekwencji powyższego Sąd uznał za zasadny również zarzut naruszenia art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p. w zw. z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz w zw. z art. 12 § 5 O.p.
O uchyleniu interpretacji indywidualnej Sąd orzekł na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.
DKIS rozpatrując ponownie wniosek na podstawie przepisu art. 153 P.p.s.a. będzie zobowiązany do uwzględnienia poglądów prawnych wyrażonych w uzasadnieniu niniejszego wyroku.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na mocy art. 200 w zw. z art. 205 § 2 w zw. z § 4 P.p.s.a. Na ich wysokość składa się:
- kwota 200,00 zł, tytułem wpisu od skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego, wynikającego z przepisu § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2021 r., poz. 535, ze zm.),
- kwota 17,00 zł, tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa,
- kwota 480,00 zł, tytułem kosztów zastępstwa procesowego - wynagrodzenia pełnomocnika w wysokości 480,00 zł, ustalonego na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).
Łącznie Sąd zasądził kwotę 697,00 zł.