I SA/Kr 955/24

I SA/Kr 955/24 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-01-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-17
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Piotr Głowacki /przewodniczący/
Urszula Zięba /sprawozdawca/
Wiesław Kuśnierz
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 15 ust. 1,2,6
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Głowacki Sędziowie Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz Sędzia WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant Referent stażysta Jan Szklanowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi Gminy Miejskiej K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2024 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.437.2024.1.KSA w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680 zł (słownie: sześćset osiemdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Gmina Miejska K. złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia pojazdów, uzyskanych przez Gminę z mocy prawa lub na mocy wyroków sądów powszechnych, w celu ich demontażu przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu pojazdów.
We wniosku Gmina podała, że jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280 ze zm.), od 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym (dalej jako: jednostki organizacyjne). Z dniem tym, zgodnie z art. 4 ww. ustawy, Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek organizacyjnych.
Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest Zarząd Dróg Miasta K. (dalej jako: ZD). Przedmiotem działalności ZD jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie spraw związanych przede wszystkim z pełnieniem funkcji zarządu dróg publicznych: krajowych (z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych), wojewódzkich, powiatowych, gminnych, wynikających z ustawy o drogach publicznych oraz dróg wewnętrznych, położonych na terenach posiadających uregulowany stan prawny, stanowiących własność i pozostających we władaniu Gminy lub Skarbu Państwa. Zadaniem ZD jest także przeciwdziałanie niszczeniu dróg przez ich użytkowników i podejmowanie działań w zakresie ochrony przestrzeni pasa drogowego. W ramach powyższych zadań, działając w imieniu Gminy, ZD dokonuje sprzedaży samochodów usuniętych z drogi publicznej, przejętych na rzecz Gminy na podstawie art. 50a lub art. 130a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2023 r., poz. 1047, dalej: Prawo o ruchu drogowym). Pojazdy usunięte z drogi i przejęte przez Gminę z mocy prawa na podstawie art. 50a lub na mocy wyroku sądu zgodnie z art. 130a Prawa o ruchu drogowym, nie są wykorzystywane dla potrzeb własnej działalności Gminy.
Wnioskodawca podał, że zawarł umowę z firmą prowadzącą stację demontażu pojazdów, spełniającą wszelkie wymogi prawne wynikające m.in. z:
‒ ustawy z dnia 2 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. z 2020 r. poz. 2056, dalej jako: ustawa o recyklingu pojazdów);
‒ rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z 28 lipca 2005 r. w sprawie minimalnych wymagań stacji demontażu oraz sposobu demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. z 2005 r. nr 143 poz. 1206);
‒ ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1587);
‒ rozporządzenia Ministra Środowiska z 14 października 2010 r. w sprawie obliczania
poziomów odzysku i recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. z 2010 r.
nr 202 poz. 1340).
Czyniąc zadość obowiązkom wynikającym z powyższych przepisów, w przypadku pojazdów usuniętych z dróg (przejętych z mocy prawa lub na podstawie prawomocnych orzeczeń sądów powszechnych), które nie nadają się do dalszej eksploatacji, Gmina przekazuje je do wyspecjalizowanej stacji demontażu pojazdów, w celu dokonania ich demontażu. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży pojazdów na rzecz stacji demontażu, celem wyzbycia się mienia uzyskanego wbrew własnej woli, z mocy prawa lub na mocy wyroku sądu powszechnego, w ramach wykonywania zadań własnych Gminy.
W ramach zawartej z Gminą umowy, stacja demontażu zobowiązana jest do wystawienia na rzecz Gminy zaświadczenia o dokonaniu demontażu przekazanych pojazdów. Umowa wskazuje stałą cenę przysługującą Gminie za pojazd przekazany do demontażu, zależną od masy całkowitej pojazdu i odrębne, stałe ceny za inne pojazdy przekazane do demontażu, typu rowery, motocykle, przyczepy oraz pojazdy stanowiące odpad w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach. Ponieważ z umowy wynika obowiązek demontażu przekazanych pojazdów, odpłatność uzyskiwana od stacji demontażu stanowi nie tyle cenę za pojazd sprzedany na rzecz stacji demontażu, ale cenę za stanowiący własność Gminy złom, który powstanie w efekcie demontażu pojazdu.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:
Czy zbycie pojazdów niewykorzystywanych przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek własnej działalności (uzyskanych przez Nią z mocy prawa lub na mocy wyroków sądów powszechnych), dokonywane w celu ich demontażu przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu pojazdów, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca podał, że zbycie pojazdów niewykorzystywanych przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek własnej działalności, uzyskanych w ww. sposób, dokonywane w celu ich demontażu przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu pojazdów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zadanie usuwania pojazdów z dróg publicznych (zgodnie art. 50a lub art. 130a Prawa o ruchu drogowym) należy bowiem do zadań własnych Gminy i nie jest ono związane z prowadzeniem przez Nią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, dalej "ustawa o VAT"). Gmina nie nabywa przedmiotowych pojazdów w warunkach, które umożliwiałyby stwierdzenie, że realizuje ona działalność gospodarczą. Nie ma możliwości odrzucenia przyjęcia takiego mienia. W normalnych warunkach prowadzenia działalności gospodarczej nigdy by takiego przedmiotu nie nabyła, ponieważ nie występują tu cele zarobkowe. Sprzedaż tych pojazdów również nie wykazuje cech działalności gospodarczej, a jedynie cechy wykonywania zwykłego prawa własności. Gmina dokonuje sprzedaży samochodów usuniętych z dróg przede wszystkim w celu uniknięcia ponoszenia wydatków związanych z ich posiadaniem, gdyż nabyła je na mocy przepisów prawnych lub na podstawie wyroku sądu, niezależnie od własnej woli i nie jest w stanie rozsądnie spożytkować ich w inny sposób, gdyż nie nadają się one do eksploatacji. W powyższych okolicznościach, sprzedając te pojazdy Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT wykonującego działalność gospodarczą, lecz wyłącznie w charakterze organu władzy publicznej wykonując swoje zadanie własne. Co istotne, w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, Gmina dokonuje sprzedaży pojazdów usuniętych z dróg wyłącznie w celu ich demontażu, czyli rozbiórki i utylizacji, uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie, będące de facto ceną za złom powstały w efekcie demontażu pojazdów. Sprzedaży tej Gmina dokonuje zatem w takich samych okolicznościach jakby dokonywała sprzedaży złomu powstałego z mienia niewykorzystywanego do działalności gospodarczej, na rzecz punktu skupu złomu. Jedyna różnica sprowadza się de facto do tego, że sprzedaży tej Gmina dokonuje nie na rzecz punktu skupu złomu, ale na rzecz stacji demontażu pojazdów, co wynika z tego, że przepisy ustawy o recyklingu pojazdów ściśle określają ścieżkę postępowania w zakresie pojazdów wycofanych z eksploatacji. Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawca odwołał się do orzecznictwa TSUE i sądów administracyjnych, jak również interpretacji dotyczących sprzedaży mienia gmin wycofanego z eksploatacji.
W wydanej 23 października 2024 r. interpretacji indywidualnej, Dyrektor KIS uznał stanowisko Gminy za nieprawidłowe.
Organ zacytował szereg przepisów istotnych z punktu widzenia wydanego rozstrzygnięcia i stwierdził, że z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oba warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:
‒ istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
‒ wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,
‒ istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
‒ odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
‒ istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Dyrektor zwrócił uwagę jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika. Dyrektor odniósł się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r., poz. 1465), jak również w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r., poz. 107) i stwierdził, że dla zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie czy realizowane przez Gminę zadania są zadaniami, dla których została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zatem zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako przedsiębiorcy w stosunku do określonych świadczeń. Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. W przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Tym samym, jednostka samorządu terytorialnego, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT. Dyrektor zwrócił uwagę, że również z TSUE w swoich orzeczeniach zwraca uwagę na konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT: wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności.
Dyrektor KIS zwrócił uwagę, że sposób, w jaki jednostka samorządu terytorialnego weszła w posiadanie majątku będącego przedmiotem zbycia, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania późniejszej jego dostawy jako działalności gospodarczej. W ocenie organu transakcja zbycia składników majątku przejętych w trybie art. 50a i art. 130a ustawy Prawo o ruchu drogowym jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).
Gmina – w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie bowiem wykonywane przez nią czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
W związku z tym Dyrektor KIS stwierdził, że wykonywane przez Gminę czynności wskazane w opisie sprawy nie podlegają wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Podmioty publiczne nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań dla realizacji których zostały one powołane, pod warunkiem że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku przekazania pojazdów za odpłatnością do stacji demontażu nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Gminy w tym przypadku są tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy towarów.
Dyrektor stwierdził, że w przypadku zbycia pojazdów (w celu przekazania ich za odpłatnością do stacji demontażu), relacja między stronami transakcji nie ma charakteru podrzędności typowej dla stosunków publicznoprawnych. W przypadku takich czynności Gmina nie korzysta z prerogatyw władzy publicznej. Okoliczności te jednoznacznie potwierdzają, że wykonując opisaną czynność Wnioskodawca nie działa w charakterze organu władzy publicznej. Pomimo że Gmina nabyła składniki majątku w drodze przejęcia w trybie art. 50a i art. 130a ustawy Prawo o ruchu drogowym, to jednak dokonując zbycia tych składników za odpłatnością, działa w charakterze podatnika VAT, gdyż zbycie ruchomości należy traktować w kategorii działalności gospodarczej. Odmienne rozstrzygnięcie niniejszej kwestii prowadziłoby do nierównego traktowania podmiotów dokonujących sprzedaży ruchomości, co stałoby w sprzeczności z jedną z naczelnych zasad Unii Europejskiej, zasadą konkurencyjności. Zatem jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, Gmina jest również podatnikiem tego podatku w zakresie zbycia pojazdów nabytych z mocy prawa lub na mocy wyroków sądów powszechnych. Przedmiot zbycia dotyczy niewątpliwie składników majątku Gminy. Zbycie przez Gminę nabytych pojazdów ma niewątpliwie charakter cywilno-prawny i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiąc dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
W skierowanej do WSA w Krakowie skardze na interpretację indywidualną, Gmina zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania, tj. uznanie przez organ, że zbycie przez Skarżącą pojazdów uzyskanych z mocy prawa lub na mocy wyroków sądów powszechnych, dokonywane w celu ich demontażu przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu pojazdów, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Skarżąca jest z tego tytułu podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy, nie korzystając przy tym z wyłączenia na podstawie art. 15 ust. 6 powołanej ustawy;
2) i w konsekwencji - art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie przez organ, że zbycie przez Skarżącą pojazdów uzyskanych z mocy prawa lub na mocy wyroków sądów powszechnych, dokonywane w celu ich demontażu przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu pojazdów, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiąc dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, a tym samym środki uzyskane z tego tytułu stanowią podstawę opodatkowania VAT w myśl art. 29a ust. 1 powołanej ustawy.
W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Odpowiadając na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 r.; dalej: P.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.
Na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p.).
Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.
Co istotne, że zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Oceniając skargę wniesioną w niniejszej sprawie pod kątem art. 57a P.p.s.a., Sąd stwierdził, że sformułowane zarzuty wypełniają dyspozycję tego przepisu A Poruszając się w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji, Sąd stwierdza, że skarga okazała się zasadna.
Spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym zbycie pojazdów niewykorzystywanych przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek własnej działalności, uzyskanych przez Nią z mocy prawa lub na mocy wyroków sądów powszechnych, dokonywane w celu ich demontażu przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu pojazdów, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Rozważając sporne zagadnienie Sąd przyznał rację Skarżącej.
Uzasadniając takie stanowisko wskazać w pierwszej kolejności należy, że zagadnienie będące kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie było już przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądów administracyjnych, a analiza rozstrzygnięć pozwala na postawienie tezy o kształtującej się od wielu lat jednolitej linii orzeczniczej.
Skład orzekający w niniejszej sprawie nie znalazł wystarczających podstaw prawnych do zakwestionowania poglądu zaprezentowanego w przywołanych przez Spółkę we wniosku i skardze wyrokach, w szczególności wyroku NSA z dnia z dnia 20 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1970/14 oraz I FSK 1971/14 oraz poprzedzających ich wyrokach WSA we Wrocławiu z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1581/14 oraz I SA/Wr 1582/14 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl.).
W odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w zakresie odpłatnego zbycia pojazdów przejętych na podstawie przepisów ustawy z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym, NSA zaaprobował stanowisko, zgodnie z którym gmina z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu pojazdów do demontażu nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie. Ponadto, w analogiczny sposób NSA zakwalifikował także zbywanie przez gminy towarów nabytych w drodze spadkobrania ustawowego (por. wyrok z dnia 16 marca 2022 r. sygn. akt I FSK 1413/19).
W ocenie Sądu, organ dokonujący interpretacji całkowicie zignorował argumentację przedstawioną w powołanych judykatach i w konsekwencji dokonał niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego tj. art. 15 ust 1, 2 i 6 ustawy o VAT w opisanym we wniosku stanie faktycznym.
W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie natomiast do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Co też istotne, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Odnosząc powyższe do stanu faktycznego opisanego we wniosku, należy podkreślić, iż przedmiotem czynności są pojazdy, których Gmina – gdyby mogła o tym decydować – w ogóle nie włączałaby do swojego mienia. Staje się ich właścicielem z mocy prawa lub wyroku sądowego z uwagi na szczególną rolę jaką przypisano Gminie w systemie prawa i szczególny reżim prawny, w ramach którego działa Gmina. Zadanie usuwania pojazdów z dróg publicznych (zgodnie art. 50a lub art. 130a Prawa o ruchu drogowym) należy bowiem do zadań własnych Gminy.
Zgodnie z art. 50a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym, pojazd pozostawiony bez tablic rejestracyjnych lub pojazd, którego stan wskazuje na to, że nie jest używany, może zostać usunięty z drogi przez straż gminną lub Policję na koszt właściciela lub posiadacza. Na podstawie art. 50a ust. 2 i ust. 4 Prawa o ruchu drogowym, gdy w terminie 6 miesięcy od dnia jego pojazd nie zostanie odebrany na wezwanie Gminy przez osobę uprawnioną, lub jeśli w ww. terminie nie zostanie ustalona osoba uprawniona do jego odbioru, pojazd ten przechodzi na własność Gminy z mocy ustawy.
Z kolei zgodnie z art. 130a Prawa o ruchu drogowym, pojazd jest usuwany z drogi na koszt właściciela m.in. w przypadku pozostawienia pojazdu w miejscu, gdzie jest to zabronione i utrudnia ruch lub w inny sposób zagraża bezpieczeństwu, czy też pozostawienia pojazdu w miejscu obowiązywania znaku wskazującego, że zaparkowany pojazd zostanie usunięty na koszt właściciela. Ponadto, zgodnie z art. 130a ust. 2 Prawa o ruchu drogowym, pojazd może być usunięty z drogi na koszt właściciela, jeżeli nie ma możliwości zabezpieczenia go w inny sposób, m.in. w przypadku gdy jego stan techniczny zagraża bezpieczeństwu ruchu drogowego, powoduje uszkodzenie drogi albo narusza wymagania ochrony środowiska. Na podstawie art. 130a ust. 5f Prawa o ruchu drogowym, do zadań własnych powiatu należy usuwanie pojazdów oraz prowadzenie parkingu strzeżonego dla pojazdów usuniętych we wskazanych wyżej przypadkach. Zgodnie z kolejnymi regulacjami art. 130a Prawa o ruchu drogowym, stawki opłat za usunięcie i parkowanie pojazdu usuniętego z drogi ustala rada powiatu w drodze uchwały, biorąc pod uwagę konieczność sprawnej realizacji zadań oraz koszty usuwania i przechowywania pojazdów na obszarze danego powiatu, przy czym wysokość kosztów nie może być wyższa niż maksymalna kwota opłat za usunięcie pojazdu ogłaszana na każdy rok kalendarzowy przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w drodze obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej Monitor Polski.
W przypadku usunięcia pojazdu na podstawie art. 130a Prawa o ruchu drogowym, gdy prawidłowo powiadomiona osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia, lub gdy w terminie 4 miesięcy od dnia jego usunięcia nie został ustalony jego właściciel lub osoba uprawniona do jego odbioru, mimo że w jego poszukiwaniu dołożono należytej staranności, Starosta występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie przepadku pojazdu na rzecz powiatu. Pojazdy usunięte z drogi i przejęte przez Gminę z mocy prawa na podstawie art. 50a lub na mocy wyroku sądu zgodnie z art. 130a Prawa o ruchu drogowym, nie są wykorzystywane dla potrzeb własnej działalności Gminy gdyż co do zasady do tego się po prostu nie nadają. Gmina ma natomiast obowiązek przekazania ich do demontażu, skutkiem której to czynności odzyskuje jedynie wartość złomu. Cena za samochód przekazywany stacji demontażu pojazdów nie ma nadto charakteru zindywidualizowane, jest zależna jedynie od wagi danego pojazdu.
Dokonując opisanych czynności Gmina działa przede wszystkim celem wykonania ustawowych obowiązków w zakresie ochrony pasów drogowych przed ich blokadą przez niesprawne i zrujnowane pojazdy a po ich przymusowym przejęciu w zamiarze uniknięcia ponoszenia wydatków związanych z posiadaniem rzeczy, które nabyła wbrew swojej woli i których nie jest w stanie w żaden sposób spożytkować. W przypadku nabycia prawa własności z mocy prawa Gmina nie pozyskuje pojazdów w konkretnym celu, np. w celu prowadzenia działalności gospodarczej w postaci odprzedaży tych pojazdów lub też ich odpłatnego udostępniania. Samo nabycie pojazdu i jego posiadanie nie jest natomiast wystarczające do uznania, że Gmina wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
W konsekwencji, nabycie i zbycie opisanych pojazdów nie jest związane z prowadzeniem przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Jak słusznie zarzucała skarżąca, nie jest zgodne z zasadą neutralności, aby zbycie towarów niewykorzystywanych na potrzeby działalności opodatkowanej VAT było opodatkowane VAT. Nabycie pojazdów następuje z mocy prawa i nie do celów wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Pojazdy usunięte z drogi i przejęte przez Gminę z mocy prawa na podstawie art. 50a lub na mocy wyroku sądu zgodnie z art. 130a Prawa o ruchu drogowym, nie są wykorzystywane dla potrzeb własnej działalności Gminy. Sam fakt, iż przekazanie pojazdów do demontażu następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej nie zmienia tej oceny. Nie można bowiem abstrahować od okoliczności i warunków w jakich i na jakich taka umowa ze stacją demontażu zostaje zawarta.
Potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanej argumentacji odnaleźć można również w orzecznictwie TSUE, jednoznacznie konstatującego, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą być kwalifikowane jako działalność gospodarcza (tak np. w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10).
W tym kontekście nie do zaakceptowania jest stanowisko Dyrektora KIS, zgodnie z którym organ władzy publicznej będzie podatnikiem VAT zawsze wtedy, gdy wykonuje czynności mieszczące się w zakresie jego zadań na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jak wskazuje NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 20 kwietnia 2016r. sygn.. I FSk 1970/14, "kryterium cywilnoprawnej podstawy działań organów publicznych, sformułowane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, może być stosowane dopiero wówczas, gdy bez wątpienia ustalone zostanie, że działania te spełniają przesłanki działalności gospodarczej określone w ust. 2 ww. artykułu. Na tę okoliczność zwrócił uwagę Trybunał Sprawiedliwości m.in. postanowieniu z 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław, interpretując przepisy dyrektywy 112, których implementację stanowią analizowane w sprawie art. 15 ust. 1-2 i 6 ustawy o VAT. Według Trybunału dopiero uznanie istnienia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 pozwala zbadać możliwość zastosowania wyjątku przewidzianego w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy".
NSA wskazał także, iż "wykładnia prezentowana przez Ministra Finansów jest niezgodna z metodyką sformułowaną w linii orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości, zasadnie przyjętą w zaskarżonym orzeczeniu i jako taka nie może odnieść pożądanego skutku. Nie wystarczy bowiem do objęcia systemem VAT, by dana czynność (cywilnoprawna) spełniała przesłanki uznania jej za dostawę w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, lecz niezbędne jest, by dostawa ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej".
Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podzielą zaprezentowaną w powołanym wyroku NSA argumentacje zwłaszcza, iż w żadnym innym wyroku sądy administracyjne w tożsamych okolicznościach sprawy, nie przyjęły odmiennego stanowiska. W ocenie Sądu zatem Gmina jako właściciel pojazdów wycofanych z eksploatacji, który ma prawny obowiązek przekazać je do demontażu, nie podejmuje tego działania z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej i w jej ramach.
W tych okolicznościach, wszystkie zarzuty naruszenia prawa materialnego sformułowane w skardze tj. naruszenia art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT i w konsekwencji także art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, okazały się zasadne.
W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a, Sad uchylił zaskarżoną interpretację przepisów prawa podatkowego, uznając, iż została wydana z naruszeniem prawa materialnego.
O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. – na zasądzoną kwotę 680 zł składało się: 200 zł tytułem wpisu od skargi, 480 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika będącego doradcą podatkowym.
W toku ponownego rozpoznania sprawy, organ interpretujący - stosownie do art. 153 p.p.s.a - obowiązany będzie uwzględnić dokonaną przez Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę, wykładnię przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.