I SA/KR 883/24

I SA/Kr 883/24 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2025-01-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-11-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Piotr Głowacki /przewodniczący/
Urszula Zięba
Wiesław Kuśnierz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Ulgi podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 67a, art. 67b
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Głowacki Sędziowie Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Sędzia WSA Urszula Zięba Protokolant Referent stażysta Jan Szklanowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi S.D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 12 września 2024 r. nr 1201-IEW-3[1].4263.17.2024.4 w przedmiocie odmowy odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowych skargę oddala.
Uzasadnienie
S.D. (dalej: Strona, Skarżący) wnioskiem z 25 stycznia 2024 r. uzupełnionym pismem z 26 stycznia 2024 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej (dalej: NUS, organ I instancji) z prośbą m.in. o odroczenie terminu zapłaty zaległości w podatku VAT za 2019 r. na okres 3 miesięcy w ramach pomocy de minimis, w związku z wszczęciem postępowania o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od wydanych decyzji wymiarowych.
Strona w uzasadnieniu wniosku wskazała, że nie otrzymała informacji o wydanych decyzjach, gdyż pełnomocnik G.T. odsiaduje wyrok.
NUS decyzją z dnia 7 marca 2024 r. nr 1214-SEW.4263.10.2024 odmówił odroczenia na okres trzech miesięcy zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec i wrzesień 2019 r. w łącznej kwocie 37.790,00 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 6.227,00 zł.
Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie:
- art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez niewłaściwą ich interpretację,
- art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 235 w zw. z art. 124 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób szablonowy, bez indywidualnego podejścia do sytuacji w której podatnik się znalazł,
- art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 189 § 1, art. 190 § 1 i 2, art. 197 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez dokonanie ustaleń faktycznych, pomimo braku wszechstronnego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego i zaniechania przeprowadzenia istotnych dla rozstrzygnięcia dowodów, w tym braku zwrócenia się do Krajowego Rejestru Karnego i uzyskanie informacji, że poprzedni pełnomocnik odbywa karę pozbawienia wolności,
- art. 191 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 O.p., poprzez ocenienie dowodów i okoliczności z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, w sposób sprzeczny z zasadami logiki, doświadczenia życiowego oraz nieprzystający do współczesnych realiów prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorców, w dobie kryzysu gospodarczego oraz załamania się gospodarki,
- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 229 w zw. z art. 189 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez ustalenie stanu faktycznego przez organ w oparciu o wybrane dowody, bez rozważenia całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.
Na podstawie tych dowodów Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i ponowne rozpoznanie wniosku.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: DIAS, organ II instancji, organ odwoławczy) decyzją z dnia 12 września 2024 r. nr 1201-IEW-3[1].4263.17.2024.4 utrzymał w mocy decyzję NUS, poddając analizie zebrany w sprawie materiał dowodowy i argumenty zawarte w odwołaniu.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał m.in., że: "Z akt sprawy wynika, że od 1.07.1997 r. do nadal prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą Z. w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Według deklaracji PIT-4R zatrudniał Pan: w 2020 r. 14-18 pracowników, w 2021 r. 11-16 pracowników, w 2022 r. 10-15 pracowników oraz w 2023 r. 7-10 pracowników. Aktualnie zatrudnia Pan 7 pracowników. Z zeznań podatkowych PIT-36L oraz PIT-37 za lata 2020 - 2023 wynika, że uzyskał Pan:
- za 2020 r. dochód z działalności gospodarczej - 76.486,71 zł,
- za 2020 r. dochód z innych źródeł - 720,00 zł,
- za 2021 r. dochód z działalności gospodarczej - 561.937,84 zł,
- za 2021 r. dochód ze stosunku pracy - 690,00 zł,
- za 2022 r. dochód z działalności gospodarczej - 578.614,88 zł,
- za 2022 r. dochód z innych źródeł - 6.557,94 zł,
- za 2023 r. dochód z działalności gospodarczej - 232.294,88 zł,
- za 2023 r. dochód z innych źródeł - 9.888,20 zł.
Według deklaracji VAT-7 za okres I–XII 2023 r. sprzedaż wyniosła łącznie 1.147.739,00 zł. Z informacji zawartych w oświadczeniu o sytuacji finansowo-majątkowej z 25.01.2024r. wynika, że jest Pan żonaty, od 08.02.2017 r. posiada z żoną rozdzielność majątkową małżeńską. Prowadzi Pan wspólne gospodarstwo domowe z małżonką, która otrzymuje minimalne wynagrodzenie za pracę miesięcznie w kwocie netto 3.261,53 zł. Nie określił Pan wysokości miesięcznego dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej. Ponosi Pan koszty utrzymania domu miesięcznie w kwocie 4.500,00zł oraz koszty wyżywienia w kwocie 4.000,00 zł. Ponadto spłaca Pan leasingi w kwocie 6.500,00 zł. Leczy się Pan na bezdech senny i ciśnienie tętnicze, miesięczny koszt leczenia wynosi 700,00 zł. Nie przedłożył Pan żadnych dokumentów potwierdzających ponoszenie ww. kosztów utrzymania oraz leczenia. W sytuacji braku wskazania uzyskiwanych przez Pana miesięcznych dochodów nie można dokonać oceny Pana możliwości finansowych. Mieszka Pan w domu jednorodzinnym o powierzchni około 200 m² położonym w miejscowości K., który jest własnością żony. Małżonka posiada również mieszkanie w K. o powierzchni około 40 m².
Oświadczył Pan, że posiada samochód ciężarowy [...], oraz cztery samochody osobowe: [...] oraz koparkę [...].
Jak wynika z akt sprawy przedmiotowe zaległości podatkowe zostały wyegzekwowane w prowadzonym wobec Pana postępowaniu egzekucyjnym poprzez zajęcie środków finansowych na koncie bankowym, co świadczy o Pana negatywnym stosunku do regulowania należności podatkowych, oraz nie przemawia za przyznaniem Panu wnioskowanej ulgi w spłacie.
W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie Pana działanie nie uzasadnia udzielenia przedmiotowej ulgi i potraktowania Pana w sposób uprzywilejowany, gdyż organy podatkowe nie zostały powołane do kredytowania działalności gospodarczej podatników którzy posiadają środki finansowe pozwalające na zapłatę podatków, a mimo to ich nie regulują, lecz do zabezpieczenia należności publicznoprawnych, jakimi są podatki i do ich terminowej realizacji.
Odnosząc się do Pana stwierdzenia zawartego w treści odwołania, że "prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1 lipca 1997 r. czyli przez ponad 27 lat. Nigdy wcześniej nie był zmuszony do składania tego typu wniosków. W miarę możliwości, przez te kilkadziesiąt lat, regulował on właściwie zobowiązania podatkowe", Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zauważa, że organ podatkowy I instancji udzielił Panu ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego w postaci układu ratalnego: decyzją z 18.04.2018 r. nr 1214-SEW.4261.42.2018 rozłożył na 4 raty zapłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-36L za 2017 r. (nie zapłacił Pan ostatniej raty w terminie). (...)
Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 191 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że nie wskazał Pan w jaki sposób Organ I instancji w zaskarżonej decyzji uchybił zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, czym naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów. Ocena materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej, choć odmienna od Pana oceny, nie stanowi naruszenia ww. przepisów.
Również zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 229 O.p. w zw. z art. 189 § 1 O.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie stanu faktycznego przez organ w oparciu o wybrane dowody, bez rozważenia całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie znajduje uzasadnienia. Nie wskazał Pan, które dowody zostały pominięte przez Organ I instancji przy ocenie zebranego materiału dowodowego.
Kolejny Pana zarzut dot. naruszenia art. 122 O.p., art. 123 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 188 O.p., art. 189 § 1 O.p., art. 190 § 1 i 2 O.p., art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 121 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez zaniechanie przeprowadzenia istotnych dla rozstrzygnięcia dowodów, w tym na braku zwrócenia się do Krajowego Rejestru Karnego i uzyskanie informacji, że Pana poprzedni pełnomocnik odbywa karę pozbawienia wolności, nie znajduje uzasadnienia w postępowaniu w sprawie ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Organ I instancji nie miał obowiązku występowania do Krajowego Rejestru Karnego o potwierdzenie informacji dot. odbywania kary pozbawienia wolności przez Pana poprzedniego pełnomocnika, który reprezentował Pana w postępowaniach wymiarowych. Kwestia ta była przedmiotem rozpatrywania w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wszczętym Pana wnioskiem z 29.01.2024 r. w sprawie przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej z 12.12.2023 r. nr 1214-SPO.4103.25.2021, zakończonego wydaniem postanowienia z 19.04.2024 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W jego treści szczegółowo przedstawiono stanowisko w tej sprawie.
Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zauważa, że wniosek o ulgę w spłacie złożył Pan osobiście 25.01.2024 r. Organ I instancji przesłał do Pana zawiadomienie z 5.02.2024 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Następnie 8.02.2024 r. do Urzędu Skarbowego w Limanowej wpłynęło pełnomocnictwo szczególne udzielone przez Pana adwokatowi Pani J.K. od 29.01.2024 r. obejmujące reprezentowanie Pana w sprawie odroczenia zapłaty zaległości podatkowej przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Limanowej oraz przed organami odwoławczymi.
Uwzględniając powyższe również zarzut naruszenia przez Organ I instancji art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 124 O.p., polegający na wskazaniu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że ciążył na Panu obowiązek dopilnowania, aby profesjonalny pełnomocnik w terminie odebrał orzeczenie organu I instancji i w stosownym terminie złożył do niego odwołanie jest nieuzasadniony. Organ I instancji odniósł się jedynie do ogólnej zasady odpowiedzialności podatnika za wszelkie sprawy związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 235 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez sporządzenie przez Organ I instancji uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób szablonowy, bez indywidualnego podejścia do Pana sytuacji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zauważa, że Organ I instancji zbadał Pana bieżącą sytuację finansowo - majątkową, przeanalizował złożone przez Pana dokumenty, a także stan zaległości podatkowych oraz przyczynę ich powstania, nie stwierdziwszy istnienia pozytywnych przesłanek do udzielenia Panu ulgi w spłacie, nie wyraził zgody na odroczenie zapłaty zaległości podatkowych w podatku VAT za V-VII, IX 2019 r., co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z 7.03.2024 r. zawierającej wszystkie elementy wymagane w treści art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zauważa, że zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej z 7.03.2024r. została podjęta w ramach uznania administracyjnego, po wnikliwym przeprowadzeniu postępowania w sprawie ulgi w spłacie należności podatkowej. Organ podatkowy I instancji dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa, w toku postępowania prawidłowo zgromadził materiał dowodowy w sprawie wnioskowanej ulgi w spłacie oraz dokonał jego analizy zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, jak również wyczerpująco i wszechstronnie uzasadnił swoje rozstrzygnięcie. Organ I instancji prowadząc postępowanie w przedmiotowej sprawie, dopuścił jako dowód wszystko, co mogło się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Opierając się na zgromadzonym materiale dowodowym organ I instancji dokonał analizy Pana sytuacji finansowej i materialnej w oparciu o dostępne z urzędu dokumenty zarówno pod kątem ważnego interesu podatnika, jak i ważnego interesu publicznego oraz wyjaśnił, dlaczego nie znalazł podstaw do odroczenia terminu zapłaty zaległości w podatku VAT za: V-VII, IX/2019 r. w łącznej kwocie 37.790,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 6.227,00 zł.
Okoliczności powstania przedmiotowych zaległości podatkowych nie przemawiają za przychyleniem się do Pana wniosku w żądanym zakresie. Należy wziąć pod uwagę, że dla każdego podatnika jego sytuacja finansowa stwarza przekonanie o istnieniu sytuacji nadzwyczajnej, uzasadniającej przyznanie ulgi w spłacie należności podatkowej, jednakże organ podatkowy przy każdorazowej ocenie takiej sytuacji ma obowiązek kierować się obiektywnymi kryteriami.
Zaległości w podatku VAT za V-VII, IX 2019 r. w łącznej kwocie 37.790,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 6.227,00 zł powstały w związku z wydaniem, po kontroli podatkowej stwierdzającej naruszenie przepisów w zakresie prawidłowości wywiązywania się z przepisów i ustaw wykonawczych do ustawy o podatku VAT, decyzji określającej zobowiązanie w podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2019 r.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Limanowej decyzją z 20.05.2022 r. nr 1214-SPO.4103.25.2021 określił Panu zobowiązanie w podatku VAT za okres I-XII 2019 r. Po rozpatrzeniu odwołania od ww. decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, decyzją z 2.06.2023 r. (doręczoną 6.06.2023 r.) uchylił w całości zaskarżoną decyzję dotyczącą podatku VAT za okres I-XII 2019 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Organ podatkowy I instancji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Limanowej decyzją z 12.12.2023r. nr 1214-SPO.4103.25.2021 określił Panu zobowiązanie w podatku VAT za okres I-XII 2019 r. Decyzja została wysłana na adres elektroniczny pełnomocnika ogólnego i została uznana za doręczoną 28.12.2023 r., a następnie stała się ostateczną. Zaległości w podatku VAT za ww. okresy w łącznej kwocie 37.790,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, o odroczenie terminu których Pan wystąpił dotyczą okresów, w których osiągnął Pan przychody pozwalające uregulować przedmiotowe zobowiązania podatkowe. Niedopełnienie obowiązku uregulowania należnego podatku w terminie spowodowało zatrzymanie przez Pana środków finansowych należnych budżetowi i przeznaczenie ich na inne cele, co stanowi naruszenie przepisów prawa podatkowego, oraz nie przemawia za udzieleniem Panu wnioskowanej ulgi w spłacie. (...)
W ocenie organów podatkowych okoliczności powstania przedmiotowych zaległości podatkowych nie przemawiają za przychyleniem się do Pana wniosku o ulgę w spłacie. Przedmiotowe zaległości podatkowe powstały na skutek niezapłacenia podatku należnego od niewykazanego obrotu z tyt. świadczenia usług budowlanych za poszczególne miesiące 2019 r. (za wyjątkiem maja 2019 r.) w łącznej kwocie 318.857,47 zł oraz obrotu z tyt. sprzedaży w lutym 2019 r. samochodu ciężarowego [...] w kwocie 2.845,53 zł. Zatem przedmiotowe zaległości podatkowe, jak i odsetki za zwłokę nie powstały w wyniku nadzwyczajnych, szczególnych zdarzeń losowych, niezależnych od Pana woli i działań, lecz są wynikiem Pana działania polegającego na nieprawidłowym wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych wynikających z ustawy oraz przepisów wykonawczych. Przyznanie wnioskowanej ulgi w spłacie byłoby sprzeczne z interesem publicznym i naruszałoby zasadę równości opodatkowania w stosunku do tych podatników, którzy terminowo i w pełnej wysokości płacą swoje zobowiązania podatkowe nie uciekając się do pomocy ze strony organów podatkowych.
Organ odwoławczy zauważa, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej leży w gestii przedsiębiorcy. Podjęcie decyzji o prowadzeniu działalności gospodarczej pociąga za sobą odpowiedzialność za podejmowane decyzje, w tym obowiązek zapewnienia środków niezbędnych do zapłaty wszelkich należności dot. działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego powołane wyżej okoliczności nie stanowią przesłanki ważnego interesu podatnika lub przesłanki ważnego interesu publicznego do odroczenia terminu zapłaty przedmiotowych zaległości podatkowych. Każdy podatnik podejmujący się prowadzenia działalności gospodarczej musi brać pod uwagę, że z chwilą uzyskania obrotu, zobowiązany będzie do zapłaty należnego podatku w terminie. (...)
W przedłożonym formularzu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis z 25.01.2024 r. wskazał Pan, że nie istnieją powiązania z innymi przedsiębiorcami. Ponadto wskazał Pan, że nie spełnia kryteriów kwalifikujących do objęcia postępowaniem upadłościowym, nie odnotowuje strat, nie maleją obroty, nie zwiększa się suma zadłużenia, nie rosną kwoty odsetek od zobowiązań, oraz nie zmniejsza się przepływ środków finansowych. Oświadczył Pan, że łączna wartość pomocy de minimis udzielonej w okresie 3 minionych lat wyniosła 6.408,89 euro, co jest zgodne z danymi w rejestrach monitorujących pomoc de minimis, tj. w okresie 3 lat łączna kwota pomocy de minimis wyniosła 6.408,89 euro. W zaistniałym stanie faktycznym spełnia Pan formalne warunki umożliwiające udzielenie pomocy de minimis. Uzyskał Pan pomoc publiczną o wartości nieprzekraczającej 300.000,00 euro oraz nie prowadzi działalności w sektorze, który jest wyjęty spod unormowań uprawniających do skorzystania z pomocy de minimis, co nie oznacza automatycznego udzielenia ulgi w spłacie. Udzielenie wnioskowanej ulgi nie jest bowiem uzasadnione ważnym interesem podatnika ani interesem publicznym. Według informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej na 25.01.2024 r. posiadał Pan do zapłaty zaległości w podatku VAT za okres: V-VII, IX/2019 r. w łącznej kwocie 37.790,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę 6.227,00 zł, oraz zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-36L za 2019 r. w kwocie 104.473,00zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 13.715,00 zł, o odroczenie której wystąpił Pan również wnioskiem z 25.01.2024 r. Na skutek prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej działań egzekucyjnych, ww. zaległości w podatku VAT oraz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. zostały uregulowane w całości 31.01.2024 r."
Skarżący na ww. decyzję DIAS wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucił, podobnie jak w odwołaniu, naruszenie:
- art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwą i błędną ich interpretację,
- art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 235 w zw. z art. 124 O.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób schematyczny, bez indywidualnego podejścia do sytuacji materialnej, w której Skarżący się znalazł,
- art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 189 § 1, art. 190 § 1 i 2, art. 197 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez dokonanie ustaleń faktycznych, pomimo braku wszechstronnego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego i zaniechania przeprowadzenia istotnych dla rozstrzygnięcia dowodów,
- art. 191 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 O.p., poprzez ocenę dowodów i okoliczności z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, do tego w sposób sprzeczny z zasadami logiki, doświadczenia życiowego oraz sprzecznymi do współczesnych realiów prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorców, w dobie tak ogromnego kryzysu gospodarczego i załamania się gospodarki,
- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 229 w zw. z art. 189 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez brak skrupulatnego ustalenia stanu faktycznego i brak zgromadzenia dostatecznego materiału dowodowego, na którym organ podatkowy mógłby oprzeć swoją decyzję i przerzucenie na podatnika odpowiedzialności za braki w zgromadzonym materiale dowodowym, w sytuacji, gdy to na organie ciąży ten obowiązek.
Na podstawie tych zarzutów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i decyzji organu I instancji.
W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że nie mógł przygotować się finansowo na zapłatę żądanej przez organ podatkowy sumy rzekomego zaległego podatku, gdyż nie przypuszczał, że takie zobowiązanie będzie na nim ciążyło. Nawet przy dochowaniu należytej staranności Skarżący nie mógł zakładać, że jego pełnomocnik nie odwoła się od niekorzystnej decyzji. Skarżący stwierdził, że bardzo aktywnie współdziałał z organami prowadzącymi najpierw postępowanie kontrolne, a później postępowanie podatkowe i był przeświadczony, iż przedłożone przez niego materiały dowodowe w postaci dokumentów i zeznań świadków, utwierdzą organ podatkowy w bezzasadności swoich żądań, lecz tak się nie stało. Jedyną racjonalną decyzją jaką mógł podjąć, dowiedziawszy się o zobowiązaniu podatkowym za rok 2019, było złożenie wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowych. Organ, zamiast dogłębnie przeanalizować jego sytuację finansową, rodzinną i zdrowotną, od razu stwierdził bezzasadność złożonego wniosku. Sam organ w uzasadnieniu skarżonej decyzji wskazał, że na przestrzeni ostatnich lat sytuacja Skarżącego się pogorszyła. Został on zmuszony do redukcji etatów, jego dochody diametralnie spadły. Jak powszechnie wiadomo, kryzys globalny dotknął wiele branży, w tym branżę budowlaną, którą od 30 lat się trudni.
W tych okolicznościach pozostawienie Skarżącego bez jakichkolwiek środków do życia jest sprzeczne z zasadami współżycia społecznego. Powoduje to również, że Skarżący został pozbawiony środków na wypłatę wynagrodzeń, zakupu niezbędnych materiałów budowlanych, potrzebnych do wykonania w terminie przyjętych na siebie zleceń. Organ podatkowy takim postępowaniem nie działał w interesie publicznym, a przeciwko niemu. Interes publiczny nie był w żaden sposób zagrożony, gdyż Skarżący posiada majątek oraz wierzytelności, na którym organ podatkowy mógł się zabezpieczyć. Poza tym, na jego rachunku bankowym mają przepływ miesięcznie znaczne kwoty, co dodatkowo przemawia za zasadnością jego wniosku, a które to należności zostały zajęte przez organ egzekucyjny.
DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.
Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.
Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.
Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). W przypadku braku wskazanych uchybień, jak również braku przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności aktu bądź stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i pkt 3 P.p.s.a.), skarga podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a.
Dokonując kontroli wydanych w sprawie decyzji w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.
Spór, jaki zarysował się pomiędzy Skarżącym a organem podatkowym, dotyczy tego, czy zgodnie z prawem odmówiono Skarżącemu odroczenia zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec lipiec i wrzesień 2019 r.
Podstawę prawną rozstrzygnięć wydawanych w tym przedmiocie stanowił art. 67a § 1 pkt 2, a także art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z pierwszym ze skazanych przepisów organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Z kolei art. 67b § 1 pkt 2 O.p. stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.
Niewątpliwie słusznie organy podatkowe zwróciły uwagę na szczególny charakter ulg w spłacie należności podatkowych. Zapatrywanie to zbieżne jest z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, który podziela również Sąd w składzie rozpatrującym przedmiotową skargę, zakładającym, że wszelkie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowią odstępstwo od wynikającej z art. 84 Konstytucji RP zasady opodatkowania, w myśl której normą jest płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Nie można jednak zapominać przy tym, że ulgi takie dopuszczalne są przez samego ustawodawcę i – co więcej – z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego należy uznać je za niezbędne. Jednakże z uwagi na ten – szczególny ich charakter, równie wyjątkowe muszą być okoliczności uzasadniające udzielenie podatnikowi takiej formy pomocy.
Dodać warto, że ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Udzielane są one podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady, jaką jest egzekwowanie podatku, nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika i jego najbliższych, w tym od niego zależnych. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych wspólnota nie poniosła w efekcie kosztów większych niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Dlatego też ich przyznanie warunkowane jest spełnieniem przynajmniej jednej z dwóch przesłanek z których pierwsza odnosi się do pojęcia "ważnego interesu podatnika", zaś druga "interesu publicznego".
Ustawodawca posługując się w tym zakresie pojęciami niedookreślonymi dążył do uelastycznienia przepisów dotyczących udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 4333/21; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Taki zabieg powoduje jednak, że organy podatkowe rozstrzygając w tym przedmiocie obowiązane są do wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych. Dopiero na tej podstawie w sposób zindywidualizowany mogą bowiem stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika, tudzież interesu publicznego.
Koniecznym jest przy tym również prawidłowe ustalenie znaczenia obu tych klauzul. I tak, "ważny interes podatnika" jest uznawany za przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonego podmiotu. Musi on być na tyle istotny, aby jego pominięcie rodziło po jego stronie wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Przyjęcie takiego założenia jest o tyle uprawnione, że uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika, prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi.
Próbując ustalić kiedy mamy do czynienia z zaistnieniem przesłanki ważnego interesu podatnika na potrzeby zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, można rozważyć kiedy taki – ważny jego interes – nie występuje. Przede wszystkim ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie zastosowania ulgi. Niewątpliwie dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy też samo ustalenie, że podatnik znajduje się w trudnej sytuacji finansowo-osobistej, gdyż sytuacja ta musi mieć charakter wyjątkowy, jawnie różniący ją od warunków funkcjonowania innych podatników. Ważny interes podatnika nie może być też podyktowany błędami przy podejmowaniu decyzji biznesowych czy też okolicznościami, które wpisują się w ramy typowego ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym problemami z kontrahentami, czy też ze spłatą zaciągniętych kredytów.
Natomiast przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01, w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp.".
Wspomniany już wyjątkowy charakter ulg w spłacie należności podatkowych przejawia się również w oparciu decyzji w tym przedmiocie na tzw. uznaniu administracyjnym. Polega ono na tym, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia takiej ulgi. Ustawodawca pozostawił więc organom podatkowym swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych. Jednak by w sposób prawidłowy skorzystać ze swobody kształtowania rozstrzygnięcia wydawanego w warunkach uznania administracyjnego, należy przed tym dokonać szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w art. 67a O.p. dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 i art. 122 O.p.
Sąd zwraca uwagę, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu podatkowym w sprawach ulg podatkowych i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Legalność decyzji uznaniowych podlega ograniczonej kontroli. Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej i nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa i odsetki za zwłokę winny zostać odroczone. Takie rozstrzygniecie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w tym zebranym materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne.
Podkreślenia wymaga również, że Sąd nie jest władny nakazać organowi podjęcia rozstrzygnięcia o określonej treści. Uznanie administracyjne jest bowiem ograniczone jedynie dyrektywami wyboru - interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika.
Przenosząc – w ramach kontroli zaskarżonej decyzji we wskazanym powyżej zakresie – powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, że organy podatkowe obu instancji, jako okoliczności istotne z punktu widzenia wydawanego rozstrzygnięcia przyjęły, że powodami mającymi uzasadniać odroczenie Skarżącemu zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, było wydanie decyzji wymiarowych w podatku od towarów i usług, z których wynikał podatek do zapłaty w łącznej kwocie 37.790,00 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 6.227,00 zł. Nie było sporne pomiędzy stronami, że Skarżący spełnia przesłanki do udzielenia mu oczekiwanej ulgi jako mieszczącej się w limicie pomocy de minimis.
Wbrew natomiast zarzutom skargi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zostało jednoznacznie wskazane, jakie argumenty świadczą o braku wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.
Organy zgromadziły stosowny materiał dowodowy, z którego wynika, że Skarżący ma dobrą sytuacje finansową. Dochody, jakie uzyskiwał Skarżący z prowadzonej działalności gospodarczej i innych źródeł w okresie 2020–2023 r. pozwalały uregulować przedmiotową zaległość wraz z odsetkami za zwłokę (łączny dochód za ten okres to kwota 1.467.190,45 zł). Zatem Skarżący powinien mieć środki finansowe na spłatę zaległości podatkowych i odsetek w łącznej wysokości 118.188,00 zł (łącznie z zaległością w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 66.683,00 zł oraz odsetek w kwocie 7.488,00 zł – o których odroczenie Skarżący wnioskował odrębnie, w sprawie rozstrzygniętej pod sygn. akt I SA/Kr 904/24) Fakt, że Skarżący dysponował takimi środkami pieniężnymi został potwierdzony w trakcie postępowania egzekucyjnego, gdyż zaległości te zostały uregulowane w całości w dniu 31 stycznia 2024 r. w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego.
Okoliczności podane przez Skarżącego mające uzasadniać przyznanie ulgi, że pełnomocnik Skarżącego "odsiaduje wyrok" i Skarżący "nie otrzymał informacji o wydanych decyzjach", nie są okolicznościami, które pozwalały by uznać, że wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika czy ważnego interesu publicznego.
Wręcz przeciwnie, okoliczności powstania przedmiotowych zaległości ustalone przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie zupełnie nie przemawiają za przyznaniem wnioskowanej ulgi. Zaległości bowiem powstały w związku z niewykazaniem przez Skarżącego w księgach podatkowych obrotu z tytułu świadczenia usług budowlanych oraz sprzedaży samochodu.
Jednocześnie Sąd zwraca uwagę, że okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej. Zwracał na to uwagę chociażby Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2009 r. o sygn. akt II FSK 805/08. Zdaniem NSA, ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego o jej umorzenie lub rozłożenie na raty mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej, w szczególności zaś w zakresie przesłanki interesu publicznego.
Sąd w pełni zgadza się z DIAS, że przedmiotowe zaległości podatkowe, jak i odsetki, nie powstały w wyniku nadzwyczajnych okoliczności losowych niezależnych od woli i działań Skarżącego. Wręcz przeciwnie, powstały w wyniku działań Skarżącego.
DIAS słusznie powołał się na utrwalone w orzecznictwie poglądy, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą, ponosi ryzyko z nią związane, a zdarzenia takie jak m.in.: przejściowe kłopoty płatnicze, czy niewypłacalność, nie są nadzwyczajnymi okolicznościami, które uzasadniają przyznanie ulgi, gdyż są to normalne zdarzenia związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Każdy podmiot, który podejmuje się jej prowadzenia, powinien mieć świadomość, iż wiąże się to także z ponoszeniem ryzyka niepowodzenia przedsięwzięcia. Podatnik podejmując się prowadzenia działalności gospodarczej powinien być świadomy tego, że ponosi nie tylko odpowiedzialność, ale i ryzyko wynikające ze sposobu, w jaki kieruje swoją firmą.
Podsumowując Sąd wskazuje, że okoliczności wskazane we wniosku nie uzasadniają w stopniu dostatecznym odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej. Wbrew twierdzeniom skargi wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło bez naruszenia przepisów art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b §1 pkt 2 O.p. jak również wskazanych w różnych konfiguracjach przepisów postępowania podatkowego. W szczególności organy nie naruszyły przepisów: art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 189 § 1, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 191 O.p. Słusznie DIAS w odpowiedzi na skargę podnosi, że Skarżący formułując zarzut pominięcia przy ocenie dowodów nie wskazuje nawet, jakie to dowody zostały pominięte.
W oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny organy podatkowe zasadnie przyjęły, że brak jest okoliczności świadczących o ważnym interesie podatnika lub interesie publicznym w udzieleniu ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego.
Organy podatkowe zebrały pełny materiał dowodowy i w sposób prawidłowy dokonały jego oceny, a swoje stanowisko uzasadniły w sposób odpowiadający wymogom określonym w art. 210 O.p.
Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne, którego obszerne fragmenty intencjonalnie Sąd przytoczył powyżej ad verbum. Organy odniosły się w sposób pełny do argumentacji prezentowanej przez Skarżącego zarówno we wniosku wszczynającym postępowanie w sprawie, jak również na etapie postępowania odwoławczego. Dokonały również analizy sytuacji finansowej Skarżącego, jak też odniosły się do istotnych okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.
Mając na względzie powyższe, Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły żadnych przepisów prawa zarówno procesowego, jak i materialnego. Wyprowadzone z oceny materiału dowodowego wnioski organów podatkowych nie naruszają zasad logiki i doświadczenia życiowego. Nie sposób zatem uznać ich za dowolne. Przedstawiona w zaskarżonej decyzji argumentacja oparta jest na okolicznościach stanu faktycznego sprawy.
Wobec powyższego jeszcze raz Sąd stwierdza, że skompilowane w skardze w różnych konfiguracjach zarzuty naruszenia przepisów O.p., jak również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, okazały się całkowicie bezzasadne.
Na marginesie należy dodać, że w sprawie ze skargi Skarżącego na decyzję DIAS z dnia 13 września 2024 r., utrzymującej w mocy decyzję NUS z dnia 7 marca 2024 r., dotyczącą odmowy odroczenia na okres trzech miesięcy zapłaty zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, która to decyzja została podjęta w tożsamym stanie faktycznym (z wyjątkiem kwoty zaległości i odsetek), została rozstrzygnięta przez tutejszy Sąd wyrokiem z dnia 13 lutego 2025 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 904/24, którym to wyrokiem Sąd również oddalił skargę.
Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.