I SA/Kr 661/24

I SA/Kr 661/24 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2024-09-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-08-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Inga Gołowska
Jarosław Wiśniewski /przewodniczący/
Michał Niedźwiedź /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 194 par. 1, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2023 poz 70
art. 9 ust. 1 i 2
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c), art. 153, art. 170
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
|Sygn. akt I SA/Kr 661/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 września 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: Sędzia WSA Inga Gołowska, Sędzia WSA Michał Niedźwiedź (spr.), , Protokolant: Referent Marcin Mastej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2024 r., sprawy ze skargi E.G., M.G., P.G., T.G. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 6 listopada 2020 r. nr: SKO.Pod/4140/651/2020, SKO.Pod/4140/652/2020, SKO.Pod/4140/653/2020, SKO.Pod/4140/654/2020 w przedmiocie podatku od środków transportowych za lata 2011-2014 I. uchyla zaskarżone decyzje, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz strony skarżącej kwotę 2 788 (słownie: dwa tysiące siedemset osiemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
1.1. E.G., M.G., T.G. oraz P.G. – nazywani dalej "Skarżącymi", pismami z 29 stycznia 2020 r. złożyli wnioski o wznowienie postępowania podatkowego i uchylenie decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z 13 września 2011 r., 9 lipca 2012 r., 23 lipca 2013 r., 10 czerwca 2014 r. w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za lata 2011-2014 od pojazdów wskazanych w tych decyzjach.
W motywach wniosków Skarżący wyjaśnili, że właścicielem wymienionych pojazdów był zmarły A.G. (nazywany dalej "spadkodawcą"), jednak w dniu otwarcia spadku, 28 września 2006 r., pojazdy te – według Skarżących – fizycznie nie istniały. To zaś oznaczało, że nie wchodziły w skład spadku. Według wnioskodawców, okoliczności te wyszły na jaw 16 stycznia 2020 r., kiedy sporządzony został spis inwentarza po spadkodawcy przez komornika Sądowego X.Y. przy Sądzie Rejonowym dla Krakowa-Krowodrzy w Krakowie, Kancelaria Komornicza nr [...] w Krakowie. Według ustaleń komornika w skład masy spadkowej nie wchodziły ruchomości i zobowiązani uważają, że zaistniały nowe, nieznane organowi podatkowemu okoliczności, uzasadniające wznowienie postępowania.
1.2. Prezydent Miasta Krakowa wznowił postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za ww. lata.
Po ponownym przeprowadzeniu postępowania, organ pierwszej instancji wydał 24 czerwca 2020 r. decyzje, którymi odmówił uchylenia wcześniejszych decyzji ostatecznych (nr PD.01.5.3124.8.F.78.2020.MA, PD.01.5.3124.8.F.79.2020.MA, PD.01.5.3124.8.F.80.2020.MA, PD.01.5.3124.8.F.81.2020.MA).
Wskazując na treść art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., nr 95 poz. 620 ze zm.; dalej jako "u.p.o.l.") Prezydent Miasta Krakowa podał, że obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, ciążący na właścicielach pojazdu jest związany z prawem własności, niezależnie od posiadania, użytkowania, czy przerejestrowania pojazdu. Obowiązek podatkowy w przypadku pojazdu zarejestrowanego, powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pojazd został nabyty zgodnie z art. 9 ust. 4 u.p.o.l. Dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych, podstawowe znaczenie ma sam fakt zarejestrowania, a nie przerejestrowania środków transportowych na nowego właściciela. Tak, więc przy nabyciu pojazdu zarejestrowanego, w tym konkretnym przypadku w drodze spadkobrania, obowiązek podatkowy, obciąża spadkobierców – nowych współwłaścicieli bez względu na to, czy dokonali oni przerejestrowania pojazdów. Podkreślono, że sądy administracyjne w licznym orzecznictwie ugruntowały stanowisko, że obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, wygasa dopiero z chwilą wyrejestrowania pojazdu lub wydania decyzji organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu (art. 9 ust. 5 u.p.o.l.).
Organ zaznaczył, że określając zobowiązanie podatkowe za ww. lata, posiadał wiedzę, iż zobowiązani przyjęli spadek z dobrodziejstwem inwentarza i tym samym nabyli prawo własności przedmiotowych pojazdów. Skoro zobowiązani, jak twierdzą, nie mieli wiedzy na temat tych pojazdów, to powinni byli dołożyć wszelkich starań, by wyjaśnić stan własności, przypisanych im pojazdów lub złożyć wniosek o ich wyrejestrowanie. Tym bardziej, że od 28 września 2006r. tj. od nabycia spadku, organ podatkowy określał, co roku zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych, a zobowiązani decyzji tych nie zaskarżali.
Ponadto, komornik sądowy z nieznanych organowi podatkowemu przyczyn nie ujawnił prawa własności do wymienionych pojazdów podlegających opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, co nie zmienia faktu, że postanowieniem z 7 kwietnia 2008 r. Skarżący nabyli prawo własności do pojazdów zarejestrowanych i będących wcześniej własnością zmarłego. Jak wynikało z przedłożonego protokołu, spis inwentarza został sporządzony w oparciu o informacje, przekazane przez uczestników postępowania, tj. wnioskodawców i konkretnych wierzycieli. Komornik sądowy nie występował do organu podatkowego z żadnym wnioskiem w tym temacie i jak wynika z protokołu, nie ustalił też prawa własności pojazdów w organie rejestrującym. Prawo własności pojazdów przynależne jest spadkobiercom, aktualnym właścicielom do czasu ich wyrejestrowania z ruchu na wniosek złożony przez współwłaścicieli. Zatem, dopóki nie dojdzie do wydania decyzji uchylającej decyzję o rejestracji nie można stwierdzić, że ustał obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych nawet, jeżeli środek ten nie był już w posiadaniu właściciela, nie był przez niego użytkowany, a nawet, jeżeli został fizycznie zlikwidowany. Wyrejestrowanie pojazdu, jako odwrotność czynności zarejestrowania, wywołuje jednoznacznie określony przez ustawodawcę skutek w postaci wygaśnięcia obowiązku podatkowego.
Ostatecznie organ przyjął, że w świetle przepisów prawa, Skarżący nadal są współwłaścicielami przedmiotowych pojazdów i ciąży na nich obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych.
1.3. Po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez Skarżących, SKO w Krakowie wydało decyzje z 6 listopada 2020 r. (nr SKO.Pod/4140/651/2020, SKO.Pod/4140/652/2020, SKO.Pod/4140/653/2020, SKO.Pod/4140/654/2020), którymi utrzymało w mocy rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu decyzji SKO w Krakowie powołało się m.in. na treść art. 240 § 1 pkt 5, art. 243 § 1, § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 132 ze zm.; dalej jako "O.p."). Na tym tle organ poczynił wywody na temat instytucji wznowienia postępowania. Organ odwoławczy w uzasadnieniu omawianych decyzji powielił treści zawarte w decyzjach pierwszoinstancyjnych, szeroko wskazując na ich fragmenty. Podkreślono, że dla powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych, podstawowe znaczenie ma sam fakt zarejestrowania, a nie przerejestrowania środków transportowych na nowego właściciela. Zdaniem SKO, nie można w niniejszych sprawach podzielić stanowiska odwołujących się, iż wyszły na jaw istotne dla spraw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzje. Podnoszona przez podatników okoliczność, iż 16 stycznia 2020 r. sporządzony został spis inwentarza po spadkodawcy przez komornika sądowego, który nie ujawnił prawa własności do przedmiotowych pojazdów, nie ma istotnego znaczenie dla rozstrzygnięcia spraw. Uwzględnienie przez organ podatkowy tej okoliczności nie spowodowałoby wydania odmiennych decyzji, niż zapadły poprzednio. Organ drugiej instancji powielił także ustalenia organu pierwszej instancji w zakresie przedawnienia przedmiotowych zobowiązań i w konsekwencji utrzymał w mocy zaskarżone decyzje.
2.1. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Skarżący zarzucili powyższym decyzjom naruszenie:
- art. 200a § 1 pkt 2 w zw. z § 4 O.p. przez nieprzeprowadzenie rozprawy, pomimo wniosku stron oraz przez niewydanie postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy;
- art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. przez błędną ocenę zebranego w sprawach materiału dowodowego i przyjęcie, że skarżący są współwłaścicielami środków transportowych, podczas gdy z dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza, sporządzonego przez komornika wynika, że skarżący nie nabyli prawa własności pojazdów i brak jest jakiegokolwiek dowodu na przysługiwanie im prawa własności tych pojazdów;
- art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy wadliwych decyzji organu I instancji, pomimo naruszenia przez ten organ przepisów postępowania i prawa materialnego;
- art. 922 § 1 i 2 ustawy z 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.; dalej jako "k.c."), przez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że spadkobierca nabywa prawa majątkowe, które nie przysługiwały spadkodawcy lub nie istniały w chwili otwarcia spadku;
- art. 9 ust. 4 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy odwołujących nigdy nie powstał z uwagi na fakt, że prawo majątkowe (własność), z którym związany jest obowiązek podatkowy określony w art. 9 ust. 4 u.p.o.l. nie przysługiwało spadkodawcy lub nie istniało w chwili otwarcia spadku, wobec czego skarżący nigdy tego prawa nie nabyli.
2.2. W skargach wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto na podstawie art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a.") wniesiono także o uchylenie decyzji Prezydenta Miasta Krakowa i umorzenie postępowania podatkowego, ewentualnie o zobowiązanie organu pierwszej instancji do uchylenia tych decyzji i umorzenia postępowania podatkowego oraz o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania.
2.3. W odpowiedziach na skargi organ podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawach. W zakresie zarzutów skarg, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonych decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skarg.
2.4. Wyrokiem z 26 lutego 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 104/21) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił powyższe skargi.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, okoliczności sprawy dawały podstawę do przyjęcia, że w sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. czyli nie wskazano we wnioskach o wznowienie postępowania istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał objęte wnioskiem decyzje.
Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że w rozpoznawanej sprawie strony skarżące powoływały się na brak wskazania w sporządzonym przez komornika spisie inwentarza spadku spornych samochodów ciężarowych i stąd wywodziły "nową, nieznana i istotną dla sprawy okoliczność" nie istnienia w majątku spadkowym tych samochodów. Tymczasem – jak wyjaśnił Sąd – okoliczność ta nie była wynikiem jakichkolwiek ustaleń czy analizy dowodów czy dokumentów lecz wynikała zapewne z informacji, jakiej strony skarżące udzieliły komornikowi, sporządzającemu spis inwentarza. Wszak komornik ten nie prowadził żadnego postępowania w sprawie przynależności do masy spadkowej spornych pojazdów, nie odkrył więc okoliczności nowych, nieznanych wcześniej stronie czy organowi prowadzącemu postępowanie w zakresie podatku od środków transportowych. Postępowanie w przedmiocie spisu inwentarza, prowadzone było z wniosku spadkobierców przy uczestnictwie wierzycieli. Komornik Sądowy z niewskazanych tam przyczyn, nie ujawnił prawa własności do wymienionych pojazdów, podlegających opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, o czym strony niniejszego postępowania oraz postępowania w sprawie sporządzenia spisu inwentarza dobrze wiedziały, skoro objęte wznowieniem decyzje wydawane były w latach 2011-2014 a spis inwentarza dokonywany był w 2020 roku. Z przedłożonego protokołu wynikało zaś, że spis inwentarza został sporządzony w oparciu o informacje, przekazane przez uczestników postępowania, tj. wnioskodawców i konkretnych wierzycieli. Komornik sądowy nie występował do organu podatkowego z żadnym wnioskiem w tym temacie i jak wynika z protokołu, nie ustalił też prawa własności pojazdów w organie rejestrującym.
W konsekwencji, zdaniem Sądu, fakt niezamieszczenia sporządzonym spisie inwentarza spadku prawa własności spornych pojazdów nie mógł stanowić przesądzającego dowodu, że przedmioty te nie istniały i nie weszły do masy spadkowej w chwili otwarcia spadku.
Sąd podkreślił dalej, wskazując na art. 9 ust. 1 i 2 u.p.o.l., że obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, ciążący na właścicielach pojazdu wiąże się z rejestracją pojazdu. Obowiązek podatkowy w przypadku pojazdu zarejestrowanego, powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pojazd został nabyty (art. 9 ust. 4 u.p.o.l.). Dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych, podstawowe znaczenie ma sam fakt zarejestrowania, a nie przerejestrowania środków transportowych na nowego właściciela. Tak, więc przy nabyciu pojazdu zarejestrowanego, w tym konkretnym przypadku w drodze spadkobrania, obowiązek podatkowy, obciąża spadkobierców – nowych współwłaścicieli bez względu na to, czy dokonali oni przerejestrowania pojazdów. Sądy administracyjne w licznym orzecznictwie ugruntowały stanowisko, że obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, wygasa dopiero z chwilą wyrejestrowania pojazdu lub wydania decyzji organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu (art. 9 ust. 5 u.p.o.l.).
W postępowaniu wznowieniowym, Skarżący nie wykazali, aby sporne pojazdy nie stanowiły własności spadkodawcy na chwilę otwarcia spadku. Nadal były zarejestrowane na jego osobę a stosowne rejestry nie ujawniły żadnych zdarzeń związanych z ich ewentualnym zbyciem czy fizyczną likwidacją, na okoliczności takie nie wskazali także skarżący. Również sami Skarżący nie wskazali by po otwarciu i nabyciu przez nich spadku doszło do tego rodzaju zdarzeń. Oznacza to, że prawo własności pojazdów przynależne jest spadkobiercom, aktualnym właścicielom do czasu ich wyrejestrowania z ruchu na ich wniosek. Zatem – według Sądu – dopóki nie dojdzie do wydania decyzji uchylającej decyzję o rejestracji nie można stwierdzić, że ustał obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych. Wyrejestrowanie pojazdu, jako odwrotność czynności zarejestrowania, wywołuje jednoznacznie określony przez ustawodawcę skutek w postaci wygaśnięcia obowiązku podatkowego.
W konsekwencji, zdaniem Sądu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie prawidłowo stwierdziło, że nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał ww. decyzje. Nie zaistniały, zatem przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p., umożliwiające uchylenie decyzji dotychczasowych w całości lub w części.
3.1. W skardze kasacyjnej wywiedzionej przez Skarżących od powyższego wyroku podniesiono zarzuty naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
a) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 tej ustawy, przez oddalenie skarg pomimo, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi, który wydał decyzję podatkową (tj. fakt nieodziedziczenia przez Skarżących pojazdów wskazanych w decyzjach wymierzających podatek od środków transportowych), a zatem należało uchylić decyzje podatkowe i umorzyć postępowania;
b) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 O.p., przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza tj. nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności pojazdów w chwili śmierci;
c) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 194 § 1 O.p. przez bezpodstawne przyjęcie, że spis inwentarza nie może stanowić dowodu na nieprzysługiwanie spadkodawcy prawa własności środków transportowych z tego powodu, że komornik sporządza spis inwentarza w oparciu o informacje przekazane przez uczestników postępowania, podczas gdy zgodnie z przepisami ustawy z 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1575; dalej jako "k.p.c.") w spisie inwentarza komornik zamieszcza przedmioty faktycznie należące do spadku (art. 6388 § 1 k.p.c.), które ustala i zamieszcza w spisie z urzędu (art 6388 § 3 k.p.c.), dokonując spisu majątku ruchomego w obecności dwóch świadków (art. 6384 § 1 w zw. z art. 6388 § 5 k.p.c.), nadzór nad czynnościami komornika sprawuje sąd, który wydał postanowienie o sporządzeniu spisu inwentarza (art. 6382 § 3 k.p.c.), a temu kto nie zgadza się z treścią spisu inwentarza przysługuje skarga do sądu w terminie k.p.c.);
d) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 767 § 1 i 4 k.p.c., przez ich pominięcie przy ocenie mocy dowodowej dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza w sytuacji, gdy organy I oraz II instancji zawiadomione o sporządzeniu spisu inwentarza nie zakwestionowały jego treści w sposób i w terminie przewidzianych w tych przepisach, a zatem spis inwentarza stanowi niekwestionowany dowód nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności środków transportowych w chwili otwarcia spadku;
e) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1O.p., przez błędne uznanie, że wydruki z akt organu rejestrującego stanowią dokument urzędowy stanowiący dowód figurowania w ewidencji pojazdów spadkodawcy jako właściciela, podczas gdy wydruki te nie zostały sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ;
f) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 191 O.p., przez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że:
– dokument urzędowy w postaci spisu inwentarza nie stanowi przesądzającego dowodu, że spadkodawca nie był właścicielem środków transportowych w chwili śmierci, pomimo że z tego dowodu (niezakwestionowanego przez organ w sposób i w terminie przewidzianych przez przepisy k.p.c.) jednoznacznie wynika, że spadkodawca nie był właścicielem jakichkolwiek pojazdów w chwili śmierci, a organ nie przeprowadził innego dowodu przeciwko spisowi inwentarza, z którego wynikałoby że skarżący są właścicielami środków transportowych wymienionych w treści decyzji;
– dokumenty w postaci wydruków z akt organu rejestrującego stanowią dowód przysługiwania skarżącym prawa własności środków transportowych wymienionych w decyzji podatkowej, podczas gdy pojazdy wymienione w treści decyzji nie są tożsame z pojazdami wymienionymi na dołączonych wydrukach, jak również na wydrukach wpisana jest inna osoba niż skarżący - na dodatek nieżyjąca - a zatem treść wydruków jest jednocześnie niezgodna zarówno z treścią decyzji jak i ze stanem faktycznym;
– zniszczenie przez organ dokumentów dotyczących pojazdu o numerze rejestracyjnym [...] nie stanowi przeszkody do przypisania skarżącym obowiązku podatkowego w zakresie tego pojazdu, podczas gdy brak tych dokumentów powoduje, że organ nie dysponuje jakimkolwiek dokumentem potwierdzającym nabycie pojazdów nie tylko przez skarżących, ale nawet spadkodawcę;
g) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 9 ust. 4b u.p.o.l. przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z 19 lutego 2007 r. o umorzeniu postępowania w sprawie rejestracji pojazdu tj. faktu braku rejestracji pojazdu przez spadkodawcę;
h) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 200a § 1 pkt 2 w zw. z § 4 O.p. przez oddalenie skarg pomimo nieprzeprowadzenia rozprawy ani niewydania postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy przez organ II instancji;
i) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez sporządzenie przez Sąd pierwszej instancji uzasadnienia zaskarżonego wyroku z rażącymi błędami, polegającymi na błędnym oznaczeniu organu, który wydał decyzje zaskarżone skargami oraz przytoczeniu jako podstawy odpowiedzialności skarżących przepisów o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy, podczas gdy w sprawie niniejszej chodzi o zobowiązania własne skarżących, co daje uzasadnione podstawy do przypuszczenia, że uzasadnienie nie odnosi się w ogóle do sprawy będącej przedmiotem postępowania i uniemożliwia ustalenie przesłanek jakimi kierował się Sąd I instancji wydając zaskarżony wyrok.
W skardze kasacyjnej podniesiono również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:
a) art. 922 § 1 i 2 k.c. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że spadkobierca nabywa prawa majątkowe, które nie wchodziły w skład spadku oraz dziedziczy obowiązki o charakterze publicznoprawnym;
b) art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 5 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych nie jest związany z prawem własności lecz z zarejestrowaniem pojazdu, w związku z czym może obciążać również osoby, które nie są (i nigdy nie były) właścicielami pojazdu;
c) art. 9 ust. 1 u.p.o.l., przez jego niewłaściwe zastosowanie w stosunku do skarżących pomimo że nie są i nigdy nie byli właścicielami pojazdów wymienionych w treści decyzji podatkowej;
d) art. 9 ust. 4a u.p.o.l., przez jego niezastosowanie i bezpodstawne uznanie, że pojazd o numerze rejestracyjnym [...] został zarejestrowany na spadkodawcę, w sytuacji gdy pojazd został zarejestrowany jedynie czasowo, a postępowanie w sprawie rejestracji pojazdu zostało umorzone;
e) art. 9 ust. 4 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie w stosunku do skarżących pomimo że skarżący nigdy nie nabyli środków transportowych wym. w decyzji, albowiem nie były własnością spadkodawcy w chwili jego śmierci;
f) art. 79 ust. 1 ustawy z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2020 r. poz.; dalej jako "p.r.d.") przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wniosek o wyrejestrowanie pojazdu mogą złożyć spadkobiercy osoby, na którą pojazd był zarejestrowany pomimo, że nie są oni właścicielami pojazdu;
g) art. 98 § 1 O.p. w zw. z art. 1012-1024 k.c. i art. 1030-1034 k.c., przez ich niewłaściwe zastosowanie w stosunku do skarżących i uznanie, że sprawa dotyczy odpowiedzialności skarżących za zobowiązania podatkowe spadkodawcy, podczas gdy przepisy powyższe w ogóle nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.
3.2. Skarżący wnieśli o chylenie decyzji organów obu instancji oraz decyzji Prezydenta Miasta Krakowa określających wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za lata 2011-2014 i umorzenie postępowania w tych sprawach, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.
3.3. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.
3.4. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 27 czerwca 2024 r. (sygn. akt III FSK 858/22), uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie.
W motywach wyroku NSA twierdził, że istotą sporu była kwestia, czy organy podatkowe prawidłowo rozpatrzyły wnioski Skarżących o wznowienie postępowania oparte na przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., odmawiając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2O.p., uchylenia decyzji dotychczasowych w całości, z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.
W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny uznał za usprawiedliwiony zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, mającą istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 O.p., przez oddalenie skarg pomimo, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi, który wydał decyzję podatkową. NSA za trafny uznał również zarzut naruszenia przez WSA art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 O.p., przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza tj. nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności pojazdów w chwili śmierci.
Dalej zaś NSA wskazał, że z materiału dowodowego znajdującego się w aktach rozpatrywanej sprawy wynikało, iż pismami z 29 stycznia 2020 r. Skarżący złożyli wnioski o wznowienie postępowania podatkowego i uchylenie decyzji określających zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych. W uzasadnieniu wskazali, że nie byli i nie są współwłaścicielami wymienionych w tych decyzjach pojazdów. Właścicielem wymienionych pojazdów był spadkodawca, jednak w dniu otwarcia spadku, tj. 28 września 2006 r., jak twierdzili Skarżący, pojazdy fizycznie nie istniały, a zatem nie wchodziły w skład spadku. Według wnioskodawców, okoliczności te wyszły na jaw 16 stycznia 2020 r., kiedy sporządzony został spis inwentarza po spadkodawcy przez komornika Sądowego. Według ustaleń komornika w skład masy spadkowej nie wchodziły ruchomości i Skarżący uważają, że zaistniały nowe, nieznane organowi podatkowemu okoliczności, uzasadniające wznowienie postępowania.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, okoliczność czy Skarżący byli, czy też nie byli współwłaścicielami spornych pojazdów w okresie odnoszącym do postępowania wznowieniowego, wymaga pełnego wyjaśnienia.
4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
4.1. Skarga okazała się zasadna, dlatego została uwzględniona.
4.2. Mając na uwadze treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 czerwca 2024 r. (sygn. akt III FSK 858/22) należy przede wszystkim zwrócić uwagę, że zgodnie z przyjętym w orzecznictwie poglądem, art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Oznacza to, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Ocena prawna może przy tym dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa, jako podstawy do wydania decyzji. W tym kontekście należy zaznaczyć, że zasadniczym kryterium legalności decyzji wydanej w postępowaniu ponowionym wskutek wyroku sądu administracyjnego jest zastosowanie się do wyrażonej przez ten sąd oceny prawnej oraz podporządkowanie się wytycznym co do dalszego postępowania. Niemniej jednak obowiązek ten może być wyłączony w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 9 lutego 2022 r., III FSK 5011/21; 2 marca 2021 r., III FSK 2414/21; 16 grudnia 2021 r., II FSK 856/19; 23 listopada 2021 .r, II FSK 567/19; 5 marca 2019 r., II FSK 3044/18; 21 lutego 2018 r., II FSK 353/16).
Natomiast art. 170 P.p.s.a. wyraża istotę mocy wiążącej prawomocnych orzeczeń, która sprowadza się do tego, że organy państwowe i sądy muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu oraz ogół skutków prawnych z niego wynikających. Innymi słowy, moc wiążąca orzeczenia oznacza, że wskazane podmioty muszą przyjąć, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu – a co za tym idzie nie może być już ponownie badana w następnych postępowaniach. Związanie wyrokiem nie dotyczy jednak wyłącznie prawa, ale rozciąga się również na ocenę stanu faktycznego sprawy (por.: M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz [w:] R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2013 r., s. 625; B. Dauter [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2016, s. 889-891). Wartości, które stanowią podstawę tej instytucji opierają się na założeniach pewności i stabilności decyzji sądowych, a tym samym bezpieczeństwa prawnego jednostki. Ponadto ratio legis tego przepisu polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 27 stycznia 2022 r., I FSK 141/20; 3 grudnia 2021 r., III FSK 4400/21; 12 maja 2021 r., III FSK 3060/21; 19 stycznia 2021 r., II FSK 2588/18; 1 października 2017 r., II FSK 2428/15; 23 czerwca 2017 r., I FSK 1474/15).
Dostrzec przy tym również należy, że wynikająca z art. 171 P.p.s.a. powaga rzeczy osądzonej obejmuje nie tylko sentencję wyroku, ale również jego uzasadnienie w takich granicach, w jakich stanowią one konieczne uzupełnienie rozstrzygnięcia.
4.3. W związku z powyższym należy przypomnieć, że Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne zarzuty skargi kasacyjnej w części dotyczącej naruszenia art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 O.p. "przez oddalenie skargi, pomimo że wyszył na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi, który wydał decyzję podatkową." Według Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnym okazał się również zarzut naruszenia art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 O.p. "przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza tj. nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności pojazdów w chwili śmierci."
Dalej, w motywach wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nowymi nieznanymi organowi podatkowemu okolicznościami był fakt fizycznego nieistnienia spornych pojazdów. To zaś powinno oznaczać, że nie weszły one w skład spadku, a Skarżący nie mogli zostać ich współwłaścicielami. Okoliczności te miały wynikać ze spisu inwentarza przeprowadzonego przez komornika sądowego. W konsekwencji, jak to ująć Naczelny Sąd Administracyjny: "Okoliczność czy Skarżący byli, czy też nie byli współwłaścicielami spornych pojazdów w okresie odnoszącym do postępowania wznowieniowego, wymaga pełnego wyjaśnienia."
Naczelny Sąd Administracyjny nie ustosunkował się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, ponieważ uznał, że byłoby to przedwczesne.
4.4. W tym stanie rzeczy Sąd, rozpoznając ponownie skargę Skarżących, zobligowany jest do przyjęcia – tak jak uczynił to Naczelny Sąd Administracyjny – że w kontrolowanej sprawie ziściła się przesłanka wznowieniowa z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez wyjście na jaw nowej istotnej dla sprawy okoliczności faktycznej. Okolicznością tą był fakt fizycznego nieistnienia spornych pojazdów w dacie otwarcia spadku – co zostało ujawnione w spisie inwentarza sporządzonego przez komornika sądowego.
Zaznaczyć przy tym należy, że powyższe stoi w sprzeczności z jednym z zasadniczych ustaleń organów przyjętych w postępowaniu wznowieniowym, zgodnie z którym Skarżący przyjmując spadek z dobrodziejstwem inwentarza nabyli prawo własności spornych pojazdów. Biorąc pod uwagę hipotezę normy prawnej wynikającej z art. 9 ust. 1 i 2 u.p.o.l., zgodnie z którą obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na współwłaścicielach środka transportowego – ustalenie powyższej okoliczności ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.
Powyższe oznacza, że przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, w toku postępowania wznowieniowego, Prezydent Miasta Krakowa powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe ukierunkowane na zbadanie tej okoliczności. Mając na uwadze istnienie wspomnianego spisu inwentarza organ powinien przyjąć, że jest on dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. – a co za tym idzie stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone. Stąd też podważenie zawartych w nim twierdzeń będzie wymagało od organu przeprowadzania przeciwdowodów wobec domniemań wynikających ze spisu inwentarza rozumianego jako dokument urzędowy.
4.5. Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 209 oraz art. 200 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy.